第二章注册会计师审计准则、职业道德与法律责任.ppt

第二章注册会计师审计准则 职业道德与法律责任 注册会计师执业准则体系 审计准则作为规范注册会计师执业审计业务的权威性标准 其建设经历了三个阶段 1 制定执业规则阶段 1988年 1993年 2 建立准则体系阶段 1994年 2003年 3 完善与提高阶段 2004年至今 注册会计师执业准则体系框架 新准则于2006年2月由财政部发布 2007年1月1日施行 注册会计师执业准则体系包括鉴证业务准则 相关服务准则和会计师事务所质量控制准则三个部分 如图 1 鉴证业务准则 由鉴证业务基本准则统领 按鉴证业务提供的保证程度和鉴证对象的不同 分为审计准则 审阅准则和其他鉴证业务准则 其中 审计准则是整个执业准则体系的核心 1 审计准则 用以规范注册会计师执行历史财务信息的审计业务 分为六类 一般原则与责任 风险评估以及风险的应对 审计证据 利用其他主体的工作 审计结论与报告 特殊领域审计 2 审阅准则 用以规范注册会计师执行历史财务信息的审阅业务 3 其他鉴证业务准则 用以规范注册会计师执行历史信息审计或审阅以外的其他鉴证业务 如预测性财务信息的审核 内部控制鉴证等 2 相关服务准则 用以规范注册会计师商定程序 代编财务报表 管理咨询 税务咨询等非鉴证业务 对这类业务 注册会计师不提供任何程度的保证 3 质量控制准则 用于规范注册会计师执行各类业务时应遵循的质量控制政策与程序 注册会计师执业准则体系的特点 1 体现了维护公众利益的宗旨2 实现了与国际审计准则的趋同3 完善了现有的审计准则体系4 强化了会计师事务所的质量控制5 全面引入了现代风险导向审计的理念和方法 注册会计师鉴证业务基本准则 鉴证业务的定义 鉴证业务是指注册会计师对鉴证业务对象提出结论 以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息信任程度的业务 如历史财务信息审计业务 历史财务信息审阅业务和其他鉴证业务 鉴证业务的目标 鉴证业务按保证程度分为合理保证和有限保证 合理保证的保证水平要高于有限保证 合理保证鉴证业务的目标是注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的低水平 据此以积极方式提出结论 有限保证鉴证业务的目标是注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的水平 据此以消极方式提出结论 鉴证业务的要素 是指鉴证业务的三方关系 鉴证对象 鉴证标准 鉴证证据 鉴证报告 1 鉴证业务的三方关系鉴证业务涉及的三方关系人包括注册会计师 责任方和预期使用者 责任方与预期使用者可能是同一方 也可能不是同一方 三方之间的关系是 注册会计师对由责任方负责的鉴证对象或鉴证对象信息提出结论 以增强责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息的信任程度 鉴证业务以提高鉴证对象信息的可信性为主要目的 是否存在三方关系人是判断某项业务是否属于鉴证业务的重要标准之一 如果某项业务部存在除责任方之外的其他预期使用者 那么该业务不构成一项鉴证业务 鉴证业务还会涉及到委托人 但委托人不是单独存在的一方 委托人通常是预期使用者之一 委托人可能由责任方担任 2 鉴证对象 1 鉴证对象与鉴证对象信息的形式当鉴证对象为财务业绩或状况时 如历史或预测的财务状况 经营成果和现金流量 鉴证对象信息时财务报表 当鉴证对象为非财务业绩或状况时 如企业的运营情况 鉴证对象可能是反映效率或效果的关键指标 当鉴证对象为物理特征时 如设备的生产能力 鉴证对象信息可能是有关鉴证对象物理特征的说明文件 当鉴证对象为某种系统和过程时 如企业内部控制或信息技术系统 鉴证对象信息可能是关于其有效性的认定 当鉴证对象为一种行为时 如遵守法律法规的情况 鉴证业务信息可能是对法律法规遵守情况或执行效果的声明 2 鉴证对象的特征如果鉴证对象的特征表现为定性的 客观地 历史的或时点的 评价和计量的准确性相对较高 注册会计师获取证据的说服力相对较强 3 适当的鉴证对象应具备的条件鉴证对象可以识别 不同的组织或人员对鉴证对象按照既定标准进行评价或计量的结果合理一致 注册会计师能够收集与鉴证对象有关的信息 获取充分 适当的证据 以支持其提出适当的鉴证结论 3 鉴证标准是指用于评价或计量鉴证对象的基准 当涉及列报和披露的基准 标准可以是正式的规定 如编制财务报表所使用的会计准则和相关会计制度 也可以是某些非正式的规定 如单位内部制定的行为准则或确定的绩效水平 适当的鉴证标准应具备的特征 相关性 完整性 可靠性 中立性 可理解性 4 鉴证证据在以后章节介绍 5 鉴证报告 1 出具鉴证报告的总体要求 注册会计师应出具含有鉴证结论的书面报告 该鉴证结论应说明注册会计师就鉴证对象信息获取的保证 注册会计师应考虑其他报告责任 包括在适当时与治理层沟通 与治理层责任相关的事项 是指在鉴证业务中发现的 与治理层相关并且重大的事项 2 鉴证结论的两种表现形式明确提及责任方认定 直接提及鉴证对象和标准 在直接报告业务中 注册会计师应当明确提及鉴证对象和标准 3 提出鉴证结论的积极方式和消极方式提出鉴证结论的方式有积极方式和消极方式 它们分别适用于合理保证的鉴证业务和有限保证的鉴证业务 4 注册会计师不能出具无保留结论报告的情况工作范围受到限制责任方认定未在所有重大方面作出公允表达鉴证对象信息存在重大错报标准或鉴证对象不适当 5 注册会计师姓名的使用当注册会计师针对鉴证对象信息出具报告 或同意将其姓名与鉴证对象联系在一起时 则注册会计师与该鉴证对象发生了关联 鉴证业务的承接与风险控制 1 承接鉴证业务的条件 鉴证对象适当 使用的标准适当且预期使用者能够获取该标准 注册会计师能够获取充分 适当的证据以支持其结论 注册会计师的结论以书面报告形式表述 且表述形式与所提供的保证程度相适应 该业务具有合理的目的 2 鉴证业务的风险及控制鉴证业务风险通常体现为重大错报风险和检查风险 重大错报风险是指鉴证对象信息在鉴证前存在重大错报的可能性 检查风险是指某一鉴证对象信息存在错报 该错报单独或连同其他错报是重大的 但注册会计师未能发现这种错报的可能性 会计师事务所质量控制准则 1 对业务质量承担的领导责任 1 对主任会计师的总体要求 2 行动示范和信息传达 3 树立质量至上的意识 4 委派质量控制制度运作人员 2 职业道德规范 1 遵守职业道德规范的总体要求 2 遵守职业道德规范的具体措施 3 满足独立性要求 3 客户关系和具体业务的接受与保持 1 总体要求 2 客户的诚信 3 执行业务必要的素质 专业胜任能力 时间和资源 4 人力资源管理 1 招聘 2 人员素质 专业胜任能力和职业发展 3 业绩评价 薪酬和晋升 4 项目组的委派 5 业务执行 1 指导 监督与复核 2 咨询 3 意见分歧的处理 4 项目质量控制复核 6 业务工作底稿 1 业务工作底稿的归档要求 2 业务工作底稿的管理要求 3 业务工作底稿的保密 4 业务工作底稿的完整性 使用于检索 7 监控 1 总体要求 2 监控人员与内容 3 实施检查8 记录 注册会计师的职业道德 注册会计师职业道德是指注册会计师职业品德 职业纪律 专业胜任能力及职业责任等的总称 1996年12月经财政部批准 发布了 中国注册会计师职业道德基本准则 2002年6月 发布了 中国注册会计师职业道德规范指导意见 于2002年7月1日施行 注册会计师职业道德规范不属于执业准则 它高于注册会计师执业准则的标准 是注册会计师与会计师事务所执业时的最高要求 注册会计师职业道德基本准则 1 恪守独立 客观 公正原则独立原则要求注册会计师在执行审计业务 出具审计报告时 在实质上和形式上独立于委托单位和其他机构 注册会计师和会计师事务所应考虑经济利益 自我评价 关联关系和外界压力等方面的因素对独立性的威胁 并采取适当的措施保持独立性 客观原则是指注册会计师对有关事项的调查 判断和意见的表述 应以客观事实为依据 不参杂个人的主观愿望 也不为委托单位或第三者的意见所左右 造分析 处理问题时 不能以个人的成见 偏见行事 公正原则是指注册会计师提供专业服务时 应坦率 正直 诚实 不偏不倚地对待有关利益各方 不以牺牲一方利益为条件而使另一方受益 2 专业胜任能力和技术规范 1 注册会计师应当保持和提高专业胜任能力 不得承办不能胜任的业务 2 注册会计师在执行相关业务时 应当按照执业准则的规定执业 并保持应有的职业关注 3 注册会计师在执业过程中要合理运用会计准则及国家其他相关技术规范 3 对客户的责任 1 注册会计师应当按照业务约定履行对客户的责任 2 注册会计师应当对执行业务过程中知悉的商业秘密保密 并不得利用其为自己或他人谋取利益 3 除有关法规允许的情形外 会计师事务所不得以或有收费形式为客户提供鉴证服务等 4 对同行的责任 1 注册会计师不得诋毁同行 不得损害同行利益 2 会计师事务所不得雇佣正在其他会计师事务所执业的注册会计师 3 注册会计师不得以个人名义同时在两家以上会计师事务所执业 4 会计师事务所不得以不正当手段与同行争揽业务等 5 其他责任 1 注册会计师应当维护职业形象 不得有可能损害职业形象的行为 2 注册会计师及其所在会计师事务所不得采用强迫等手段招揽业务 3 注册会计师及其所在会计师事务所不得对其能力进行广告宣传以招揽业务 4 注册会计师及其所在会计师事务所不得以向他人支付佣金等不正当方式招揽业务 也不得通过客户获取服务费之外的任何利益 5 会计师事务所 注册会计师不得允许他人以本人的名义承办业务等 注册会计师职业道德规范指导意见 1 独立性防范措施可分为三类 职业标准 法律或规章所规定的防范措施鉴证客户内部的防范措施会计师事务所的防范措施 2 专业胜任能力 1 专业胜任能力的获取和保持 2 利用其他专家的工作 3 保密注册会计师有义务对其在专业服务过程中获得的有关客户的信息予以保密 这一保密责任甚至在注册会计师与客户的关系终止后仍应继续 在以下情况可以披露客户有关信息 取得客户的授权 根据法规要求 为法律诉讼准备文件或提供证据 以及向监管机构报告发现的违反法规行为 接受同业复核以及注册会计师协会和监管机构依法进行的质量检查 4 收费与佣金确定收费时应考虑的因素 专业服务所需的知识和技能 所需专业人员的水平和经验 每一专业人员提供服务所需的时间 提供专业服务所需承担的责任 会计师事务所和注册会计师不得为招揽客户而向推荐方支付佣金 也不得因向第三方推荐客户而收取佣金 会计师事务所和注册会计师不得因宣传他人的产品或服务而收取佣金 5 与执行鉴证业务不相容的工作注册会计师不得同时从事于提供专业服务不相容的业务 职业或活动 因为这些业务 职业或活动将损害其独立 客观 公正 会计师事务所不得为上市公司同时提供编制财务报表和审计服务 会计师事务所的高级管理人员或员工不得担任鉴证客户的董事 经理以及其他关键管理服务 6 接任前任注册会计师的审计业务在接受委托前 后任注册会计师应当与前任注册会计师进行必要的沟通 并对沟通结果进行评价 以确定是否接受委托 接受委托后的沟通与接受委托前的沟通有所不同 它不是必要程序 而是由后任注册会计师根据审计工作需要自行决定的 7 广告 业务招揽和宣传会计师事务所和注册会计师常用的宣传手法 委托和奖励 寻求业务合作 名录 书籍 文章 演讲 广播和电视 培训课程 研讨会 含有技术信息的手册和文件 员工招聘 手册和会计师事务所简介 信纸和名片 注册会计师的法律责任 注册会计师的法律责任是指注册会计师或会计师事务所在履行审计职责的过程中因损害法律上的义务关系所应承担的法律后果 法律责任的成因 法律责任的出现 经常是因为注册会计师在执业时没有保持应有的职业谨慎 并因此导致了对其他人权利的损害 应有的职业谨慎 指的是注册会计师应当具备足够的专业知识和业务能力 按照执业准则的要求执业 在执业谨慎方面出现问题就构成了过失 在习惯法下 注册会计师有责任履行对客户明示或隐含的合约 如果因过失或违约而没有提供服务 或在工作中未能恪守应有的职业谨慎 则要对客户承担法律责任 从目前看 注册会计师涉及法律诉讼的数量和金额都呈上升趋势 除了法律因素外 还有以下因素 1 财务报表使用者对注册会计师的责任日趋了解 2 政府监管部门保护投资者的意识日益加强 监管措施日益完善 处罚力度日益增大 3 由于审计环境发生很大变化 加上企业规模扩大 业务全球化以及企业经营的错综复杂 使会计业务更加复杂 审计风险变大 4 深口袋 理论的盛行 社会日益赞同受害的一方有能力提供赔偿的一方提起诉讼 而不论错在哪一方 5 法庭在理解专业性事项方面存在困难 注册会计师法律责任的认定 1 违约 是指注册会计师未能按照合同的要求履行义务 当违约给他人造成损失时 注册会计师应承担违约责任 2 过失 是指在一定条件下注册会计师未能保持应有的职业怀疑态度 通常过失按其程度不同分为一般过失和重大过失 一般过失是指注册会计师没有完全遵循执业准则的要求执业 重大过失注册会计师根本没有遵循执业准则或没有按专业准则的基本要求执行审计 3 欺诈 是指为了达到欺骗或坑害他人的目的 注册会计师明知已审计的财务报表有重大错报 却加以虚假地陈述 发表不恰当的意见 注册会计师法律责任的种类 1 行政责任2 民事责任3 刑事责任这三种责任可单处 也可并处 一般的 因违约和一般