%BA础班·第二十五章__合并财务报表(3).doc

【教材例25-4】接【例25-3】，甲公司201年1月1日以定向增发普通股票的方式，光谱买持有A公司70%的股权。甲公司对A公司长期股权投资的金额为29 500万元，甲公司购买日编制的合并资产负债表中确认合并商誉4 300万元。甲公司和A公司201年12月31日个别资产负债表、利润表、股东权益变动表如表25-13、表25-14和表25-15所示。（表见教材）A公司在购买日股东权益总额为32 000万元，其中股本为20 000万元，资本公积为8 000万元、盈余公积1 200万元、未分配利润为2 800万元。A公司购买日应收账款账面价值为3 920万元、公允价值为3 820万元；存货的账面价值为20 000万元、公允价值为21 100万元；固定资产账面价值为18 000万元、公允价值为21 000万元。A公司201年12月31日股东权益总额为38 000万元，其中股本为20 000万元，资本公积为8 000万元、盈余公积3 200万元、未分配利润为6 800万元。A公司201年全年实现净利润10 500万元，A公司当年提取盈余公积2 000万元、向股东分配现金股利4 500万元。截至201年12月31日，应收账款按购买日评估确认的金额收回，评估确认的坏账已核销；购买日发生评估增值的存货，当年已全部实现对外销售；购买日固定资产原价评估增值系公司用办公楼增值，该办公楼采用的折旧方法为年限平均法，该办公楼剩余折旧年限为20年，假定该办公楼评估增值在未来20年内平均摊销。1.甲公司201年年末编制合并财务报表时相关项目计算如下：A公司本年净利润=10 500+100（购买日应收账款公允价值减值的实现而调减资产减值损失）-1 100（购买日存货公允价值增值的实现而调增营业成本）-150（固定资产公允价值增值计算的折旧而调增管理费用）=9 350（万元）150万元系固定资产公允价值增值3 000万元按剩余折旧年限摊销。A公司本年年末未分配利润=2 800（年初）+9 350-2 000（提取盈余公积）-4 500（分派股利）=5 650（万元）甲公司本年投资A公司的投资收益=9 35070%=6 545（万元）甲公司本年年末对A公司长期股权投资=29 500+6 545-4 500（分派股利）70%=32 895（万元）2.甲公司201年编制合并财务报表时，应当进行如下调整抵销处理：（1）按公允价值对A公司财务报表项目进行调整。根据购买日A公司资产和负债的公允价值与账面价值之间的差额，调整A公司相关公允价值变动的资产和负债项目及资本公积项目。在合并工作底稿中，其调整分录如下：借：存货 1 100固定资产 3 000贷：应收账款 100资本公积 4 000因购买日A公司资产和负债的公允价值与账面价值之间的差额对A公司本年净利润的影响，调整A公司年初未分配利润及相关项目。之所以进行这一调整，是由于子公司个别财务报表是按其资产、负债的原账面价值为基础编制的，其当期计算的净利润也是其资产、负债的原账面价值为基础计算的结果，而公允价值与原账面价值存在差额的资产或负债，在经营过程中因使用、销售或偿付而实现其公允价值，其实现的公允价值对子公司当期净利润的影响需要在净利润计算中予以反映。在合并工作底稿中其调整分录如下：借：营业成本 1 100管理费用 150应收账款 100贷：存货 1 100固定资产 150资产减值损失 100（2）按照权益法对甲公司财务报表项目进行调整。因购买日A公司资产和负债的公允价值与原账面价值之间的差额对A公司本年净利润的影响，而对甲公司对A公司长期股权投资权益法核算的影响，需要对甲公司对A公司长期股权投资及相关项目进行调整；另一方面甲公司对A公司的长期股权投资采用成本法进行核算，需要对成本法核算的结果按权益法核算的要求，对长期股权投资及相关项目进行调整，在合并工作底稿中其调整分录如下：借：长期股权投资A公司 6 545投资收益 3 150贷：投资收益 6 545长期股权投资 3 150（3）长期股权投资与所有者权益的抵销。将甲公司对A公司的长期股权投资与其在A公司股东权益中拥有的份额予以抵销。在合并工作底稿中期抵销分录如下：借：股本 20 000资本公积 12 000盈余公积 3 200未分配利润 5 650商誉 4 300贷：长期股权投资A公司 32 895少数股东权益 12 255（4）投资收益与子公司利润分配等项目的抵销。将甲公司对A公司投资收益与A公司本年利润分配有关项的金额予以抵销。在合并工作底稿中其抵销分录如下：借：投资收益 6 545少数股东本期损益 2 805未分配利润（年初） 2 800贷：提取盈余公积 2 000向股东分配利润 4 500未分配利润 5 650（5）应收股利与应付股利的抵销。本例中A公司本年宣告分派现金股利4 500万元，股利款项尚未支付，A公司已将其计列应付股利4 500万元。甲公司根据A公司宣告的分派现金股利的公告，按照其所享有的金额，已确认应收股利，并在资产负债表中计列应收股利3 150万元。这属于母公司与子公司之间的债权债务，在编制合并财务报表时必须将其予以抵销，其抵销分录如下：借：应付股利 3 150贷：应收股利 3 1503.编制合并工作底稿并编制合并财务报表：根据上述调整分录和抵销分录，甲公司可以编制合并工作底稿如表25-16所示。（表见教材）甲公司在编制上述合并工作底稿，计算各项目合并数后，根据合并数编制合并资产负债表、合并利润表以及合并股东权益变动表。甲公司编制合并资产负债表、合并利润表以及合并股东权益变动表略。【教材例25-5】 接【例25-4】，甲公司和A公司202年12月31日个别资产负债表、利润表和所有者权益变动表如表25-17、表25-18和表25-19所示。（表见教材）A公司在购买日相关资产和负债等资料同上，即购买日股东权益总额为32 000万元，其中股本为20 000万元，资本公积为8 000万元、盈余公积1 200万元、未分配利润为2 800万元。A公司购买日应收账款账面价值为3 920万元、公允价值为3 820万元；存货的账面价值为20 000万元、公允价值为21 100万元；固定资产账面价值为18 000万元、公允价值为21 000万元。截至201年12月31日，应收账款按购买日公允价值的金额收回；购买日的存货，当年已实现对外销售；购买日固定资产公允价值增加的系公司管理用办公楼，该办公楼采用的折旧方法为年限平均法，该办公楼剩余折旧年限为20年，假定该办公楼评估增值在未来20年内平均摊销。A公司202年12月31日股东权益总额为44 000万元，其中股本为20 000万元、资本公积为8 000万元、盈余公积为5 600万元、未分配利润为10 400万元。A公司201年全年实现净利润12 000万元，A公司当年提取盈余公积2 400万元、向股东分配现金股利6 000万元。1.甲公司编制202年度合并财务报表是相关项目计算如下：A公司本年净利润=1 200-150（固定资产公允价值增值计算的折旧）=11850（万元）A公司本年年初未分配利润=6 800+100（上年实现的购买日应收账款公允价值减值）-1 100（上年实现的购买日存货公允价值增值）-150（固定资产公允价值增值计算的折旧）=5 650（万元）A公司本年年初未分配利润=6 800+100（上年实现的购买日应收账款公允价值减值）-110（上年实现的购买日存货公允价值增值）-150（固定资产公允价值增值计算的折旧）=5 650（万元）A公司本年年末未分配利润=5 650+11 850-2 400（提取盈余公积）-6 000（分派股利）=9 100（万元）甲公司本年投资A公司的投资收益=1185070%=8 295（万元）甲公司本年年末对A公司长期股权投资=32 895（上年末长期股权投资余额）+8 295-6 000（分配股利）70%=36 990（万元）2.甲公司20年编制合并财务报表时，应当进行的调整抵销处理如下：（1）按公允价值对A公司财务报表项目进行调整。因购买日A公司资产和负债的公允价值与账面价值之间的差额，调整A公司年初未分配利润及相关项目。其调整分录如下：借：未分配利润（年初） 1 100固定资产 3 000贷：未分配利润（年初） 100资本公积 4 000因购买日A公司资产和负债的公允价值与原账面价值之间的差额对A公司上年净利润的影响，调整A公司年初未分配利润及相关项目。其调整分录如下：借：未分配利润（年初） 1 100未分配利润（年初） 150未分配利润（年初） 100贷：未分配利润（年初） 1 100固定资产 150未分配利润（年初） 100上述调整分录简化为：借：未分配利润（年初） 150贷：固定资产 150因购买日A公司固定资产公允价值与原账面价值之间的差额对A公司本年净利润的影响，调整A公司固定资产折旧相关的项目及累计折项目。至于应收账款公允价值减值和存货公允价值增值，由于在上一年已全部实现，不涉及对本年实现净利润的影响。其调整分录如下：借：管理费用 150贷：固定资产 150老师讲解，教材中分录的（1），也可以写成下面的形式：借:存货 1 100 固定资产 3 000 贷:应收账款 100 资本公积 4 000借:未分配利润年初 1 100 未分配利润年初 150 应收账款 100 贷:存货 1 100 固定资产 150 未分配利润年初 100借:管理费用 150 贷:固定资产 150（2）按照权益法对甲公司财务报表项目进行调整。因购买日A公司资产和负债的公允价值与原账面价值之间的差额对A公司上年净利润的影响而对甲公司对A公司长期股权投资权益法核算的影响，调整分录如下：借：长期股权投资A公司 6 545未分配利润（年初） 3 150贷：未分配利润（年初） 6 545长期股权投资 3 150甲公司对A公司长期股权投资由成本法核算的结果调整为权益法核算的结果。即根据调整后A公司本年实现净利润以及本年分派现金股利中所拥有的份额，调整本年甲公司对A公司投资收益。其调整分录如下：借：长期股权投资A公司 8 295投资收益 4 200贷：投资收益 8 295长期股权投资 4 200（3）长期股权投资与子公司所有者权益的抵销。将甲公司对A公司的长期股权投资与其在A公司所有者权益中拥有的份额予以抵销。其抵销分录如下：借：股本 20 000资本公积 12 000盈余公积 5 600未分配利润（年末） 9 100商誉 4 300贷：长期股权投资A公司 6 990少数股东权益 14 010（4）投资收益与子公司利润分配等项目的抵销。将甲公司对A公司投资收益与A公司本年利润分配有关项目的金额予以抵消。其抵销分录如下：借：投资收益 8 295少数股东本期损益 3 555未分配利润（年初） 5 650贷：提取盈余公积 2 400向股东分配利润 6 000未分配利润（年末） 9 100（5）应收股利与应付股利的抵销。本例中A公司本年宣告分派现金股利6 000万元，股利款项尚未支付，A公司已将其计列应付股利6 000万元。甲公司根据A公司宣告的分派现金股利的公告，按照其所享有的金额，已确认应收股利，并在其资产负债中计列应收股利4 200万元。这属于母公司与子公司之间的债权债务，在编制合并财务报表时必须将其予以抵销，其抵销分录如下：借：应付股利 4 200贷：应收股利 4 2003.编制合并工作底稿并编制合并财务报表：根据上述调整分录和抵销分录，甲公司可以编制合并工作底稿如表25-20所示。（表见教材）甲公司在编制上述合并工作底稿后，根据其中的合并数，编制合并资产负债表、合并利润表以及合并股东权益变动表。甲公司编制的合并资产负债表、合并利润表以及合并股东权益变动表略。第六节内部商品交易的合并处理一、不考虑存货跌价准备情况下内部商品销售业务的抵销借：未分配利润年初（年初存货中包含的未实现内部销售利润） 营业收入（本期内部商品销售产生的收入） 贷：营业成本 存货（期末存货中未实现内部销售利润）上述抵销分录的原理为：本期发生的未实现内部销售收入与本期发生存货中未实现内部销售利润之差即为本期发生的未实现内部销售成本。抵销分录中的“未分配利润年初”和“存货”两项之差即为本期发生的存货中未实现内部销售利润。针对考试，将上述抵销分录分为：1.将年初存货中未实现内部销售利润抵销借：未分配利润年初（年初存货中未实现内部销售利润） 贷：营业成本2.将本期内部商品销售收入抵销借：营业收入（本期内部商品销售产生的收入） 贷：营业成本3.将期末存货中未实现内部销售利润抵销借：营业成本贷：存货（期末存货中未实现内部销售利润）【提示】存货中未实现内部销售利润可能应用毛利率计算确定。毛利率=（销售收入-销售成本）销售收入存货中未实现内部销售利润=未实现销售收入-未实现销售成本存货中未实现内部销售利润=购货方内部存货结存价值销售方毛利率【教材例25-6】甲公司拥有A公司70%的股权，系A公司的母公司。甲公司本期个别利润表的营业收入中有3 000万元，系向A公司销售产品取得的销售收入，该产品销售成本为2 100万元。A公司在本期将该产品全部售出，其销售收入为3 750万元，销售成本为3 000万元，并分别在其个别利润表中列示。对此，编制合并财务报表将内部销售收入和内部销售成本予以抵销时，应编制如下抵销分录：借：营业收入 3 000贷：营业成本 3 000【教材例25-7】甲公司系A公司的母公司。甲公司本期个别利润表的营业收入中有2 000万元，系向A公司销售商品实现的收入，其商品成本为1 400万元，销售毛利率为30%。A公司本期从甲公司购入的商品在本期均未实现销售，期末存货中包含有2 000万元从甲公司购进的商品，该存货中包含的未实现内部销售损益为600万元。编制合并利润表时，将内部销售收入、内部销售成本及存货价值中包含的未实现内部销售损益抵销时，其抵销分录如下：借：营业收入 2 000贷：营业成本 1 400存货 600【教材例25-8】甲公司本期个别利润表的营业收入中有5 000万元，系向A公司销售产品取得的销售收入，该产品销售成本为3 500万元。A公司在本期将该批内部购进商品的60%实现销售，其销售收入为3 750万元，销售成本为3 000万元，销售毛利率为20%，并列于其个别利润表中；该批商品的另外40%则形成A公司期末存货，即期末存货为2 000万元，列示于A公司的个别资产负债表之中。此时，在编制合并财务报表时，其抵销处理如下：借：营业收入 （3 000+2 000）5 000贷：营业成本 （3 000+1 400）4 400存货 600根据上述抵销分录，其合并工作底稿（局部）如表25-21所示。（表见教材）【教材例25-9】甲公司与A公司内部销售业务资料见【例25-7】。将其内部销售收入、销售成本以及期末存货中包含的未实现内部销售利润抵销，编制抵销分录如下：借：营业收入 2 000贷：营业成本 2 000借：营业成本 600贷：存货 600在合并工作底稿中，按上述抵销分录进行抵销的结果与【例25-7】的抵销结果相同。【教材例25-10】母公司个别利润表的营业收入中有500万元，系向子公司销售其生产的