第三节 抵免方法.ppt

第三节抵免方法 国际税收抵免制度的产生和发展已经经历了三个阶段 即1918年美国 税收法案 首次确立直接抵免制 随后出现间接抵免制 到20世纪50年代广泛出现饶让抵免制 现已被公认为免除国际重复征税的一种较好的方法 得到世界上大多数国家的普遍拥护和采用 一 直接抵免法 一 直接抵免法的概念和适用范围1 概念 是指一国政府对本国居民的跨国所得在收入来源国缴纳的所得税 允许其在向本国缴纳的所得税中冲抵 是税收抵免制度中最基本的方法 也是出现最早的抵免法 其基本特征是外国税收可以直接冲抵本国税收 一 直接抵免法 2 适用范围直接抵免法并不是在任何情况下都适用 它的使用有着特定的范围 一般来说 适用于同一经济实体的纳税人向收入来源国已纳所得税的抵免 具体包括以下三个方面 1 同一跨国自然人2 同一跨国法人的总公司和分公司3 预提税 一 直接抵免法 2 适用范围1 同一跨国自然人一个跨国自然人在外国取得了收入 他既要向收入来源国纳税 又要向居住国纳税 同时承担两个国家的纳税义务 该跨国自然人本身是同一经济实体 当收入来源国和居住国都对他征税时 他就可将向收入来源国已纳的所得税采用直接抵免法在居住国获得抵免 一 直接抵免法 2 适用范围2 同一跨国法人的总公司和分公司分公司不具有独立的法人资格 它的资金所有权 经营决策权和利润分配权等均隶属于总公司 是总公司的一个派出单位 因此 总公司与分公司不管是设在同一国家 还是分设在两个国家 都是同属于一个经济实体 所以居住国政府允许总公司将其分公司在来源国的己纳税额 在向本国缴纳的总税额中采用直接抵免法予以抵免 一 直接抵免法 3 预提税 预提税不是一个独立税种 是所得税实行源泉征税的一种征税方法 是指来源国对本国纳税人支付给国外的股息 利息 租金 特许使用费等所得 由支付所得的单位代替跨国纳税人缴纳所得税 预提税在形式上是由支付所得的单位代缴的 但实际是由跨国纳税人负担的 可以视为跨国纳税人直接缴纳给来源国政府的所得税 因此 直接抵免法也适用于预提税的抵免 一 直接抵免法 二 直接抵免法的种类及其计算方法直接抵免法按照 允许抵免的已缴来源国税额 的计算方法不同 可把直接抵免法分为 全额抵免和限额抵免两种 一 直接抵免法 1 全额抵免全额抵免是指居住国政府对跨国纳税人征税时 对其在来源国已缴纳的所得税税款 允许其在应向本国缴纳的税款总额中全部给予抵免 其计算公式为 居住国应征所得税税额 居民国内外全部所得 居住国适用税率 已缴来源国全部所得税额 举例1 假定甲国的总公司在乙国设有一个分公司 某一纳税年度 国内 外营业所得总计300万元 其中来自国内所得为200万元 来自乙国的分公司所得为100万元 分公司己按40 的税率向乙国缴纳所得税40万元 甲国所得税率为30 计算甲国应对总公司征收的所得税额 甲国对总公司应征收所得税额 200 100 30 40 50 万元 上列计算表明 分公司向乙国政府缴纳的所得税款40万元 总公司在向本国政府缴税时 全部得到抵免 所以称之为全额抵免 实行全额抵免 在来源国税率高于居住国税率时 会造成居住国利益的损失 上例中来源国的税率40 高于居住国税率30 如果甲国政府对总公司来自乙国的所得不征税或采用免税法 仅对总公司来自本国境内的所得征税 则 甲国对总公司征收的所得税额 200 30 60 万元 由此可见 甲国采用全额抵免法少征税10万元 60万元 50万元 为什么会出现这种情况 因为 在实行全额抵免的条件下 不考虑外国税率的高低 纳税人在外国缴纳的税款不论是多少 都可以获得全部抵免 以致出现用本国的财政收入 税款 去补贴本国居民承担的外国高税负的情况 一 直接抵免法 2 限额抵免限额抵免又称普通抵免 是指居住国政府允许跨国纳税人在国外直接缴纳的所得税款 在本国的应纳税额中抵免 但抵免数额不能超过抵免限额 即低于或等于限额的可以全部抵免 高于限额的则只能按限额抵免 所以称之为限额抵免 2 限额抵免法计算 居住国政府采用限额抵免法计征所得税 一般采用如下的计算步骤和公式 第一步 抵免限额的计算第二步 允许抵免额的确定第三步 所得税额的计算 第一步 抵免限额的计算在限额抵免法下 居住国政府不是将纳税人向来源国已缴的税额简单地拿来冲抵应纳税额 而是有一个限度 该限度就是抵免限额 抵免限额的计算公式是 抵免限额 来源国所得 居住国所得税率抵免限额是通过跨国纳税人在收入来源国取得的应税所得 乘以居住国政府规定的税率计算出来的 意味着跨国纳税人在居住国获得的抵免 只能是以按居住国税率计算的所得税额为限 不能超过这个限度 以免损伤居住国的税收利益 2 限额抵免法计算 第二步 允许抵免额的确定允许抵免额是 允许抵免的在国外已纳税额 的简称 抵免限额只是居住国政府可以给予跨国纳税人抵免在国外已纳税额的最高额度 并不是必须抵免的数额 允许抵免额到底是多少 还须通过抵免限额和在国外已纳税额这两个指标的比较来确定 3 限额抵免法计算 第二步 允许抵免额的确定在抵免限额小于在国外已纳税额时 将抵免限额确定为允许抵免额 在抵免限额大于在国外已纳税额时 将纳税人在国外已纳税额确定为允许抵免额 在抵免限额等于在国外已纳税额时 将纳税人在国外已纳税额确定为允许抵免额 根据这三种情况可以得出这样的结论 允许抵免额是指抵免限额与国外已纳税额两者之间数额较小者 即两者取其小 3 限额抵免法计算 第三步 所得税额的计算在限额抵免法下 所得税额的计算公式 居住国应征所得税税额 居住国所得 来源国所得 居住国所得税率 允许抵免的在国外已纳税额 一 直接抵免法 根据确定允许抵免额的不同 直接抵免的计算 有以下三种不同情况 1 居住国税率高于来源国税率 2 居住国税率等于来源国税率 3 居住国税率低于来源国税率 一 直接抵免法 1 居住国税率高于来源国税率 这时已缴来源国税额小于抵免限额 允许抵免额为税率较小的已纳来源国税额 居住国政府要补征税款 举例2 假定甲国的总公司 在乙国设有一个分公司 某一纳税年度 国内外营业所得总计200万元 其中来自国内所得为130万元 来自乙国的分公司所得70万元 分公司已按30 的税率向乙国缴纳所得税21万元 甲国所得税率是33 计算总公司应向甲国缴纳所得税额 一 直接抵免法 A 计算抵免限额 抵免限额 70 33 23 1 万元 确定允许抵免额 已缴乙国税额21万元 抵免限额23 1万元允许抵免额为21万元C 总公司应向甲国缴纳所得税额 总公司应向甲国缴纳所得税 130 70 33 21 45 万元 一 直接抵免法 D 甲国政府对总公司来自外国的所得应补征的税额 由于来源国税率低于本国税率 分公司向乙国缴纳的所得税额 低于按甲国税率计算的所得税税额 因此 甲国要向总公司补征所得税 应补征税额 纳税人在来源国所得 居住国税率 来源国税率 70 33 30 2 1 万元 一 直接抵免法 2 居住国税率等于来源国税率 这时已缴来源国税额等于抵免限额 允许抵免额亦等于抵免限额 举例3 即假定甲国的总公司 在乙国设有一个分公司 某一纳税年度 国内外营业所得总计200万元 其中来自国内所得为130万元 来自乙国的分公司所得70万元 分公司已按33 的税率向乙国缴纳所得税23 1万元 甲国所得税率是33 计算总公司应向甲国缴纳所得税额 A 计算抵免限额抵免限额 70 33 23 1 万元 B 确定允许抵免额 当乙国税率不是30 而是33 时 分公司向乙国缴纳所得税为 70万元 33 23 1万元 与抵免限额相等 23 1万元 23 1万元 允许抵免的已缴来源国税额等于已缴来源国税额 分公司向来源国所缴纳的所得税23 1万元全部得到了抵免 允许抵免额 已缴乙国税额 23 1万元 C 总公司应向甲国缴纳的所得税额 总公司应向甲国缴纳所得税额 130 70 33 23 1 42 9 万元 一 直接抵免法 3 居住国税率低于来源国税率 这时已缴来源国税额大于抵免限额 允许抵免额等于抵免限额 举例4 即假定甲国的总公司 在乙国设有一个分公司 某一纳税年度 国内外营业所得总计200万元 其中来自国内所得为130万元 来自乙国的分公司所得70万元 分公司已按40 的税率向乙国缴纳所得税 甲国所得税率是33 计算总公司应向甲国缴纳所得税额 A 计算抵免限额抵免限额 70 33 23 1 万元 B 确定允许抵免额当乙国的税率由30 改为40 时 分公司向乙国缴纳所得税为 70万元 40 28万元 抵免限额小于已缴来源国税额 23 1万元 28万元 允许抵免额应是抵免限额23 1万元 允许抵免额 抵免限额 23 1万元C 总公司应向甲国缴纳的所得税额 总公司应向甲国缴纳所得税额 130 70 33 23 1万元 42 9 万元 一 直接抵免法 举例4 表明 总公司已缴来源国所得税28万元中 只有相当于抵免限额的23 1万元得到抵免 而由于来源国税率高于居住国税率造成的4 9万元 28万元 23 1万元 超限额部分 则未予抵免 使总公司按居住国税率衡量 税负增加了4 9万元 二 间接抵免法 一 间接抵免法的概念 特点及适用范围1 间接抵免法的概念间接抵免法是指母公司所在的居住国政府 允许母公司将其子公司已缴居住国的所得税中应由母公司分得股息承担的那部分税额 来冲抵母公司应纳税额的一种抵免方法 二 间接抵免法 在这一概念中 包涵三层含义 1 间接抵免法适用于具有跨国母 子公司关系的纳税人 其免除的是两个居住国对两个不同纳税人的同一税源进行征税所产生的国际重复征税 即免除经济意义上的国际重复征税 而直接抵免法的适用对象 是居住国和来源国两个国家对同一纳税人征税产生的国际重复征税 即免除法律意义上的国际重复征税 二 间接抵免法 2 母公司所在的居住国政府允许母公司抵免的税额 并不是子公司已向其居住国交纳的全部税额 而是母公司所分得股息应承担的那部分税额 这部分允许抵免税额 只能通过母公司收到的股息 红利间接地推算出来 二 间接抵免法 3 间接抵免法允许母公司居住国政府给予母公司抵免的税额 是子公司间接缴纳的所得税 而不是母公司直接向子公司居住国政府缴纳的 所以这种抵免称为间接抵免 二 间接抵免法 2 间接抵免法的特点母公司与子公司的关系和总公司与分公司的关系的区别是 前者是两个不同经济实体 而后者是同一经济实体 母公司与子公司的所在国是居住国与居住国之间的关系 而总公司与其分支机构的所在国是居住国与来源国之间的关系 跨国母 子公司的这些特点 反映在国际税收上 即反映在间接抵免法的计算有以下特点 二 间接抵免法 1 由于母公司只持有其下属子公司的一部分股票 股份 子公司所获取的所得和收益 只有一部分是属于母公司的 其余部分属于其他投资者 因此 下属子公司的应税所得额不能全部计入其母公司的应税所得中 应计入母公司的应税所得额 只是其获得的股息中还原折算出来的 来自子公司的那部分所得 二 间接抵免法 2 母公司每年从子公司分得的股息 是从子公司向其居住国政府纳税后的所得中分得的 因此 子公司已缴居住国的所得税税额 也不能全部由其母公司来承担 由母公司承担的只能是通过母公司收到的股息收益 间接地推算出来 二 间接抵免法 3 接抵免法的适用范围间接抵免法是避免跨国母 子公司之间重复征税的一种主要方法 它适用于不属于同一经济实体的跨国母 子公司之间的外国税款抵免 与直接抵免法不同的是 间接抵免法适合于解决经济意义上的国际重复征税 由于间接抵免不论是一层还是多层的 抵免时对居住国来说 都是一种利益损失 因此 许多实行间接抵免法的国家 往往要通过自己的国内法或在与其他国家签订税收协定中规定一些约束条款 把间接抵免方法的适用限制在一定范围内 这些限制条件或条款通常包括 1 享受间接抵免的母公司 必须是其外国下属公司的积极投资者 并积极参与这些下属公司的业务经营 而不是那种只购买股票和其他有价证券 并不参与被投资公司的业务经营的单纯食利的消极投资者 3 间接抵免法的适用范围 2 享受间接抵免的母公司 拥有其下属公司具有表决权的股票必须达到规定的最低限额 即必须达到规定的控股比例 这个比例是多少 各国规定不一 例如 美国政府规定 允许给予间接抵免的 必须拥有其下属公司有表决权的股票不少于10 又如 日本政府同我国和马来西亚等国家签订的双边税收协定中 都把允许给予间接抵免的公司应该拥有其下属公司有表决权的股票 认定为不少于25 3 间接抵免法的适用范围 3 享受间接抵免的纳税人 必须是具有母 子公司关系的跨国公司 自然人纳税人 不能享受间接抵免 各国对实行间接抵免的范围限定条件后 就可以防止抵免范围的无限度扩大 保护了母公司所在国的税收利益 不仅免除了跨国母 子公司遭受的国际重复征税 而且在一定程度上减少了国际避税和偷漏税 二 间接抵免法 二 间接抵免法的计算方法由于母 子公司可以通过母公司 子公司 孙公司 重孙公司等层层参股投资 会出现一层 两层乃至更多层重叠征税的情况 按照股份公司的经营特点 间接抵免法又分为一层间接抵免和多层间接抵免两种具体方法 总的来说 间接抵免法与直接抵免法 在基本原理方面是一致的 只是间接抵免计算方法较为复杂 二 间接抵免法 二 间接抵免法的计算方法1 间接抵免法的一般计算公式母公司向居住国应纳税额 母公司来自本国所得 母公司来自子公司的所得 居住国所得税率 间接抵免额 间接抵免法的计算公式与直接抵免法的计算公式相比较 不同之处有二 1 间接抵免额在直接抵免法下 纳税人在国外已缴纳的所得税税款全部抵免或限额抵免 在间接抵免法下 抵免的只能是母公司来自外国子公司的所得承担的税款 而不是子公司缴纳的全部税款 2 母公司来自子公司的所得在直接抵免法下 汇总的是纳税人来自外国的全部所得 而在间接抵免法下 汇总的只是子公司总所得中属于母公司那一部分 包括母公司获得的股息和股息所承担的税款 2 一层间接抵免的计算一层间接抵免 是指适用于母公司下属只有一层子公司的税收抵免 其计算 适用于母公司所在的居住国政府向母公司征税时 对付给股息的下属子公司所纳税额的抵免计算 举例5 假设甲国母公司A 在某纳税年度获利80万元 在乙国拥有一家子公司B的50 的股权 该子公司B当年获利40万元 按20 的税率向乙国缴纳公司所得税8万元之后 按股权比例向母公司A支付股息16万元 甲国所得税率是40 计算母公司A应向甲国政府缴纳所得税税额 第一步 计算应由母公司A承担的子公司B已缴所得税 即间接抵免额 计算公式 母公司A承担的子公司B已缴所得税 间接抵免额 子公司B母公司子公司 已缴纳的 所获 B的税后 所得税股息所得 8 16 40 8 4 万元 第二步 计算母公司A来自子公司B的所得母公司A来自子公司B的所得 包括母公司A获得的股息和股息所承担的税款 由于母公司A来自子公司B的所得 需通过母公司A所获股息加上股息所承担的税款还原得到 所以也称为还原所得 计算公式 母公司A来自子公司B所得 还原所得 母公司A所获股息 1 子公司B所得税税率 16 1 20 20 万元 或者母公司A来自子公司B所得 还原所得 母公司A所获股息 母公司A承担的子公司B已缴所得税 16 4 20 万元 2 一层间接抵免的计算 第三步 计算抵免限额 抵免限额 母公司A来自子公司B所得 母公司A所在国税率 20 40 8 万元 第四步 确定允许间接抵免子公司B已缴税额 由于抵免限额8万元 母公司A应承担的子公司已缴所得税4万元 允许间接抵免的子公司B已缴税额为4万元 2 一层间接抵免的计算 第五步 计算母公司A应向甲国政府缴纳所得税税额公式如前母公司A应向甲国政府缴纳所得税 80 20 40 4 36 万元 2 一层间接抵免的计算 提问 假设甲国母公司A 在某纳税年度在甲国获利80万元 在乙国拥有一家子公司B的40 的股权 该子公司B当年获利40万元 按20 的税率向乙国缴纳公司所得税8万元之后 按股权比例向母公司A支付股息 甲国所得税率是40 计算母公司A应向甲国政府缴纳所得税税额 第一步 计算应由母公司A承担的子公司B已缴所得税 即间接抵免额 公式 母公司A承担的子公司B已缴所得税 间接抵免额 子公司B母公司子公司 已缴纳的 所获 B的税后 所得税股息所得 8 40 8 40 40 8 3 2 万元 2 一层间接抵免的计算 第二步 计算母公司A来自子公司B的所得母公司A来自子公司B所得 还原所得 母公司A所获股息 1 子公司B所在国税率 12 8 1 20 16 万元 或者 母公司A来自子公司B所得 还原所得 母公司A所获股息 母公司A承担的子公司B已缴所得税 12 8 3 2 16 万元 2 一层间接抵免的计算 第三步 计算抵免限额 抵免限额 母公司A来自子公司B所得 母公司A所在国税率 16 40 6 4 万元 第四步 确定允许间接抵免子公司B已缴税额 由于抵免限额6 4万元 母公司A应承担的子公司已缴所得税3 2万元允许间接抵免的子公司B已缴税额为3 2万元 2 一层间接抵免的计算 第五步 计算母公司A应向甲国政府缴纳所得税税额 公式如前母公司A应向甲国政府缴纳所得税 80 16 40 3 2 35 2 万元 2 一层间接抵免的计算 提问 假设甲国母公司A 在某纳税年度在甲国获利80万元 在乙国拥有一家子公司B的60 的股权 该子公司B当年获利40万元 按45 的税率向乙国缴纳公司所得税之后 按股权比例向母公司A支付股息 甲国所得税率是40 计算母公司A应向甲国政府缴纳所得税税额 第一步 计算应由母公司A承担的子公司B已缴所得税 即间接抵免额 公式 母公司A承担的子公司B已缴所得税子公司B母公司子公司 已缴纳的 所获 B的税后 所得税股息所得 40 45 40 40 45 60 40 40 45 10 8 万元 第二步 计算母公司A来自子公司B的所得 母公司A所获股息 1 子公司B所在国税率 40 40 45 60 1 45 24 万元 或者 母公司A来自子公司B所得 还原所得 母公司A所获股息 母公司A承担的子公司B已缴所得税 13 2 10 8 24 万元 第三步 计算抵免限额 抵免限额 母公司A来自子公司B所得 母公司A所在国税率 24 40 9 6 万元 第四步 确定允许间接抵免子公司B已缴税额 由于母公司A应承担的子公司已缴所得税10 8万元 抵免限额9 6万元 允许间接抵免的子公司B已缴税额为9 6万元第五步 计算母公司A应向甲国政府缴纳所得税税额 母公司A应向甲国政府缴纳所得税 80 24 40 9 6 32 万元 二 间接抵免法 在国际税收中 当子公司向其母公司汇出股息时 还可能要代母公司向子公司所在国缴纳预提所得税 简称预提税 预提税是按汇出股息征收的 也就是母公司从子公司获得的股息中承担的税款 预提税与上述例子中的所得税不同 因预提税的纳税人是股息的收取者母公司 母公司所在国对这笔预提税要用直接抵免法来消除国际重复征税 二 间接抵免法 举例6 假设甲国母公司A 在某纳税年度在甲国获利80万元 在乙国拥有一家子公司B的50 的股权 该子公司B当年获利40万元 按20 的税率向乙国缴纳公司所得税8万元之后 按股权比例向母公司A支付股息16万元 甲国所得税率是40 但子公司B在支付给母公司A16万元股息时 代母公司A向乙国缴纳了10 的预提税1 6万元 计算母公司A应向甲国政府缴纳所得税税额 为了免除对预提税的重复征税 除了要进行上述间接抵免外 还要对这笔预提税进行直接抵免 对预提税进行直接抵免的计算方法是 1 计算抵免限额 16 4 40 8 万元 2 确定允许抵免的税额 抵免限额8万元 A公司间接与直接承担的乙国所得税额 即 承担子公司所得税额4万元 已缴预提税额1 6万元 故 允许抵免预提税额为5 6万元 3 重新计算上例第五步计算结果 母公司A应向甲国政府缴纳所得税 80 20 40 4 1 6 34 4 万元 第四节税收饶让抵免 一 税收饶让抵免的概念及其产生的原因1 概念 税收饶让抵免是指居住国政府对本国居民在外国得到优惠减免的那部分所得税特准给予饶让 视同在国外已实际缴纳税款而准予在本国应纳税款中抵免 不再按本国税法规定补征 第四节税收饶让抵免 2 产生原因由于跨国纳税人从来源国政府得到的税收减免优惠 在居住国政府给予抵免时 要补征到相当于居住国税法规定的税负水平 到20世纪50年代经过一些发展中国家积极努力争取 在与发达国家签订的国际税收协定中 强调发达国家对其居民在发展中国家获得的减免税优惠视同已经缴纳的税额而给予抵免 一些发达国家从自身的全局利益考虑 也同意这种做法 税收饶让抵免就此产生 第四节税收饶让抵免 在国际上 关于税收饶让抵免 一般都是通过有关国家之间签订的税收协定来加以规定和执行 原因 由于税收饶让涉及到双方国家的利益 因而是否实行税收饶让制度 并不是一个国家单方面可以决定的 目前在发展中国家与发达国家签定的国际税收协定中 基本上都有税收饶让条款 第四节税收饶让抵免 二 税收饶让下的抵免计算在税收饶让下进行抵免计算 关键是总机构所在的居住国政府 确定允许抵免跨国纳税人已缴的来源国税额时 在 允许抵免的已缴来源国税额 这个数据中 应包括在来源国 实际缴纳的税额 和 视同已经缴纳的减免额 两个部分 二 税收饶让下的抵免计算 分为在直接抵免和间接抵免两种情况下的税收饶让抵免计算 1 税收饶让下的直接抵免计算 举例8 假设甲国一总公司 在乙国设有一分公司 某一纳税年度 在国内有所得80万元 甲国所得税率为40 分公司获利40万元 所得税率30 乙国给予外国投资者税收优惠 税收减半征收 分公司已向乙国实际缴纳税款6万元 甲国政府允许对乙国的税收优惠实行税收饶让 计算甲国政府应对总公司征收的所得税额 1 计算甲国抵免限额 抵免限额 乙国分公司所得 甲国税率 40 40 16 万元 2 确定甲国政府允许直接抵免的已缴乙国税额 已缴乙国税额 实缴乙国税额 视同已缴乙国的减免税额 6 6 12 万元 抵免限额16万元 已缴乙国税额12万元允许抵免额为12万元 3 计算甲国在税收饶让直接抵免条件下 应对总公司征收的所得税额 80 40 40 12 36 万元 第四节税收饶让抵免 通过上例可以看出 在税收饶让条件下 乙国给分公司的税收减免优惠6万元和实际征收的6万元 都在甲国得到了抵免 结果 甲国征收的所得税额为36万元 如果甲国政府不同意实行税收饶让 则分公司得到的乙国政府税收减免优惠6万元 将会转化为甲国政府的税收收入 则甲国政府征收的所得税额将是42万元 而总公司就得不到乙国政府对分公司税收优惠的好处 第四节税收饶让抵免 2 税收饶让下的间接抵免计算 举例9 假设甲国的母公司 在某一纳税年度内 在甲国获取所得60万元 当年收到在乙国的子公司支付股息8 04万元 甲国的所得税率为40 乙国的所得税率为33 在乙国的子公司当年获取所得20万元 该子公司享受半税的优惠 实缴给乙国所得税3 3万元 计算甲国政府在税收饶让抵免下应对母公司征收的所得税额 1 计算子公司已缴乙国所得税 实缴乙国税额 视同已缴的减免税额 3 3 3 3 6 6 万元 2 计算应由母公司承担的子公司已缴乙国所得税税额 子公司B母公司子公司 已缴纳的 所获 B的税后 所得税股息所得 6 6 8 04 20 6 6 3 96 万元 3 计算应并入母公司的子公司所得 母公司收到股息 1 子公司所在国税率 8 04 1 33 12 万元 或者 3 96 8 04 12 万元 4 计算抵免限额 抵免限额 应并入母公司的子公司所得 母公司所在国税率 12 40 4 8 万元 第四节税收饶让抵免 5 确定甲国政府允许母公司间接抵免的子公司已缴乙国税额 抵免限额4 8万元 应由母公司承担的子公司已缴乙国税额3 96万元则 允许抵免额为3 96万元 6 计算甲国在税收饶让间接抵免下 应对母公司征收的所得税额 对母公司应征所得税 60 12 40 3 96 24 84 万元 通过上例可以看出 在税收饶让下 甲国对母公司间接抵免的子公司已缴乙国税款中 包括视同已缴的减免税额 结果 甲国政府对母公司征收的所得税仅为24 84万元 乙国的税收优惠落实到跨国纳税人母公司身上 如果甲国政府不实行税收饶让抵免 由于子公司已缴税额仅为3 3万元 其中应由母公司承担的为1 5888万元 3 3 8 04 20 3 3 相应地 允许抵免额为1 5888万元 从而甲国政府应征母公司所得税由24 84万元变为27 2112万元 72万元 40 1 5888万元 多征了2 3712万元 第四节税收饶让抵免 这说明 在不实行税收饶让抵免时 乙国政府减免的所得税3 3万元 虽然也会相应减少应由母公司承担的子公司已缴乙国所得税额2 3712万元 3 96 1 5888万元 但这笔税款 最终却转化为母公司所在国甲国的税收收入 跨国纳税人母公司没有获得任何好处 第四节税收饶让抵免 三 税收饶让抵免的适用范围一般地说 税收饶让抵免的范围包括以下几个方面 1 对预提的减免税给予税收饶让抵免 2 对营业利润减免税给予税收饶让抵免 3 对税收协定签订以后 缔约国一方制定了新的减免税优惠措施 给予税收饶让抵免 三 税收饶让抵免的适用范围1 对预提的减免税给予税收饶让抵免 包括 1 对来源国政府在其税法规定的预提税税率范围内所作的减免税优惠 视同已经缴纳 给予饶让抵免 例如 在中法税收协定中 对我国给予合资企业法方合营者的股息所得和特许权使用费所得减免征收的预提税 法国政府予以饶让抵免 2 在税收协定中降低的预提税税率范围内所作的减免税 视同已经缴纳 给予饶让抵免 例如 在上述中法税收协定中 对我国在协定中降低的预提税税率范围内所作的减免税 法国政府予以饶让抵免 三 税收饶让抵免的适用范围 2 对营业利润减免税给予税收饶让抵免 例如 在中日和中英税收协定中 日 英两国对我国政府按照合营企业和从事农林牧低利润行业的外国企业可以享受的减免税 日 英两国政府予以饶让抵免 3 对税收协定签订以后 缔约国一方制定了新的减免税优惠措施 经缔约国各方一致同意 也可给予税收饶让抵免 如中日 中英税收协定中 均曾就这方面达成了协议