新企业所得税法解读与企业应对策略.doc

新企业所得税法解读与企业应对策略主讲人：许明引子2007年3月16日新企业所得税法已经在十届人大5次会议通过。1.自2008年1月1日起，在中国境内的内外资企业全部适用新法。2.2007年3月16日前已经注册登记的内外资企业可以享受5年的过渡期。（1）享受低税率的企业，按国务院规定的办法逐步过渡到25%的税率。A特区、浦东新区、国家级经济技术开发区内适用税率15%的企业，自2008年1月1日起，第1年18%，第2-4年每年加2%，第5年直接适用25%。B沿海开放区内适用税率24%的企业，自2008年1月1日起，前4年按24%征收所得税，第5年直接适用25%。（2）享受定期减免税的企业（如两免三减半或五免五减半），自2008年1月1日起，享受到期满为止，但如果2008年仍旧没有获利，则自2008年起作为第一个获利年度。2.2007年3月17日12月31日期间登记注册的企业，2007年的所得仍旧按现行所得税条例或外资企业所得税法执行，自2008年1月1日起，直接适用新企业所得税法，不存在5年过渡期。第一讲 新企业所得税法出台的背景一现行所得税政策存在的问题（一）内外资企业企业所得税税负差距过大，导致内资企业竞争力的削弱。名义税率：33%实际税率：内资企业：22%25%外资企业：11%15%（二）普惠制导致外资的结构不合理，大量的高消耗、高污染、劳动密集型企业遍布各地，带来了治理成本的加大。（三）税收优惠政策存在巨大的漏洞，导致税收收入大幅度减少。国税发【2005】200号国税发【2003】60号：外国投资者并购内资企业股权，只要达到25%的股份，可以按外资企业所得税法享受优惠政策。返程投资国家级高新技术开发区内的高新技术企业才能按15%的税率征税条例第120条：不具有合理的商业目的而导致减少、拖延或补缴税款的，税务机关有权进行合理的纳税调整。（四）违反了税收效率原则。1.差异过大。2.国地税分管国税发【2006】103号二企业所得税改革的指导思想（一）简税制（二）宽税基（三）低税率（四）严征管1.加大了税务机关执法权限关联企业调整新法第45条、条例第79条：税务机关在进行关联方交易调查时，对于与关联方交易的产品或劳务相同的企业也必须提供税务机关要求提供的资料。甲企业和乙企业属于关联方国税发【2004】143号：关联交易独立企业自2008年起，税务机关有权参照市场价格确定调整方法。销售价格明显偏低且无正当理由2.加大了反避税力度。新法第45条：对于居民企业直接或间接持股20%以上的外国企业应当分配（没有合理的商业目的）而没有分配的利润，其应当归属于中国居民企业的部分也应当确认为中国居民企业的所得缴纳所得税。3.进一步避免企业资本弱化。甲企业和乙企业属于鼓楼区，乙企业投资额为200万元，占20%股份。甲企业2008年预计盈利100万元，乙企业预计亏损120万元。甲企业缴纳所得税=100*25%=25万元乙企业不缴纳所得税。甲企业向乙企业发现债券1000万元，每年按银行利率支付7%的利息。甲企业可以 扣除70万元利息。甲企业所得税=（100-70）*25%=7.5万元少缴所得税25-7.5=17.5万元乙企业所得税不缴纳。新法第45条：从关联方取得的债权性投资占股权性投资的比例不得高于一定的标准。A金融企业：不得超过20倍B其他企业不得超过3倍。1000/200=5倍甲企业准予扣除的利息=200*3*7%=42万元纳税调增利息=70-42=28万元甲企业所得税=（100-70+28）*25%=14.5万元三意义四新企业所得税法的变化（一）统一了内外资企业所得税法（二）统一了税率（三）统一了扣除项目（四）统一了优惠政策产业优惠为主，地区优惠为辅；间接优惠为主，直接优惠为辅。第二讲 企业所得税概述一纳税人（一）纳税人的基本规定个人独资企业法第47条：外商独资企业不适用本法。外商独资企业应当缴纳企业所得税，不缴纳个人所得税。4.合伙企业按合伙企业法规定可以划分为普通合伙企业和有限合伙人。普通合伙企业由普通合伙人（自然人）组成，应当由普通合伙人分回利润后分别缴纳个人所得税。有限合伙企业由普通合伙人（自然人）和有限合伙人（企业）组成，普通合伙人分回的利润缴纳个人所得税，而有限合伙人分回的利润并入当期所得缴纳企业所得税。5.一人有限公司缴纳的是企业所得税，不缴纳个人所得税。（二）纳税人的分类（新法第2条）1.居民企业就其来源于中国境内外的全部所得缴纳所得税。（1）按中国法律设立的企业，都属于中国的居民企业，包括内资企业、外资企业等，适用税率25%（2）按外国法律设立但实际管理机构在中国境内的企业。适用税率25%。（新增）实际管理机构在中国境内是指：A董事会行使权力的场所在中国境内B公司的主要办公场所在中国境内C经常召开股东大会的场所在中国境内登记注册地（我国）总机构管理地实际管理机构地（我国）新增2.非居民企业仅就其来源于中国境内的所得缴纳所得税。（1）按外国法律设立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构场所的企业，其来源于中国境内的所得，适用税率25%机构场所是指：思考：外国投资者在中国境内与中国的居民企业合资成立的合资企业是否属于外国企业在中国境内的机构场所？外国投资者从中国境内的合资企业的分回的利润是否按规定缴纳预提所得税？答：不适用机构场所。因为合资企业需要按中国法律进行注册登记，而机构场所不需要注册登记。因此，外国投资者从中国的合资企业分回的利润自2008年起应当按所得税法规定缴纳10%的预提所得税。2007年12月31日前分回的利润暂免征收预提所得税。判断：居民企业按25%缴纳所得税，而非居民企业按10%缴纳企业所得税。（X）（2）按外国法律设立且实际管理机构不在中国境内，也没有在中国境内设立机构场所，但有来源于中国境内的所得的企业，其来源于中国境内的所得按10%缴纳预提所得税。（三）纳税人的变化1.取消了按是否独立核算确定纳税人的规定。2.取消了“银行开户、独立建账、独立计算盈亏”的条件3.以法人或视同法人作为判断是否构成企业所得税纳税人的依据。法人注册登记的企业为企业所得税纳税人。法人所得税制4.对于外国企业在中国境内设立了实际管理机构的，也按中国境内居民企业就其来源于中国境内外的全部所得缴纳所得税。5.集团公司原则上不得采取合并缴纳企业所得税。由法人企业分别就地缴纳企业所得税。6.法人企业汇总缴纳企业所得税会引起“劫贫济富”。财政部研究采取“三三三7.非居民企业的范围有所扩大。”制原则解决。合作企业可以设立为法人企业，也可以不设立为法人企业。（四）应对策略1.国有企业2008年起，原采取汇总缴纳企业所得税的企业，如果下属企业属于法人企业，而在2008年准备继续汇总缴纳的，则必须将分支机构改为非法人企业。否则不得再汇总缴纳。反之亦然。2.集团公司的独立法人的分支机构如果选择在2008年仍旧汇总缴纳，因此必须设立为非法人企业。3.对于返程投资企业，应当尽可能不在中国境内召开股东大会、设立办公场所等，否则按企业所得税25%执行。4.外国企业在中国境内设立的机构场所应当尽可能在2008年前取消，否则自2008年起就其来源于中国境内的所得缴纳预提所得税或按25%缴纳所得税。二税率（一）基本税率：25%（二）优惠税率：1.符合条件的小型微利企业：20%。条件：（1）属于国家非限定发展的行业（2）年应纳税所得额不超过30万元（3）工业企业：从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元（4）其他企业：从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。条例第92条2.符合条件的高新技术企业：15%条件：（1）属于重点扶持的高新技术领域及限制范围列举的企业（2）产品销售收入及技术转让收入占总收入的比例不得低于70%（3）生产的产品和提供的技术应当具有自主知识产权（4）安置大中专毕业生的比例不得低于50%，其中劳动密集型企业不得低于30%（5）从事科研的人员不得低于20%，其中劳动密集型企业不得低于10%（6）技术开发费占总收入的比例不得低于5%。变化：取消了国家级开发区内的高新技术企业按15%征税的规定，不管设立在什么地区都可以按15%缴纳所得税。（三）税率变化后的应对策略1.如果企业2007年度适用税率高于25%，则应当将一部分所得转移到下年度实现。（1）将一部分客户信誉较好的单位的收入签订分期收款销售合同、赊销合同、委托代销合同等，将一部分收入转移到2008年1月份实现。注意：不要使得收入离散度过大收入离散度=全年收入/12思考：资产负债表显示：存货1000万元，预收账款1200万元是否存在涉税风险？思考：甲企业资产负债表显示：其他应付款金额从年初100万元增加到年末1000万元，是否存在涉税风险？（2）部分费用应当提前发生。A2007年底将企业的资产进行一次清理，对于确实无法收回的应收账款（内资企业超过3年，外资企业超过2年没有收回的）、发生了永久性、实质性损害的资产等，应当及时予以处理，向税务机关报批后及时在2007年度扣除。注意严格按国家税务总局13号令规定的报批时间报批扣除：第一：一般的财产损失应当在年度终了后的15日内报批扣除，逾期税务机关不予受理，未经批准的财产损失当年不能扣除以后年度也不得扣除。第二，对于自然灾害以及资产发生了永久性、实质性损害损失的，企业可以选择下列方法之一申报扣除：方法一：在证据保留期间直接报税务机关审批扣除方法二：也可以于年度终了后的15日内与其他财产损失一起报批扣除，但必须附税务师事务所的鉴证。B将计划在2008年初准备进行的设备修理提前到2007年发生。但修理支出不得超过固定资产原值的20%，否则起不到延缓所得的作用。国税发【2000】84号C由于2008年教育经费仍旧规定了限额，所以如果企业准备2008年委托某高校或科研所对企业的员工进行培训，则可以在2007年通过教育部门资助学校或科研所一部分科研经费，在2007年度可以据实扣除，起到抵税作用，2008年由学校或科研所对职工无偿培训。D2008年起，外资企业的广告费、宣传费开始有限额限制，如果预计广告宣传费将会超过规定标准的最好将一部分广告费提前到2007年度发生。（3）2008年后外资企业的外国投资者从外资企业分回的已税利润如果予以转增股本或用于投资兴办新的企业，不再享受退税政策，因此企业应当尽可能将2007年前的利润在适当时机转增股本或兴办新的企业，享受再投资退税的优惠政策。第三讲 应纳税所得额的税务处理一应纳税所得额确定的基本原则（一）新法第20条：企业收入总额、扣除项目、资产的税务处理办法由财政部和税务总局制定标准。新增国税发【2000】84号（二）新法第21条：当会计处理与税法规定不一致时，按税法的规定予以调整。2001年5月31日中国税务报为了避免企业多交所得税，企业应当尽可能将权益法核算的投资收益改为成本法核算投资收益，可以少缴或不缴所得税。国税发【2000】118号：不管企业采取什么方法核算投资收益（成本法、权益法），只有当被投资企业在会计上实际做利润分配处理时，投资方才能确认投资收益的实现。管理费用差旅费（旅游门票）列支2万元国税发【2004】136号：平销返利（三）条例第9条：收入和成本的收取或扣除应当遵循权责发生制原则，与收取或支付的时间没有关系。国税发【1997】191号：企业收取的租赁费收入应当按租赁期限平均缴纳企业所得税，承租方应当按租赁期限平均扣除租赁费。2007年5月1日，甲企业将沿街房租赁给乙企业，一次性收取5年的租赁费60万元。甲企业2007年度应当确认=60/5/12*8=8万元借：银行存款60 贷：其他业务收入8 预收账款52万元乙企业：借：管理费用租赁费8 待摊费用52 贷：银行存款60注意：1.2007年12月31日前预提的银行利息、房租等，如果2007年没有支付，则不能扣除，应当做纳税调整，但以后年度支付给时，允许纳税调减。国税函【2003】804号2.自2008年1月1日起，企业预提费用，只有符合确定性原则，可以扣除，如预提的银行利息、房租等，但不能确定的预提项目，如预提的修理费、或有损失、或有负债等一律不得税前扣除。二应纳税所得额的计算公式（一）应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除-准予弥补的亏损新法第5条（二）变化：1.国税发【2006】56号：应纳税所得额=收入总额-扣除项目-准予弥补的亏损-免税收入2.首次提出了“不征税收入”的概念。下列收入属于不征税收入：（1）财政拨款：纳入预算管理的财政拨款。财税字【1995】81号：2007年12月31日前取得的各项补贴收入，除国务院、财政部、税务总局另有规定外，一律缴纳企业所得税。（2）行政事业性收费：经过批准的收费项目（3）政府性基金：企业代政府部门收取的纳入预算的政府性基金不征税。注意：代收的费用如果2008年想不征税，不得开具在发票上。应当开具在相关部门的收据上。（4）国务院规定的其他不征税收入。3.不征税收入与免税收入的区别：（1）不征税收入本身不属于经营活动带来的收入，原则上不应该缴纳所得税。因此，不征税收入并不是一种优惠政策。（2）免税收入属于经营活动带来的收入，属于应税收入的范围，但税法特案予以免除。因此，免税收入属于优惠政策。如：国债利息收入免税。三收入总额的确定（一）收入总额的内容1.销售货物收入2.提供劳务收入3.转让财产收入注意：自2008年1月1日起，企业转让技术取得的所得不超过500万元的部分，免征所得税，超过500万元的部分减半征收企业所得税。新法第27条、条例第90条思考：甲企业委托乙企业开发一项技术，支付给乙企业1000万元。乙企业收取的1000万元应当缴纳：A营业税B增值税C不一定合同的签订与纳税筹划有着直接的关系。（1）如果技术的著作权归受托方乙企业，则乙企业应当缴纳增值税；（2）如果著作权归委托方或双方共有，则既不需要缴纳增值税，也不需要缴纳营业税。财税【2006】165号、财税字【1999】273号4.股息、红利等权益性投资收益（1）新法第26条：投资收益属于免税收入。投资收益应补所得税=投资收益/(1-被投资企业执行税率)*（投资方适用税率25%-被投资企业适用税率25%）（2）只有当被投资企业在会计上实际分配利润时投资方才能确认投资所得的实现。与现行国税发【2000】118号完全一致。（3）自2008年1月1日起，企业购买上市公司的股票，持有期间不超过12个月的，其按规定分享的投资收益不得确认为股息所得免征所得税。如：甲企业购买乙企业上市公司股票10000股，2009年取得现金股利3000元。原则上这3000元不需要缴纳所得税。但如果甲企业持有时间没有超过12个月就销售了则这3000元需要缴纳所得税。5.利息收入新法第26条：国债利息免税。国债未到期的处置收益要缴纳所得税，但如果通过证券交易所交易，则取得的交割单上注明的“应计国债利息”部分免征所得税，超过部分缴纳所得税。6.租金收入7.特许权使用费收入条例第20条：按合同约定的应付款日期缴纳所得税。8.接受捐赠收入接受捐赠的货币资产和非货币资产并入当期所得缴纳企业所得税，自2008年起，取消了分5年平均缴纳企业所得税的规定。9.其他收入（1）资产溢余收入盘盈存货：借：有关存货科目 贷：管理费用盘盈固定资产：借：固定资产累计折旧贷：营业外收入注意：盘盈的固定资产的折旧可以扣除。国税发【2000】84号盘盈固定资产不能折旧的规定自2008年起作废。（2）逾期未退的包装物押金收入要并入当期缴纳所得税。注意：以后年度退还时，允许企业纳税调减退还年度的应纳税所得额。思考：甲企业将闲置的一部分包装物租赁给乙企业使用，一次性收取5年的租赁费60万元，同时收取包装物押金3万元。收取的时间已经超过了1年。问：这3万元押金是否缴纳增值税？答：不需要缴纳增值税，但需要缴纳所得税。包装物押金缴纳增值税的前提：销售货物同时收取的。思考：甲企业与乙企业签订购销合同，合同约定，乙企业于合同签订之日向甲企业支付订金10万元，如果乙企业到期违约，甲企业没收订金。甲企业：借：银行存款10 贷：其他应付款10当期，乙企业违约：借：其他应付款10 贷：营业外收入违约金收入10问：这10万元违约金收入甲企业是否缴纳增值税？答：不需要缴纳增值税，但必须缴纳所得税。增值税价外费用是指销售货物同时向购货方收取的。（3）确实无法支付的应付款项。注意：现行政策：内资企业超过3年，外资企业超过2年没有支付的应付款项应当缴纳所得税。但新法没有规定时间，但以后年度的规范性文件一定会明确时间。超过3年缴纳所得税的规定不会改变。（4）企业收回（5）债务重组收入自2007年1月1日起，企业按财政部、税务总局规定实际收到的具有专门用途的所得税返还款，应当按会计准则规定计入利润总额，但暂免征收所得税。财税【2007】80号（8）违约金收入（9）汇兑损益（二）收入的确认时间条例第23条、24条国税发【2006】31号继续执行（三）视同销售行为变化很大思考：房地产企业将开发产品用于本企业办公使用，是否缴纳营业税、土地增值税和所得税？（1）不需要缴纳营业税和土地增值税。营业税视同销售行为只有两项：A营业税细则第4条：将不动产或无形资产用于捐赠。B国税函发【1995】156号：将不动产或无形资产用于抵债。（2）2007年12月31日前，内资房地产企业上述行为需要缴纳所得税，依据：国税发【2006】31号而外资企业上述行为不需要缴纳企业所得税。依据国税函【2005】970号（3）自2008年1月1日起，无论内资企业还是外资企业，上述行为一律不缴纳所得税。条例第25条：企业以非货币资产换取其他企业的非货币资产或将货物或劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利、和利润分配的，一律视同销售缴纳企业所得税。与财税字【1996】079号：自2008年起，企业将货物用于在建工程、固定资产、管理部门、非生产性机构、广告、样品以及职工奖励等。不再属于视同销售行为，不需要缴纳企业所得税。思考：甲企业将自产的钢材用于本企业在建工程，是否缴纳企业所得税？2007年缴纳；2008年起不需要缴纳。1.企业以不动产或无形资产对外投资，不需要缴纳营业税、土地增值税，但需要缴纳企业所得税。但自2006年3月2日起，企业以不动产投资于房地产企业或房地产企业将开发产品用于对外投资，不再免征土地增值税，但营业税仍旧免征。财税【2002】191号、财税【1995】48号、国税发【2000】118号、新法、财税【2006】21号2.企业整体产权转让涉及存货或不动产、无形资产所有权转移，不需要缴纳增值税、营业税，但应当缴纳所得税。（按财产转让所得）3.商业企业买一送一，所送的商品不属于增值税视同销售行为，原则上不需要缴纳增值税，但自2006年10月15日起，必须缴纳增值税和所得税。但生产企业买一送一，所送的商品仍旧不需要缴纳增值税和企业所得税。商务部、税务总局等2006年18号令4.超市销售购物卡属于预收货款销售方式，在消费者消费前，不一定缴纳增值税，待货物发出的当天发生纳税义务。但超市不应当在销售购物卡时开具发票，否则税务关有权按发票管理办法第36条，责令改正，并处1万元以下的罚款。（四）收入的变化1.视同销售收入的范围缩小了。2.取消了境内企业分回利润补税的规定。（五）应对策略1.内资企业如果2007年度准备从低税区分回利润，则应当延缓到2008年分回，否则需要补税。2.国税函【1997】207号：外国企业转让其境内企业的股权给100%控股的联营企业的，只要按成本价转让，则不需要缴纳所得税，但自2008年起，如果不按照独立企业之间转让，则税务机关有权进行特别纳税调整。因此，有上述计划的企业应当尽可能在2007年底前完成转让的目标。3.2007年度准备将部分货物用于在建工程、管理部门等项目的，应当在2008年办理移交手续，否则需要缴纳企业所得税。四扣除项目的税务处理思考：税务机关对甲房地产企业进行税务稽查时，发现企业2006年度支付给被拆迁户的拆迁补偿费共计7000万元，只有被拆迁人签字的收条，因此有权房地产企业到地税局代开才能税前扣除，是否准确？（一）扣除项目遵循原则1.新法第8条：企业发生的与取得收入有关的合理的费用可以扣除。（1）有关：费用的发生必须与取得应税收入有关，与应税收入无关的支出，即使税法没有明确规定可以扣除，也不能扣除。如：担保连带责任支出、回扣贿赂等非法支出、代替个人负担的个人所得税、以企业的名义为股东及其家属购买的车辆等消费支出一律不得税前扣除。此外，善意取得的专用发票的进项税额不得抵扣，其购置支出也不得税前扣除。注意：条例规定：不征税收入对于的支出不得扣除。如：2008年甲企业取得内容预算的财政拨款100万元，签字20万元购买了专项用品。借：管理费用20 贷：银行存款20征税：这100万元不需要缴纳所得税。同时，20万元的费用也不得税前扣除，要纳税调增应纳税所得额。（2）合理：符合经营常规。如：甲企业购买材料支付运费吨公里1.5元，但一般运费吨公里0.51.1元（3）企业发生的费用必须区分为资本性支出和收益性支出。凡属于收益性支出的，可以在当期直接扣除，但属于资本性支出的部分，则应当计入有关资产的成本，通过折旧或摊销的方式分期扣除。条例第28条下列情况属于资本性支出：A购置固定资产、无形资产的支出；B发生了长期待摊费用C自2008年起，开办费作为长期待摊费用列支，在生产经营的次月起不短于3年内平均扣除。D长期投资也属于资本性支出，其在转让前，不得扣除其成本。但为长期投资发生的借款利息，仍旧可以之直接计入财务费用，在不超过银行利率的条件下扣除，不必予以资本化。国税发【2003】45号（4）条例第28条：除另有规定外，企业发生的成本、费用、税金、损失和其他支出不得重复扣除。自2008年起税法规定可以重复扣除的项目：A安置残疾人就业，其支付给残疾人的工资可以加倍扣除。B购置环境保护、节能节水等设备的投资额的10%可以从当年的应纳所得税额中予以抵免。但享受了抵免的设备仍旧可以按原值提取折旧扣除。C企业当年发生的技术开发费可以加计扣除50%。（二）准予扣除的项目1.成本：销售成本、其他业务支出和其他耗费支出（1）新法第15条：企业使用或销售货物按规定计算的成本可以扣除。思考：甲企业将外购的酒精用于本企业医务室消毒使用，其成本是否可以扣除？答：不能扣除。使用：按税法规定的视同销售行为的使用，而不是所有的使用。如：甲企业将产品用于在建工程。借：在建工程97 贷：库存商品80 应交税费应交增值税（销项税额）172008年不需要缴纳所得税（不得扣除80万元成本），2007年需要缴纳所得税（100-80）。借：长期股权投资97 贷：库存商品80 应交税费应交增值税（销项税额）172007年、2008年都属于视同销售行为，其成本80万元可以扣除。（2）条例第73条：企业存货的计价方法只能采取先进先出法、加权平均法和个别计价法，自2008年起不得采取后进先出法。与会计准则统一了。国税发【2000】84号存货的计价方法一经确定，不得随意变更。思考：国税局度甲企业进行税务稽查时，发现2008年12月5日虚构材料成本100万元，企业账务处理：借：原材料100 贷：应付帐款暂估应付款100附：入库单国税局要求甲企业补缴所得税=100*25%=25万元并处罚款、加收滞纳金。国税局的处理是否准确？答：不准确。征管法第63条：偷税行为的前提条件之一：虚列费用后果：造成未交或少缴税款。即使甲企业将虚构的材料成本100万元领用了，也不得全部进行补税。原材料（100）生产成本产成品销售成本应当将100万元在原材料、生产成本、产成品和销售成本之间进行合理分摊，由销售成本负担的部分才需要调整。（1）分摊率=错误金额/(原材料余额+生产成本余额+产成品余额+销售成本)（2）各环节负担的错误金额：原材料负担金额=原材料余额*分摊率生产成本负担金额=生产成本余额*分摊率产成品负担金额=产成品余额*分摊率销售成本负担金额=销售成本*分摊率假设甲企业原材料：生产成本：产成品：销售成本=1：2：2：5原材料负担=100*10%=10万元生产成本负担的金额=100*20%=20万元产成品负担的金额=100*20%=20万元销售成本负担的金额=100*50%=50万元借：应付帐款100 贷：原材料10 生产成本20 库存商品20 以前年度损益调整50如假设甲企业2008年适用税率25%。应补所得税=50*25%=12.5万元借：以前年度损益调整12.5 贷：应交税费应交所得税12.5借：以前年度损益调整37.5 贷：利润分配未分配利润37.52.费用：期间费用3.税金：下列税金不得扣除：（1）所得税；（2）准予抵扣的增值税。如果企业按规定取得的专用发票的增值税不能抵扣，应当计入原材料或费用扣除。增值税属于价外税是一个相对的概念。（3）注意：A车辆购置税应当计入车辆 的成本，通过固定资产折旧方式分期扣除。B除房地产企业外的其他企业，发生的耕地占用税，应当计入购置固定资产的成本，通过折旧扣除，而房地产企业的耕地占用税应当计入开发成本，待房屋销售后扣除。C企业预提未交的税款，现行税法规定不得扣除，但自2008年1月1日起，可以扣除。权责发生制原则思考：甲企业一般纳税人，2007年11月购进货物取得货运发票的抵扣率加盖了销售方的财务专用章，是否可以抵扣进项税额？其发票联的支出金额是否可以税前扣除？国税发【2007】101号：自2007年9月1日起，一般纳税人购进货物取得的货运发票的抵扣率，一律不得加盖任何印章，否则不得作为抵扣凭证。如果加盖了财务专用章或发票专用章，即使比对相符，也不得抵扣。但如果发票合格，其支出可以税前扣除。因为国税发【2007】101号仅对增值税有效，对所得税没有影响。4.损失：思考：某小型水力发电单位，由于电力企业对安全的特殊要求，企业在日常运用中，需要储备一定数量的备品备件，以应急使用。但由于技术进步很快，很容易被淘汰。现在本企业有备品备件账面价值600万元，已经没有可利用的价值。问1：我们是否必须将这600万元备品备件的进项税额予以转出？答：不需要。国税函【2002】1103号：企业存货因市场因素导致价值的贬损，只要存货仍旧存在且没有发生损坏，则不属于非正常损失，不需要做进项税额转出。细则第21条：非正常损失包括：A自然灾害等发生的损失B因保管不善导致存货的霉变、被盗等损失C其他非正常损失问2：如果我们要低价处理这部分备品备件，适用税率多少？答：国税函【2005】544号：企业销售下脚料、废料应当开具增值税专用发票，并按适用税率缴纳增值税。17%中华人民共和国反不正当竞争法第11条：企业处置长期积压的商品，价格低于进价或生产成本，不需要核定，属于正当理由。是否可以税前扣除？是否需要报批？答：国家税务总局13号令：销售的损失不需要报批，由企业自行申报扣除。（1）企业发生的损失，按规定需要报批的，必须报批后才能扣除，未经批准，则不得扣除。（2）企业的资产发生了永久性、实质性损害损失时，应当按下列公式计算的结果，报批后扣除：准予扣除的损失=发生永久性、实质性损害的资产的账面价值-保险赔款-责任人赔款-可收回金额可收回金额按下列方法之一确定：方法一：经过评估价格进行评估。方法二：如果未经评估，则必须保留不低于下列标准的可收回金额：存货：不得低于账面价值的1%。固定资产和无形资产：不得低于帐面余额的5%。5.其他支出（三）列支凭证的合法性1.收款收据或收条不得作为购销业务的列支凭证，但可以作为非购销业务的列支凭证。注意：非购销业务绝对不允许用发票作为列支凭证。乙企业：借：营业外支出违约金10 贷：其他应收款10如果乙企业附甲企业的销售发票发票联，是否可以税前扣除？答：不能扣除。合同只能作为业务发生的证明，并不是费用列支的合法有效凭证。（二）财政部门监制的行政事业费收款收据只能开具行政事业费收费项目，如果开具了货物或劳务，则支付方不得扣除。（三）中国人民解放军通用收费票据只能作为解放军内部结算使用，不得作为服务业发票使用，否则支付方不得扣除支付的服务业费用。但自2005年起，企业承租解放军单位的房屋从事生产经营的，出具下列凭证可以扣除租赁费：（1）中国人民解放军通用收费票据（2）解放军房屋租赁许可证（3）企业与解放军单位签订的租赁合同（4）支付给解放军单位的付款回执国税发【2000】61号、国税函【2000】466号、后财字【1999】81号、后营字【2005】1285号（四）境外发票可以作为列支凭证，但税务机关要求企业通过境外公证机构或境外注册会计师的证明时，企业应当能够提供，否则不能扣除。发票管理办法第34条（五）物业公司代收水电费国税发【1998】217号：物业公司代收的水电费可以从其营业额中扣除，不需要缴纳营业税。物业公司代收水电费实际上是一种混合销售行为，可以将水电费分别开具在物业公司的服务业发票上，并作为支付方的列支凭证，但不得只开具水电费，不开具物业费。（六）自2008年1月1日起，银行代收的水电气暖和报刊费等必须统一开具银行代收费业务专用发票。国税发【2007】108号（七）企业购进货物或劳务取得的发票上开具的名称如果是大类货物或劳务的名称，如办公用品、家用电器、土特产品等，必须附销售单位开具的销售清单，没有销售清单的，一律不能扣除。国税函【2003】230号（八）发票的印章取得的发票发票联只能加盖财务专用章或发票专用章，如果加盖了其他任何印章，都不能税前扣除。（九）发票的入账时间1.销售发票记账联必须在开具的当月入收入账，延后入帐的，税务机关应当按征管法第64条，编造虚假计税依据，责令改正，并处5万元以下的罚款，但不得作为偷税处理。2.成本费用类发票取得后，必须在当年入帐。当年：1月1日次年纳税申报结束前。（十）个人的发票1.个人的发票属于个人消费支出，原则上不得扣除。2.自2003年1月1日起，青岛市企业为职工报销的与生产经营有关的通讯费可以扣除。但如果企业以现金形式发给职工的通讯费补贴不得扣除。青国税发【2006】206号五主要扣除项目的扣除规定（一）工资薪金1.自2008年1月1日起，企业发生的合理的工资薪金支出可以扣除。（1）发生：企业实际提取并发放的工资薪金可以扣除，如果企业只提取不发放，不能扣除。如：2008年在成本费用中提取工资100万元，由于资金缺口，当年只发放80万元。剩余的部分一直没有发放2008年只能扣除80万元。思考：企业12月份的工资一般在次年的1月份发放。国税发【1997】191号：上年度的工资如果在次年纳税申报结束前已经发放，视同发放处理。（2）合理：部分关键人员的工资要与企业的平均工资挂钩。（3）准予列支工资薪金的人员的条件：A法人代表要有任职关系，不需要与本企业有合同。B除法人代表外的其他员工（包括股东等），都必须与企业建立雇佣关系，才能扣除工资。雇佣关系的建立必须同时具备下列条件：第一，必须与企业取得劳动合同。第二，劳动合同必须报劳动局备案第三，必须为临时用工人员缴纳各项社会保险。依据：劳动法第16条、社会保障部第10号令、社会保险费征缴条例（4）准予扣除的工资薪金一定属于劳动报酬。条例第34条下列项目不属于工资薪金：A独生子女补贴B托儿补助费C调动工作的差旅费D安家费E伤残补助费等凡与任职或雇佣关系没有直接联系的支出，不属于劳动报酬，不得作为工资薪金扣除。上述费用应当在“管理费用应付职工薪酬福利费”列支。2.工资薪金扣除的变化及应对策略：（1）取消了计税工资标准，实现据实扣除的部分，类似于原外资企业所得税的规定。因此如果内资企业2007年度工资超支过大，可以考虑改变2007年工资发放方式，将一部分工资在下年度提取并发放。（2）由于福利人员的工资通过“应付职工薪酬福利费”科目核算，而该项目有限额限制，所以，企业应当尽可能减少福利人员，如果福利机构的工作人员不足，可以考虑采取借调的方式解决。（3）两税合并后，如果企业实现大量的利润需要分配给股东，则应当改为增加股东日常的工资，可以实现股东和企业双赢的效果。如：甲企业2008年实现税前所得120万元，股东10人。方法一：将税后利润作为股息发放：股东最后收益=120*（1-25%）*（1-20%）=72万元企业所得税需要缴纳120*25%=？方法二：将120万元每人每月增发1万元工资。股东缴纳的个人所得税=【（10000-1600）*20%-375】*10*12=15.66万元股东最后收益=120-15.66=104.34万元股东最后收益增加=104.34-72=32.34万元企业所得税少缴=120*25%=30万元合计少缴税款=62.34万元3.安置残疾人就业的企业，同时符合下列条件，其支付给残疾人的工资可以实行加倍扣除（即支付给残疾人100元，可以税前扣除200元）：（1）接受残疾人就业的企业必须与残疾人签订1年以上劳动合同，并安置工作。（2）月均安置残疾人数占职工总数的比例不得低于1.5%，且月均实际安置残疾人数不得低于5人。（3）必须为残疾人按月缴纳社会保险（4）必须通过银行转帐方式支付残疾人工资（5）支付给残疾人工资不得低于当地最低工资标准（6）有安置残疾人就业的必要的基本设施。注意：内资企业自2007年7月1日起实现，外资企业自2008年1月1日起执行。财税【2007】92号国税发【2007】67号（二）保险费用与住房公积金1.企业按下列标准为职工缴纳的保险费用可以扣除：（1）基本养老保险费：不超过工资总额的20%；（2）补充养老保险：不超过工资总额的4%（3）基本医疗保险：不超过工资总额的8%：（4）补充医疗保险：不超过工资总额的4%（5）工伤保险：不超过工资总额的2%（6）企业年金：不超过上年度工资总额的1/12注意：企业年金和补充养老保险属于同类性质，不得重复扣除。（7）生育保险：不得超过工资总额的0.9%依据：财税【2001】9号、国税发【2003】45号、鲁地税二字【1998】177号、鲁地税函【2005】41号、鲁政发【2003】107号、青岛市政府令第151号2.同类第35条：企业按下列标准为职工缴纳的住房公积金，可以扣除：（1）不得超过职工月平均工资的12%。国税发【2001】39号、建金管【2005】5号（2）但青岛市不得超过职工月平均工资的20%。青国税发【2006】207号3.条例第36条：企业按规定标准为特殊工种职工缴纳的人身安全保险费可以扣除。但企业为职工个人或其家庭在商业保险机构投保的人寿险或财产险不得扣除。因此，注意，如果企业为职工购买的保险按规定不能扣除的，应当以工资的形式发给职工，由职工自行购买保险。特殊工种的范围：A电动作业B金属焊接C切割作业D起重机械作业E企业内机动车辆驾驶F登高架设作业G锅炉作业H压力容器操作I制冷作业J爆破作业K矿山通风作业L矿山排水作业M其他经经贸委或发改委批准的特殊工种作业。特殊作业人员安全技术培训考核管理办法4.保险费用扣除的原则（1）具有强制性、基本保障性的保险费可以扣除。如交强险（2）企业为本企业的财产在商业保险机构投入的保险费可以扣除。（三）借款费用和汇兑损益1.条例第37条：企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用可以扣除。（1）发生：本着权责发生制原则确定。企业按借款合同约定的利率提取的利息可以扣除。（2）合理：A向金融机构借款利息可以据实扣除，但向非金融机构借款利息不超过同期同类贷款利率的部分可以，超过部分不得扣除。（3）资本化：条例第37条：企业为购建固定资产、无形资产或需要经过12月以上才能完工的存货的生产的，必须将借款利息计入有关资产或存货的成本，不得直接扣除。船舶、飞机等大型设备的制造。2.变化：（1）内资企业取消了向关联方借款超过注册资本50%的利息不能扣除的限制。（2）增加了超过12月完工的存货的利息不能直接扣除的规定。（3）为对外投资发生的借款利息仍旧不需要资本化，而直接计入企业的财务费用，在不超过银行利率的条件下扣除。3.应对策略：（1）向非金融机构借款利息可以扣除，但仍旧需要取得合法有效的列支凭证，没有列支凭证则不能扣除。收取利息的企业或个人开具或到地税局代开的发票。征管法第21条：企业购进货物或劳务必须依法取得发票。（2）如果向非金融机构借款利息超过了银行利率，可以采取信用法规避纳税调整的金额。如：甲企业向乙企业借款1000万元，每年支付利息100万元。银行利率7%。甲企业每年需要缴纳所得税的利息=100-70=30万元处理办法：借款合同签订：按7%支付利息，可以据实扣除，但规定逾期还本付息的违约金按本金的3%加收。如果贷款方不能开具发票：可以签订预收货款销售合同。每年支付租赁费100万元房产税=100*12=12万元如果冷库按房屋余值缴纳房产税=原则*70%*1.2%假设租赁费X，原值YX*12%=Y*70%*1.2%X/Y=7%说明：房租占房屋的原值比例超过7%时，签订保管协议比签订租赁协议节省房产税；反之亦然。（四）职工福利费1.条例第40条：企业发生的职工福利费支出，不超过工资总额14%的部分可以扣除。（1）发生：自2008年起，任何企业不得预提福利费，与财务通则统一了。财企【2007】48号财务通则A自2007年1月1日，任何企业不得预提应付福利费，2007年度已经预提的福利费应当用红字撤销。B2006年12月31日前已经“应付福利费”余额处理问题：第一，如果“应付福利费”出现借方余额：借：利润分配未分配利润 贷：应付福利费如果结转的结果导致“利润分配未分配利润”出现借方余额，则应当分别按下列顺序冲减任意公积金和法定公积金。如果任意公积金、法定公积金仍旧不足弥补上述差额，应当用2007年度及以后年度实现的税后利润弥补。第二，如果“应付福利费”出现贷方余额，按下列规定处理：1）一般企业可以继续结转保留余额，并按规定的用途继续使用，直至用完为止。2）如果企业发生改组改制，则必须将“应付福利费”的贷方余额转入“资本公积”科目。（2）为职工缴纳的医疗保险、医疗保险等应当直接计入相关的成本费用，按规定标准扣除，不要计入“应付职工薪酬福利费”。财企【2003】61号作废2.变化:(1)自2008年起采取实际发生的原则扣除，不得预提福利费。（2）仍旧规定了14%的比例限制。3.应对策略（1）2008年超过工资总额的14%的福利费支出应当尽可能改为工资薪金支出。（2）企业组织职工会餐或旅游应当作为招待费或福利费列支，都要限额限制，因此可以通过支付工资薪金的方式解决。（五）工会经费1.条例第41条：企业拨缴的工会经费，不超过工资总额的2%的，可以扣除。（1）拨缴：自2008年1月1日起，任何企业不得提取工会经费，而采取实际拨缴给工会组织的金额作为最高扣除金额。（2）必须按国税函【2000】678号文件取得工会组织开具的工会经费拨缴款专用收据，没有取得专用收据的，即使总额没有超过规定标准也不得扣除。2.变化：（1）不得预提工会经费。（2）仍旧规定了2%的比例，但扣除限额的计算基数由“计税工资”改为了“工资总额”，与工会法统一了。（六）职工教育经费1.条例第42条：除另有规定外，企业发生的职工教育经费支出不超过工资总额2.5%的部分可以据实扣除，超过部分不得扣除。（1）自2008年1月1日起，任何企业不得预提教育经费。（2）企业发生的教育经费支出应当在“管理费用教育经费”核算，但全年扣除的金额不得超过工资总额的2.5%，超过部分要进行纳税调整。2.教育经费的列支范围：（1）职工上岗和转岗培训支出（2）各类岗位适应性培训支出（3）岗位培训、职业技术等级培训、高技能人才培训（4）专业技术人员继续教育培训（5）特种作业人员培训（6）企业组织的职工外送培训的经费支出（7）职工参加的职业技能鉴定、职业资格认证等经费支出（8）购置教学设备与设施支出（9）职工岗位自学成才奖励费用（10）职工教育培训管理费用（11）其他支出注意：职工学历教育支出属于职工的个人支出，不得在教育经费列支。财建【2006】317号（七）业