比较“营改增”与现行增值税的差异.doc

比较“营改增”与现行增值税的差异财政部 国家税务总局关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知（财税201337号，以下简称营改增税收政策），规定自2013年8月1日起，在全国范围内开展交通运输业（不包括铁路运输）和部分现代服务业由营业税改征增值税（以下简称营改增）试点。这与货物应税劳务增值税政策（以下简称现行增值税政策）相比，主要有以下八类差异。一、纳税人承包、承租经营方式下纳税人的界定不同。营改增税收政策中交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法（以下简称试点实施办法）第二条规定，单位以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人、承租人、挂靠人（以下称承包人）以发包人、出租人、被挂靠人（以下称发包人）名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的，以该发包人为纳税人。否则，以承包人为纳税人。现行增值税暂行条例实施细则（以下简称实施细则）第十条规定，单位租赁或者承包给其他单位或者个人经营的，以承租人或者承包人为纳税人。二、征税范围（一）征税范围试点实施办法第一条规定增值税征税范围为在我国境内提供的交通运输业和部分现代服务业服务。第八条进一步明确了应税服务范围，即陆路运输服务、水路运输服务、航空运输服务、管道运输服务、研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、有形动产租赁服务、鉴证咨询服务、广播影视服务。现行增值税暂行条例（以下简称暂行条例）第一条规定增值税征税范围为在我国境内销售的货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口的货物。（二）境内提供应税服务的范围试点实施办法第十条规定，在境内提供应税服务，是指应税服务提供方或者接受方在境内。下列情形不属于在境内提供应税服务：境外单位或者个人向境内单位或者个人提供完全在境外消费的应税服务；境外单位或者个人向境内单位或者个人出租完全在境外使用的有形动产；财政部和国家税务总局规定的其他情形。这适用的是属地属人原则。实施细则第八条规定境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务，是指销售货物的起运地或者所在地、提供的应税劳务发生在境内，适用的是属地原则。（三）视同销售的征税范围试点实施办法第十一条规定单位和个体工商户的下列情形，视同提供应税服务：向其他单位或者个人无偿提供交通运输业和部分现代服务业服务，但以公益活动为目的或者以社会公众为对象的除外；财政部和国家税务总局规定的其他情形。即“以公益活动为目的或者以社会公众为对象的无偿提供劳务”不视同提供应税服务。实施细则第四条规定视同销售的有：将货物交付其他单位或者个人代销；销售代销货物；设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目；将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户；将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者；将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。不同的是，这里从事货物销售的纳税人，即使以公益活动为目的或者以社会公众为对象，向其他单位或者个人无偿赠送的货物，仍应计算缴纳增值税。（四）非营业活动的范围试点实施办法第九条规定提供应税服务，是指有偿提供应税服务，但不包括非营业活动中提供的应税服务。 非营业活动，是指非企业性单位按照法律和行政法规的规定，为履行国家行政管理和公共服务职能收取政府性基金或者行政事业性收费的活动；单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供应税服务；单位或者个体工商户为员工提供应税服务；财政部和国家税务总局规定的其他情形。实施细则第三条规定所称提供加工、修理修配劳务，是指有偿提供加工、修理修配劳务。单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供加工、修理修配劳务，不包括在内。三、税率（一）税率试点实施办法第九条规定：提供有形动产租赁服务，税率为17%；提供交通运输业服务，税率为11%；提供现代服务业服务（有形动产租赁服务除外），税率为6%；财政部和国家税务总局规定的应税服务，税率为零。暂行条例第二条规定纳税人销售或者进口货物，提供加工、修理修配劳务，税率为17%；纳税人销售或者进口部分低税率货物，税率为13%；纳税人出口货物，税率为零，但是，国务院另有规定的除外。（二）油气田企业提供的应税服务税率营改增税收政策中交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点有关事项的规定（以下简称有关事项的规定）第一条第二项规定，油气田企业提供的应税服务适用试点实施办法规定的增值税税率。现行增值税政策中财税20098号文件第五条规定的油气田企业提供的应税服务适用17%的增值税税率。四、应纳税额计算（一）销售额销售额是指纳税人提供应税服务取得的全部价款和价外费用，与现行增值税政策的差异有：1.价外费用定义。试点实施办法第三十三条中明确价外费用是指价外收取的各种性质的价外收费，但不包括代为收取的政府性基金或者行政事业性收费。实施细则第十二条中规定价外费包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。但下列项目不包括在内:受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税；符合条件的代垫运输费用；符合条件的代为收取的政府性基金或者行政事业性收费；销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。两者相比，试点实施办法虽没有详细列举，但实际范围更广。2.差额征税问题。有关事项的规定第一条第四项规定对经中国人民银行、商务部、银监会批准从事融资租赁业务的试点纳税人提供有形动产融资租赁服务实行差额征税。在确定销售额时可以差额扣除的试点纳税人，其应税服务年销售额按未扣除之前的销售额计算。同时强调了差额征收时应当取得合法、有效的凭证问题。现行增值税政策没有差额征税相关规定。3.退回或折让销售额问题试点实施办法第三十二条规定纳税人提供的适用简易计税方法计税的应税服务，因服务中止或者折让而退还给接受方的销售额，应当从当期销售额中扣减。扣减当期销售额后仍有余额造成多缴的税款，可以从以后的应纳税额中扣减。实施细则第三十一条规定，小规模纳税人因销售货物退回或者折让退还给购买方的销售额，应从发生销售货物退回或者折让当期的销售额中扣减。两者相比，增加了“如果退款当期销售额不足扣减的规定，即多缴税款的剩余部分可以从以后的应纳税额中扣减”的规定。（二）进项税额抵扣的不同规定1.准予抵扣进项税额的规定试点实施办法第二十二条规定接受境外单位或者个人提供的应税服务，从税务机关或者境内代理人取得的解缴税款的中华人民共和国税收缴款凭证上注明的增值税额准予从销项税额中抵扣。现行增值税政策没有相关规定。2.不得抵扣进项税额的规定（1）非正常损失的范围试点实施办法第二十五条规定非正常损失，是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失，以及被执法部门依法没收或者强令自行销毁的货物。实施细则第二十四条所称非正常损失，是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失。两者相比，试点实施办法增加了“被执法部门依法没收或者强令自行销毁的货物”的规定。（2）不得抵扣进项税额公式试点实施办法第二十六条规定一般计税方法的纳税人兼营简易计税方法计税项目、非增值税应税劳务、免征增值税项目计算无法划分不得抵扣进项税额的公式为：不得抵扣的进项税额当期无法划分的全部进项税额（当期简易计税方法计税项目销售额+非增值税应税劳务营业额+免征增值税项目销售额）/（当期全部销售额+当期全部营业额）。主管税务机关可以按照上述公式依据年度数据对不得抵扣的进项税额进行清算。实施细则第二十六条规定的不得抵扣的进项税额公式为: 不得抵扣的进项税额当月无法划分的全部进项税额当月免税项目销售额、非增值税应税劳务营业额合计/当月全部销售额、营业额合计与现行增值税政策相比，分子上增加了简易计税方法计税项目销售额，使口径更完整。当月改为“当期”，并增加了“主管税务机关可以按照上述公式依据年度数据对不得抵扣的进项税额进行清算”的规定，为增值税年度清算提供了政策依据。（3）试点期初留抵税额有关事项的规定第二条第三项规定原增值税一般纳税人兼有应税服务的，截止到本地区试点实施之日前的增值税期末留抵税额，不得从应税服务的销项税额中抵扣。增值税暂行条例第四条规定当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时，其不足部分可以结转下期继续抵扣。五、一般纳税人管理（一）认定销售额标准有关事项的规定第二条第三项规定应税服务年销售额标准为500万元（含本数），即应税服务年销售额超过500万元的纳税人为增值税一般纳税人。现行增值税政策规定增值税一般纳税人的认定标准为工业生产及修理修配类50万元，商业类80万元。（二）不经常从事应税经营的纳税人认定试点实施办法第三条规定，不经常提供应税服务的非企业性单位、企业和个体工商户可选择按照小规模纳税人纳税。实施细则第二十九条规定非企业性单位、不经常发生应税行为的企业可选择按小规模纳税人纳税。也就是说，对于非企业性单位，如果非企业性单位经常提供应税服务，则应按照一般纳税人纳税。而现行增值税政策规定所有的非企业性单位，不管是经常还是不经常提供应税服务的，都可选择按小规模纳税人纳税。对于个体工商户，按照试点实施办法规定，即使其应税服务年销售额超过规定标准，如其业务属不经常发生，也可选择按照小规模纳税人纳税。现行增值税政策规定，不经常从事货物销售或提供加工修理修配劳务的个体工商户，如年应税销售额超过小规模纳税人标准，则必须按一般纳税人纳税，而不能选择按照小规模纳税人纳税。（三）可以申请增值税一般纳税人资格认定的条件试点实施办法第四条规定小规模纳税人会计核算健全，能够提供准确税务资料的，可以向主管税务机关申请一般纳税人资格认定，成为一般纳税人。现行增值税政策增值税一般纳税人资格认定管理办法（国家税务总局令第22号）第四条规定年应税销售额未超过财政部、国家税务总局规定的小规模纳税人标准以及新开业的纳税人，可以向主管税务机关申请一般纳税人资格认定。对提出申请并且同时符合下列条件的纳税人，主管税务机关应当为其办理一般纳税人资格认定：有固定的生产经营场所；能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证核算，能够提供准确税务资料。试点实施办法放宽了可以申请增值税一般纳税人资格认定的条件，没有要求一定要有“固定的生产经营场所”。（四）销售货物兼营应税服务的一般纳税人认定“营改增”税收政策国家税务总局关于交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点增值税一般纳税人资格认定有关事项的公告（国家税务总局公告2013年第28号）规定了试点纳税人兼有销售货物、提供加工修理修配劳务以及应税服务的，应税货物及劳务销售额与应税服务销售额分别计算，分别适用增值税一般纳税人资格认定标准。现行增值税政策中没有相关规定。（五）一般纳税人发票的使用“营改增”税收政策国家税务总局关于在全国开展营业税改征增值税试点有关征收管理问题的公告（国家税务总局公告2013年第39号）第一条规定一般纳税人提供货物运输服务的，使用货物运输业增值税专用发票和普通发票；提供货物运输服务之外其他增值税应税项目的，统一使用增值税专用发票和增值税普通发票；提供港口码头服务、货运客运场站服务、装卸搬运服务、旅客运输服务的一般纳税人，可以选择使用定额普通发票。现行增值税政策规定一般纳税人只能使用增值税专用发票和增值税普通发票，不能使用定额普通发票。（六）一般纳税人税控系统的使用“营改增”税收政策国家税务总局关于在全国开展营业税改征增值税试点有关征收管理问题的公告（国家税务总局公告2013年第39号）第二条规定一般纳税人提供货物运输服务、开具货运专票的，使用货物运输业增值税专用发票税控系统；一般纳税人从事机动车（旧机动车除外）零售业务开具机动车销售统一发票，使用机动车销售统一发票税控系统。现行增值税政策增值税专用发票使用规定（国税发2006156号）第三条规定一般纳税人应通过增值税防伪税控系统使用专用发票。六、一般纳税人简易计税试点实施办法将增值税的计税方法分为一般计税方法和简易计税方法。其中简易计税方法区别于现行增值税政策中的简易办法征收，两者相比，在适用范围和征收率上都有差异。（一）范围不同有关事项的规定第一条第七项规定试点纳税人中的一般纳税人提供的公共交通运输服务，包括轮客渡、公交客运、轨道交通（含地铁、城市轻轨）、出租车、长途客运、班车，可以选择按照简易计税方法计算缴纳增值税；试点纳税人中的一般纳税人，以该地区试点实施之日前购进或者自制的有形动产为标的物提供的经营租赁服务，试点期间可以选择适用简易计税方法计算缴纳增值税。现行增值税政策中关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知（财税20099号）规定一般纳税人按简易办法征收增值税的有:1.一般纳税人销售自己使用过的属于条例第十条规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产。2.