（会计学专业论文）会计环境与会计的国家化和国际化.pdf

论文提要 f1 9 9 2 年1 1 月3 0 日 财政部颁布 企业会计准则 迈出了向国际会计惯 例靠拢的重要一步 掀起了会计改革的新浪潮 其后 人们将我国会计改革的 思维大都集中在 与国际会计惯例接轨 上 即会计的 国际化 上 但在这 个阶段 对国外会计理论的介绍比较偏重于英美国家 随着我国市场经济体制 改革的不断深入 对外开放领域的逐步拓宽 人们日益认识到我国的经济 法 律 政治 文化 教育等环境因素都与国外有很大差别 体现着浓郁的中国特 色 它深深地影响社会生活的各个方面 会计也不例外 这使人们开始重新思 考会计的 国家化 或 国家特色 的问题 同时也开始研究欧洲等其他非英 美模式国家的会计模式 但迄今为止 对于中国会计应该国家化还是国际化 是以国家化为主兼顾国际化还是反之等基本理论问题 会计理论界还缺乏统一 的认识 如何认识和解决这一问题直接影响我国会计进一步改革的方向和步 伐 正是基于这种考虑 我选择了 会计环境与会计的国家化和国际化 这一 论题作为硕士论文的研究方向 本文共设六大部分 第一部分阐述了会计国家化与国际化产生的内因和涵 义 脂出会计的国家化决定于会计的社会属性 而会计的国际化则决定于会计 的技术属性 二者必然长期共存0 第二部分阐述了会计模式的决定因素一一会 计环境的构成要素及其内在联系 f 同时指出会计环境与会计之间具有对立统一 的作用与反作用的关系 第三部分分别针对经济 法律 政治 文化 教育因 素阐述了会计环境对会计国家化与国际化的具体影响 f 特别是从经济因素出发 探讨了会计国际化的内在动因 推导出会计国际化应主要体现在会计准则及其 规范的会计实务和报告方面 目的是要增强财务会计信息的国际可比性 而其 他的环境因素则更多地决定了一国会计必然具有国家化特色 广泛地体现在会 计模式的各个方面 1 第四部分以美国会计学会对世界各国会计模式所作的分类 为框架 对世界主要会计模式的代表国家的会计环境及其会计模式特征进行了 分析一 是对第三部分结论的实际应用和验证 也是我国可以借鉴的经验 1 第五 部分回顾了我国会计环境对会计模式影响的历史沿革 同时分析了我国现实的 会计环境特征一f 结合前文所述规律和别国经验 指出我国会计模式的选择既要 满足王见实会计环境的要求 又具有一定的历史继承性 同时还应有一定的前瞻 性 最后一部分是文章的结论 指出从我国的会计环境出发 我们在会计模式 选择上应以国家化为主而兼顾国际化 其中 会计国家化体现在会计模式的多 个特征上 主要包括会计观念和会计目标 会计管理体制 会计准则 或制度 的制定权限和构成 会计监督等方面 属于会计宏观层次上的内容 体现会计 社会性的一面 而会计的国际化则主要体现在会计确认 计量 报告和会计方 法等与会计具体实务相关的方面 立足于会计的技术性层面 并特别说明会计 的国家化特征不会也不应该妨碍本国与其他国家之间的物质 能量交流 影响 本国会计国际化方面的实施 卜7 a b s t r a c t a c c 口u n t i n gs t a n d a r d sf o rb u s i n e s se n t e r p r i s e sw a s i s s u e db yt h em i n i s t r yo f f i n a n c ei nn o v e m b e r3 0 l9 9 2 t h i se v e n tm a r k e dw em a d ea ni m p o r t a n ts t e p t o w a r dh a r m o n i z a t i o n w i t ht h ei n t e r n a t i o n a l a c c o u n t i n gp r a c t i c e s i no u r a c c o u n t i n gs y s t e m i ta l s o s e to f fan e ww a v eo fa c c o u n t i n gr e f o r m t h e r e a f t e r m o s tp e o p l ef o c u s e dt h er e f o r mo na c c o u n t i n gi n t e r n a t i o n a l i z a t i o n w h i c hi s t o k e e p i n l i n ew i t hi n t e r n a t i o n a l a c c o u n t i n gc o n v e n t i o n s a n dm e a n w h i l e m o r e e m p h a s e sw e r el a i do i lu s a n du k i ni n t r o d u c i n gf o r e i g na c c o u n t i n gt h e o r i e s w i t ho u rm a r k e t i n ge c o n o m yr e f o r mp r o g r e s s i n ga n do p e n i n ga r e aw i d e n m o r e a n dm o r ep e o p l er e a l i z e dt h a te c o n o m ye n v i r o n m e n t l e g a ls y s t e m p o l i t i c a l e n v i r o n m e n t c u l t u r et r a d i t i o n a n d e d u c a t i o n a ll e v e li no u rc o u n t r ya r e q u i t e d i f f e r e n tf r o mt h eo t h e rc o u n t r i e s t h e s ed i f f e r e n c e sa f f e c te v e r ya s p e c to fs o c i a l l i f e i n c l u d i n ga c c o u n t i n g t h i sm a d eu st o s t a r tr e t h i n k i n gt h en a t i o n a l i z a t i o no f a c c o u n t i n g o rc h i n a s c h a r a c t e r i s t i c so fa c c o u n t i n g a n dn o n u s a n du k m o d e s e u r o p e a nc o u n t r i e s a c c o u n t i n gm o d e s s t a r e dt ob ei n v e s t i g a t e d b u tu pt o n o w s o m eb a s i ct h e o r e t i c a lp r o b l e m ss t i l l h a v e n tc o m et oa na g r e e m e n ta m o n g p e o p l e s u c ha ss h o u l d o u ra c c o u n t i n gs y s t e mb en a t i o n a l i z e do ri n t e r n a t i o n a l i z e d o rs h o u l di tb en a t i o n a l i z e da saw h o l ea sw e l la si n t e r n a t i o n a l i z e di naf e w a s p e c t s o rs h o u l di tb eo t h e r w i s e h o wt oa n s w e ra n ds o l v et h e s ep r o b l e m sw i l la f f e c tt h e d i r e c t i o na n dt h ep a c eo fo u ra c c o u n t i n gr e f o r m t h a ti s w h y ic h o o s et h i st h e m e a sm yd i s s e r t a t i o nf o rm a s t e r sd e g r e e t h i sa r t i c l ec o n s i s t so fs i xp a r t s t h ef i r s t p a r tf o c u s e so nt h em e a n i n ga n d i n t r i n s i cc a u s eo fa c c o u n t i n gn a t i o n a l i z a t i o na n di n t e r n a t i o n a l i z a t i o n i ti st h e s o c i a la t t r i b u t eo fa c c o u n t i n gt h a td e t e r m i n e st h e n a t i o n a l i z a t i o n w h i l e t h e t e c h n i c a ln a t u r eo fa c c o u n t i n gd e t e r m i n e st h e i n t e r n a t i o n a l i z a t i o n t h e yw i l l c o e x i s ti na l o n g t i m e i ns e c o n d p a r t i d i s c u s st h ef a c t o r so f a c c o u n t i n g e n v i r o n m e n t w h i c hi s t h ek e yf a c t o r i n f l u e n c i n gt h ea c c o u n t i n gm o d e a n dt h e i n t r i n s i cr e l a t i o n s h i pa m o n gt h e s ef a c t o r s a n di p o i n to u t t h a tt h e r ea r ea c t i o na n d r e a c t i o nb e t w e e na c c o u n t i n ga n di t se n v i r o n m e n t i nt h et h i r d p a r t i m a k ea c o n c r e t e a n a l y s i s o ft h e r e l a t i o n s h i p b e t w e e ne a c he n v i r o n m e n tf a c t o ra n d a c c o u n t i n g i n c l u d i n ge c o n o m ye n v i r o n m e n t l e g a ls y s t e m p o l i t i c a le n v i r o n m e n t c u l t u r et r a d i t i o n a n de d u c a t i o n a ll e v e l e s p e c i a l l yi e x p l a i nt h ei n t r i n s i cc a u s eo f a c c o u n t i n gi n t e r n a t i o n a l i z a t i o nl i e si ne c o n o m ye n v i r o n m e n t a n df i n a l l yd r a wa n c o n c l u s i o nt h a t a c c o u n t i n gi n t e r n a t i o n a l i z a t i o n m a i n l y f e a t u r e si n a c c o u n t i n g p r a c t i c e s a n d r e p o r t i n gr e g u l a t e db y a c c o u n t i n g s t a n d a r d so r r e g u l a t i o n s i t s p u r p o s ei s t oe n h a n c et h ec o m p a r a b i l i t yo ff i n a n c i a li n f o r m a t i o na m o n gd i f f e r e n t c o u n t r i e s w h i l ea c c o u n t i n gn a t i o n a l i z a t i o ni sr e f l e c t e di na l m o s te v e r ya s p e c to f t h ec o u n t r y sa c c o u n t i n gm o d e t h a ti si n f l u e n c e db yo t h e re n v i r o n m e n tf a c t o r s i n t h ef o r t hp a r t t a k i n gt h ea c c o u n t i n gm o d e sc l a s s i f i e db ya a aa st h ef r a m e w o r k i a n a l y z e t h et r a i t so fa c c o u n t i n gm o d ea n di t se n v i r o n m e n ti n r e p r e s e n t a t i v e c o u n t r yf o re a c hm o d e i no r d e rt ot e s t i f y a n du s et h ep r e c e d i n gc o n c l u s i o na n d a l s ot op r o v i d ew h a tw ec a nl e a r nf r o m i nt h ef i f t hp a r t ir e c a l lt h ea c c o u n t i n g e n v i r o n m e n ta n di t si n f l u e n c e si na c c o u n t i n gm o d e sd e v e l o p i n gi no u rc o u n t r y a t t h es a m et i m e t h et r a i t so f e x i s t i n ge n v i r o n m e n ta r ea n a l y z e d a tl a s t i ti sp o i n t o u rt h a tw es h o u l dc h o o s et h ea c c o u n t i n gm o d ew h i c hc a na d a p tt ot h e e x i s t i n g e n v i r o n m e n t a sw e l la sw i l la d a p tt of u t u r ec h a n g e s a n ds h o u l dc o o r d i n a t ew i t h a n dd e v e l o pf r o mi t sp a s t t h el a s tp a r ti st h ec o n c l u s i o no ft h ea r t i c l e a n a l y z e d f r o mo u r c o u n t r y se n v i r o n m e n t o u ra c c o u n t i n gm o d es h o u l dk e e pi nc h i n a s c h a r a c t e r i s t i c sa t f i r s t t h e ni n t e r n a t i o n a l i z ei ns o m ea s p e c t s n a t i o n a l i z a t i o ni s r e f l e c t e di nm a n yt r a i t so ft h ea c c o u n t i n gm o d e i n c l u d i n ga c c o u n t i n g c o n c e p ta n d o b j e c t i v e a c c o u n t i n ga d m i n i s t r a t i o ns y s t e m t h ef o r ma n di s s u i n ga u t h o r i t yo f a c c o u n t i n gs t a n d a r d s o rr e g u l a t i o n s a c c o u n t i n gs u p e r v i s i o ne t c t h e s ea r ea l l b e l o n g t o m a c r o s c o p i ca s p e c t s a n dd e t e r m i n e d b y t h es o c i a l a t t r i b u t eo f a c c o u n t i n g w h i l e i n t e r n a t i o n a l i z a t i o ni s r e f l e c t e d m a i n l y i n a c c o u n t i n g r e c o g n i t i o n m e a s u r e m e n t r e p o r t i n g m e t h o da n ds 0o n w h i c ha r ea l lr e l e v a n tt o a c c o u n t i n gp r a c t i c e s t h a ti s d e t e r m i n e db yt h et e c h n i c a ln a t u r eo fa c c o u n t i n g a n dt h et r a i t so fn a t i o n a l i z a t i o nw i l ln o ta n ds h o u l dn o td e t e rt h ec o m m u n i c a t j o n b e t w e e no u rc o u n t r ya n dt h eo t h e rc o u n t r i e s i ts h o u l d n o ti n f l u e n c et h ei m p l e m e n t o fo u ra c c o u n t i n gi n t e r n a t i o n a l i z a t i o n a s p e c t s i i i 目u口 我国现阶段会计改革的基本目标是建立与我国社会主义市场经济体制相适应的 会计模式 实现会计的现代化和法制化 中国会计学会也提出会计理论研究的目标 是建立具有中国特色的会计理论与方法体系 为此 我国会计理论界和实务界进行 了不懈的努力 取得了丰硕的成果 但迄今为止 对其中一些基本理论问题 如会 计与经济管理体制是否以及如何适应 我国会计是否应该和必然具有 中国特色 以及 中国特色 应体现于哪些方面 中国会计应该国家化还是国际化 是以国家 化为主兼顾国际化还是反之等问题 会计理论界虽然有较广泛的研究 但都缺乏系 统的 有说服力的结论 笔者认为 要想在我国建立与社会主义市场经济体制相适 应的会计规范体系和会计运行机制 探索我国会计发展的规律 实现我国会计模式 的全面优化 必须要回答这些基本问题 本文试图以会计环境与会计的关系为研究 出发点 说明会计环境与会计改革与发展之间的联系 进而结合我国的会计环境 研究我国会计发展的趋向 以期能符合逻辑的推理出我国会计国家化与国际化的合 理选择 一 会计的国家化和国际化的涵义 会计国家化和国际化产生的内因 会计的性质 虽然对会计本质的认识 人们有着不同的理解 有人称之为 信息系统 有人 称之为 管理活动 有人称之为 工具 也有人称之为 艺术 但不管如何 从 会计的产生与发展来看 会计是人类为了生存而从事社会生产活动的产物 它主要用 来满足社会生产活动对经济信息的需求 为提高经济效益服务 从这一意义上说 会 计的对象主要是再生产过程中价值运动的数量方面 它主要以货币作为计量手段 通 过一定的方法和技术 揭示客观存在的社会经济活动的数量 并予以客观评价 最终 把加工后的数量信息传递给信息使用者 以为其决策提供依据 进而达到提高经济效 益的目的 在此过程中 会计主要体现为一个专门技术方法的集合体 其主要任务是 将各种技术方法综合运用 对相关数据进行合理的加工处理 最终生成对决策有用的 财务信息 从而在客观上决定了会计具有技术特征的自然属性 在会计具有技术性这 一普遍意义上 任何社会形态 任何国家都不会有什么根本性的差异 即使有 也仅 仅是技术方法完善与否的区别 这正是会计国际化的内因所在 会计的发展就是要不 断地提供能更准确地确认 计量 记录经济事项的技术 从而真实反映会计主体的经 营成果和财务状况 技术是没有国界之分的 会计产生以来 会计技术在全世界范围 内的交流和运用正说明了这一点 但另一方面 会计总是体现为一定历史阶段和一定社会形态的会计 而且价值运 动的数量方面也不可能完全脱离价值运动的质的方面而独立存在 因而会计必然会反 映出该历史阶段和社会形态的某些特征 这种社会性的反映 不在于会计技术方法本 身 而在于当会计人员面临因不确定情况而产生的多种可供选择的方法时 必须进行 判断 选择运用某种方法 毫无疑问 这一主观判断会受到一国政治 经济 法律 文化等因素的影响 从而对同一经济事项的处理会得出不同的结果 进一步分析 由 于会计提供的经济信息所引起的经济利益后果是不同的 不同国家 不同社会形态出 丁 对不同经济利益目标的追求 必然存在会计政策的倾向性 这些都会使会计不可避 免地具有社会属性 而实际上 这一社会属性更多地表现为一个国家的经济 法律 政治 文化等环境因素对会计产生的影响 从而导致各国会计的差异 因而 会计的 社会属性正是会计国家化存在的内因所在 同时 也是我们可以从会计环境出发寻求 会计环境与会计国家化和国际化之间内在关系的逻辑前提 总而言之 会计具有双重属性 是它的自然属性 具体表现为技术性 它使会 计能够在国际范围内交流和融通 使其具有国际化倾向 二是它的社会属性 它决定 了会计必然要受所处会计环境的影响 从而表现出各自的特色 使其具有国家化的现 实 会计的国家化和国际化必然会在较长时间内共存 二 会汁国家化与国际化的涵义 会计的国家化 相对于国际化而言 是指会计与特定的社会制度 经济体制 文 化传统 生产力水平紧密相关 会计理论和方法表现出明显的国家特色 从特色的来 源看 特色应该产生于某种特有环境 从其功能来看 特色是有别于其他国家的 但 不简单等同于差异 诚然 特色源自于差异 但差异对于特色而言是必要而非充分 的条件因素 作为特色 它应能更好地适应一国的环境 并积极地影响一国环境的变 更 从影响角度看 至少某一特色不会妨碍本国与其他国家之间的物质 能量交流 从目前研究情况看 对 会计国家化 中的 会计 概念的涵义有着不同的理解 有 入仅将其局限于西方的财务会计概念 有人却认为这罩的 会计 概念远比财务会计 的概念要大 它应是包括会计核算体系 个会计模式 综合体现一定的会计思想 会计管理体系 会计监督体系等等在内的整 目标 管理体制 技术方法 政策规范等的 要求 从与 会计的中国特色 有关研究的表述来看 大多数人指的 会计 概念是 后一种涵义 我们这里的 会计国家化 中 会计 的涵义也是泛指整个会计模式 会计国际化的涵义比较复杂 目前对 国际化 的理解主要有三种观点 一是 沟 通观 认为国际化就是国家与国家之间相互交流 相互沟通 通过寻找各国差异之 所在 求同存异 以更好地促进国际交往 二是 协调观 认为国际化就是在可能 的范围内 尽量减少国与国之间的差异 通过一定的途径寻求出大家认可的一致内容 三是 统一观 认为国际化就是实行全球一体化 统一化 从会计国际化的实践来 看 沟通是基础 协调是途径 统一是目标 由于会计全球统一化面临的困难很多 在较短的时间内很难实现 因而在现阶段及以后相当长的时期内 会计的国际协调将 是会计国际化的主要形式 因而在目前 人们在讨论会计的国际化时 普遍谈论的是 会计的国际协调这一涵义 为了准确地把握目前会计国际化所指的涵义 有必要了解 一下会计国际协调的基本内容 会计国际协调的目标是增强世界各国会计实务和财务 会计信息的可比性 并使之逐渐趋向一致 会计国际协调的主要方式是通过限制各国 会计准则的变 程度 划定一定的差异范围 保留某种可选择性和折衷性 其重点是 会计管理体制和会计实务的协调 会汁管理体制的协调主要是指与会计准则有关规定 的协调 但会计管理体制的协调并不能完全决定会计实务的协调 会计实务的协调包 括会计计量协调和会计披露协调两个方面 会计计量协调化主要是会计方法的选择余 地的火小 会计披露的协调化是财务报告提供信息的数量及详细程度的协调 其目的 都是为了增强会计信息的国际可比性 从这一意义j j 说 会计国际化中的t r 会计 的 涵义 二要是指会计准则的内容及其规范的会计实务及报告 这些都是与会计的技术层 面密切相关的 但这显然比 会计国家化 中的 会计 的涵义要狭窄 这其实也是 由会计国际化产生的直接经济动因决定的 这一问题将在下面的论题中详细说明 会 计国际协调的主要方式是借助于国际性组织和专门机构 包括政府的和民间的 的活 动来进行 其中最重要的活动是国际会计准则委员会陆续发俪的国际会计准则 但目 前为止还没有一 个具有国际权威性的会计准则体系 换句话说 目前并不存在会计国 际化的统一标准 会计国际化更确切地说是 种趋势 是某一个国家由于参与国际经 贸和进入国际市场等方面的要求而把本国会计惯例逐步向国际会计惯例靠拢的过程 二 会计环境 一 会计环境的构成要素及其内在联系 世界各因不同会计模式的形成与有关国家的会计环境密切相关 会计环境就是指 会计系统以外的但对会计系统产生直接或间接影响作用的客观条件和状况 会计模式 的具体特征就是环境内各影响因素作用的结果 关于会计环境因素 各国学者见解不 一 可谓仁者见仁 智者见智 1 诺贝斯和帕克认为 影响会计国际差异的因素有 1 法律体制 2 资 本提供者 3 税务 4 会计职业 5 通货膨胀 6 会计理论 7 历史事 件等 2 乔伊和米勒认为影响会计发展的因素有1 2 项 1 法律体制 2 政治体 制 3 企业所有权性质 4 企业规模及复杂性的差别 5 社会风气 6 管 理人员和金融人士知晓会计的程度 7 立法对企业的干涉程度 8 特定的会计 立法 9 企业改革速度 1 0 经济发展的阶段 1 1 经济增长的模式 1 2 职 业教育和专业组织状况9 3 米勒 戈农 米克认为 影响会计发展的因素是 1 企业与资本提供者 之间的联系 2 与其他国家之间的政治和经济的关系 3 法律体制 4 通货 膨胀水平 5 企业的规模与复杂程度 6 管理层与金融集团熟知会计的程度 7 一般教育水平等 4 阿尔潘和阿尔哈什姆认为 下列四个环境因素对会计产生了重大影响 1 会计信息的用途和信息使用者的广泛程度 2 社会文化的特点 3 法律 政治 特点 4 经济特点 5 贝克炙伊认为 国际会计中再国差别的决定因素有 1 文化相关性 2 语言相关性 3 政治和国民相关性 4 经济与人口相关性 5 法律和税收相 关性 上述各种观点认识问题的角度和方法不同 有的详细罗列 有的提炼归纳 但 总体上看来 各种观点对于影响会计的环境因素认识 较为一致的有 经济 政治 乇华 论会计准则的国际协调 人连 东北财经人学山版社 1 9 9 9 关 乔伊 米勒 国际会计 常勋等译 中文l 版 上海 立信会计图ls 用品丰 1 9 9 8 9 f 华 论会计准则的国际协调 人连 东北财经人学出版社 1 9 9 9 于华 论会计准则的国际协调 人连 东北财经人学出版社 1 9 9 9 美 贝兜奥伊 国际会计 蔡泳等译 中文1 版 北京 中国旅游出版利 f 9 9 f 法律 文化 教育等因素 本文将在下一论题中对各因素主要组成内容及其与会计 的关系详加论述 这里仅讨论各因素之间的关系问题 我认为 影响会计的会计环境因素 其构成内容固然是多方面的 且各方面因 素是紧密联系 共同作用而发生影响力的 但各种因素的影响作用有大有小 有主 有次 并非平行关系 因此 对于各种环境因素应从其对会计发生的实质作用大小 出发 划分一定的层次 构成一个环境因素体系 才有助于我们科学合理且符合实 际地进行分析 无论是从会计的发展史出发 还是从马克思主义关于生产力是社会发展的动力 经济基础决定上层建筑的观点出发 经济环境因素对各种会计模式的形成起了主导 作用 纵观会计发展的历史 从会计的产生到由传统会计转向现代会计 从自由放 任的会计核算到会计准则的出现 从各国会计自成一体到会计国际化的趋势 都无不体现了经济发展和企业管理的要求 会计一直是和某些特定的历史发展而不 是和其他事件相联系的 一定程度上说 贸易和融资的发展 为簿记和会计的发 展提供了一个基础 企业组织形式的发展 促进了会计的发展 可以说 经济 越发展 会计越重要 是一条永恒的真理 当然 在经济发展过程中 科学技术进 步起了强大的推动作用 这也是人们为什么以不同的科学技术革命来命名不同经济 发展时代的原因所在 但科学技术对会计的影响主要还是通过其对经济的影响而间 接体现的 所以我们没有将它单列为一个影响因素 但在考虑经济环境对会计的影 响时 科学技术的发展无疑是一不可忽略的方面 此外 经济还会影响政治 法律 文化 教育等其他因素 因而经济因素是会计环境因素中起决定性的或主要的因素 在会计环境的其他因素中 法律 政治 文化 教育等因素无疑是同等重要的 历史地看 文化环境对会计的作用早于法律环境 因为法律对会计行为的约束成为 一种普遍认可的手段是现代文明的产物 但就重要性而占 法律走在了文化的前面 从美国的词 券法 证券交易法到英国的公司法 从日水的商法 证券法到我罔的会 计法 都说明了法律对会计行为的约束 特别是在市场经济条件下 法律的影响更 加明显 这是由市场经济就是法制经济这一特征所决定的 一个国家的法律框架在 一定程度卜决定着该国的会计模式 政治在现代社会里无所不在 影 向到人们生活 的各个方面 政治对经济和法律都具有制约作用 同时还在一定程度上决定着会计 法规体系和管理体制 文化是指特定群体在特定生存环境中创造并在长期的社会历 史发展过程巾筛选 积淀下来的精神体系 它包括思想观念 价值趋向 思维方式 行为准则以及语言文字 风俗习惯等 文化渗透在社会生活和人类行为的各个方面 一方面影响着社会上的各种币式制度 如政治 经济 法律 教育等 另一方面 美 利特尔顿 会计理论结构 北京 中国商业出版社 1 9 8 9 年版 6 它会影响人们的思想和行为 包括会计思想和会计行为 从而对会计产生影响 大 众教育水平的高低直接关系到国民的整体素质高低 也会影响会计职业教育的水平 它决定了会计从业人员的素质高低及其专业判断能力 也在一定程度上影响社会公 众对于会计信息的理解及运用程度和关心程度 上述这些因素都是影响会计的环境因素 而从会计本身来说 也有其自身影响 因素 这主要是指会计需要程度和会计职业力量 可以说 会计需要程度与社会经 济发达程度成正比 它对会计的发展和会计模式的形成有着客观 内在的推动力量 它影响人们对会计系统功能的认识 会计技术方法的发展和运用等 会计的职业力 量反映的是一个国家的会计专业人员的数量 规模 素质 水平 社会地位 对本 国会计准则制定和会计发展的推动力量 以及参与国际会计事务的能力等 但从环 境因素的层次来说 会计的需求程度会受到社会经济环境影响 会计职业力量的大 小也要受到经济 法律 政治 文化 教育等因素的制约 因而相对而言 属于次 要的环境因素 在下文中 我们将其对会计的影响包括在有关环境因素中论述 不 再单独列示 二 会计环境与会计的关系 会计与会计环境是一对矛盾的统一体 二者相互影响 相互制约 其中 环境 因素是矛盾的主要方面 起决定作用 首先 会计必然会受到其所处的当时和当地的各种会计环境因素的影响和制约 在不同的环境下 会计自然会体现出一定的差别 从一定程度上说 会计的发展史 就是会计不断适应会计环境变化的发展历史 同时 也正是因为不同国家所处的会 计环境各有差别 才造成会计国家化与国际化并存的现实 本文的重点正是要探讨 会计环境与会计国家化和国际化之间的规律 以期指导我国的会计实践 但在会计 环境因素中 还有几点需要注意 1 会计环境是动态的 发展的 并非一成不变 因此 随糟会计环境的变化 会计模式也在不断进行西 化 以适应新的环境 那么 与此相适应的会计国家化与国际化的表现方式也不是成不变 而是不断发胰变化 的 2 会计环境在空间上是区域性与国际性并存的 一国会计环境会同时受到来 自本国及国际各因素的影1 1 向 从而形成会计模式中罔家化与国际化相互渗透的局面 3 会计环境在时间上是延续性和阶段性并存的 而会计模式在产生后会保持也应 该保持一定的稳定性 因而有必要研究会计模式如何既具有历史继承性 又能适应 环境变化 体现当代特色 其次 会计对其所处的会计环境又有能动的反作用 毫无疑问 处于良好运转 的会计模式能够促进各种环境因素 特别是经济因索的不断改善 为人们带来相应 的经济利益 并进而促进其他有关环境因素的改善 人们所说的会计具有经济后果 也正是这一原理的具体表现 因而有时 当人们需要有目的的改造现存会计环境因 素时 必然会有意识地利用会计对会计环境的这种能动地反作用 从而使会计模式 的某些特征相对于会计环境而言 具有一定程度的超前性 这种情况也是有可能出 现的 三 会计环境对会计国家化和国际化的具体影响 一 经济因素 经济因素是影响一个国家会计模式的主导因素 也是会计环境因素中最复杂的 因素 因而我们将其具体分为经济体制 经济发达程度 企业经营机制 企业资金 来源状况 物价变动水平等几方面分别加以论述 1 经济体制 在一个以自由市场经济为主 较少宏观调控 且宏观调控一般 通过监督 服务和补救等间接方式来实施的国家中 其经济决策高度分散自由 因 而作为重要决策依据之一的财务会计信息 其使用者亦必然分散而多样 相应地 其要求的财务会计信息往往数量较多 内容具体详细 对信息的微观决策相关性要 求较高 会计专业团体的力量比较强大 会计人员地位较高 在会计业务处理中注 重会计人员的专业判断能力 在会计管理模式选择上 倾向于较为松散的 协会 型 即以会计职业团体作为管理社会会计工作的主要机构 同时也比较重视审计的 社会作用 而在一个较多宏观调控 以政府直接或阃接干预经济的方式来维护公平 合理的市场竞争环境和保持整个社会经济良性运转的国家中 经济决策受国家影响 较大 因而 普通信息使用者对财务会计信息数量和内容的要求相对较低 这些国 家更倾向于强调会计信息的宏观决策相关性 国家税法对会计的影响也较大 而相 应地 这些国家中会计专业团体的力量比较薄弱 对会计作用的理解比较狭窄 因 而对会计统一性的要求往往较强 其会计管理模式更倾向于相对集中的 政府 型 即以国家政府机关 如财政部门 为主要管理机构 审计的作用有限 2 经济发达程度 会计是经济发展的直接产物 经济越发达 涉及的经济关 系和会计业务会越复杂 社会对会计的要求也越高 从而促进会计理论和会讨技术 的发展 同时 发达经济条件下未来不确定性的增强和决策者决策选择范围的加宽 使企业利害关系人的范围更加广泛 相应的 信息使用者范围较广 对会计信息披 露范围和内容的要求也较高 企业管理中对会计工作的要求也越高 相应地 会计 发挥的作用越充分 会计的社会地位越高 此外 一个国家的经济发达程度还会在 一定程度上影响一国在会计原则和方法上的选择 如稳健原则的运用范围 以及会 h 与税收的关联度 特别是对于经济欠发达国家更足如此 当然 在一固经济发展 过程中 科学技术的发展扮演了十分重要的角色 它是推动生产力发展的首要因素 3 企业经营机制 它决定着企业会计信息外部用户的范围及其获取信息的渠 道 企业组织形式主要包括独资企业 合伙企业和公司制企业 一般情况下 在独 资和合伙企业中 企业所有者和经营者往往是同一的 他们有获取信息的内部渠道 可以不依赖于企业对外提供 且能够获得充分的完全的信息 而会计信息的外部用 户 如债权人和政府管理部门等 则一般只能通过企业对外提供来获取会计信息 因而这类企业对外披露的会计信息侧重于这些外部用户 对披露范围和内容的要求 相对较低 在报表体系中较侧重于资产负债表 会计发展水平较低 在公司制企业 中 企业所有权和经营权相分离 所有者 股东 只负责企业的重大决策 企业日 常的经营管理则由受雇于股东的管理者负责 这种制度安排使管理者在追求其利益 最大化时可能损害到股东的利益 这个矛盾在一定程度上可以通过要求经营者向股 东披露会计信息解决 由于股东不直接参与经营管理 没有了获取信息的内部渠道 一般只能依赖于企业对外提供 因而股东 投资者 成为了这类企业信息的重要的 外部使用者 企业提供的信息必须满足他们的需求 这使损益表和现金流量表曰益 受到重视 会计发展水平也较高 同时因这些信息并非是最原始的 可能有失全面 充分 即所谓的 信息不对称 因而对会计信息披露范围和内容的要求较高 一般 地讲 股权越分散 这种会计信息不对称问题越突出 对会计信息披露范围和内容 的要求也就越高 所以 公司制企业越多 且公司的投资主体越是多元化 会计发 展水平就越高 同时也更注重对损益和现金流量的确认和计量以及相关会计信息的 披露 4 企业资金来源状况及资本市场发达程度 企业资金的提供者决定财务会计 信息的使用者 凡是为企业提供经营资金的集团和个人都和企业构成了 利害关系 企业资金来源一般会决定以下三个问题 一是会计信息的效用范围 二是社会对会 计信息的关心程度 三是会计职业的发达程度 齐斯曼按企业得到财务支持方式的 不同将其分为三种类型 1 资本市场系统 如美国 英国等 2 政府借贷系统 如法国 日本等 3 金融机构借贷系统 如德国 一般地 在 个以吸收社 会资金为企业资金主要来源 证券市场发达 企业所有权较分散的国家中 社会公 众对财务会计信息的关心程度较高 会计信息的社会适应性也比较广泛 且较注重 投资者的需求 由于信息使用昔 即资金提供者 范围广泛而模糊以及信息来源的 问接性 财务会计信息的揭示程度一般较高 会计的职业组织也比较活跃 广泛参 与到会计理论和实务研究及会计管制活动中 而在 个以银行信贷或国家贷款为企 业主要资金来源 企业所有权较集中的国家中 财务会计信息使用者范围较狭窄 t 要是债权人 金融机构 特定所有者或国家 会计信息的社会适用性较低 且较 注重债权人的需要 d j 于这些使用者有直接的信息来源 其所要求的会计信息揭示 程度也就较低 会计职业组织一般不发达 对一国会计的影响力较小 5 物价变动水平 它是影响计量模式选择的主导因素 传统会计贯彻历史成 本原则 以单 历史成本属性作为会计计量的基础 这样的处理本身隐含着币值不 变的假设 当处于物价水平变动不大的经济环境时 这一计量模式对 f 确反映企业 财务状况和经营成果影响不大 但当物价水平变动相当剧烈时 按传统历史成本计 量的结果会歪曲企业真实的财务状况和经营成果 更严重的是 它使企业不能实现 真正的资本维护 二战以后特别是六七十年代的石油危机之后 绝大多数国家不同 程度上遇到了通货膨胀 有些国家还相当严重 在这 经济环境下 传统会计因难 以提供准确的信息受到的各方的批评 会计的这一窘境使会计界开始对传统会计的 计量模式进行重新的审视 并着手探讨新的计量模式 从而产生了通货膨胀会计 物 价变动会计 并得以运用 虽然目前许多国家由于通货膨胀已经得到遏制 而使会 计界不再把通货膨胀会计当成热门话题 但是 通货膨胀和通货膨胀会计对传统会 计所产生的影响是深远的 它使会计确认 会计计量 会计记录 会计报告的理论 和实务有了长足发展 使会计计量在以历史成本作为主要计量属性的同时引入其他 多种计量属性 如现行成本等 同时也促进了非历史成本的其他相关信息的披露 综上所述 不难看出 影响一国会计国际化的经济因素主要是 1 跨国公司的发展 第二次世界大战后 跨国公司迅猛发展 其经营活动远 远超出母公司所在国范围而遍及世界上许多国家和地区 直接与子公司所在各国的 社会 政治和经济环境发生碰撞 由于跨国公司规模庞大 业务复杂 其在不同国 家财务会计处理各异的现实 为所在各国的监控和管理带来困难 同时也不利于整 个跨国公司内部财务会计信息的对比分析 业绩考核和投资评估 从而产生了对财 务会计信息国际间可比性的要求 2 国际贸易的发展 国际贸易是联结国内外经济的桥梁和纽带 近半个世纪 以来 各国双边和多边贸易 包括商品 劳务 技术等交易活动日益增加 在国际 贸易交往中 购销双方都需要利用财务会计信息了解对方的财务状况 估计业务发 展的前途和风险 基于不同标准提供的财务信息妨碍了双方的了解和沟通 从而产 生了对财务会计信息国际问可比性的要求 3 资本市场的国际化 过去3 0 多年问 国际问的竞争日益加剧 一个企业要 想在竞争中求得生存和发展 必须加速技术进步和产品更新 从而产生大量的资本 需求 仅靠企业自身的留存收益和国内资本市场供应远满足不了需要 从而使不少 企业将眼光投向国际资本市场 包括证券市场和国际信贷等 在国际资本流动过程 中 资本需求者和提供者都需要利用财务会计信息了解对方的财务状况 对资本提 供者来说 幽于各国财务会计处理各异 要想爪确地分析