赣州市国家税务局.ppt

2020 2 1 资产的税务处理解析赵锐琼 2020 2 1 主要内容 资产税务处理基本框架和原则固定资产的税务处理生物资产的税务处理无形资产的税务处理长期待摊费用的税务处理投资资产税务处理存货的税务处理资产税务处理与会计处理差异协调财产损失企业所得税前扣除 2020 2 1 资产税务处理的基本框架和原则 一 资产税务处理的基本框架 一 资产的基本概念资产是指企业过去的交易或者事项形成的 由企业拥有或者控制的 预期会给企业带来经济利益的资源 2020 2 1 资产税务处理的基本框架和原则 资产的三特征 1 资产是由于企业过去的交易或者事项形成的 2 资产是由企业拥有或者控制的 3 预期会给企业带来经济利益 具有直接或间接导致现金和现金等价物流入企业的潜力 这是最重要的特征 2020 2 1 资产税务处理的基本框架和原则 二 新税法中对资产的分类资产主要包括固定资产 生物资产 无形资产 长期待摊费用 投资资产和存货等六类 资产的税务处理 主要是指资产的分类 确认 计价 扣除和处置等五个方面 2020 2 1 资产税务处理的基本框架和原则 二 资产税务处理需掌握的三个概念计税基础新税法实施条例第一次引入了 计税基础 概念 是与会计 账面价值 相对照 企业会计准则 所得税 规定 企业收回资产账面价值过程中 计算应纳税所得额时按税法规定可以从应纳税所得中扣除的金额 称作该项资产的 计税基础 2020 2 1 资产税务处理的基本框架和原则 资产的计税基础与账面价值关系 有时二者一致 有时由于税法与会计核算目的不同 又会产生差异 这就是资产税务处理的难点 2020 2 1 资产税务处理的基本框架和原则 如 一项固定资产 按直线法提取折旧 会计预计使用年限15年 税法规定折旧年限不得少于20年 假如企业持有该项固定资产5年后处置 则该资产的账面价值为其历史成本减去按会计折旧年限提取的折旧 计税基础为历史成本减去按税法折旧年限提取的折旧 计税基础大于账面价值 2020 2 1 资产税务处理的基本框架和原则 历史成本原则 企业会计准则 基本准则 规定 在历史成本计量下 资产按照购置时支付的现金或者现金等价物的金额 或者按照购置资产时所付出的对价的公允价值计量 新法第五十六条规定历史成本是指企业取得资产时实际发生的支出 企业的各项资产以历史成本为计税基础 这就是历史成本原则 企业持有各项资产期间产生资产增值或者减值 除国务院财政 税务主管部门规定可以确认损益外 不得调整该资产的计税基础 历史成本真实可靠 符合成本补偿要求 也有利于征管 是税法历来的做法 2020 2 1 资产税务处理的基本框架和原则 公允价值 企业会计准则 基本准则 规定 在公允价值计量下 资产和负债按照在公平交易中 熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量 条例第十三条规定公允价值 是指按照市场价格确定的价值 2020 2 1 固定资产的税务处理 一 新法规定条例 第五十七条企业所得税法第十一条所称固定资产 是指企业为生产产品 提供劳务 出租或者经营管理而持有的 使用时间超过12个月的非货币性资产 包括房屋 建筑物 机器 机械 运输工具以及其他与生产经营有关的设备 器具 工具等 2020 2 1 固定资产的税务处理 法 第十一条在计算应纳税所得额时 企业按照规定计算的固定资产折旧 准予扣除 下列固定资产不得计算折旧扣除 一 房屋 建筑物以外未投入使用的固定资产 二 以经营租赁方式租入的固定资产 三 以融资租赁方式租出的固定资产 四 已足额提取折旧仍继续使用的固定资产 五 与经营活动无关的固定资产 六 单独估价作为固定资产入账的土地 七 其他不得计算折旧扣除的固定资产 2020 2 1 固定资产的税务处理 条例 第五十八条企业按照以下方法确定固定资产的计税基础 一 外购的固定资产 以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础 二 自行建造的固定资产 以竣工结算前发生的支出为计税基础 三 融资租入的固定资产 以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础 租赁合同未约定付款总额的 以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础 2020 2 1 固定资产的税务处理 四 盘盈的固定资产 以同类固定资产的重置完全价值为计税基础 五 通过捐赠 投资 非货币性资产交换 债务重组等方式取得的固定资产 以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础 六 改建的固定资产 除企业所得税法第十三条第 一 项和第 二 项规定的支出外 以改建过程中发生的改建支出增加计税基础 2020 2 1 固定资产的税务处理 第五十九条固定资产按照直线法计算的折旧 准予扣除 企业应当从固定资产使用月份的次月起计算折旧 停止使用的固定资产 应当从停止使用月份的次月起停止计算折旧 企业应当根据固定资产的性质和使用情况 合理确定固定资产的预计净残值 固定资产的预计净残值一经确定 不得变更 2020 2 1 固定资产的税务处理 第六十条除国务院财政 税务主管部门另有规定外 固定资产计算折旧的最低年限如下 一 房屋 建筑物 为20年 二 飞机 火车 轮船 机器 机械和其他生产设备 为10年 三 与生产经营活动有关的器具 工具 家具等 为5年 四 飞机 火车 轮船以外的运输工具 为4年 五 电子设备 为3年 2020 2 1 固定资产的税务处理 第六十一条从事开采石油 天然气等矿产资源的企业 在开始商业性生产之前发生的费用和有关固定资产的折耗 折旧方法 由国务院财政 税务主管部门另行规定 法 第三十二条企业的固定资产由于技术进步等原因 确需加速折旧的 可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法 2020 2 1 固定资产的税务处理 第九十八条企业所得税法第三十二条所称可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法的固定资产 包括 一 由于技术进步 产品更新换代较快的固定资产 二 常年处于强震动 高腐蚀状态的固定资产 采取缩短折旧年限方法的 最低折旧年限不得低于本条例第六十条规定折旧年限的60 采取加速折旧方法的 可以采取双倍余额递减法或者年数总和法 2020 2 1 固定资产的税务处理 二 疑难解析 与原内外资企业所得税政策和会计处理比较 1 固定资产确认标准 原内外资企业所得税均规定 不属于生产 经营主要设备的物品 单位价值在2000元以上并且使用期限超过两年的 也应作为固定资产 考虑到2007年开始执行的会计准则已为减少与财务会计制度的差异 新法取消了凭单位价值量来确认固定资产的做法 2020 2 1 固定资产的税务处理 2 固定资产确认的范围 与会计存在差异 会计准则规定企业已出租的房屋 建筑物等 应归入投资性房地产进行单独核算 新法及实施细则没有再进行细化处理 而是一律归入固定资产进行税务处理 2020 2 1 固定资产的税务处理 3 计税基础问题 主要是借款费用资本化对固定资产入账价值的影响 新法规定企业为购置 建造固定资产 无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的 在有关资产购置 建造期间发生的合理的借款费用 应当作为资本性支出计入有关资产的成本 应资本化的借款费用 如果超过金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分不得资本化 因此将可能与会计的入账价值产生差异 进而影响折旧的扣除 应作纳税调整 2020 2 1 固定资产的税务处理 4 计提折旧范围问题 会计准则规定企业应当对所有固定资产计提折旧 已提足折旧仍继续使用的固定资产和单独计价入账的土地除外 也就是说只要是固定资产不管使用 不使用 均要提折旧 而在税法上规定 未投入使用的固定资产 与经营活动无关的固定资产不准计算折旧 体现的是相关性原则 因为这部分资产与生产经营无关 不能带来收入 另外 不征税收入用于支出所形成的资产不得在税前扣除对应的折旧或摊销金额 2020 2 1 固定资产的税务处理 5 折旧方法问题 固定资产在会计上的折旧方法有很多种 直线法 工作量法 双倍余额递减法和年数总和法等 同时原内 外资企业所得税政策也对若干情形规定可以采取加速折旧方法 新法规定企业固定资产折旧一般采用直线法 最大的优点是计算简便 有利于税收征管 值得注意的是 从事开采石油 天然气等矿产资源的企业 其固定资产折旧方法由国务院财政 税务主管部门另行制定 同时 由于技术进步等原因 也可以缩短折旧年限或者采取加速折旧 2020 2 1 固定资产的税务处理 6 关于残值率的问题 与企业会计准则接轨 不再划定具体标准 由企业自主决定 原内外资企业所得税的区别为 内资企业 老的实施细则规定是原值的5 以内 需调整的报主管税务机关备案 从国税发 2003 70号文下发之日起 企业新购置的固定资产在计算可扣除的固定资产折旧额时 固定资产残值比例统一确定为5 外资企业 外商投资企业与外国企业所得税法实施细则 规定残值应当不低于原价的10 需要少留或者不留残值的 须经当地税务机关批准 2020 2 1 固定资产的税务处理 7 折旧年限的问题 与原税法相比变化不大 主要对电子类固定资产的折旧年限进行了缩短 按3年进行折旧 飞机的折旧年限由5年延长到10年 飞机 火车 轮船以外的运输工具 由5年缩短为4年 会计核算的角度来讲 固定资产的折旧年限应该与其经济寿命及未来可能给企业带来经济利益的流入相符 可能对同类固定资产采取不同的折旧年限 但税法对固定资产折旧年限一般采取简易分类方法 2020 2 1 固定资产的税务处理 8 其他不得计提折旧的固定资产问题 以后可能会有具体解释 原内资企业国税发 2000 84号文规定的不计提折旧或摊销的资产包括 一 已出售给职工个人的住房和出租给职工个人且租金收入未计入收入总额而纳入住房周转金的住房 二 自创或外购的商誉 三 接受捐赠的固定资产 无形资产 国税发 2003 45号已修改为可以计提折旧 2020 2 1 固定资产的税务处理 9 关于资产减值准备问题 新法和会计存在很大差异 资产减值 是指资产的可收回金额低于其账面价值 会计准则从谨慎性原则出发规定企业应当在资产负债表日判断资产是否存在可能发生减值的迹象 并计提相应的减值准备 计入当期损益 新税法第10条 条例第55条规定不符合国务院财政 税务主管部门规定的各项资产减值准备 风险准备等准备金支出不得扣除 原税法规定坏账准备金 商品削价准备金 金融企业的呆账准备金按税收规定的比例允许在税前扣除 但新税法在没有规定明确之前 这三项准备金不得税前扣除 因此企业计提的固定资产等各项减值准备应作纳税调整 2020 2 1 生物资产的税务处理 一 新法规定条例 第六十二条生产性生物资产按照以下方法确定计税基础 一 外购生产性生物资产 以购买价款和支付的相关税费为计税基础 二 通过捐赠 投资 非货币性资产交换 债务重组等取得的生产性生物资产 以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础 前款所称生产性生物资产 是指为生产农林产品 提供劳务或者出租等目的持有的生物资产 包括经济林 薪炭林 产畜和役畜等 2020 2 1 生物资产的税务处理 第六十三条生产性生物资产按照直线法计算的折旧 准予扣除 企业应当从生产性生物资产投入使用月份的次月起计算折旧 停止使用的生产性生物资产 应当从停止使用月份的次月起停止计算折旧 企业应当根据生产性生物资产的性质和使用情况 合理确定生产性生物资产的预计净残值 生产性生物资产的预计净残值一经确定 不得变更 2020 2 1 生物资产的税务处理 第六十四条生产性生物资产计算折旧的最低年限如下 一 林木类生产性生物资产 为10年 二 畜类生产性生物资产 为3年 2020 2 1 生物资产的税务处理 二 疑难解析1 生物资产是新法新增的一项资产内容 原内外资企业所得税资产税务处理中均未包含 是与会计准则相一致的 2020 2 1 生物资产的税务处理 2 关于生物资产税务处理范围问题 会计准则中将生物资产分为消耗性生物资产 生产性生物资产和公益性生物资产 新税法中只对生产性生物资产的税务做出了单独规定 对另外两种生物资产的税务处理一般可按照会计准则的规定执行 3 关于后续支出资本化问题 会计准则规定 因择伐 间伐或抚育更新性质采伐而补植林木类生物资产发生的后续支出 应当计入林木类生物资产的成本 但税法上未作出规定 2020 2 1 生物资产的税务处理 4 自行营造或繁殖的生产性生物资产的计税基础确定问题 税法未作出明确规定 按会计准则规定资本化 一 自行营造的林木类生产性生物资产的成本 包括达到预定生产经营目的前发生的造林费 抚育费 营林设施费 良种试验费 调查设计费和应分摊的间接费用等必要支出 二 自行繁殖的产畜和役畜的成本 包括达到预定生产经营目的 成龄 前发生的饲料费 人工费和应分摊的间接费用等必要支出 达到预定生产经营目的 是指生产性生物资产进入正常生产期 可以多年连续稳定产出农产品 提供劳务或出租 2020 2 1 无形资产的税务处理 一 新法规定法 第十二条在计算应纳税所得额时 企业按照规定计算的无形资产摊销费用 准予扣除 下列无形资产不得计算摊销费用扣除 一 自行开发的支出已在计算应纳税所得额时扣除的无形资产 二 自创商誉 三 与经营活动无关的无形资产 四 其他不得计算摊销费用扣除的无形资产 2020 2 1 无形资产的税务处理 条例 第六十五条企业所得税法第十二条所称无形资产 是指企业为生产产品 提供劳务 出租或者经营管理而持有的 没有实物形态的非货币性长期资产 包括专利权 商标权 著作权 土地使用权 非专利技术 商誉等 第六十六条无形资产按照以下方法确定计税基础 一 外购的无形资产 以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础 二 自行开发的无形资产 以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础 三 通过捐赠 投资 非货币性资产交换 债务重组等方式取得的无形资产 以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础 2020 2 1 无形资产的税务处理 第六十七条无形资产按照直线法计算的摊销费用 准予扣除 无形资产的摊销年限不得低于10年 作为投资或者受让的无形资产 有关法律规定或者合同约定使用年限的 可以按照规定或者约定的使用年限分期计算摊销 外购商誉的支出 在企业整体转让或者清算时 准予扣除 2020 2 1 无形资产的税务处理 二 疑难解析1 关于无形资产范围问题 税法与会计有差异 会计准则对已出租的土地使用权 持有并准备增值后转让的土地使用权作为投资性房地产 不列入无形资产 对商誉的界定会计上将其作为独立于无形资产之外的单独一类资产处理 而新税法对此均作为无形资进行处理 2020 2 1 无形资产的税务处理 2 关于无形资产分类及其摊销问题 会计准则将无形资产分为使用寿命有限的无形资产和使用寿命不确定的无形资产 对于后者不应摊销 而新税法中未对无形资产作此分类 对于使用寿命不确定的无形资产 仍可按税法规定进行摊销 2020 2 1 无形资产的税务处理 3 关于自行开发的无形资产问题 计税基础与原税法相比缩小 原规定是按照开发过程中实际支出计价 新法是以该资产符合资本化条件后至达到预定用途发生的支出为计税基础 这一点新法与会计准则是一致的 2020 2 1 无形资产的税务处理 会计准则 无形资产 规定 1 企业内部研究开发项目的支出 应当区分研究阶段支出与开发阶段支出 2 企业内部研究开发项目研究阶段的支出 应当于发生时计入当期损益 3 企业内部研究开发项目开发阶段的支出 同时满足下列条件的 才能确认为无形资产 一 完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性 二 具有完成该无形资产并使用或出售的意图 三 无形资产产生经济利益的方式 包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场 无形资产将在内部使用的 应当证明其有用性 四 有足够的技术 财务资源和其他资源支持 以完成该无形资产的开发 并有能力使用或出售该无形资产 五 归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量 2020 2 1 无形资产的税务处理 4 加计扣除问题 税收优惠 新税法规定企业为开发新技术 新产品 新工艺发生的研究开发费用 未形成无形资产计入当期损益的 在按照规定据实扣除的基础上 按照研究开发费用的50 加计扣除 形成无形资产的 按照无形资产成本的150 摊销 会计上无此规定 作纳税调减处理 但应防止出现扩大加计扣除范围 5 防止出现双重扣除的现象 会计准则和新法都要求企业对研究开发的支出单独核算 企业的自创无形资产在其未符合资本化条件前发生的费用应当于发生时计入当期损益 予以税前扣除 对于已经在研发费用发生当期扣除的费用不得计入无形资产计税基础 其所提取的摊销额不允许在税前扣除 2020 2 1 无形资产的税务处理 6 关于商誉的问题 企业自创商誉 会计上不确认为无形资产 新税法规定自创商誉不得计算摊销费用扣除 外购商誉 会计上因企业合并所形成的商誉 每年都应进行减值测试 计提减值准备 税法规定商誉在平时的减值准备不允许税前列支 在企业整体转让或者清算时 准予扣除 2020 2 1 无形资产的税务处理 7 与生产经营无关的无形资产 不征税收入用于支出所形成的无形资产 税法规定不得计提摊销费用税前扣除 会计上无此规定 2020 2 1 长期待摊费用的税务处理 一 新法规定法 第十三条在计算应纳税所得额时 企业发生的下列支出作为长期待摊费用 按照规定摊销的 准予扣除 一 已足额提取折旧的固定资产的改建支出 二 租入固定资产的改建支出 三 固定资产的大修理支出 四 其他应当作为长期待摊费用的支出 2020 2 1 长期待摊费用的税务处理 固定资产的改建支出 是指改变房屋或者建筑物结构 延长使用年限等发生的支出 已足额提取折旧的固定资产的改建支出 按照固定资产预计尚可使用年限摊销 租入固定资产的改建支出 按照合同约定的剩余租赁期摊销 改建的固定资产延长使用年限的 除上述两种情形外 应当适当延长折旧年限 2020 2 1 长期待摊费用的税务处理 固定资产的大修理支出 是指同时符合以下条件的支出 一 修理支出达到取得固定资产时的计税基础50 以上 二 修理后固定资产的使用寿命延长2年以上 大修理支出 按照固定资产尚可使用年限分期摊销 其他应当作为长期待摊费用的支出 自支出发生月份的次月起 分期摊销 摊销年限不得低于3年 2020 2 1 长期待摊费用的税务处理 二 疑难解析1 关于租入固定资产的改建支出问题 是指以经营租赁方式租入的固定资产发生的改建支出 在合同约定的剩余租赁期限内平均摊销 融资租入固定资产的改建支出应计入资产成本 在资产剩余使用年限内 以折旧方式税前扣除 2020 2 1 长期待摊费用的税务处理 2 关于固定资产的大修理支出概念 类似于 企业所得税税前扣除办法 国税发 2000 84号 中的改良支出概念 符合下列条件之一的固定资产修理 应视为固定资产改良支出 一 发生的修理支出达到固定资产原值20 以上 二 经过修理后有关资产的经济使用寿命延长二年以上 三 经过修理后的固定资产被用于新的或不同的用途 2020 2 1 长期待摊费用的税务处理 3 关于固定资产的大修理支出资本化条件问题 与会计制度和原税法相比 新法实施条例对大修理支出资本化的规定直接采用了定量的方式 而取消了定性的方式 这主要是从易于判断和简便操作的角度考虑 同时 实施条例规定的条件比原税法规定的条件要更为宽松 国税发 2000 84号文要求符合一项条件即应进行资本化 而新法条例要求同时符合50 和2年的条件 才归入长期待摊费用 只符合其中一项条件的 可以直接计入当期费用 并且比例由20 放宽到50 会计制度规定 固定资产后续支出如果使可能注入企业的经济利益超过了原先的估计 如延长了使用寿命 产品质量实质性提高 成本实质性下降 则应予资本化 2020 2 1 长期待摊费用的税务处理 4 关于固定资产的大修理支出摊销问题 新法实施条例规定 按照固定资产尚可使用年限分期摊销 原税法规定 固定资产改良支出 如有关固定资产尚未提足折旧 可增加固定资产价值 如有关固定资产已提足折旧 可作为递延费用 在不短于5年的期间内平均摊销 会计制度规定 在大修理间隔期内平均摊销 2020 2 1 长期待摊费用的税务处理 5 关于其他应当作为长期待摊费用的支出 新税法规定其他应当作为长期待摊费用的支出 自支出发生月份的次月起 分期摊销 摊销年限不得低于3年 这是一项原则性规定 为以后财税部门制定规章留出依据 原内外资企业所得税法实施细则均未对长期待摊费用的税务处理给出一个一般性的规定 2020 2 1 投资资产税务处理 一 新法规定法 第十四条企业对外投资期间 投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除 条例 第七十一条企业所得税法第十四条所称投资资产 是指企业对外进行权益性投资和债权性投资形成的资产 2020 2 1 投资资产税务处理 企业在转让或者处置投资资产时 投资资产的成本 准予扣除 投资资产按照以下方法确定成本 一 通过支付现金方式取得的投资资产 以购买价款为成本 二 通过支付现金以外的方式取得的投资资产 以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本 2020 2 1 投资资产税务处理 二 疑难解析 1 关于投资资产的分类问题 会计和税法有差异 会计准则将投资主要为 交易性金融资产 持有至到期投资 可供出售金融资产 长期股权投资 税务处理上 投资资产主要指权益性投资 债权性投资 混合性投资 2020 2 1 投资资产税务处理 2 关于长期股权投资初始投资成本问题 会计上对初始投资成本有权益法和成本法两种核算方法 会计准则规定 权益法下 初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的 不调整投资成本 小于情况下差额计入当期损益 同时调增长期股权投资成本 孰大原则 税收对初始计量时计入损益的部分不予承认 需作纳税调整 同时由于会计和税法对初始投资成本的认定有差异从而导致处置收益也有差异 2020 2 1 投资资产税务处理 3 投资收益问题 税收上将股权投资收益区分为股权投资收益 持有收益 和股权投资转让所得 处置收益 适用不同的税收政策 对持有收益 新法规符合条件的居民企业之间的股息 红利等权益性投资收益 在中国境内设立机构 场所的非居民企业从居民企业取得与该机构 场所有实际联系的股息 红利等权益性投资收益为免税收入 只对连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益全额征税 对处置收益 全额计入应税所得 2020 2 1 投资资产税务处理 4 持有收益确认时间问题 税收规定 企业取得的股息红利等权益性投资收益 应在被投资企业作出利润分配决定时确认收入的实现 权益法下企业按被投资企业会计期末的净利润自动确认 成本法下企业按被投资单位宣告分派现金股利或利润时 确认为当期投资收益 因此 投资收益的计税时间介于两者之间 一般比权益法晚比成本法早 注意纳税调整 2020 2 1 投资资产税务处理 5 股权投资转让损失的税务处理 可以在税前扣除 但在每一纳税年度扣除的股权投资损失不得超过当年实现的股权投资收益和投资转让所得 超过部分可按规定向以后年度结转扣除 若连续向后5年仍有不能从股权投资收益和投资转让所得中扣除的 准予在第6年一次性扣除 2020 2 1 投资资产税务处理 思考题 A企业2008年10月取得B企业40 的股权 支付价款8000万元 取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值22000万元 2008年如何申报 2020 2 1 存货的税务处理 一 新法规定法 第十五条企业使用或者销售存货 按照规定计算的存货成本 准予在计算应纳税所得额时扣除 条例 第七十二条企业所得税法第十五条所称存货 是指企业持有以备出售的产品或者商品 处在生产过程中的在产品 在生产或者提供劳务过程中耗用的材料和物料等 2020 2 1 存货的税务处理 存货按照以下方法确定成本 一 通过支付现金方式取得的存货 以购买价款和支付的相关税费为成本 二 通过支付现金以外的方式取得的存货 以该存货的公允价值和支付的相关税费为成本 三 生产性生物资产收获的农产品 以产出或者采收过程中发生的材料费 人工费和应当分摊的间接费用等必要支出为成本 2020 2 1 存货的税务处理 第七十三条企业存货的使用或者销售 其实际成本的计算方法 可以在先进先出法 加权平均法 个别计价法中选用一种 计价方法一经选用 不得随意变更 2020 2 1 存货的税务处理 二 疑难解析 1 与会计准则基本保持一致 与原内外资企业所得税政策对比增加了生产性生物资产收获的农产品的确认和计价2 存货成本结转方法问题 取消了后进先出法 与企业会计准则接轨 2020 2 1 资产净值及处置 一 新法规定法 第十六条企业转让资产 该项资产的净值 准予在计算应纳税所得额时扣除 条例 第七十四条企业所得税法第十六条所称资产的净值和第十九条所称财产的净值 是指有关资产 财产的计税基础减除按照规定已经扣除的折旧 摊销 折耗 准备金后的余额 2020 2 1 资产净值及处置 二 解读 1 关于财产净值问题 税法中的净值 是指财产的计税基础减除按照规定已经在所得税前扣除的折旧 摊销 折耗 准备金后的余额 与资产的账面价值往往不一致 2020 2 1 资产净值及处置 2 资产报废 毁损 盘亏造成的损失 企业可自行申报扣除或经税务机关核准后在税前扣除 2020 2 1 资产税务与会计处理差异的协调 一 协调原则 税法优先原则 税收征管法 第20条规定 当从事生产经营的纳税人 扣缴义务人所使用的财务会计制度和具体的财务 会计处理办法与国务院和财政部 国家税务总局有关税收方面的规定相抵触时 纳税人 扣缴义务人必须按照国务院制定的税收法规规定或者财政部 国家税务总局制定的有关税收规定计缴税款 企业所得税法第21条规定 在计算应纳税所得额时 企业财务 会计处理办法与税收法律 行政法规的规定不一致的 应当依照税收法律 行政法规的规定计算 即采取了税法优先原则 当然 如果税法没有规定的 则按财务 会计的规定进行处理 2020 2 1 资产税务与会计处理差异的协调 二 掌握差异的意义就税务部门而言 只有准确把握各项资产税务处理与会计处理的差异 才能了解会计政策 会计计量 会计准则等对税收的影响 从而防范纳税人利用差异违规操作的偷税逃税行为 掌握纳税评估 税务检查中的重点和要点 提高征管效率 减少税收流失 2020 2 1 资产税务与会计处理差异的协调 三 差异处理的基本方法 纳税调整由于企业所得税一般按年结算 在年度终了后进行汇算清缴 所以一般不需要在发生相应差异的当月或当季进行处理 应统一在所属年度纳税申报中进行纳税调整处理 2020 2 1 资产税务与会计处理差异的协调 会计制度和税法对资产处理的差异集中体现在两个方面 一是减值准备 二是计提折旧或摊销 这些差异都属于时间性差异 也就是说企业在计提固定资产折旧 减值准备时与税法发生的差异 在发生的会计期间不能税前扣除 但在以后一期或若干期内能够转回 2020 2 1 资产税务与会计处理差异的协调 对折旧 摊销差异的调整方法是 按会计规定计算的折旧额大于税法计算的折旧额的会计年度 调增应纳税所得额 按会计规定计算的折旧额小于税法计算的折旧额的会计年度 作相反的纳税调整 调减应纳税所得额 对减值准备的纳税调整是 计提固定资产减值准备的会计年度 作纳税调整 调增应纳税所得税额 已进行纳税调增的固定资产由于价值恢复或处置而冲销减值准备的年度 作相反的纳税调整 调减应纳税所得额 2020 2 1 资产税务与会计处理差异的协调 资产损失金额确认及纳税调整按会计规定确认的资产处置损失 按会计规定确定的资产原值 按会计规定计提的累计折旧 处置资产已计提的固定资产减值准备余额 处置过程中发生的计入损益的相关税费 不含所得税 处置收入 变价收入 保险或责任人赔款 按税法规定确认的资产处置损失 按税法规定确定的资产计税基础 按税法规定计提的累计折旧或摊销 处置过程中发生的计入损益的相关税费 不含所得税 处置收入 变价收入 保险或责任人赔款 纳税调整金额 按会计规定确认损失 按税法规定确认损失 正数调增 负数调减 2020 2 1 资产税务与会计处理差异的协调 注意 在审核纳税人由于时间性差异造成的纳税调减项目时 应要求纳税人提供以前年度进行了纳税调增处理的年度申报表及附表 以及纳税人对相关事项按年度序时登记的台账 否则不予确认纳税调减 以前年度未作纳税调增的 本年度一律不得纳税调减 2020 2 1 资产税务与会计处理差异的协调 思考题 某公司2008年12月新增一项固定资产 取得时成本为100万元 预计净残值率为3 使用年限为5年 符合税法规定 2009年末该项资产计提减值准备20万元 2011年末企业在资产清查中发现该资产已发生实质性损害 进行报废处置 取得变价收入3万元 没有保险及其他赔款 经税务机关审批 假定不考虑除所得税以外的其他相关税费 计算企业2009 2011三个年度企业所得税年度申报中对该项固定资产进行的纳税调整 2020 2 1 资产税务与会计处理差异的协调 分析 新法实施后固定资产预计净残值率与会计制度一致 差异表现在 1 2009年末会计上提取固定资产减值准备20万元 与税法产生差异 2 提取减值准备后计提折旧的基数税法与会计又进一步产生差异 3 资产报损的差异 2009年度 计提折旧金额 100X 1 3 5 19 40万元折旧金额税法与会计核算无差异固定资产减值准备20万元全额调增年度纳税申报调增应纳税所得额20万元附表十填列 2020 2 1 资产税务与会计处理差异的协调 2010年度 按会计规定计提折旧金额 100X 1 3 20 19 40 4 14 40万元可在税前扣除的折旧额 19 40万元纳税调整金额 19 40万元 14 40万元 5万元年度申报调减应纳税所得额5万元附表九填列 2020 2 1 资产税务与会计处理差异的协调 2011年度 可在税前扣除的折旧额 19 40万元 调减应纳税所得额5万元按会计规定确认的固定资产损失 100 20 19 40 14 40X2 3 28 80万元按税法确认的固定资产损失 100 19 40X3 3 38 8万元纳税调整金额 28 80万元 38 8万元 10万元年度申报调减应纳税所得额15万元通过以上三个年度的纳税调整 可以看出 企业在2009年度调增的20万元 在此后的两个年度分别转回 调增调减金额一致 符合时间性差异的基本特征 填写申报表 在附表九 附表三 财产损失 栏填列 附表十中不再填列 本期转回额 和 纳税调整额 2020 2 1 财产损失企业所得税前扣除 现行政策依据 主要有 企业财产损失所得税前扣除管理办法 国家税务总局令第13号 江西省国家税务局企业财产损失所得税前扣除管理实施办法 赣国税发 2005 353号 金融企业呆账损失税前扣除管理办法 国家税务总局令第4号 关于做好2007年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知 国税函 2008 264号 财产损失所得税前扣除形式 主要有纳税人自行申报扣除和经国税机关审批扣除两种形式 2020 2 1 财产损失企业所得税前扣除 可当期自行申报扣除财产损失 一 因销售 转让 变卖资产发生的财产损失 二 各项存货发生的正常损耗 三 固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理发生的财产损失 2020 2 1 财产损失企业所得税前扣除 须经有权国税机关审批扣除的财产损失 一 因自然灾害 战争 政治事件等不可抗力 或者人为管理责任 导致现金 银行存款 存货 短期投资 固定资产的损失 二 应收 预付账款发生的坏账损失 三 金融企业的呆账损失 四 存货 固定资产 无形资产 长期投资因发生永久或实质性损害而确认的财产损失 2020 2 1 财产损失企业所得税前扣除 五 因被投资方解散 清算等发生的投资损失 六 按规定可以税前扣除的各项资产评估损失 七 因政府规划搬迁 征用等发生的财产损失 八 国家规定允许从事信贷业务之外的企业间的直接借款损失 2020 2 1 财产损失企业所得税前扣除 申请时间 纳税人发生须经有权国税机关审批的财产损失 需填写 企业所得税财产损失申请审批表 一式三份连同相关证明材料于次年1月15日前向主管国税机关或监管国税机关提出申请 发生自然灾害 永久或实质性损害需要现场取证的 应在证据保留期间及时申报 也可在次年的1月15日前集中申报 2020 2 1 财产损失企业所得税前扣除 扣除年度要求 纳税人发生的自行申报扣除的财产损失 应在损失发生的当年及时申报扣除 不得提前或延后 非因计算错误或其他客观原因 纳税人未及时扣除的财产损失 逾期不得扣除 须经有权国税机关审批的所得税前扣除的财产损失 纳税人应在其财产损失确认的年度 按规定时间和程序提出申请 经批准后 在财产损失确认的年度一次性税前扣除 不得在以后年度分期扣除 2020 2 1 财产损失企业所得税前扣除 受理程序 主管国税机关办税服务厅受理申报的 如申请的材料不详或存在错误的 应当告知并允许纳税人当场更正 并于2个工作日内转送同级所得税管理部门 所得税管理部门收到办税服务厅转来的申请材料后 应当及时进行审核 申请的材料不齐全或者不符合法定形式的 应在3个工作日内一次告知纳税人需要补正的全部内容 纳税人按要求提交全部补正材料的 应予以受理 监管国税机关所得税管理部门直接受理申报的 申请的材料不齐全或者不符合法定形式的 应在5个工作日内一次告知纳税人需要补正的全部内容 纳税人按要求提交全部补正材料的 应予以受理 主管或监管国税机关受理或不予受理纳税人的财产损失税前扣除申请 应当出具加盖本级国税机关印章和注明日期的受理通知书或不予受理通知书 必须经上级国税机关审批的财产损失税前扣除 主管或监管国税机关应在受理之日起5个工作日内直接报有权审批的国税机关审核批准 2020 2 1 财产损失企业所得税前扣除 注意 企业已申报扣除的财产损失又获得价值恢复或补偿 应在价值恢复或实际取得补偿的年度并入应纳税所得额