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英国政府会计管理与改革情况及对我国的启示 于露辉 11114115 摘要 本文按照英国政府会计管理现状、历史沿革、现行特点, 以及对我国推行政府会计改革的启示这一逻辑顺序, 较为系统、详细地介绍了英国中央政府会计改革的基本历程、会计法律体系、中央政府会计规范的制定、地方政府会计管理情况、英国政府整体财务报告编制情况等，对英国政府会计管理的特点进行了总结, 得出了对我国推行政府会计改革的若干启示。关键词：英国、政府会计管理、政府会计改革、现行特点、启示英国：英国是一个实行君主立宪制的单一制（非联邦制） 国家, 地方政府隶属于中央政府。但是在政府会计管理与发展方面, 英国中央政府与地方政府长期以来保持着相对独立的关系, 英国财政部具体负责中央政府会计管理, 制定发布相应的会计规范。地方政府会计实务操作则主要遵守特许公共财务与会计师执业协会（ C IPFA, the Chartered Institute of Pub lic F inance and A ccountancy） 制定的会计准则。政府会计管理：（一）、政府会计管理宽度研究：英国公共部门机构的分类标准有三个层次：（1）内阁办公室从决定受托责任和控制的适当水平的角度看待机构分类，分为部委（Ministerial departments）、非部门机构（Non-ministerial departments）、部门代理机构（Agencies of departments）、非政府部门公共机构（Non-departmental public bodies）。（2）国家统计办公室从国民经济会计中区分公共（非市场）活动和私人（市场）活动的角度看待机构分类。（3）财政部从决定资源会计和预算体系的部门边界和政府整体财务报告中政府边界的角度来看待机构分类。（二）、政府会计管理的深度研究：目前英国公共部门会计准则主要包括：（1）政府部门和附属机构的财务报告手册（GFReM，Government Financial ReportingManual），财务报告手册在财政部任命的独立财务报告咨询委员会（FRAB）的审阅下，由财政部发布和更新。（2）国家医疗保健服务机构（NHS）的国家医疗保健服务会计手册，由国家医疗保健服务信托（NHSTrust）机构按照卫生部的指南编制。（3）基础机构（Foundation Trusts）的财务报告手册，由会计准则委员会颁布。（4）英国地方政府会计实践准则，由公共财政和会计协会（CIPFA）和地方政府会计咨询委员会（LASAAC）组成的联合委员会发布。所有的公共责任机构都要编制年度财务报表。这些机构包括：整个英国公共部门，由中央政府（部门、行政机构、非部门公共机构）、地方政府和国家卫生服务机构（NHS信托机构、基础机构）组成。政府会计改革：英国中央政府会计改革的标志性事件为1994年英国财政部发布绿皮书更好地核算纳税人的钱政府资源会计和预算，正式提出在中央政府部门实行权责发生制会计与预算。但需要说明的是，中央政府采用权责发生制会计始于1921年，远早于1994年。英国中央政府会计改革与发展的具体过程如下：（一）英国支出和审计部门法案1921，首次要求中央政府采用权责发生制会计，但仅限于中央政府部门所从事的商业活动。政府部门从事与政策制定、宏观调控、市场管理等职能相关的活动仍采用现金制会计核算。政府部门的财务报表仍以现金制为基础编制，只是要求权责发生制核算的政府部门商业活动信息作为补充资料单独披露。该法案授权英国财政部对中央政府部门从事的商业活动采用权责发生制会计核算提供指导。（二）随着英国中央政府机构不断改革，权责发生制会计在中央政府层面的应用范围逐步扩大。1973年，英国开始逐步将政府部门从事的商业活动剥离出去，即将商业活动与政务活动分离，成立了各种贸易基金专门从事商业活动，并制定了相应的法律规范贸易基金的成立及活动。当时，财政部未对此制定专门的会计指南，只是要求其采用英国公认会计原则进行核算。因此，贸易基金从成立开始就采用权责发生制会计进行核算。其后，除设立贸易基金外，1975年,英国政府又开始成立另一种类型的公共单位，通常被称为非政府部门的公共单位，承担一些非政务活动。1988年，英国中央政府开始设立执行机构,根据政府部门授权从事一些专门活动。上述三种类型的公共单位都是独立于英国政府部门的单位，均从成立开始就遵循英国公认会计原则，采用权责发生制会计。不过，这三种类型的公共单位都属于英国中央政府范畴。因此，确切地说，英国中央政府会计改革主要是指在中央政府部门会计和预算中引入权责发生制。其它属于中央政府的公共单位从成立伊始就已采用权责发生制，因此不存在改革问题。（三）英国中央政府部门会计改革拉开帷幕。1991年，英国财政部开始研究讨论在政府部门中采用权责发生制会计。1994年，英国财政部首次发布了关于在政府部门采用权责发生制会计与预算的绿皮书，公开向社会各界征求意见。1995年，英国财政部发布了关于在政府部门采用权责发生制会计与预算的白皮书，正式声明准备在政府部门采用权责发生制会计与预算。1996年，英国财政部和各政府部门开始启动采用权责发生制会计的准备工作，主要是制定相关的会计制度、评估各部门资产等工作，并成立了财务报告咨询委员会。1996-97财年，英国部分政府部门开始试行编制以权责发生制为基础的资源报告。1997-98财年，英国所有政府部门都试行编制权责发生制基础的资源会计报告。同年，公布了第一版资源会计手册。1998-99财年，英国政府部门资源报告第一次接受了审计总署的非正式审计。1999年后期，英国起草了政府资源会计议案，2000年7月议会通过并正式颁布了政府资源与会计法案2000。1999-2000财年，英国首次向议会提交了各政府部门未经审计的财务报告（审计总署没有出具正式的审计报告）。2000-01年，英国各政府部门同时向议会提交两套经审计的报告，分别是现金制基础的拨款报告和权责制基础的资源报告。2001-02财年，英国首次在中央政府部门预算中采用权责发生制。英国政府会计管理的特点：目前, 世界上已有许多国家实行了权责发生制政府会计改革。相比之下, 英国权责发生制改革进行的比较彻底, 在会计和预算方面均实行了完全权责发生制, 具有较为明显的特点。现将这些特点归纳如下:(一) 英国重视反映现金需求信息, 实行资源预算和现金预算双重控制。英国在反映权责发生制基础政府财务信息的同时, 也很重视对现金信息的反映, 注重对现金的控制,尤其是英国议会十分强调对现金的控制。为此, 英国在改革过程中充分考虑了这一点, 要求各部门同时提供权责发生制和现金制两种信息, 不过前者比后者更详细。比如, 在部门资源报告中会反映一个部门中各项目对资源的需求额, 但是只反映部门现金需求总额, 不反映各项目的现金需求额。在财政年度开始前,部门都有两个预算限额经议会批准, 一是现金需求限额; 另一是资源需求限额。如果任何一个限额被突破, 该部门的财务报告会获得保留意见审计报告。这一做法既保证了议会现金控制权, 又使部门在财务管理方面拥有了一定的灵活性, 能更有效地运用获得的资源。(二) 英国权责发生制政府会计信息全面、完整。在政府会计改革过程中, 英国注重核算公共部门占有的全部经济资源, 而不仅限于核算财务资源或金融资源, 也就是对公共部门的流动资产、流动负债、长期资产和长期负债均以权责发生制基础进行核算。这种做法, 较好地保持了会计原则应用的一致性, 全面、完整、准确地反映公共部门的财务信息。(三) 英国政府会计与预算协调发展。英国不仅在政府会计中采用了权责发生制, 而且在政府预算中也采用权责发生制, 从而使得会计数据和预算数据保持了一致性和对应关系, 能实现权责发生制基础上的实际发生数和预算数的比较, 便于有效实施预算管理与执行控制。英国认为如果政府会计与预算的基础不一致, 很可能会使预算执行失去有效控制, 加大预算管理风险。(四) 英国政府会计管理信息系统比较发达。在英国, 无论是中央政府还是地方政府, 在政府会计管理方面都采用了相对完善的信息系统, 基本上实现了会计信息处理与传递的自动化和无纸化, 只需要在交易活动开始时手工录入必需的信息, 其后各种信息报告与分析均可利用系统功能自动完成。系统可以提供不同口径、不同角度的财务报告, 满足相关各方的信息需求。(五) 英国政府整体财务报告覆盖范围广。目前, 英国正在试行编制的政府整体财务报告包括英国境内所有公共部门, 将所有公共部门看作一个主体。英国政府整体财务报告与世界上其它已采用权责发生制会计的联邦制国家编制的政府整体财务报告不同, 联邦制国家编制的政府整体财务报告范围仅限于本级政府, 要么是联邦政府整体财务报告, 要么是地方政府整体财务报告, 分别属于不同的政府层次。而英国政府整体财务报告则是包括所有层次公共部门的合并财务报告。相比之下, 英国政府整体财务报告编制更为复杂。启示：英国政府会计经过近十年的改革与发展, 正逐渐走向成熟, 相关法律制度、会计规范、信息系统、人员素质基本上都达到一个相对稳定的程度, 其中有很多做法与经验值得我国思考与借鉴。（一） 转变思想观念, 统一认识是推行政府会计改革的前提条件。从英国政府会计改革成功的经验来看, 改革初期, 英国政府就十分重视转变改革决策者、政府财务与会计研究。预算管理人员、公共部门审计人员的理念, 使他们认识到权责发生制会计能提供更完整准确的信息, 从而能更正确地衡量公共部门业绩, 将他们的管理理念从重视对公共部门的预算投入转变到重视公共部门的产出上来。英国财政部官员认为, 这种转变非常重要, 否则人们无法理解为什么要放弃简单的现金制而采用权责发生制。因此, 我国推进政府会计改革, 第一要务就是要加强对采用权责发生制所带来的益处进行宣传、解释, 促进相关人员转变思想观念, 尤其为决策层统一认识提供解释和支持。（二） 推行政府会计改革宜循序渐进、逐步推进。从英国推行政府会计改革发展历程来看, 中央政府会计采用权责发生制的顺序先从外围单位再到核心部门。最先采用权责发生制的单位是贸易基金, 其次是非政府部门, 再次是政府执行机构, 然后是政府部门, 最后才考虑编制以权责发生制为基础的政府整体财务报告。因此, 我国推进政府会计改革也应该循序渐进、逐步推进。虽然我国政府组成单位的性质及称谓与英国不同, 但也有相似之处。比如我国的行政单位类似于英国的政府部门, 事业单位则类似于英国的非政府部门和执行机构。我国可以某一部门为试点, 同时对其行政单位和事业单位的会计核算进行改革, 待试点成功后, 再推行到所有的行政单位和事业单位。（三） 推行政府会计改革应注重协调权责发生制信息与现金需求信息的关系。英国在提供以权责发生制政府财务信息为主的同时, 也反映各政府部门对现金需求的信息, 实现了对部门支出的双重控制, 即资源需求详细控制和现金需求总额控制。既避免了对财务信息的重复反映, 又有效满足了相关各方对政府财务信息的需求。这一点也值得我国在推进权责发生制政府会计改革过程中借鉴。反映现金需求信息, 既有利于保持对现金需求总额的控制, 又能防范现金需求危机。（四） 推行政府会计改革应协调好与预算的关系。在英国, 无论中央政府还是地方政府, 在政府会计与预算管理方面都采用了相同的基础: 即权责发生制基础。这种做法有助于改善公共财政管理, 但是变动较大, 对相关人员的要求更高。从我国国情看, 还不宜同时在政府会计和预算方面引入权责发生制, 我国推行政府会计改革将首先在政府会计中引入权责发生制, 在一定阶段会与预算基础不一致, 对预算执行控制会产生一定影响。这需要充分协调好政府会计与预算的关系, 确保预算执行控制不受影响。（五） 推行政府会计改