第三章 要素费用分配的核算.doc

第三章 要素费用分配的核算 教学目的和教学要求: 本章讲述各种费用的横向归集和分配（即在各种产品及期间费用之间的归集与分配），是成本核算中最基本的内容。通过本章学习，使学生了解成本核算的一般程序和帐务处理的基本程序，掌握企业生产经营过程中费用发生后如何归集起来，再按受益对象分配出去，直至生产终结计算出完工产品的成本。要求掌握费用发生的每一环节的归集和分配。 教学重点和教学难点 : 了解成本的 开支范围；理解各种费用的横向和纵向的归集与分配共同构成工业企业成本核算的基本程序；间接计入费用的基本分配；原材料定额耗用量比例分配法；原材料定额费用比例分配法。 教学形式和教学时数 : 以课堂讲授为主，课下辅导和习题练习为辅，在此基础上安排一次课堂讨论。课堂讲授以传授基本知识为目的，习题演练以及时巩固、及时纠错为目的，课堂讨论以帮助理解、加深印象为目的。教学时数： 12学时。 教学内容 : 第一节 要素费用分配核算 概述 我们在上一章已经知道要素费用包括：外购材料、外购燃料、外购动力、工资、职工福利费、折旧费、利息费用、税金以及不属与以上各要素的费用的其他支出。这里对要素费用进行核算，主要学习将发生的要素费用合理的分配计入产品成本或期间费用。 企业发生的各种要素费用应该按其发生的部门（或地点）和用途进行合理的分配。 (一)要素费用的分配去向 1基本生产部门发生的费用按用途，可分为直接用于产品生产的费用和用于生产部门组织和管理生产的费用（包括间接用于产品生产的费用）两部分。 （ 1）直接用于产品生产并专门设有成本项目的费用，例如构成产品实体的原材料或从事产品生产工人的工资费用，应记入“基本生产成本”总账和该种产品的基本生产成本明细账的“直接材料”或“直接人工”成本项目。 （ 2）用于生产部门组织和管理生产的费用 对于基本生产部门组织和管理生产发生的各种费用（包括间接用于产品生产的费用），则记入“制造费用”总账和所属明细账进行归集。月末分配记入“基本生产成本”总账和该种产品的基本生产成本明细账的“制造费用”成本项目。 2.辅助生产部门发生的费用 对于辅助生产部门发生的各种费用，也可按用途分为直接用于辅助产品生产（或劳务）的费用和用于辅助生产部门组织和管理生产的费用两部分。对辅助生产有以下两种处理方法。 （ 1）直接用于辅助产品生产（或劳务）的费用，应记入“辅助生产成本”总账和相应产品 或劳务的明细账的“直接材料”或“直接人工”成本项目。用于辅助生产部门组织和管理生产的费用则先记入“制造费用”总账和所属明细账进行归集。月末分配记入“辅助生产成本”总账和所属明细账的“制造费用”成本项目。 （ 2）如果辅助生产不对外提供商品产品、而且辅助生产车间规模较小、辅助产品或劳务单一时，为了简化核算工作，不设“制造费用”科目，辅助生产部门发生的费用直接全部记入“辅助生产成本”总账和相应的明细账。 3.销售机构、行政管理部门以及筹集资金发生的费用 在生产经营过程中发生的用于产品销售的费用、行政管理部门发生的的费用，以及筹集资金发生的费用，应分别记入“营业费用”、“管理费用”、“财务费用”总账和所属明细账，做为期间费用转入“本年利润” 账户，冲减当期损益。 （二）直接用于产品生产的间接计入费用的分配 间接计入费用的分配方法如下： 首先，选用适当的分配标准，常见的分配标准主要有三类：成果类，例如产品的重量、体积、面积、产量、产值等；消耗类，例如生产工时、机器工时、原材料的消耗量、原材料费用等；定额类，例如定额消耗量、定额费用、定额工时等。 其次，计算分配率。费用分配率的计算公式如下： 最后，求出分配额。费用分配额的计算公式如下： 某分配对象应分配的费用 =该对象的分配标准额费用分配率 第二节材料费用的核算 材料是指企业在生产经营过程中耗用的原料及主要材料、半成品、辅助材料、包装物、修理用备件、低值易耗品等。不论是耗用的外购材料还是耗用的自制材料，都应按照发生的部门（或地点）以及用途分配计入产品成本或当期损益。 一、材料费用的分配去向 1基本生产车间耗用的材料 基本生产车间耗用的材料按用途，可分为直接用于产品生产的材料和一般耗用的材料。 （ 1）直接用于产品生产的材料，应记入“基本生产成本”总账和相应产品的基本生产成本明细账的“直接材料”成本项目。 （ 2）基本生产车间一般耗用的材料，则记入“制造费用”总账和所属明细账进行归集。月末分配记入“基本生产成本”总账和相应产品的基本生产成本明细账的“制造费用”成本项目。 2.辅助生产车间耗用的材料 对于辅助生产部门耗用的材料，也可按用途分为直接用于辅助产品生产（或劳务）的材料和一般耗用材料两部分。 （ 1）直接用于辅助产品生产（或劳务提供）的材料，应记入“辅助生产成本”总账和相应产品或劳务的明细账的“直接材料”成本项目。用于辅助生产车间一般耗用材料先记入“制造费用”总账和所属明细账进行归集。月末分配记入“辅助生产成本”总账和所属明细账的“制造费用”成本项目。这种处理方法与基本生产类似。 （ 2）如果辅助生产不对外提供商品产品、而且辅助生产车间规模较小、辅助产品或劳务单一时，为了简化核算工作，可不设 “制造费用”科目，辅助生产车间耗用的材料直接的全部记入“辅助生产成本”总账和相应的明细账。 3.销售机构、行政管理部门耗用的材料 销售机构、行政管理部门耗用的材料，不计入产品成本，而应分别记入“营业费用”、“管理费用”总账和所属明细账，做为期间费用转入“本年利润” 账户，冲减当期损益。 二、直接材料费用中间接计入费用的分配 1原材料定额耗用量比例分配法。 原材料定额耗用量比例分配法，就是以原材料定额耗用量为分配标准，分配原材料费用的一种方法。其计算程序是： （ 1）计算各种产品原材料的定额耗用量； （ 2）以原材料定额耗用量为分配标准，计算原材料费用分配率； （ 3）计算各种产品应分配的原材料费用。 计算公式如下： 某种产品原材料的定额耗用量 =该种产品实际产量单位产品原材料消耗定额 某种产品应分配的原材料费用 =该种产品原材料的定额耗用量原材料费用分配率为了便于考核材料消耗定额的执行情况，加强原材料的消耗的实物管理，也可以按定额耗用量的比例分配计算各种产品的实际消耗原材料的数量，然后再根据原材料的单价计算各种产品应分配的原材料费用。计算公式如下： 某种产品应分配的原材料费用 =该种产品原材料耗用量原材料单价 2原材料定额费用比例分配法 原材料定额费用比例分配法，就是以原材料定额费用为分配标准，分配原材料费用的一种方法。其计算程序是： （ 1）计算各种产品原材料的定额费用； （ 2）以原材料定额费用为分配标准，计算原材料费用分配率； （ 3）计算各种产品应分配的原材料费用。 计算公式如下： 某种产品原材料的定额费用 =该种产品实际产量单位产品原材料费用定额 某种产品应分配的原材料费用 =该种产品原材料的定额费用原材料费用分配率3.产品重量比例分配法 产品重量比例分配法，是以产品重量为分配标准，分配原材料费用的一种方法。这种方法一般在产品所耗用材料的多少与产品重量有着直接关系的情况下采用。其计算程序是： （ 1）以原材料定额费用为分配标准，计算原材料费用分配率； （ 2）计算各种产品应分配的原材料费用。 计算公式如下： 某种产品应分配的原材料费用 =该种产品重量原材料费用分配率4产品产量比例分配法 产品产量比例分配法，是以产品产量为分配标准，分配原材料费用的一种方法。这种方法一般在产品所耗用材料的多少与产品产量有着密切关系的情况下采用。其计算程序是： （ 1）以原材料定额费用为分配标准，计算原材料费用分配率； （ 2）计算各种产品应分配的原材料费用。 计算公式如下：某种产品应分配的原材料费用 =该种产品产量原材料费用分配率三、编制原材料费用分配表并进行相应的账务处理 现列示 M制造公司的原材料费用分配表，见表3-1。 表 31 原材料费用分配表 M制造公司 2001年6月应借科目 成本或 费用项目 直接计入 分配计入 工资费 用合计 定额耗用量（千克） 分配金额 (分配率1.8) 基本 生产 成本 甲产品 直接材料 15200 26000 64800 80000 乙产品 直接材料 7400 12000 21600 29000 小 计 22600 38000 86400 109000 制造费用 费用 基本生产车间 产车间 机物料消耗 2000 2000 辅助 生产 成本 供电车间 材料 4500 4500 供水车间 材料 6500 6500 小 计 11000 11000 管理费用 其 他 2000 2000 营业费用 包装费 1800 1800 合 计 39400 125800 企业还应根据原材料费用分配表，编制原材料费用分配的会计分录： 借：基本生产成本甲产品 80000 乙产品 29000 制造费用基本生产车间 2000 辅助生产成本供电车间 4500 供水车间 6500 管理费用 2000 营业费用 1800 贷：原材料 125800 如果企业采用计划成本进行材料的日常核算，表 3-1中应分为计划成本、材料成本差异、实际成本分别反映各种材料费用的耗用情况。 四、燃料费用的分配 燃料费用的分配程序与方法和原材料相同，可比照上述材料费用分配来进行。 第三节 外购动力费用的分配 外购动力费用是指企业从外部单位购入的电力、蒸汽、热力等所支付的费用，应按照发生的部门（或地点）以及用途进行分配。 一、外购动力费用的分配去向 1基本生产车间耗用的动力 基本生产车间耗用的动力按用途，可分为直接用于产品生产工艺的动力用电和车间一般照明用电。 （ 1）直接用于产品生产工艺动力用电，属于直接燃料及动力，应记入“基本生产成本”总账和相应产品的基本生产成本明细账的“燃料及动力”成本项目。 （ 2）基本生产车间照明等用电，则记入“制造费用”总账和所属明细账进行归集。月末分配记入“基本生产成本”总账和相应产品的基本生产成本明细账的“制造费用”成本项目。 2.辅助生产车间耗用的动力 对于辅助生产部门耗用的动力，也可按用途分为直接用于辅助产品生产（或劳务）的生产工艺动力用电和照明用电两部分。 （ 1）直接用于辅助产品生产工艺动力用电，应记入“辅助生产成本”总账和相应产品或劳务的明细账的“燃料及动力”成本项目。用于辅助生产车间照明用电先记入“制造费用”总账和所属明细账进行归集。月末分配记入“辅助生产成本”总账和所属明细账的“制造费用”成本项 目。这种处理方法与基本生产类似。 （ 2）如果辅助生产不对外提供商品产品、而且辅助生产车间规模较小、辅助产品或劳务单一时，为了简化核算工作，可不设辅助生产的“制造费用”科目，辅助生产车间耗用所有电力直接的全部记入“辅助生产成本”总账和相应的明细账。 3.销售机构、行政管理部门耗用的动力 销售机构、行政管理部门耗用的电力，不计入产品成本，而应分别记入“营业费用”、“管理费用”总账和所属明细账，做为期间费用转入“本年利润” 账户，冲减当期损益。 二、外购动力费用中间接计入费用的分配 企业各车间、部门通常都装有仪表，在有仪表记录的情况下，应根据仪表所示耗电量及单价计算应分配的外购动力费用；但是，车间内的生产工艺动力用电，一般无法按产品分别安装电表，因而生产工艺动力用电的费用属于间接计入费用，需要在各种产品之间进行分配。分配动力费用的标准通常有：生产工时、机器工时、机器功率时数和定额耗电量等。 三、外购 动力费用分配表并进行相应的账务处理 现列示 M制造公司的原材料费用分配表，见表3-2。 表 32 外购动力费用分配表 M制造公司 2001年月应借科目 成本或 费用项目 分配计入 金额 （元） 机器工时 （分配率 0.2） 度数 (分配率0.3) 基本 生产 成本 甲产品 直接燃料及动力 555 000 111 000 乙产品 直接燃料及动力 300 000 60 000 小 计 855 000 570 000 171 000 制造费用 费用 基本生产车间 产车间 机物料消耗 75 000 22 500 辅助 生产 成本 供电车间 机物料消耗 50 000 15 000 供水车间 机物料消耗 20 000 6 000 小 计 70 000 21 000 管理费用 其 他 60 000 18 000 营业费用 包装费 20 000 6 000 合 计 795 000 238 500 根据外购动力费用分配表，编制外购动力费用分配的会计分录： 借：基本生产成本甲产品 111 000 乙产品 60 000 制造费用基本生产车间 22 500 辅助生产成本供电车间 15 000 供水车间 6 000 管理费用 18 000 营业费用 6 000 贷：应付账款（或银行存款） 238 500 第四节 工资及福利费的核算 一、工资费用的分配 工资是根据职工劳动的数量和质量，以货币形式支付给职工的劳动报酬。企业应按照工资费用发生的部门（或地点）以及用途分配计入产品成本或当期损益。 1. 工资费用的分配去向 （ 1）基本生产车间人员的工资费用 基本生产车间人员的工资按用途，可分为直接从事产品生产的工人工资和车间管理人员的工资。 直接从事产品生产的生产工人工资费用属于直接人工费用，应记入“基本生产成本”总账和相应产品的基本生产成本明细账的“直接人工”成本项目。 基本生产车间管理人员的工资（包括除生产工人以外所有人员的工资），则记入“制造费用”总账和所属明细账进行归集。月末分配记入“基本生产成本”总账和相应产品的基本生产成本明细账的“制造费用”成本项目。 （ 2）辅助生产车间人员的工资费用 对于辅助生产车间人员的工资，按用途也可分为直接从事产品生产的工人工资和车间管理人员的工资两部分。 直接从事产品生产的工人工资，应记入“辅助生产成本”总账和相应产品或劳务的明细账的“直接人工”成本项目。辅助生产车间管理人员的工资先记入“制造费用”总账和所属明细账进行归集。月末分配记入“辅助生产成本”总账和所属明细账的“制造费用”成本项目。这种处理方法与基本生产类似。 如果辅助生产不对外提供商品产品、而且辅助生产车间规模较小、辅助产品或劳务单一时，为了简化核算工作，可不设辅助生产的“制造费用”科目，辅助生产车间所有人员的工资直接的全部记入“辅助生产成本”总账和相应的明细账。 （ 3）销售机构、行政管理部门人员的工资费用 销售机构、行政管理部门人员的工资费用，应分别记入“营业费用”、“管理费用”总账和所属明细账，做为期间费用转入“本年利润” 账户，冲减当期损益。 2直接人工费用中间接计入费用的分配 计时工资是根据考勤记录的每一职工出勤日数，按照规定的工资标准计算的。计时工资是计入产品成本的间接计入费用。 计件工资是根据产量和工时记录中登记的每一生产工人（或某一生产班组）完成的工作量，按照事前规定的相应产品的单位工作量工资（或称计件单价）计算的。计件工资是计入产品成本的直接计入费用。 工资总额组成内容中的奖金、津贴和补贴等可分别根据企业职工奖励制度和国 家有关津 贴、补贴和标准进行计算。也是计入产品成本的间接计入费用。 如果是计时工资、奖金、津贴和补贴以及特殊情况下支付的工资等，在生产多种产品时属于间接计入费用，应按产品的生产工时、机器工时、定额工时比例等分配标准，计算分配计入“基本生产成本”总账及所属相应的产品成本明细账的“直接人工”项目。其分配程序是： 第一，以实际工时、定额工时、机器工时等为标准，计算工资费用分配率。 第二，计算各种产品应分配的工资费用。 某种产品应负担计时工资费用 =该种产品生产工时工资费用分配率3. 编制工资费用分配表并进行相应的账务处理 工资费用的分配，应通过工资费用分配表进行。该表应根据工资结算表等有关资料编制。现列示 M制造公司的工资费用分配表，见表33。 表 33 工资费用分配表 M制造公司 2001年月 应借科目 成本或 费用项目 直接计入 分配计入 工资费 用合计 生产工时 分配金额 (分配率0.7) 基本 生产 成本 甲产品 直接人工 19 600 72 000 50 400 70 000 乙产品 直接人工 16 400 48 000 33 600 50 000 小 计 36 000 120 000 84 000 120 000 制造费用 费用 基本生产车间 产车间 工 资 8 000 8 000 辅助 生产 成本 供电车间 直接人工 4 000 4 000 供水车间 直接人工 2 000 2 000 小 计 6 000 6 000 管理费用 工 资 12 000 12 000 营业费用 工 资 5 000 5 000 应付福利费 工 资 6 000 6 000 合 计 73 000 84 000 157 000 根据表 33，应编制下列会计分录： 借：基本生产成本甲产品 70 000 乙产品 50 000 制造费用基本生产车间 8 000 辅助生产成本供电车间 4 000 供水车间 2 000 管理费用 12 000 营业费用 5 000 应付福利费 6 000 贷：应付工资 157 000 二、福利费的核算 职工福利费，是指企业用于职工个人福利方面的开支。职工福利费是根据按职工工资总额一定比例从成本费用中提取的。 1、按直接从事产品生产生产工人工资计提的职工福利费，应记入“基本生产成本”总账和相应产品的基本生产成本明细账的“直接人工”成本项目。 2、按基本生产车间管理人员工资（包括除生产工人以外所有人员的工资）计提的职工福利费，则记入“制造费用”总账和所属明细账进行归集。月末分配记入“基本生产成本”总账和相应产品的基本生产成本明细账的“制造费用”成本项目。 3、按辅助生产车间人员工资计提的职工福利费 按直接从事产品生产工人工资计提的职工福利费，应记入“辅助生产成本”总账和相应产品或劳务的明细账的“直接人工”成本项目。辅助生产车间管理人员的工资计提的职工福利费先记入“制造费用”总账和所属明细账进行归集。月末分配记入“辅助生产成本”总账和所属明细账的“制造费用”成本项目。这种处理方法与基本生产类似。 如果辅助生产不对外提供商品产品、而且辅助生产车间规模较小、辅助产品或劳务单一时，辅助生产车间所有人员的计提的职工福利费全部记入“辅助生产成本”总账和相应的明细账。 4、销售机构、行政管理部门人员的计提的职工福利费 按销售机构、行政管理部门人员的工资计提的职工福利费，应分别记入“营业费用”、“管理费用”总账和所属明细账，做为期间费用转入“本年利润” 账户，冲减当期损益。 需要指出：企业提取的职工福利费是企业的一项流动负债，只能用于职工个人福利方面的开支，而不能用于企业职工福利设施的建设，企业职工福利设施应用公益金兴建。计提职工福利费的工资总额与国家统计局规定的工资总额组成口径是一致的，不必作任何扣除。职工福利费的分配去向和工资费用的分配去向基本一致，只是由于企业医务等福利部门人员的工资费用是由职工福利费开支，所以按医务等福利部门人员工资总额计提的职工福利费不能再由职工福利费开支，而应计入管理费用。 3. 编制 职工福利费 分配表并进行相应的账务处理 现列示 M公司计提的职工福利费（按工资总额的14%计提）分配表，见表34。 表 34 职工福利费分配表 M制造公司 200年6月 应借科目 成本或费用项目 工资总额 职工福利费 基本 生产 成本 甲产品 直接人工 70 000 9 800 乙产品 直接人工 50 000 7 000 小 计 120 000 16 800 制造费用 基本生产车间 福利费 8 000 1 120 辅助 生产 成本 供电车间 直接人工 4 000 560 供水车间 直接人工 2 000 280 小 计 6 000 840 管理费用 福利费 18 000 2 520 营业费用 福利费 5 000 700 合 计 157 000 21 980 根据表 34，应编制下列会计分录： 借：基本生产成本甲产品 9 800 乙产品 7 000 制造费用基本生产车间 1 120 辅助生产成本供电车间 560 供水车间 280 管理费用 2 520 营业费用 700 贷：应付福利费 21 980 由于计提的职工福利费根据工资总额的一定比例计提，而工资费用分配表中已经分配了各种用途的工资额，为了减少费用分配表的编制工作，这两种费用分配表也可以合并编制。 第五节 折旧费用的核算 固定资产由于损耗而减少的价值就是固定资产的折旧。折旧费应该按固定资产的使用部门和用途进行分配。 一、折旧费用的分配去向 1基本生产车间固定资产的折旧费用 按现行会计制度规定，固定资产折旧费用作为间接费用先按使用地点归集于制造费用中，月末随同其他制造费用一起分配计入产品成本。2辅助生产部门固定资产的折旧费用 辅助生产部门固定资产的折旧费用同基本生产车间一样，也应计入辅助生产部门的制造费用，月末随同其他制造费用一起分配计入相应辅助生产成本。如果辅助生产部门不单独核算制造费用，则其固定资产折旧费用直接计入辅助生产成本。 3. 企业行政管理部门和专设销售机构 固定资产的折旧费用 企业行政管理部门所使用的固定资产，其折旧费计入管理费用。专设销售机构所使用的固定资产，其折旧费计入营业费用。 二、编制折旧费用分配表并进行相应的账务处理 折旧费用的分配是通过编制折旧费用分配表进行的，并据此编制会计分录，登记有关总账及所属明细账。现列示 M制造公司的折旧费用分配表，见表35。 表 35 折旧费用分配表 M制造公司 2001年6月 应借科目 车间部门 5月固定资产 折旧额 5月增加固定 资产折旧额 5月减少固定 资产折旧额 本月固定资产 折旧额 制造费用 基本生产车间 90 000 30 000 20 000 100 000 辅 助 生 产 成 本 供电车间 13 000 2 000 3 000 12 000 供水车间 2 000 2 000 小 计 15 000 2 000 3 000 14 000 管理费用 行政管理部门 28 000 2 000 30 000 营业费用 专设销售机构 7 000 3 000 10 000 合 计 140 000 37 000 23 000 154 000 根据表 35，应编制下列会计分录： 借：制造费用基本生产车间 100 000 辅助生产成本供电车间 12 000 供水车间 2 000 管理费用 30 000 营业费用 10 000 贷：累计折旧 154 000 第六节 利息费用、税金和其他费用的核算 一、 利息费用 利息费用产属于经营管理费用中的财务费用， 一般按季支付季末结算或到期还本时付息。采用预提利息费用的办法分月按计划预提，实际支付时冲减预提费用。 每月预提利息时，应借记“财务费用”总账科目及所属明细账的“利息支出”费用项目，贷记“预提费用”科目。 季末实际支付利息费用时，应借记“预提费用”科目，贷记“银行存款” 二、 税金 要素费用中的各税金包括房产税、车船使用税、土地使用税和印花税。 （一）印花税 对于印花税，如果购买印花税票金额较小，购买时可以直接借记“管理费用”贷记“银行存款”科目；如果印花税票是一次购买、分期使用，并且金额较大时，可作为待摊费用处理。购买印花税票时，借记“待摊费用”科目，贷记“银行存款”科目；分月摊销时，借记“管理费用”科目，贷记“待摊费用”科目。 需要指出，对印花税的核算不通过“应交税金”科目。 （二）房产税、车船使用税、土地使用税 这些税金应通过“应交税金”科目核算。 计算应交税金时，借记“管理费用”，贷记“应交税