IFRS9对金融资产和金融负债分类与计量原则的修改及其应对.docx

IFRS9 对金融资产和金融负债分类与计量原则的修改及其应对宣 和摘 要金融工具会计准则在国际财务报告准则体系中占有重要位置，但是一直以来，因其过于复杂等原因而难以得到较好 地运用，业界呼吁对其修改的声音持续不断。国际金融危机的影响，促进和加速了对其修改的进程。作为基础性的 第一步，国际会计准则理事会启动并基本完成了涉及金融资产和金融负债分类与计量相关准则的修改工作，提出有 别于以往的新理念和新原则。本文较为全面地讨论了此修改过程和结论，并就我国如何应对提出了初步建议。关键词 IFRS9 金融资产 金融负债分类与计量在众多金融工具会计准则中，金融工具（包括金融资产、金融负债和权益 工具）会计准则相对而言较为复杂，而 复杂的起点又主要在金融资产和金融负 债的分类。因为分类结果直接关联到金 融工具的初始计量和后续计量，从而影 响企业财务报告列报，进而影响到企业 外部信息使用者的判断和决策。我国金融工具会计准则借鉴IAS39 金融工具：确认和计量对金融资产和金融负 债的分类提出了明确的原则。这些原则 的提出，既使我国金融资产和金融负债 的会计处理原则与国际准则趋于一致， 又较好地指导了企业金融资产和金融负 债会计实务。总体上，我国金融工具会 计准则得到了较好地运用，但也存在一些问题，比如过于复杂、规则导向明显等。而这些问题同样也是国际财务报告 准则运用过程中出现的问题。对此，国 际会计准则理事会（IASB）在国际金 融危机暴发前就启动了对 IAS39 的修 改。国际金融危机暴发后，来自 G20 及金融监管国际组织的外部压力使上述 修改的步伐加快。IASB 遂决定将该修会计96 中国注册会计师 会 计 改项目大致划分为三个阶段：一是金融资产和金融负债的分类与计量，二是金 融资产减值方法，三是套期会计。截至 当前，套期会计阶段的“一般套期会计” 已完成，但宏观套期会计仍在“争议” 中；金融资产减值方法虽经若干次讨 论，但 2013 年底 IASB 与美国财务报 告准则理事会（FASB）之间的协调并 未达成一致，“前程”变数难料。相对 而言，金融资产和金融负债分类与计 量阶段基本趋于尾声，2009 年 11 月IFRS9：金融工具的发布，2010 年、2012 年两次调整完成， 及 2013 年再次有限修订的顺利推进等，即是标 志。我国作为与国际财务报告准则实现 实质趋同的国家，对 IFRS9 的发布又 该如何应对？本文拟先简要回顾和述评 金融资产和金融负债分类与计量的现行 做法，再着重对比 IFRS9 的有关规定 讨论新的原则，最后就我国该如何应对提一些粗浅建议。计量要求，大致可以概述如下：（一）关于金融资产金融资产分类的基本原则是：企业 应根据金融资产的特征并结合风险管理 要求等，以确定其分类。具体分为四类： 第 1 类，按公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；第 2 类，持有至到期投资；第 3 类，贷款和应收款项；第 4 类，可供出售金融资产。对应的计量原则则是：第 1 类，初始确认时 按公允价值计量，相关交易费用计入当 期损益，而后续计量时仍按公允价值计 量且其变动计入当期损益（FVPL）； 第 2 类，初始确认时按公允价值计量， 相关交易费用计入初始确认金额，后续 计量时按摊余成本（AC）计量，且要 进行减值测试；第 3 类，与第 2 类相同；第 4 类，初始确认时按公允价值计量， 相关交易费用计入初始确认金额，后续 计量时按公允价值计量且其变动计入其 他综合收益（FVOCI），另要进行减 值测试。值得关注的是，某项金融资产 初始确认时一旦被分类为 FVPL 类， 则随后不能转出，其他类别的金融资产 也不能转为 FVPL 类；其次，某项金 融资产分类为持有至到期投资后，通常 就被“钉住”了，不能轻意处置，否则 会受准则约定的“感染条款”的制约； 再者，除 FVPL 类外，其他三类之间 也不能随意划转。从理论上讲，上述金融资产的分类 与计量缺乏清晰或一致的理论基础；而 对应不同类别的金融资产，减值测试方 法也不是统一的。正因为缺乏恰当的理 论基础，所以从实务操作的角度看，现 行会计准则对金融资产分类的规定难免 会导致以下不利后果：一是存在一定的 随意性，会留给企业操控报表数据的空间；二是因设计较为复杂，不便于实务工作者运用；三是因减值测试方法按金融资产类别分别作出规定，既有规则导 向之嫌，也有损于金融资产减值信息的 可比性。总之，其结果是，外部财务信 息使用者可能难以从财务报告中获得比 较有价值或有用的信息。（二）关于金融负债金融负债分类的基本原则与金融资 产分类原则类似；具体可分为两类：第 1 类，按公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债；第 2 类，其他金 融负债。某项金融负债初始确认时划分 为按公允价值计量且其变动计入当期损 益的金融负债（FVPL）后，不能再转 出；其他金融负债也不能转为 FVPL 类。 对应以上分类，两类金融负债初始计量 都按公允价值。所不同的是，划分为 FVPL 类的金融负债相关的交易费用， 应在初始确认时计入当期损益。对于按 公允价值计量且其变动计入当期损益的 金融负债，如果不是纯粹为交易目的而 承担的金融负债（即交易性金融负债）， 而是初始确认时为消除或重大地减少 “会计不配比”问题所作的公允价值选 择权指定（FVO 指定，即直接指定为 按公允价值计量且其变动计入当期损益 的金融负债），那么有一个问题令人费 解，即如果该金融负债是企业发行的债 务工具（比如公司债），且作了 FVO 指定，那么当该企业自身信用下降时， 是否应确认由此所产生的公允价值变动（在利润表中反映为收益）呢？通常地 讲，如果确认了，企业会因为自己信用 不好反而获得一项收益。这似乎不合情理。一、现行金融资产和金融负债分类与计量原则及述评金融资产和金融负债两者的定义比 较宽泛，但是，不是所有的金融资产和 金融负债都由金融工具准则来规范。比 如，按我国金融工具会计准则的规定， 企业对子公司的投资不属于金融工具准 则规范的范围；债务重组业务涉及的应 付账款也不属于金融工具准则涉及的范 围。由此说明，无论是理解现行金融资 产和金融负债分类与计量原则，还是修 改后的相关原则，都始终要先在范围方 面有所界定。限于篇幅，本文不讨论范 围问题，而重点对金融资产和金融负债 分类与计量进行讨论。按 IAS39 和我国金融工具会计准则，有关金融资产和金融负债的分类与二、IFRS9 对现行金融资产和金融负债分类与计量原则的修改及述评IFRS9 的 最 终 目 标 是 替代 现 行THE CHINESE CERTIFIED PUBLIC ACCOUNTANT Accounting 97 IAS39。前已述及，由于任务的艰巨性，即使是第一阶段“金融资产和金融负债 分类与计量”，IASB 也只能分步骤来 完成。2009 年 7 月，IASB 对外公布 了一份征求意见稿，涉及金融工具的分 类与计量，涵盖了对金融资产和金融负 债的分类与计量。但是，征求意见过程 中，绝大多数反馈意见认为，应把重点 放在金融资产的分类与计量；而对金融 负债的分类与计量，认为 IAS39 中的 相关规定还可“凑合着使用”。当然， 先解决金融资产的分类与计量问题，也 可更及时地应对国际金融危机提出的挑 战。事实上，将关注点置于金融资产的 分类与计量，抓住了“牛鼻子”，因为 金融资产的分类与计量是“基础”。它 不仅是国际金融危机中金融工具会计准 则出问题较多的“洼地”，同时也会直 接影响到后续金融资产减值和套期会计 原则的修改；再者，金融负债的分类与 计量本身的一些问题实际上也存在较多 争 议。 于 是，IASB 在 2009 年 11 月 发布了 IFRS9(2009)，其只涉及金融 资产的分类与计量。在此之后，IASB 随即展开对金融负债分类与计量问题 的深入研究和广泛听取意见，而重点又 放在企业自身信用风险发生不利变化时 金融负债的公允价值变动是否应计入当 期损益问题上（这种情况仅存在于企业 作公允价值选择权指定时）。相应地， IASB 于 2010 年 5 月公布了一项征求 意见稿，即“金融负债的公允价值选择 权”，提议将自身信用风险不利变化导 致的金融负债公允价值变动先计入其他 综合收益；当年 10 月，该项工作很快 便完成，发布了 IFRS9（2010)。然而， 对其修改的工作很快启动了。原因如下： 一是 IASB 正在进行的保险项目涉及的 保险合同负债的核算，需要与已经修改的金融资产分类与计量原则进行协调；二是有些提前使用新修改的金融资产分 类与计量原则的企业，从操作实务中又 提出了一些新问题；三是需要进一步与 美国 FASB 的相关金融工具项目协调。 这就有了 IASB 于 2012 年 11 月公布 的另一份征求意见稿，即“对 IFRS9 的有限修改”IFRS9（2013ED）。 截至目前，几乎所有反馈意见都对该征 求意见稿提出的修改方案表示赞同。（ 一） 关 于 IFRS9（2010） 的 主要原则IFRS9（2010） 沿 用 了 IFRS9（2009）关于金融资产分类与计量的 有关原则。按照 IFRS9（2010），金 融资产和金融负债的分类与计量原则 如下：1金融资产的分类与计量 IFRS9（2010） 要求， 在其涉及范围内的金融资产（也是 IAS39 涉及 的金融资产范围），应按照“两个条件 分类、两种基础计量”。具体而言，除 非在初始确认时就指定为按公允价值计 量且变动计入当期损益类，否则金融资 产同时满足以下两个条件时，应按摊余 成本（后续）计量：一是金融资产是在 目标是为了收取合同现金流量的业务模 式中持有（“业务模式测试”）；二是 金融资产的合同条款将会在特定日期产 生现金流量，该现金流量仅是本金和未 付本金利息的付款额（“合同现金流量 特征测试”）。既不以摊余成本计量、 也不被作公允价值选择权指定的金融资 产，均按公允价值计量且其变动计入当 期损益。按照这个逻辑，对于混合（复合） 工具中作为主合同的金融资产，也不须 再按 IAS39 中基本上采用“规则基础” 的拆分要求，从混合工具中拆分出来，与嵌入其中的衍生工具相互分离；而是将混合工具视为一个“整体”进行分类。以上新的金融资产新分类与计量原则， 可以通过图 1、2 说明。相比 IAS39 和我国金融工具会计 准则，IFRS9（2010）在金融资产分 类与计量方面有重大修改。从其出发点 看，主要有三重考虑：一是减少类别， 并明晰如何分类；二是对不按公允价值 计量的金融资产采用同一减值方法，实 现信息可比；三是将金融资产的分类与 企业管理其金融资产的方式（即业务模 式）与合同现金流量特征联结起来，从 而为信息使用者提供有用信息，以评估 企业未来现金流量的金额、时间和不确实性。基于上述分析，IFRS9（2010）相比 IAS39 和我国金融工具会计准则，IFRS9（2010） 在金融资 产分类与计量方面有重大修改。从其 出发点看，主要有三重考虑 ：一是减 少类别，并明晰如何分类 ；二是对不 按公允价值计量的金融资产采用同一 减值方法，实现信息可比 ；三是将金 融资产的分类与企业管理其金融资产 的方式（即业务模式）与合同现金流 量特征联结起来，从而为信息使用者 提供有用信息，以评估企业未来现金 流量的金额、时间和不确实性。对 IAS39 的改进之处，可大致概括为：（1）为金融资产分类提供了一个适当会计98 中国注册会计师 会 计 的逻辑框架和理论基础，使金融资产类别简化为两类，即：按摊余成本计 量和按公允价值计量且其变动计入当 期损益两类；（2）对所有金融资产采 用单一、基于共同因素考虑的分类思 路，从而摒弃了繁琐的基于主合同为 金融资产的混合工具的拆分规定；（3） 所有权益工具投资均按公允价值计量， 从而现行“在活跃市场中没有报价且 其公允价值不能可靠计量的权益工具 投资，以及与该权益工具挂钩并须通 过交付该权益工具结算的衍生金融资 产，应按照成本计量”规定不再适用；（4）对于不按公允价值计量且其变动 计入当期损益的金融资产均采用同样 的减值测试方法；（5）不同类别金融 资产之间的重分类，仅仅发生于企业 管理金融资产的业务模式的改变，从 而可以将重分类事项视作是“重大” 和不经常发生的事件，为企业和会计 中介机构等进行职业判断提供基础。IFRS9（2010） 对 IAS39 及 我国金融工具会计准则实际运用中人们 特别关心的若干事项的处理，值得关 注。一是“感染条款”。按 IAS39 和 我国金融工具会计准则，“企业将尚 未到期的某项持有至到期投资在本会 计年度内出售或重分类为可供出售金 融资产的金额，相对于该类投资在出 售或重分类前的总额较大时，应将该类 投资的剩余部分重分类为可供出售金融 资产，且在本会计年度及以后两个完整 的会计年度内不得再将该金融资产划分 为持有至到期投资。”这就是人们常说 的”感染条款”。实务中，划分为持有 至到期投资从而按摊余成本计量的金融 资产，初始确认后除非遇到极特殊的情 况，否则不能随意出售或采用其他方式 处置。IFRS9（2010）不再有这样的图 1 IFRS9（2010）金融资产分类与计量原则流程图一限制条款，原因在于：新的分类基于企业管理金融资产的业务模式和合同现金 流量的特征，为金融资产的后续计量提 供了清晰的理论框架；在此情况下仍保 留类似的限制条款，将会平添操作的复 杂性，也与新的分类框架相冲突。要缓 释因为不设限而可能产生的企业利润操 纵的影响，可以通过金融工具相关披露 准则，着重优化相关的附注披露内容， 增加信息公开和透明度。二是“职业判断”。虽然 IFRS9（2010）提出的新的分类框架明显好于现行模式，但实际 操作中，仍然需要较多的职业判断。可 以说，新分类框架一定程度上减少了金 融资产类别，但依然对应着混合计量模 式，从而依然会较为复杂。在运用新分 类框架时，无论是企业进行相关会计处 理还是审计师提供相应鉴证服务，都要 特别注意运用好职业判断。2金融负债的分类与计量THE CHINESE CERTIFIED PUBLIC ACCOUNTANT Accounting 99 有限修改，说明 IFRS9（2010）中关于金融资产和金融负债分类与计量的基 本原则没有改变。这些“有限修改”主 要表现在：一是对金融资产引入了按公 允价值计量且其变动计入其他综合收益 类；二是允许仅提前采用涉及与自身信 用风险变化导致金融负债公允价值变动 的有关规定；三是厘清了一些实务运用 中反映出来的新问题。1引入按公允价值计量且其变动 计入其他综合收益类按公允价值计量且其变动计入其他 综合收益的金融资产，主要涉及债务工 具，比如企业购买的其他公司发行的一 般 公 司 债。 按 IFRS9（2013ED）， 如果企业的业务模式包含两个目标，即： 既收取金融资产本金和未付本金的利息 构成的现金流量，同时又有将金融资产 出售以实现其价值的打算，那么企业可 以将该金融资产分类为按公允价值计量 且其变动计入其他综合收益类。引入这一分类的原因在于：一是 IFRS9（2010）中没有哪种计量模式 较好地适应其业务模式目标既有收取合 同现金流量又有通过出售实现价值增值 的金融资产。二是 IFRS9（2010）对 金融资产分类与计量的相关规定，与正 在讨论中的保险合同负债会计原则之间 不那么协调。因为按 IASB 现在对保险 合同会计初步设计的原则，保险合同负 债计量结果（价值）的特定变化将计入 其他综合收益，而与之相关的金融资产 的价值变化却没有计入其他综合收益， 从而形成“不匹配”现象。三是可以较 好地消除与 FASB 金融工具修改项目 之间存在的某些关键差异。客观地看，在摊余成本（AC）和 按公允价值计量且其变动计入当期损益（FVPL）两类之后，再引入按公允图 2 IFRS9（2010）金融资产分类与计量原则流程图二IFRS9（2010） 要求， 在其涉及范围内的金融负债（也即 IAS39 涉及 的金融负债范围），基本上仍应沿用 IAS39 的规定进行分类与计量，仅有 一个例外，这个例外是：对于按公允价 值计量的金融负债，除非初始确认时即 分类为“交易性金融负债”，从而其公 允价值的后续变动计入当期损益，否则 其公允价值的变动应予区分处理。这个 问题在企业作金融负债公允价值选择权 指定时会遇到。实际上，核心的问题在 于如何核算和反映债务人自身信用风险 变动导致的债权人投资贬值（对债务人 似乎是“好事”）。对此，争议很多。 尽管从理论上分析，企业（债务人）将 因自身信用风险的不利变化导致的“收益”计入当期损益似乎符合逻辑，但是，按人们正常的思维，这是难以理解的。 因为这些对企业（债务人）而言的“潜 在收益”，通常不能真正“实现”。为 了解决这个两难问题，IASB 将按公允 价值计量的非衍生金融负债因企业（债 务人）自身信用风险变动导致的价值变 动，宜先计入其他综合收益。关于金融 负债的其他问题，IFRS9（2010）几 乎都承续了 IAS39 的做法。以上新的 金融负债新分类与计量原则，可以通过 图 3 说明。（ 二） 关于 IFRS9（2013ED） 的主要原则IFRS9（2013ED） 是 对 IFRS9（2010）进行的“有限修改”。强调会计100中国注册会计师 会 计 价值计量且其变动计入其他综合收益（FVOCI）类，难免要增加企业会计 处理的复杂性。但是，仔细分析后不 难发现，FVOCI 类别的引入并没有改 变 IFRS9（2010）的理论基础。因为 FVOCI 类别可以看作是 AC 和 FVPL 两类之“混合”：（1）在资产负债表 上反映金融资产的公允价值信息，类似 于 FVPL 类。（2）在利润表上又反映 出该金融资产的减值损失、利息收益、 外汇损益等，类似于 AC 类；而只有公按公允价值计量且其变动计入 其他综合收益的金融资产，主要涉 及债务工具，比如企业购买的其他 公司发行的一般公司债。按 IFRS9（2013ED），如果企业的业务模式 包含两个目标，即 ：既收取金融 资 产本金和未付本金的利息构成的现 金流量，同时又有将金融资产出售 以实现其价值的打算，那么企业可 以将该金融资产分类为按公允价值 计量且其变动计入其他综合收益类。图 3 IFRS9（2010）金融负债分类与计量原则流程图“延展”，即：对不是强制要求分类为FVOCI 的金融资产，允许进行公允价 值选择权指定（即在初始确认时不可撤 消地指定为按公允价值计量且其变动计 入当期损益），前提是只要这种指定能 够消除或是重大地减少“会计不配比” 现象。值得注意的是，按 IAS39，划分 为可供出售类的金融资产（AFS）也应 按公允价值计量且其变动计入其他综合 收益。让人生疑的是，IFRS9（2013ED） 新引入的 FVOCI 类，是否就是 IAS39所指的 AFS 类呢？由于处理结果一致，提出这样的怀疑有一定道理。但仔细分析，还是存在不一样。因为 IFRS9（2013ED）新引入的 FVOCI 类基于 清晰的业务模式，反映了企业如何管理 这类金融资产、如何评价管理金融资产 的 相 关 业 绩， 而 IAS39 中 的 AFS 类 可以看作是金融资产分类下的“剩余类 别”或随意选择的结果；其次，IFRS9（2013ED）新引入的 FVOCI 类要进 行减值测试，且测试方法与其他金融资 产 一 致， 但 IAS39 下 的 AFS 类 金 融 资产的减值测试方法却有别于其他金融资产。允价值金额与摊余成本金额之间的差额才在其他综合收益中反映；这些暂在其 他综合收益中反映的金额将在相关金融 资产售出或到期时转入当期损益。（3） IFRS9（2013ED） 在 引 入 按 公 允 价 值计量且其变动计入其他综合收益类别 的同时，对公允价值选择权也作了相应THE CHINESE CERTIFIED PUBLIC ACCOUNTANT Accounting 101说明。三、应对金融资产和金融负债分类与计量国际准则修改的建议金融资产和金融负债分类与计量原 则的改变，既对金融工具会计准则本身 影响深远，也对企业尤其金融工具业务 较多的企业（比如银行、保险等金融性 企业）的业务模式、风险管理和绩效评 价，以及会计中介机构的鉴证业务等， 提出新要求和新挑战。我国于 2007 年 初起在上市公司率先施行的金融工具会 计准则，与 IAS39 实质上一致。当前， 面对国际金融危机加快推动的国际金融 工具会计准则的修改，我们应给予足够 的关注，及时加以应对。（一）准则制定机构宜着手考虑对我国第 22 号会计准则的修改我国第 22 号会计准则涉及金融工 具确认和计量，核心是金融资产的分 类与计量。按照我国会计准则国际趋 同路线图的思路，IAS39 的修改必然 要求我国也相应地修改第 22 号乃至相 关的其他金融工具会计准则。另一方 面，对于我国不少在境外上市的企业而 言，由于它们基本上都须在 2015 年 1 月 1 日开始采用 IFRS9，如我国会计 准则不能及时对金融工具会计准则作相 应调整，在这些企业的财务报告中必将 会出现境内外差异。无论从哪个角度 分析，这都不会是人们期待的结果。 现在的问题是，我们该如何对第 22 号 等金融工具会计准则进行修改。潜在 的矛盾冲突可能来自以下方面：IASB 对 IAS39 替代的整个项目是分三个阶 段来完成的，而具体到某个阶段，或者 要与 FASB 金融工具准则系统修改项 目进行协调（从 2014 年初的情况看， IASB 与 FASB 金融资产分类和计量涉2允许仅提前采用涉及与自身信用风险变化导致金融负债公允价值变动 的有关规定这实际上是作了一个例外规定。常 理讲，企业运用或执行某项新会计准则， 应从同一日期运用该准则的所有内容或 要求。问题是，在资本市场和金融市场 发生波动的情况下，对那些选择按公允 价值计量且其变动计入当期损益的金融 负债（不含交易性金融负债）的企业， 如果其自身信用风险也发生较大变化， 则难免担心利润的异常波动。为此，它 们希望能够提前采用 IFRS9（2010） 有关按公允价值计量其变动计入当期损 益的金融负债（不含交易性金融负债） 的处理新规（即将因自身信用风险变化 导致的公允价值变动计入其他综合收 益），而其他金融工具业务的处理仍 遵循 IAS39 的要求。面对这种两难， IASB 以打破常理的方式提出解决方 案：当 IFRS9 替代 IAS39 项目完成但 尚未正式生效时，允许那些提前运用该 准则的企业只将金融负债因自身信用风 险变动导致的影响在其他综合收益中列报，而其他金融工具业务的会计处理仍可遵循 IAS39 的规定。3厘清一些实务运用中反映出来 的问题IFRS9（2009）原设定的生效日 期是 2013 年 1 月 1 日，IFRS9（2010）设定的生效日期则是 2015 年 1 月 1 日。无论是那些提前执行这些准则的企 业，还是为拟执行而作准备的企业，都 在实际理解金融资产分类与计量的新规 定时遇到了一些疑问。比如，对于按 IFRS9（2009）的规定，可分类为按 摊余成本的金融资产，是否就是原来的 持有至到期投资？新规定剔除了“感染 条款”，可企业很难避免在金融资产持 有期间将其部分出售，那出售多大比例 的金额以及出售频率怎样才不至于“撼 动”按摊余成本计量的基础？再如，在 利率杠杆或利率重置期间与所使用利率 不配比的情况下，如何认定金融资产的 合同现金流量仅是本金和未付本金的利 息的付款额？等等。IFRS9(2013ED) 对此均作了进一步解释。IFRS9 ( 20 1 3ED) 对IFRS9(2010) 作“有限修改”后，相 关的分类与计量原则，可以通过图 4会计102中国注册会计师 会 计 及的合同现金流量特征测试等问题上的协调难度依然不小），或者须解决某些 企业提前使用修改后的准则而提出的新 问题。本文认为，从思路上，不宜亦步 亦趋地对第 22 号修改并陆续发布修改 后的准则。因为频繁变动会让企业和会 计中介机构觉得会计准则始终处在“摇 摆”之中，无所适从；从操作上，可以 利用解释公告等方式，各个击破地引入 IFRS9 中的金融资产和金融负债分类与计量新规定，缓解境内外上市公司对新金融资产和金融负债分类规定之需。 而比之更为重要的是，整合资源，加大 投入，讲求策略，深入参与到 IASB 对 IAS39 替代项目的各个子项目中，争 取有实质意义的主动。（二）企业宜评估我国金融工具准则的修改可能带来的影响金融工具准则的修改，最终都要落 实到执行这些准则的企业会计实务上，且影响深远。与其他会计准则项目（如固定资产会计准则等）不同，金融工具 会计准则更多地反映企业金融资产有关 的业务模式、风险策略和金融资产业绩 报告基础等。从这些角度看，虽然我国 金融工具准则尚未修改，但即将来临的 2015 年 1 月 1 日可以预期相关的应对 工作将会较快提上议事日程。企业宜未 雨绸缪，做好预评估工作，迎接我国金 融工具准则修改后可能带来的挑战。（三）会计中介机构应投入较多资源对新金融工具国际准则研究与企业应对金融工具准则修改带来 的挑战相对应，中介机构更应有足够关 注。现实情况是，我国本土会计师事务 所在这方面的意识不如境外同行，保有 “等正式修改后再说”的被动思维者较 多。问题是，一旦修改工作启动并迅速 完成后，会计中介机构可能难以较快适 应这种变化。与其被动，不如主动。应 有意识地加强对 IFRS9 相关的跟踪研 究，并结合所服务客户的行业类型、业 务模式等，提前做好准备，做到心中 有数。当然，除了上述方面外，会计理论、 会计教育乃至会计考试等，对国际上金 融工具准则修改这一重大的会计事件，均应有所反应。作者单位 ：财政部财政科学研究所图 4 IFRS9（2013ED）金融资产分类与计量原则流程图补漏：刊登于本刊 2014 年第 3 期云审计：机遇、 挑战与发展机遇（作者：徐贵丽）一文系山东省 社会科学规划项目（ 项目编号：12CKJZ16）、 山东省自然科学基金资助项 目（项目编 号： ZR2010GM010)、教育部人文社会科学研究规划 基金项目（项目编号：10YJC630024)。48ACADEMIC RESEARCH8032 DEVELOPMENT OF THE PROFESSIONAUDITING & ASSURANCEAssistant Minister Yu Weiping urges the China Association of CFOs to inherit the past and usher into the futurestrengthen the cultivation of high-end professional talents, to optimize the system of talent cultivation in accounting firms, to improve the management and service system of non-practicing members, to support the cultivation of back-up talents of the profession, and to strengthen the construction of staff force of CPA institutes.Mr. Yu Weiping, Assistant Minister of Finance Ministry, points out that in the days to come, the accounting reform, especially whether management accounting reform can move forward smoothly, whether accounting can play a bigger role in economic and social development and whether the international influence of Chinas accountancy profession can be continuously enhanced, is closely related to the work of China Association of CFOs to some extent. Mr. Yu puts forward four requirements: first to enhance the vision and mission of the Association and promote its sustainable development; second to strengthen management accounting service and improve the level of managementaccounting in China; third to focus on the cultivation of high-end accounting talents and consolidate the foundation of accountancy profession development; and fourth to strengthen the organizational building-up of the Association an