国际会计标准公告前言 .doc

（1）国际会计标准公告前言本前言用以说明国际会计标准委员会（IASC）的目标和工作程序，并说明国际会计标准公告的适用范围和权威性。本前言于1982年11月修订，1983年1月公布，代替1975年公布（1978年修订）的前言。本前言经过批准的文本是国际会计标准委员会公布的英文本。01 国际会计标准委员会成立于1973年6月29日，是澳大利亚、加拿大、法国、联邦德国、日本、墨西哥、荷兰、英国和美国的会计界组织之间达成一项协议的结果。经过修改的协议和章程签署于1982年11月。国际会计标准委员会由理事会执行日常工作。理事会最多包括十三个国家的代表和四个在财务报告方面利益相关的组织的代表。目 标02 国际会计标准委员会在章程中规定的目标是：“（a）根据公众利益，制定和公布编报财务报表时应当遵循的会计标准，并推动这些标准在世界范围内被接受和遵守。（b）为改进和协调与编报财务报表有关的条例、会计标准和程序进行广泛的工作。“03 国际会计标准委员会和国际会计师联合会之间的关系，为双方达成的双边协定所确认。国际会计标准委员会的全体成员（与国际会计师联合会的成员相同）在协议修订本中承认，国际会计标准委员会在制定和发布国际会计标准上有完全和充分的自主权。04 全体成员同意通过承担以下义务来支持国际会计标准委员会的目标：“在各自的国家内公布国际会计标准委员会批准发布的每份国际会计标准，并尽力做到以下各条，以支持国际会计标准委员会的工作：（1）保证公布的财务报表在所有带有重要性的方面均遵守国际会计标准，并且注明遵守国际会计标准的事实。（2）劝说政府和标准制定机构，公布的财务报表应当在所有具有重要性的方面都遵守国际会计标准。（3）劝说管理证券交易市场和工商业界的机关，公布的财务报表应当在所有具有重要性的方面都遵守国际会计标准，并且注明遵守国际会计标准的事实。（4）保证审计员对于财务报表能在所有具有重要性的方面都符合国际会计标准，而使他们自己感到满意。（5）在国际上提倡接受和遵守国际会计标准。“公布的财务报表05 02和04两段所用的“财务报表”一词，包括资产负债表、收益表或损益表、财务状况变动表和标明属于财务报表一部分的附注、其他报表和说明。通常，财务报表是每年提供或发表一次，并由审计员就其作出报告。国际会计标准适用于任何商业、工业或营业性企业的这种财务报表。06 这些企业的管理部门可以根据许多不同的办法，编制最适合自己内部管理使用的财务报表。但在财务报表发给他人时，例如在分发给股东、债权人、雇员和一般公众时，则应当符合国际会计标准。07 编制财务报表和恰当地提供资料，都是企业管理部门的责任。审计员的责任是对财务报表提出意见并作出报告。会计标准08 在每一国家内，当地条例在不同程度上管理着财务报表的发布。这类当地条例包括和有关国家中管理机关颁发的会计标准职业会计团体公布的会计标准。09 国际会计标准委员会成立以前，多数国家公布的会计标准之间在形式和内容上经常发生差别。国际会计标准委员会注意了解在各个题目上已经发布的征求意见稿或会计标准，并在此基础上制定供全世界范围采纳的国际会计标准。国际会计标准委员会的目标之一，是尽可能地协调不同国家之间相互分歧的会计标准和会计政策。10 在执行修改现存标准和制定关于新题目的国际会计标准的任务中，国际会计标准委员会集中在主要问题上。因此尽量不使国际会计标准过于复杂，以至不能在世界范围内有效地推行。国际会计标准委员会颁发的国际会计标准经常得到复查，以便考虑当前的状况和更新的需要。11 国际会计标准委员会颁布的国际会计标准，并不凌驾于上述08段中提到的在一个特定国家内管理财务报表发布事宜的当地条例之上。根据本前言的解释，国际会计标准委员会成员的义务规定，如果在一切具有重要性的方面都已遵循国际会计标准，就应当公布这一事实。在当地条例与国际会计标准不同的规定时，国际会计标准委员会的当地成员应当尽力向有关当局说明与国际会计标准协调的益处。标准的适用范围12 具体的国际会计标准在应用方面的任何限制，都在有关的标准公告中加以说明。国际会计标准不准备用于无关紧要的项目。国际会计标准应从标准中规定的日期开始实行，如无相反说明，就不追溯到前期。工作程序征求意见稿和标准13 一致同意的工作程序是，选择一些题目由筹划指导委员会去做详细研究。通过研究产生对一个特定题目的征求意见稿，供国际会计标准委员会理事会考虑。征求意见稿如经理事会三分之二以上通过，便分发给会计界团体，并且给政府、证券市场、管理机构、其他机构和其他利益有关方面。每一征求意见稿均给有适当的考虑和评议时间。14 自国际会计标准委员会顾问组从一九八一年组成以来，他们的意见在各个重要决策阶段都得到了考虑。15 然后，由于公开征求而收到的意见和建议便交由理事会审查，并根据需要修改征求意见稿。经修改的征求意见稿如取得理事会四分之三以上的批准，即可作为国际会计标准颁布，并自标准中规定的日期起开始生效。16 在上述过程的某些阶段，为了促进某一问题的讨论，或为了给发表意见留出适当的时间，国际会计标准委员会理事会可以决定发布讨论稿。讨论稿须经理事会以简单多数批准。投 票17 在上述13至16段所指的投票中，向理事会派出代表的每个国家和每个组织可有一票。文 字18 被批准的征求意见稿或标准的文本，是国际会计标准委员会发布的英文本。在理事会的许可下，各会员负责准备征求意见稿和标准的译本，这些译本可以用成员国本国的文字发布。译本应注明负责翻译的会计团体的名称，并说明是经批准文本的译本。国际会计标准的权威性19 不论是国际会计标准委员会还是会计职业界，单就其自身而言，都无权强制执行国际协议或要求遵守国际会计标准委员会会员，必须尽最大努力保证审计员按04（b）（2）段的规定办事。假若他们不遵守这个规定，要按04（b）（3）段的规定，采取适当的可能是纪律性的行动。这是国际会计标准委员会成员国应承担的最重要和最严肃的义务。结 论20 国际会计标准委员会成员相信，在其本国采用国际会计标准或表达未遵守标准的程度，将在今后若干年产生重要的影响。财务报表的质量将提高，一致的程度将增强。对了解财务报表所必要的资料将作为例行公事附在报表中以便参考。（2）国际会计标准委员会的目标与程序公布日期：1983年1月经济背景01 世界上技术的发展给信息交流迅速带来从前梦想不到的改进，公众的视野日益国际化，并因此越来越多地从国际情况出发去使用公司财务报告。02 财务报表作为公司之间信息交流手段的用途，一直在稳步增加。目前广泛承认，财务报表是投资者、雇员组织、政府机关和许多其他组织的首要信息来源。03 国际市场上的投资者需要确保他们在作投资估价时所依据的资料是运用他们本国承认的会计原则编制的，并且与源于任何国家的资料都具有可比性。利益相关的集团，例如雇员、政府机关和管理机构等，都只有在财务报表的编制是以恰当、平衡并且具有国际可比性的标准为依据时，才认为可以接受这些财务报表。国际会计标准委员会（IASC）的背景历史04 国际会计标准委员会成立于1973年6月，是澳大利亚、加拿大、法国、联邦德国、日本、墨西哥、荷兰、英国和美国的会计界组织达成协议的结果。当时，国际会计标准委员会的理事会便由这些国家组成。05 现在，大约有五十个国家的职业会计界组织是国际会计标准委员会的成员，代表了全世界从事公众会计业务和在工业、金融、商业、教育和政府方面工作的男女会计专业人员。06 1977年，会计界组织的国际性职业活动被组织到国际会计师联合会之下。1981年，国际会计标准委员会和国际会计师联合会一致同意，在制定国际会计标准和签发国际会计问题讨论文件方面，国际会计标准委员会具有充分和完全的自主权。作用和目标07 国际会计标准委员会的作用，是致力于发展和选用恰当、平衡，并且具有国际可比性的会计原则，同时提倡在编报财务报表时加以遵守。08 具体地说，国际会计标准委员会章程中规定的目标是：（a）按照公共的利益，制定和公布编报财务报表时应当遵守的会计标准，并推动这些标准在世界范围内被公认和遵守；（b）为改进和协调与编报财务报表有关的条例、会计标准和程序，进行广泛的工作。发展共同的国际方式09 世界上有些国家早已对同一个问题形成了不同的原则，而另一些国家却还尚待考虑这些问题，从而就需要协调会计原则。国际会计标准委员会希望通过以下各种途径，促成共同的国际方式：（a）任何时候都可能有几个不同国家的全国性组织同时为相同的问题制定会计标准。为了避免提出相互矛盾的解决办法，国际会计标准委员会理事会敦促各成员组织，只要是两个或两个以上立法不同的国家提议就会计标准进行讨论，就应当邀请国际会计标准委员会参加。（b）在某些过去没有制定会计标准的国家，可以采用国际会计标准作为他们国家自己的标准。这种情况下，当地的会计实务将会有所提高，国际上也会接受来自这种国家的财务报表。（c）还有一些国家，在特定的问题上采用国际会计标准中确定的原则作为本国标准的基础，以便为特定的标准保证一定水平的质量和可比性。这种做法可以大大减少制定国家会计标准所需的时间和研究费用，从而可以使一个国家采用比单用本地资源要快得多的方案去制定标准。（d）已经有本国标准的国家，可以将本国标准与国际会计标准相互比较，争取消除重大差别。（e）对于那些在法律中包括关于会计实务的系统规定的国家，国际会计标准委员会的成员组织应当努力劝说有关当局，使之认识与国际会计标准协调的益处。10 国际会计标准必须承认各国财务报表的编报者和使用者的具体需要，在针对提出的问题规定原则时，避免涉及各国标准中常常应有的细节。11 这就是说，国际会计标准可能在某些问题的处理上远远走在一些国家的前面，但同时另一些国家又觉得国际会计标准实在只是一点点基本的东西。12 会计在一定的程度上是惯例的问题。通过剔除不成熟的做法，国际会计标准减少了会计实务中供选择的做法，从而有助于协调会计标准。13 国际会计标准委员会的工作的实质，是为了公共的利益在世界范围内协调和改进编制财务报表时采用的会计原则。尽管一些国家的要求更为详细，各国的具体情况也必须加以适应，但这些都不妨碍国际会计标准委员会目标的实现。国际会计标准委员会的业务组织结构314 随着对于会计观点和实务的协调工作的支持在全世界日渐扩大，根据实际可能性尽量广泛地吸收利益相关方面参加标准制定过程的必要性已经越来越明显。15 国际会计标准委员会认识到有必要具备充分的代表性，因此在组织结构上做出了不少重要变动。国际会计标准委员会理事会16 国际会计标准委员会的工作由理事会执行，并有专职秘书一人协助。理事会有十三个国家的代表。国际会计标准委员会的方针是，理事会成员的提名中最好至少有三个发展中国家。国际会计标准委员会章程允许理事会中最多包括四个不是职业会计团体但在财务报告方面利益相关的国际组织的代表。国际会计标准委员会顾问组17 代表着许多财务报表编制者和使用者的国际组织都参加了国际会计标准委员会顾问组。18 国际会计标准委员会顾问组定期与理事会中各成员国的代表共同开会，使顾问组成员能够讨论国际会计标准委员会工作中产生的原则和政策问题，讨论影响国际会计标准公认程度的实际和概念问题。筹划指导委员会19 成立筹划指导委员会是为了考虑与某一会计专题有关的问题。筹划指导委员会均由四个成员国组成，只要有可能就应包括一个发展中国家。20 非理事会中的成员组织系应邀参加筹划指导委员会，费用由国际会计标准委员会负担。与国家级标准制定机构的联系21 国际会计标准委员会认为，为了充分了解各个国家级标准制定机构所面临的困难，需要有密切的联系。主要的接触是通过各成员国中的理事会代表或通讯员。22 此外，国家级会计标准制定机构还受到国际会计标准委员会代表团的访问，讨论关于执行和协调标准的各种问题。合作23 国际会计标准委员会通过上述各种途径、发展与利益相关集团的合作，以便产生切实有效的国际会计标准，并广泛地促进会计原则的协调工作。国际会计标准委员会的业务程序24 征求意见和展开评论的过程是国际会计标准委员会的成功所必须的。这一过程不仅为使财务报表的编制者、审计者和使用者能有机会对应当采用的会计标准发表意见，而且也为保持国际会计标准的质量所必须。25 在拟定标准的过程中，国际会计标准委员会理事会通过与来自有关行业集团和组织，包括保险统计员、银行、保险公司、租赁公司和估价员等行业集团和组织的有资格的人士进行磋商，来充实自身的专业特长。26 顾问组的观点在每一个重要的决策阶段都得到国际会计标准委员会理事会的考虑。27 征求意见和展开评论的程序如下：（a）国际会计标准委员会理事会经过讨论，选定一项认为需要有国际会计标准的专题，并交派给一个筹划指导委员会。国际会计标准委员会的所有成员团体都应邀提交供考虑的材料。（b）筹划指导委员会在国际会计标准委员会秘书的协助下考虑有关的问题，就该专题向理事会提出论点提纲。（c）筹划指导委员会收取理事会的评论意见，并准备一份所提标准的初稿。（d）初稿在理事会审查之后发给所有的成员团体，供他们评论。（e）筹划指导委员会准备一份经修订的草案，经理事会中至少三分之二的成员通过后，作为征求意见稿公布，邀请所有的利益相关方面开展评论。（f）在考虑草案的各个阶段，成员团体应向本组织内适当的会计研究委员会寻求指导。（g）征求意见阶段（通常为六个月）结束时，评论意见提交国际会计标准委员会，并由负责该项目的筹划指导委员会加以考虑。（h）然后，筹划指导委员会向理事会提交一份修改稿，供批准作为一份国际会计标准。（i）一份标准的签发须经理事会最少四分之三的成员通过。此后，将该标准经过批准的文本寄发各成员团体供翻译和发表。上述过程大约要用三年时间。28 国际会计标准委员会理事会在上述过程中可能会确定签发供评论用的讨论稿，以更好地服务于研究中的专题需要。讨论稿的目的，可以是促进对一个尚不具备制定国际会计标准条件的专题的讨论，也可以是确保有充分的时间去讨论关于一个复杂的会计问题的各种观点。29 一份国际会计标准发布之后，对该项问题的各种观点和需要还要继续不断地进行了解。国际会计标准委员会经常从实际执行情况和是否需要修订这两个方面去审查标准的有效性。国际会计标准委员会随时根据当前情况修改文件，正如在关于价格变动对财务报表的影响的问题上已经做的那样。对国际会计标准委员会的承认和支持30 不论是国际会计标准委员会还是会计职业界，单凭其本身，都没有权力强制实行国际协议，或要求遵从国际会计标准。国际会计标准委员会的努力成功与否，要依靠在各自管辖范围内活动的许多不同的利益相关集团的承认和支持。31 对国际会计标准委员会工作的承认来自下述组织：（a）顾问组中包括的代表金融机构、财务经理、工会、雇主、股票交易所和财务分析员的国际组织。（b）联合国和经济合作与发展组织。这两个组织从七十年代后期开始讨论会计和报告政策，而且都从一开始就邀请国际会计标准委员会参加。国际会计标准委员会一直参与了他们的有关讨论。以上组织共同构成了国际会计标准委员会的顾问组，他们的看法和建议是标准制定过程的重要部分。他们分享看法的愿望，正是国际会计标准委员会所高度珍惜的承认。32 对国际会计标准委员会工作的支持来自下述组织：（a）代表职业会计团体的国际会计师联合会（以下简称联合会）。联合会完全支持委员会的工作、承认委员会是唯一有责任和权威就国际会计标准签发公告的机构并在这方面有充分的权威与外部机构谈判和联系，在世界范围内促进接受和遵守这些标准。在委员会和联合会的双边协定中有关的职业会计团体通过以下方式继续支持委员会的工作：（1）发表国际会计标准委员会批准签发的每份国际会计标准；（2）尽他们最大的努力劝说政府、国家级标准制定机构、管理机构以及金融和工商界，公布的财务报表应当在所有具有重要性的方面符合国际会计标准并报告这一事实；（3）尽他们最大的努力去保证，审计师对于国际会计标准能在所有具有重要性的方面都得到遵守的问题而使自己感到满意。（b）在许多重要的经济中心长期支持国际会计标准委员会工作的国家级股票交易所。越来越多的股票交易所接受外国登记者按照国际会计标准编制的财务报表。（c）地区性会计师组织。例如，会计学者联合会（The Groupe dEtudes），亚洲和太平洋地区会计师联合会，欧洲会计师联合会，美洲会计协会。国际会计标准委员会还承认与国家级和国际级管理界团体以及主要的工商学院保持接触的重要性。前 途33 会计标准的国际协调和改进要经过艰难道路。国际会计标准委员会将不懈地追求这一目标，为公众利益始终站在协调工作的中心并与所有其他愿意实现这一目标者合作。34 对于这种协调工作，合作的愿望是必不可缺的。在职业会计团体的支持和友谊以及在财务报表的编制者和使用者的协作中，这种合作愿望都已经很明显。35 会计实务的改进和协调的最重要的因素，将是国际会计标准和与其协调的国家级会计标准被当作会计和报告的最恰当基础的程度。越来越多的国家已经这样做了。他们认识到了国际会计标准在世界范围内的公认性的益处，认识到了国际会计标准的可比性和协调性所带来的优越性。36 国际会计标准委员会相信，对委员会的宗旨和提议的越来越大的支持将会不断地产生成果，并将朝着会计标准的国际性协调的方向，促成切实的进步。（3）会计政策的表达颁发日期，如无其他指示：1975年1月序 言01 本规定研究编制和呈报财务报表所曾经被采用过的所有重要会计政策的表达。02 国际会计标准的目的及其权威性，在国际会计标准规定前言9001中已有说明。03 财务报表的定义，在国际会计标准规定前言9000节中已有规定，为了方便，此处加以重述。财务报表包括资产负债表、损益表、财务状况变动表和被认为是财务报表组成部分的注解、声明或说明材料。国际会计标准适用于任何商业、工业或企业单位的财务报表。04 企业的管理部门，可按最适合其内部管理的各自不同方法编制财务报表以备自用。但如将财务报表送给其他人，如股票持有人、债权人、雇员和一般公众，则应当符合国际会计标准。05 通常财务报表每年编制和公布一次，并且是审计员报告的对象。基本会计假定06 编制财务报表要以某些会计假定为基础。因这些假定已被接受和使用，一般不再一一列举。假若不遵守这些假定，必须申明（即表达），同时说明原因。07 下面是国际会计标准委员会承认的基本会计假定：（a）继续营业企业一般被认为将继续营业，即在可见的未来继续经营。我们假定企业既不企图也不必要停业或大规模削减业务。（b）一致性假定由一个会计期间到另一期间所采取的会计政策是一致的。（c）权责发生制对收入和成本采取权责发生制，即收入和成本根据发生时（而不是收付时）计算，并列入有关期间的财务报表（本规定不研究在权责发生制假定下，成本与收入的配比程序问题）。会计政策08 会计政策，包括在编报财务报表时，管理人员所采用的原则、基准、惯例、规则和程序。对同一题目，在使用中有许多不同的会计政策，需根据企业具体情况选用最能恰当地表现其财务状况和经营成果的政策。09 管理部门在选用会计政策、编制财务报表时，应考虑下列三个方面：（a）谨慎很多交易不可避免地存在着不肯定性。在编制财务报表时必须谨慎对待。但谨慎并不意味着建立秘密准备的合理化。（b）实质胜于形式交易和其他事项应按其实质和财务事实进行反映，而不只是按其法律形式反映。（c）重要性财务报表应表达所有能影响评价或决策的重要项目。说 明10 财务报表必须清晰易懂。在一个国家企业之间和不同国家企业之间编制财务报表所根据的会计政策各不相同。因此为了正确理解这些报表，表明其编制所根据的重要会计政策是很必要的。对这些会计政策的说明，应作为财务报表整体的一部分，如将它们列在一起，对使用报表的人会更方便。有时对资产负债表，损益表或其他报表中的项目采用了错误或不恰当的处理。在任何情况下揭示这种处理都是必需的，但揭示并不能纠正错误。财务报表的使用者11 财务报表所提供的资料，有很多使用者，特别是股东、债权人（现在的和潜在的）和雇员。其他重要的使用者包括供应人、顾客、工会、财务分析员、统计学家、经济学家及税务和制定规章制度部门。12 财务报表的使用者，以财务报表作为所需信息的一部分来源，从而作出评价和财务决策等。财务报表若不清楚地说明编制时所采用的重要会计政策，他们就不可能在这些方面作出可靠的判断。会计政策的不同及其表达13 由于在会计的许多方面有不同的政策，使解释财务报表的任务复杂化了。因为没有一个被接受的、简单的政策清单供使用者参考，根据同样的事项和情况，用目前可供使用的不同会计政策，可以产生有重大不同的财务报表。下面是存在着不同会计政策的一些领域的例子，因此须说明所选用的方法：综合性会计政策合并政策外国通货的换算，包括对兑换盈亏的处理全面的估价政策（例如原始成本，总购买力，重置价值）编制资产负债表日期后发生的事项租赁，分期付款购买和有关利息税务长期合同特许权资产应收款存货（库存和在制品）和有关销货成本应计折旧资产和折旧成长中作物发展用地及发展成本投资：子公司、联合公司和其他投资研究和发展费专利权和商标权商誉负债和备付保单约定付款和或有负债退休金成本和退休办法解职费及多余人员津贴损益确认收入的方法维护费、修理费和改良费处理财产的盈亏准备会计，法令的或非法令的，包括直接借入和贷入盈余帐户14 目前会计政策并未在所有的财务报表中得到充分地有规则地表达。在表达会计政策的这些国家内部以及这些国家之间的表达、格式、清晰程度和完整性方面也存在着很大的差别。在一套财务报表中，可能仅列明了某些重要的会计政策而却没列明另一些重要的会计政策。即使在要求列明全部重要的会计政策的国家，也不一定具有要求其表达方法一致的准则规定。跨国公司和财务的发展增加了不同国家间财务报表较大程度一致的必要性。15 财务报表应列出前期相应的数字。如果某项会计政策的变动具有重大影响，必须表明这项变动并说明其影响。一项会计政策的变动可能对本年无重大影响，但若对以后年度可能有重大影响，则仍应予以表达。国际会计标准1会计政策的表达国际会计标准1，包括本规定1623段。本标准应与本规定0115段和国际会计标准规定前言9000节联系起来阅读。16 “继续营业”、“一致性”和“权责发生制”是基本会计假定。在财务报表中如遵守了这些基本假定，就不需予以表达。如果有一项未被遵守，则应表明其未遵守的事实及其理由。17 谨慎、实质胜于形式和重要性，应作为选用会计政策的重要考虑。18 在财务报表中，应清楚简要地表达所采用的全部重要会计政策。19 所用的重要会计政策的表达，应是财务报表整体的一部分。一般这些政策应列在一处。20 对资产负债表，损益表或其他报表中项目的错误或不恰当处理，不因列明所用的会计政策或附有注解或说明的材料而作为已被纠正。21 财务报表应反映前期的相应数字。22 对本期有重要影响或对以后各期可能有重要影响的会计政策变动，应予以表达并说明理由。如果政策变动的影响重大，应说明变动所带来的影响并列出数字。23 本国际会计标准，对以1975年1月1日或以后日期作为会计期间开始日期的财务报表有效。国际会计标准1与美国一般公认的会计原则的比较国际会计标准1，21段规定“财务报表应反映前期的相应数字。”美国一般公认的会计原则，不要求呈报比较财务报表。但是，美国的公司通常颁发比较财务报表。大家都认识到列出前一期的数字，对使用报表人的好处。在这一点，ARB432041节第2A章规定：“在年报或其他报表中，编报比较财务报表，提高了这些报表的用途，更清楚地指出了本企业的本期变化的性质和趋势。这种编送强调了这一事实，即各期间的报表较之只包括一个会计期间的报表更重要，一期的数字只是连续历史的一部分”。（4）在原始成本制度下存货的估价与呈报颁发日期，如无其他指示：1975年10月序 言01 本规定研究在原始成本制度下在财务报表中存货的估价与呈报。原始成本制度是编制财务报表最广泛采用的方法。02 本委员会了解有其他制度被推荐或用于编制财务报表，包括以重置成本或其他现时价值为基础的制度。存货按其他制度的估价与呈报，不在本规定研究范围之内。国际会计标准1会计政策的表达9001节，要求清楚地说明所采用的制度。03 本规定不研究在长期建筑合同下的累积存货及对副产品存货的处理。定义04 在本规定中使用的下列词汇，有下列指定的含义：存货 是有形资产，包括：（a）在正常的营业过程中置存的以便出售。（b）处在生产过程以便制成出售。（c）供生产商品或服务中消费。原始成本 存货的原始成本是采购成本，转换成本和其他使存货变成现在状态和场所而发生的成本合计。采购成本 采购价格（包括进口税和其他采购税，运输和装卸费），加其他直接有关的采购费用减商业折扣，回扣和补贴，构成采购成本。转换成本 是采购成本以外使存货处于现在场所和状态的成本之和。可变现净值 是在正常营业过程中，以估计售价减完工成本和销售费用后的价值。说 明05 存货在许多企业的资产中占很大的比重。因此存货的估价对于确定和表现企业的财务状况和经营成果具有重大影响。原始成本的确定06 在确定04段所说的原始成本时，对于生产间接费、其他间接费和所用的存货成本计算法，在实务中产生了不同解释。生产间接费07 生产间接费是由直接材料和直接人工以外的生产成本所构成。例如间接材料和间接人工，厂房设备的折旧和维修费以及工厂的管理费和行政费。08 对生产间接费须进行分析，以便确定有关使存货处于现在状态和场所的那部分费用。当确定存货的原始成本时，这些费用包括在转换成本中。09 在生产中所发生的固定的和变动的生产间接费，通常都分配到转换成本。这种处理方法，是由于认为两者都是因使存货处于现在状况和场所而发生的。有时固定生产间接费全部或部分由转换成本中排除，因为认为它不直接与把存货变为现在状态和现在场所有关。10 在低产量时期或在设备闲置时期，一种习惯作法是按设备的生产能力，而不是按实际产量把固定生产间接费分配到转换成本，因此分配数较小。对设备生产能力的解释也有不同。例如把设备生产能力解释为在许多期间或季节能达到的正常产量，或解释为实际可能达到的最高产量。如何解释应事先确定，并一贯使用，不因一时的情况而改变。11 与此类似，超过一般的耗费材料、人工和其他费用，与把存货变为现在状态处于现在场所无关，不作为转换成本。其他间接费12 生产间接费以外的间接费，有时是由于使存货处于现在状态和现在场所而发生的。例如为特定顾客设计产品所发生的费用。另一方面，销售费用、一般行政管理费、研究和发展费、利息通常认为与将存货变为现在状态和处于现在场所无关。存货成本计算法13 为了计算成本，现行几种结果大不相同的存货成本计算方法，包括下列几种：（a）先进先出法FIFO（b）加权平均法（c）后进先出法LIFO（d）基本存量法（e）个别计价法（f）次进先出法NIFO（g）最后购入价格法14 先进先出法、加权平均法、后进先出法、基本存量法和个别计价法，是企业在过去发生过的成本。次进先出法和最后购入价格法，用的不全是实际发生过的成本，因此不是以原始成本为基础。15 个别计价法是按某些存货项目的个别成本计价的方法。适用于为一个特定的项目专门购入或制造并分列的商品。假如用于经常能互换使用的项目，则可利用项目的选用，事先确定对利润的影响。存货估价低于原始成本16 如存货销售价格下降、毁损、全部或部分陈废，其原始成本就可能不能变现。将存货降低到于原始成本到可变现净值的作法，符合流动资产不应按较可变现净值高的价值结转的看法。价值的降低可按各个项目分别计算，按一类内相似的项目计算，按存货类别（如产成品）计算，或按一类业务的有关项目计算以及按企业所有的存货计算，确定一个降低总数。按存货类别，业务类别或全部存货计算的方法，使发生的损失与未实现的盈利相抵销。17 在有些国家减记存货并不按16段所描述的实务进行。例如减记到低于原始成本的方法，是用一个随意决定的百分比乘原来的数，或减少一个未加说明的数，结果导致秘密准备，对财务报表产生不合适的影响。存货的列入报表18 在财务报表中，存货的进一步分类，反映了不同种类存货的金额和不同会计期间各类存货的变化。一般进一步的分类是：材料、在制品、制成品、商品和生产物料。19 在资产负债表中的“存货”，通常由04段存货定义中所包括的项目组成。有时其他项目也列入“存货项下，例如非生产用物料、研究和发展用物料。国际会计标准2在原始成本制度下存货的估价与呈报国际会计标准2，包括本规定2036段。本标准应与本规定0119段和国际会计标准规定前言9000节联系起来阅读。20 存货应按原始成本与可变现净值两者孰低来估价。原始成本的确定21 制成存货的原始成本应包括使存货处于现在状态和现在场所的生产间接费的系统地分配。固定生产间接费应以设备的生产能力为基准分配到转换成本中。如果因为固定生产间接费不直接与使存货处于现在状态和现在场所有关，全部或大部分并未列入存货，这个事实应予说明。22 生产间接费以外的间接费，只能把明显地与使存货处于现在状态或现在场所有关部分列入存货成本。23 超过一般数量的材料、人工和其他费用方面的耗费不应列入存货成本。24 除了25和26段的规定外，存货的原始成本应用先进先出或加权平均成本计算法计列。25 存货中一般不能互相交换使用的项目，或为特定项目专门制造分列的商品，应使用个别计价法计列。26 如果表达了在资产负债表中所列存货金额与下列两项中任一项的差额，可以用后进先出法或基本存量法：（a）按24段所示方法与可变现净值二者孰低。（b）在编制资产负债表日期现值与可变现净值二者孰低。27 为了简便，可以使用标准成本法估价产成品，使用零售价法估价商品等，如所得结果一贯的近似于按20段所得的结果。可变现净值的确定28 对可变现净值的估价，不应根据价格或成本一时的变动，而应根据估价时最可靠的证据来确定存货的可变现净值。29 存货应逐项或以类似项目为组，减记到可变现净值，不论采用什么方法应一贯使用。30 为履行销售合同所置存的存货数量，应按合同价确定其可变现净值。如销售合同数量低于存货数量，其多出的存货部分应按一般市场价确定其可变现净值。31 用于制造产品所存的正常数量的材料和其他物料，如果有关制成品的销售所得将等于或高于原始成本，这些材料和物料就不应减记到低于原始成本。假如材料价格的下跌意味着将来制成品的原始成本超过可变现净值，在这种情况下则应减记材料存货的价值。在这种情况下重置成本可能是衡量这些材料可变现净值的最好的能采用的方法。财务报表的编送32 本期销售或耗用的存货金额应借入本期损益（分配到其他资产科目的除外）。本期减记到可变现净值的金额也应借入本期损益。33 存货在资产负债表中或在财务报表的说明中，应按适合于该企业业务情况作进一步分类，以反映每一主要类别存货的金额。34 存货估价所用的会计政策，包括成本计算法应予列明。因改变有关存货的会计政策而对本期或以后各期有重大影响时，应连同理由予以表达。改变的影响如果重大应表达并以数字表示（参阅国际会计标准1会计政策的表达9000节）。35 如果在“存货”标题下，列入了04段定义以外的内容，应说明其性质、金额和估价原则。生效日期36 本国际会计标准，对以1976年1月1日或以后日期作为会计期间开始日期的财务报表有效。国际会计标准2与美国一般公认的会计原则的比较存货按成本与市价孰低估价国际会计标准2，20段和31段规定：“存货应按原始成本与可变现净值两者孰低来估价。”“用于制造产品所存的正常数量的材料和其他物料，如果有关制成品的销售所得将等于或高于原始成本，这些材料和物料就不应减记到低于原始成本。假如材料价格的下跌意味着将来制成品的原始成本超过可变现净值，在这种情况下则应减记材料存货的价值。在这种情况下重置成本可能是衡量这些材料可变现净值的最好的能采用的方法。”另一方面，在ARB43第四章5121节规定6中对存货应按成本与市价孰低估价，规定如下：“成本与市价孰低”其市价是指当前重置成本（购入或重制）但，（1）市价不应超过可变现净值（即在正常营业过程中预估售价减合理的加工及销售费用）；（2）市价不应低于可变现净值减正常利润数的近似值“。因此，按照ARB43的规定，将存货减记到重置成本，当重置成本低于可变现净值时（但不低于可变现净值减正常利润数的近似值）就与国际标准矛盾（除非重置成本是衡量可变现净值的最好的能采用的方法。）在FASB第17号解释中10832节，对ARB43第四章的讨论5121节规定：“由于在存货估价中所遇到的情况很多，规定6的制定意图是引导而不是规则”。存货按市场牌价估价在ARB43第四章5121节对于一般存货按成本与市价孰低的估价规则提出了例外的条款如下：“仅在特殊情况下，存货可适当地高于成本反映。例如贵金属，有固定货币价值，没有什么销售费，可用这种货币价值反映。其他例外必须符合以下各种情况，不能确定合适的近似成本，按市场牌价可立即出售，具有各单位可以互换特性。当商品以高于成本的价值反映时，这个事实必须表达”。国际会计标准2，对存货按原始成本与可变现净值孰低估价这一基本要求未提出例外条款。（5）合并财务报表颁发日期，如无其他指示：1976年6月序 言01 本规定研究在一个母公司控制下的公司集团的合并财务报表的编报问题。合并财务报表是由于需要了解公司集团的财务状况和经营成果而产生的。02 本规定确定，在编制合并财务报表时，对于某些种长期投资，以会计的产权法作为国际会计标准。它不涉及在编送其他形式财务报表的产权法。03 本规定不研究下列问题：（a）关于企业兼并或企业联合的各种会计处理方法及它们对合并的影响；（b）商誉的会计处理；（c）发行红股的会计处理（股票股息）；（d）对逐步获得和售出子公司和联合公司的会计处理；（e）子公司发行股票的会计处理；（f）公司集团内部，有关两个公司相互持有股票的会计处理；（g）用外币表示的财务报表的换算方法；（h）关于多种经营公司的财务报表，按产品系列或按生产活动编报的问题；（i）短期合伙的会计处理。定义04 本规定中使用下列名词：投资公司 指持有另一公司（被投资公司）股票表决权的公司。被投资公司 指其一些股票表决权，由另一公司（投资公司）所持有的公司。子公司 指被另一公司（母公司）所控制的公司。母公司 指有一个或更多子公司的公司。合并财务报表 指把母公司及其子公司作为一个单独企业来表示它们的资产、负债、股本、收入和费用的各种财务报表。控制 指直接占有或通过子公司间接占有一个公司过半数的股票表决权。公司集团 指母公司及其所有的子公司。少数股权 指在子公司的营业净收入或净资产中，除去属于母公司或其他子公司股份之外的部分。产权资本 指公司已发行的，当分配公司利润或最后分配资产时，既无限制条件也无优先条件的股本。联合公司 指一个被投资公司但不是一个子公司，它具备下列各条件：（a）投资公司对被投资公司的股票表决权相当多；（b）投资公司对被投资公司的财务及营业政策可施加重大影响；（c）投资公司以其股权作为长期投资。重大影响 指投资公司参与被投资公司财务和经营政策的决策，但并不控制这些政策。投资公司可用种种方法施加重大影响，通常通过向董事会派代表，也通过参与政策的制定，参加公司间重要经济业务，交换管理人员或技术情报的依赖等方法。若投资公司持有被投资公司不足20的有表决权股票，如果不明确证明有重大影响的能力，应假定该投资公司不具有这样的能力。产权法 指投资公司对联合公司和某些未合并的子公司进行长期投资所使用的一种会计方法。在“产权法”下，投资公司在合并财务报表中的投资，按被投资公司净资产中属于该投资公司部分的变动加以调整。在合并损益表中反映被投资公司经营成果中，属于投资公司的部分。讨 论合并财务报表合并财务报表的需要05 与公司集团的母公司有利害关系的团体，如现在的和未来的股东、雇员、顾客及某种情况下的债权人，关心整个公司集团的财产，因而需要了解其经营成果和财务状况。06 合并财务报表能满足这种需要，合并财务报表不考虑集团内部，作为各个法律单位在法律上的界限，把企业集团作为一个单独的企业而提供其财务状况的资料。通常合并财务报表包括母公司及所有子公司。在个别情况下，子公司以外的某些公司也视同子公司列入一个公司的合并财务报表。因为这个公司：（a）拥有那些企业过半数产权资本，但股票表决权未过半数；（b）该公司根据法令或合同对那些企业的财务或经营政策具有控制能力。如通过有提名超过半数董事会成员的权力，通过经营合同或法庭判决对其他公司的政策进行控制。07 当需要了解母公司或个别子公司财务状况时，特别是债权人和少数股权所发生的需要，可由母公司或子公司提供单独的财务报表。不予合并08 当母公司对子公司的控制可能是暂时的或对子公司资产的控制能力已被削减的情况下，通常对该子公司不予合并。09 有些国家对于业务完全不同于集团内部其他公司的子公司，要求随同合并财务报表另编单独的财务报表。这对母公司的股东及其他报表使用者来说，提供了更有用的材料，因此认为对该子公司的报表不加合并是恰当的。此种情况的另一处理办法是在合并资产负债表中，按业务性质分类反映资产和负债，在合并损益表中分类反映收入和支出。10 此外，被认为是足以构成对一子公司的报表不予合并的理由是：不能合并；合并费用过多或耽误时间过久；董事们认为合并的结果会产生误解或有害。这些理由多属主观，其结果会造成在相同的情况下，公司之间会计实务处理的巨大差异。全并程序11 在合并财务报表中，母公司和其子公司的报表根据相同项目的资产、负债、收入和费用相加的办法逐行合并。下列各项在合并报时互相抵销：（a）公司内部往来帐余额和公司内部销售，收取费用及股息等经济业务；（b）母公司对每个子公司的投资与母公司对每个子公司的全部股本和未作为母公司的子公司之前准备及前损益的份额。12 由于公司内部经济业务而发生的未实现利润，而又被包括在资产的置存价值之内的（如存货和固定资产价值内）应予抵销。本期发生的未实现利润，在适当照顾少数股权后，应由合并收入中抵减。但作为售方公司的帐来说，这些利润则属已实现利润，因此可能被纳税。由于这些收入要等到以后各期间才在合并财务报表中呈报，所适用的税，也结转到报表利润之后。假如公司内部交易，使反映在合并财务报表中的资产价值低于整个公司集团的成本时，那么这种未实现的损失及有关的税金，除非已不能弥补，都应在合并报表中剔除。13 母公司对子公司的投资，如果可能，应在投资时，就分摊到子公司的各个可识别的资产和负债上（按照它们的价值）。这个分摊的金额，随后作为子公司的资产和负债价值，列入合并财务报表。母公司的投资成本与母公司对每个可识别资产和负债的合计的差额，应在合并资产负债表中，加适当标志反映出来。14 由于将来把子公司现在未分配的利润分配到母公司，而使母公司或子公司可能发生的应付税金，应作为应计负债处理（如果有理由认为这些利润最后都要以股息或其他形式分配出去，并