对我国推行预约定价协议的思考.docx

对我国推行预约定价协议的思考【摘要】为了更好更有效地解决跨国公司关联企业利用转移定价方法进行避税的这一国际难题，世界各国广泛采用了预约定价协议并得到普遍的认可。近几年，随着我国经济改革进一步深化，国民经济日益与世界经济融为一体，因此我国也开始探索和系统研究这一制度，并在税收的实践中进行有益的尝试。本文在对预约定价协议的概念和其在我国的发展历程的分析基础上，针对我国目前预约定价立法与实践中存在的问题，同时借鉴国外先进的立法和实践经验，继而提出我国加快推行预约定价协议的相应对策。【关键词】预约定价协议跨国公司关联企业随着我国经济改革进一步深化，国民经济已经日益与世界经济融为一体，外商投资环境有着明显的改善。自1 9 9 2 年起，我国已连续20 年成为世界上吸收外资最多的发展中国家。外商投资企业为我国经济的发展做出了很大贡献，但是跨国公司普遍存在利用不合理转移定价向境外关联企业转移利润的问题，以致对我国税收收入造成了很大的危害，损害了国家的切身经济利益。由于我国推行预约定价协议的时间较短，还有诸多不足，但是我们应该理性地对待这个问题，全面推行预约定价协议对我国无疑具有非常重大的实践意义。一、 预约定价协议的概念预约定价协议（Advance Pricing Agreement）又称预约定价安排，是近二十多年来，国际上兴起的用以解决跨国公司关联企业之间转移定价问题的一种有效的事前规范制度。预约定价协议基本含义是指跨国纳税人事先将其和境外关联企业之间的内部交易与收支往来所涉及的转让定价方法，向税务机关申请报告，经纳税人、关联企业、税务机关的充分磋商，预先确定受控交易所适用的标准（如方法、可比的合适调整、对未来事件的关键性假设等）共同签署的一项协议。我国是1 9 9 8 年正式引进预约定价协议的，在关联企业业务往来预约定价实施规则（试行）中对预约定价协议的表述如下：纳税人预期关联企业间在有形财产的购销和使用、无形财产的转让和使用、提供劳务、融通资金等业务往来中，申请预先约定关联交易所适用的定价原则和计算方法，用以解决和确定在一定时期内关联交易所涉及的税收问题时，各级主管税务机关和纳税人依照本规则所进行的会谈、评估和核实、磋商、预约定价安排的拟定和批准，以及监控执行等具体管理工作。二、预约定价在我国的发展历程（一）我国关于预约定价协议的立法历程1 、关联企业间业务往来税务管理规程1998 年4 月国家税务总局发布的关联企业间业务往来税务管理规程，其中在第七章第二十八条中和第十一章第四十八条中指出，企业可以采用预约定价的方法并对此方法做了一些说明。这是我国首次允许在跨国公司关联企业的转让定价问题中应用预约定价方法进行调整，为我国采用单边预约定价协议奠定了法律基础。2 、中华人民共和国税收征收管理法实施细则2002 年9 月颁布的中华人民共和国税收征收管理法实施细则中的第五十三条表明了纳税人可以申请采用预约定价方法，将预约定价由解决转让定价的一种方法上升为一种制度，提升了预约定价的法律层级，但是并未对于预约定价所应采取的具体形式和方法做出规定。3 、关联企业间业务往来预约定价实施规则（试行）2004 年9 月，国家税务总局发布关联企业间业务往来预约定价实施规则（试行），规范了预约定价的申请程序。这是我国在预约定价协议实施程序方面的第一部立法，推进了预约定价在我国的发展进程。此外，这为我国运用双边或多边预约定价协议提供了法律上的依据。4 、中华人民共和国企业所得税法2008年1 月1日，我国实施了新中华人民共和国企业所得税法，专门在第六章规定了“特别纳税调整条款”，不仅肯定了预约定价协议作为转让定价调整的重要方法，还借鉴国际经验，首次引入了成本分摊协议、资本弱化、受控外国企业、一般反避税以及对避税调整补税加收利息等规定。这标志着我国预约定价法律、法规的进一步完善，和我国反避税管理工作步入科学规范、全面提升质量的新阶段，为税务机关执法和纳税人遵从提供了法律依据，并在一定程度上改变了我国反避税立法层次较低，约束力不强的状况。（二）我国关于预约定价协议的实践发展早在1997 年，普华永道会计师事务所就曾协助某外资企业签订了我国第一份专业性的预约定价协议。1998 年厦门市国税局率先与厦门台松精密电子公司就该公司l999 年度与其在台湾关联企业业务往来交易行为正式签订了预约定价安排协议，首开我国应用预约定价协议进行转移定价税务调整的先河。2001 年3 月，青岛税务机关和6 户外商投资企业正式签订了预约定价协议。2005 年由中日两国税务机关，就东芝复印机(深圳)有限公司与其日本关联公司的关联交易签订了有关协议，这是我国第一个双边预约定价协议。中国国家税务总局与美国联邦税务局，于2006 年12 月22 日，就沃尔玛公司正式签署了中美历史上首个双边预约定价安排。2007 年11 月6 日，在首尔中韩双方首次正式签署了双边预约定价协议，又一次成功的国际合作。三、预约定价协议在我国运行中存在的问题（一）预约定价协议的立法不系统、不完善、缺乏权威性目前，我国虽然已经订立了不少预约定价协议的法律规章，并进行了积极的修改和完善工作，但是与美国等一些有经验的国家相比，缺乏一定的系统性、规范性、可操作性和权威性。我国的企业所得税法和实施条例等一些规定过于原则化、简单和抽象，在实践中难以操作。预约定价协议是实践性很强的工作，所以在很多国家的立法中不仅有成文的法律法规，而且还会列举许多有关预约定价协议的法定范例，而我国的税制立法在此方面是不完善的，缺乏权威性的。（二）对于 “保密问题”的内容规定过于简单和抽象，并未对违反保密义务规定相应的惩罚措施如果企业纳税人自愿申请签订预约定价协议，就需要向税务机关提供所需的大量相关资料以便今后的审查评估。但是纳税人所提供的大量信息都属于商业秘密，一旦泄露会造成无法弥补的损失。为树立纳税人对预约定价协议的更多信心，必须要通过法律手段进行保护。 许多国家都在预约定价协议的立法中高度重视并明确制订了相关的保密条款。我国只是在规定中对保密问题列明了一些原则性的表述，并未对违反保密义务明确做出承担相应法律责任及处罚的规定。（三）关键假设条件的内容不够详细具体所谓的关键建设条件是指实质的作用于所提出的转让定价方法的所有作为前提的有关纳税人、第三者、产业状况、商务和经济条件等的事实。由于预约定价协议是一种解决跨国公司关联企业转让定价问题的事前规范的方法，且经济动态是不可预测的，对转让定价结果具有严重的影响，所以在申请预约定价协议时就需要对其所依存的经济环境作出前提说明。一旦实际情况与关键假设条件有严重不符，双方就需要重新考证约定的转让定价是否还符合正常交易原则，并对预约定价协议进行审查和重新谈判。我国虽然也提出在预约定价协议中规定合理性的假设条件，但并没有明确提出关键假设的概念和具体详细的内容，我国应对此给予更多重视以避免不必要争端。（四）相应的配套措施，管理能力的滞后发展预约定价协议常常会涉及跨国公司和一个或多个国家的税务机关，要面对复杂的环境、棘手的法律和经济问题，因此，从事相关工作的人员需要具备财政税收、会计、法律等多方面的知识储备、良好的职业道德、熟练的专业技能，这样才更有利保证预约定价协议的成功签订和执行监督的高效率。例如：美国国内收入局APA 办公室有4 个分支机构负责实施预约定价协议：第1 和第3 分支机构主要由APA 小组负责人组成，第2 分支机构主要由经济学家及法律助手组成，第4 分支机构设在加利福尼亚州，由APA 小组负责人和经济学家组成。相比之下，在我国从事相关工作的专业队伍相当薄弱，更多的是依赖现有的专业水平层次不等的税务人员。四、借鉴国外经验完善我国预约定价协议的启示和思考（一）进一步修正和完善相关的预约定价税制，实现真正意义上的有法可依在借鉴OECD 和美国等先进国家经验的基础上， 结合我国实情，加快完善我国预约定价协议立法，特别需要将有关的法律规定科学化、具体化。例如，出台适用于双（多）边预约定价协议的实施程序的规定；在立法中说明预约定价协议的申请费用，可根据不同的依据区别对待，为预约定价协议在我国的顺利发展提供有力条件。（二）完善保密条款和处罚条款，增加纳税人对预约定价协议参与的信心我国预约定价协议的签订与执行通常经过预备会谈、正式申请、审核评估、磋商、签订安排和监控执行6 个阶段。在此期间，税务主管机关对信息资料的保密工作必须通过法律进行权威性的保障，如果没有纳税人的许可，税务当局无权向第三方泄露有关资料。条款中还应该根据情节的不同规定出对故意不履行协议的或是泄密者等那些违反协议安排的当事人实施处罚或是应承担的法律责任。（三）设置实施预约定价协议的专职机构，加强专业人员的培养从国外的实践过程中来看，一个预约定价协议的成功签订需要大概一年以上的时间，需要大量有关跨国公司关联企业、同行业企业、国际经济动态等多方面的信息，同时还需要大量综合性较强的工作，如专业性强的技能和国内外相关立法、国际惯例等。例如美国由多种专业人士负责，注重多领域专家的分工协作，以确保的分析预测具有科学性和权威性。因此我国应该设立专门实施预约定价协议的专职机构，同时，要通过具体有效的手段积极加强专职人员的培训，力邀不同专业人员参与进来，帮助进行经济分析和可比性分析，为推行预约定价协议提供强大的主力军。（四）结合我国具体国情，采取稳健措施逐步推行预约定价安排预约定价协议与传统的转让定价税制相比，虽然具有很多优点，但是我们必须清楚地认识到预约定价协议本身还是有一些局限性的（申请程序复杂、费时费力等）。并且无论在政治体制还是经济坏境方面，我国和西方国家都存在着非常大的差异，所以要在借鉴国外先进经验的基础上，结合我国的具体国情，脚踏实地、循序渐进地开展具体的工作。比如，