企业增值税税收筹划毕业论文.doc

1 引论1.1 研究背景及意义在经济信息全球化的大趋势下，残酷的市场竞争使企业面临的生存环境更加严峻。企业不仅需要增加经营、投资、理财的预测决策能力，提高企业经营管理水平，壮大企业实力，而且也需要通过合理的税务筹划，减少税款支出，改善自身的经济效益，提升企业的竞争力。目前，我国的研究者在税务筹划研究领域已取得了一定的成绩，但是，大多数的研究集中于对税务筹划基本概念的探讨。相对而言，选择某一具体税种，结合其特点，对其税务筹划进行系统性的研究比较缺乏。进入 21 世纪，随着我国市场经济的发展，企业作为市场经济主体的地位已经逐步确立，追求经济效益最优、企业价值最大化、竞争能力最强成为企业发展的目标。依法纳税是企业应尽的一项义务，但不需要交纳比税法规定的更多的税收也是企业作为纳税人的一项权利。就企业自身而言，税收筹划具有很高的应用价值。首先，税收筹划可以促进企业合理安排其经营理财活动，实现企业价值最大化的目标；其次，税收筹划可以使企业避开一些税收上的误区，尽可能的减少税收负担；第三，税收筹划可以使企业充分利用国家政策规定争取最大限度的税收利益。企业增值税在企业的纳税活动中占有重要的地位，而且它的税源广，税负弹性也大，具有很大的筹划空间，是企业开展税务筹划的重点之一，企业若能够将生产经营方案与国家的税收优惠政策相结合，合理开展税收筹划工作，必将能够使企业合理合法的减轻增值税负担，增加税后收益。 1.2 论文的主要内容及框架本文首先描述21世纪时代背景下企业发展面临巨大的挑战，而税务筹划是市场经济中企业成熟的行为体现，是纳税人理性化战略的一部分。其次从企业纳税人和增值税税务筹划的概念入手，介绍了税务筹划的理论依据及实施条件。然后，阐述了税务筹划发展过程中的现状和存在的问题，分析了制约税务筹划发展的因素。接着较为详细地介绍了目前常见的一些增值税税务筹划方法，并结合案例分析企业应该如何进行增值税税务筹划，总结出了企业在增值税税务筹划中应该注意的问题。最后，就以上的研究提出了完善增值税税务筹划发展的若干对策和注意事项。通过本文的探讨，将增值税筹划活动引入企业的日常经营活动中,旨在对企业进行合理增值税筹划有一定的理论和实践指导意义。 论文在逻辑结构上分为三大部分：第一部分：对企业增值税税务筹划进行一些理论方面的分析，包括第一章、第二章。第一章主要介绍了研究增值税筹划的背景；第二章介绍了增值税的概念、增值税筹划特点以及我国目前增值税筹划的现状和存在的问题。第二部分：论文第三章内容，主要分析了一些企业增值税筹划方法与实践,结合具体的案例充分说明增值税税收筹划的原理。第三部分：论文第四章内容，主要是针对目前增值税筹划现状和存在的问题，以及影响和制约我国增值税税务筹划发展的因素是相当广泛的，总结完善我国企业增值税税收筹划的对策。在撰写论文过程中，虽然阅读了不少相关理论文章，并且请教了老师和同学，收集了不少资料和案例，由于理论水平所限，一些内容没有写深写透，我将在以后的学习和工作中继续关注税务筹划的发展动向，争取在这方面能有更深一步的认识。2 企业增值税税收筹划的基本理论2.1 增值税的概念及特点 现实经济生活中，对增值税这一概念可以从两个方面来理解:第一，从一个商品生产经营单位来看，增值税是指该单位销售货物或者提供劳务的收入额扣除为生产经营这种货物(包括劳务)而外购的那部分货物价款后的余额:第二，从一项货物来看，增值额是该货物经历的生产和流通的各个环节所创造的增值额之和，也就是该项货物的最终销售价值。 增值税的特点包括：(l)不重复征税，具有中性税收的特征。增值税具有中性税收的特征，是增值税只对应税货物和应税劳务销售额中没有征过增值税的那部分增值额征税，对销售额中属于转移过来的、以前环节已征过增值税的那部分销售额则不再重复征税，从而有效地排除了重叠征税因素。(2)税负具有转嫁性。我国的增值税采用逐环节征税，逐环节扣税，最终的消费者才是税款的承担者。(3)税基宽广，增值税的征收具有普遍性和连续性。我国目前实施的增值税是对在我国境内从事销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及从事进口货物的单位和个人取得的增值额为课税对象征收的一种税。无论是从横向上看还是从纵向上看，都有着广阔的税基。2.2 增值税税务筹划的含义和特点 2.2.1 税务筹划的含义税务筹划就是在法律许可的范围内，企业利用税法赋予的税务优惠或选择机会，根据自身经营活动的特点，通过事先筹划，对各项应税方案进行优化选择，做好纳税前的一系列前瞻性规划工作，相对降低企业税负。增值税税务筹划就是纳税人在合法、懂法的前提下，经过比较分析，做出最有利于自己的增值税纳税方案以达到降低企业增值税税负的目的。2.2.2 增值税筹划的特点（1）不能体现企业的最终税负。根据现行税收法规规定，城建税和教育费附加是根据增值税应纳税额附证的，增值税的减少，必然减少城建税和教育费附加。但是这两项税费的减少，必然会增加的企业的利润总额，并相应地会增加企业所得税。并且在不少情形下，增值税的减少本身就会相应地增加企业所得税。因此增值税税收筹划的结果并不能直接体现为企业税负的最终结果。（2）筹划方案容易受到使用增值税专用发票的限制当前我国增值税应纳税款的缴纳，是采取发票扣税法计算的，因此增值税专用发票的管理是整个增值税管理最为重要的一环，对企业来说能否开具增值税专用发票在很多情况下会直接影响其产品的销售。而增值税税收筹划或多或少要涉及到增值税专用发票的问题，因此在进行增值税税收筹划的过程中，如果因为筹划而不能使用增值税专用发票，对于企业来说就要考虑是否使用该筹划方案。（3）能够通过税负转嫁进行筹划我们知道，从课税对象的性质来看增值税是一种流转税，也是一种间接税，作为间接税，其计税依据是商品的流转额，它的税额是商品价格的组成部分，这就决定了税负转嫁较为隐蔽，即使是价外税（增值税就是实行价外征收的），尽管在财务处理上，税金是完全独立于价外征收的，但在事实上也构成了一部分购买价格，因此，相比所得税等直接税来讲，增值税的税负更容易转嫁。2.5 我国企业增值税税收筹划的现状及存在的问题2.5.1 现状分析总的说来，我国税收筹划从理论到实践均处于起步阶段，对增值税税收筹划更是远没引起足够的重视。尽管我国学者已经撰写了一些增值税税收筹划的文章，业内人士也开展了税收筹划的实务工作，但已出版的增值税税收筹划的专著大都着眼于国际税收筹划，对国内税收筹划谈之甚少，根本不适合国内大多数企业特别是中小企业进行操作。另外由于主、客观的原因，我国有些企业在生产经营过程中往往只注重新产品开发、市场营销、企业内部管理等方面的工作，对税收筹划却是认识不够、实践不够。许多企业一方面抱怨增值税税收太重，一方面对增值税税收筹划却没能很好地重视和利用。此外，由于征管意识、技术和人员素质等多方面的原因，我国的增值税税收征管水平距离发达国家有一定的差距。征管水平低造成税收腐败、人情税、偷逃税现象严重。由于偷逃税的获益远远大于税收筹划的收益和偷税风险，所以企业就没有税收筹划的动力。2.5.2 存在的问题我国企业除了很少进行税务筹划这一现状外，在实践中还存在着对税收筹划的一些认识和操作误区以及影响企业有效开展税收筹划的一些问题。1.人员素质不高，不适应税务筹划的要求一些中型企业，虽然销售上可能有一定的规模，但是，由于人员素质不高，造成了企业在税务筹划方面一片空白。实际上，现在财务管理特别是懂税务知识的高级财务管理人才太少了，如果企业请不来这些人才，就应该让自己的财务人员去学习。2. 企业部门沟通、配合不够，影响了企业的税收筹划税务涉及一个企业经营活动的各个方面，所以税务筹划也就涉及企业的各个部门，各个经营环节。一个企业要想成功进行税务筹划，需要各部门配合，特别是财务部门与其它部门沟通、配合。然而现在许多企业虽然有财务部门，但是财务部门与其他部门特别是销售部门之间在业务流程上存在很大的问题，相互缺乏沟通，造成了企业税务上的损失。3.对增值税税收筹划认识不足不少企业对增值税认识有误区，认为增值税是价外税，企业只是代收代缴客户的增值税。企业对增值税税收筹划理论、规律和筹划方法也缺乏重视，没有一个科学的理论指导，企业增值税筹划很容易走向歧路，往往是企业知道其目的但用错了手段，滑向了“偷税”与“漏税”的深渊。税收筹划应税“阳光”下的筹划，增值税的筹划也是这样。4.欠缺全面筹划观念。很多时候企业进行增值税筹划时，只是看到某一筹划方案能够为企业节约多少税，忽视了实施该方案会对企业生产经管带来其他方面的影响。企业的增值税税收筹划作为企业经营管理的一部分，其目的当然不能仅满足于是企业的增值税纳税总成本的最小化，还要看其是否能助于实现企业价值最大化。3 企业增值税税收筹划的方法与实践3.1 纳税人身份认定的税收筹划增值税暂行条例对小规模纳税人和一般纳税人增值税的计税依据和征税率作出了不同的规定，这为税务筹划提供了可能。由于小规模纳税人不允许抵扣进项税额，因此大家通常以为小规模纳税人的税收负担要比一般纳税人重，但在实际情况中并非如此。一般纳税人的增值税的税率为 17%，实际税基为增值额，下面以商业企业为例进行说明，商业企业售价减去进价（销售成本）的余额即为增值额。如果是小规模纳税人，则应纳税额=销售额增值税税率（4%），我们可以通过比较大小的方式看那种企业的税负重，即比较（销售额进价） 17%和销售额增值税税率（小规模纳税人的税率为 4%）的大小，（销售额进价）/销售额=进销差价/销售额，也就是我们说的毛利率，当毛利率大于 4/17（约为 0.235），得出（销售额进价） 17%大于销售额增值税税率（小规模纳税人的税率为 4%），即此时一般纳税人的税负比小规模纳税人的税负重。当毛利率小于 4/17（约为 0.235），得出（销售额进价） 17%小于销售额增值税税率（小规模纳税人的税率为 4%），即此时一般纳税人的税负比小规模人的税负轻。下面举一例进行验证。例 1甲物资批发有限公司 2009 年应税销售额 340 万元，会计核算制度健全，符合一般纳税人条件，适用税率 17%，但该企业的准予抵扣的进项税额占销项税额的 15%，则甲企业应纳增值税额=340 17%-340 17% 15%=57.8-8.67=49.13 万元若该企业分设为独立核算的乙物资批发有限公司和丙物资批发有限公司，并使两个企业的年应税销售额分别为 175 万元和 165 万元，这样乙丙公司都符合小规模纳税人的条件，可适用 4%的税率，经过筹划后，乙、丙公司应纳增值税如下：乙公司应纳增值税额=175 4%=7万元，丙公司应纳增值税额=165 4%=6.6万元，分立后因为按小规模纳税人标准纳税，使公司节税 35.53 万元（49.13-13.6=35.53），前面说的是销售毛利率，这里说的是进项税额在销项税额的比重，在忽略企业运输费的进项税额情况下，进项税额/销项税额=进价 17%/（销售额 17%）=进价/销售额=1-销售毛利率。题意可知进项税额/销项税额为 15%，即 1销售毛利率=15%，得到销售毛利率为 85%，远大于临界点 4/17（23.5%），故当企业分立为 两个小规模纳税人后，能为企业节省不少的税。由此可见小规模纳税人的税负并不总高于一般纳税人。当然分立后的公司会因增设会计帐薄和聘请培养会计人员而增加费用，如果企业经筹划后由于税负减轻而带来的收益小于分立后增加的各项费用，则企业宁可不分立，按一般纳税人纳税。3.2 委托代销商品受托方的税务筹划委托代销是指受托方按要求销售委托方的货物并收取手续费的经营活动，在这项业务中受托方主要涉及增值税和营业税的税务处理。若双方都为一般纳税人，则存在以下三种代销方式：受托方只收取手续费，严格按照委托方规定的价格销售商品；受托方将代销商品加价出售，与委托方按协议价结算，不收取手续费；受托方将代销商品加价出售，与委托方按协议价结算，另收取手续费。税法对这类业务的税务处理作出了以下规定：如果受托方将代销商品加价出售，与委托方按协议的价格结算，以商品的差价作为经营报酬，则此差价构成了代销货物的手续费，对此不含增值税的差价要征收营业税，如果受托方将代销商品加价出售，与委托方按协议的价格结算，另收取手续费，则受托方的手续费收入包括两部分，一是销售货物的差价，二是另外收取的手续费，对这两部分都要征收营业税。对第一种代销方式，受托方的销项税额和进项税额相等，应纳增值税为零，手续费要交纳营业税，没有税务筹划的空间，而对于后面两种方式，受托方收取的手续费不论以何种方式核算，也不论是否作为销售货物的收入或者价外费用征收了增值税，它们都属于营业税的征收范围，因此受托方获得的销售差价既要交纳增值税又要交纳营业税，导致重复征税。在业务发生时，可以进行税务筹划，避免重复交税，尽可能的减轻企业税负。例 2甲企业委托乙企业（二者都是一般纳税人）销售 A 商品 10 万件，该商品成本 600 元/件，乙企业按800 元/件出售，与甲企业按协议价 700 元/件结算，不另收取手续费。乙企业销售全部商品后向甲企业开具了代销清单（增值税率 17%，营业税率 5%）。在这一代销业务中，乙企业应交纳的各项税额和税前利润如下：销售差价=10（800-700）=1000 万元应交增值税额=（10 800-10 700） 17%=170万元应交营业税额=（10 800-10 700） 5%=50万元税前利润 1000-170-50=780 万元。若乙企业通过与甲企业协商，按 800 元/件结算，然后将其与按 700 元/件结算的差额扣除甲企业多交的增值税费用后的余额作为手续费支付给乙企业，则：甲企业应多交的增值税额=10（800-700） 17%=170万元乙企业收到的手续费=1000-170=830 万元乙企业应交营业税额=830 5%=41.5万元乙企业应交增值税额=（10 800-10 800） 17%=0万元乙企业的税前利润=830-41.5=788.5 万元对比原来的委托方式，乙企业实际节税额为 8.5 万元（50-41.5），避免了增值税额与营业税的重复征收，为企业增加 8.5 万元（788.5-780）的税前利润。3.3 租赁业务的税务筹划租赁是指在约定期间内，出租人将资产使用权让与承载租人以获得租金的协议。一项租赁是否认定为融资租赁，不在于租赁合同的形式，而在于出租人是否将租赁资产的风险和报酬转移给了承租人。如果实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬，那么无论采用什么样的合同形式，都应该认定为融资租赁；如果实质上并没有转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬，那么就应该认定为经营租赁。税法规定，凡经中国人人民银行批准的经营融资租赁业务的单位，无论货物的所有权是否转让给对方，均征收营业税，不征收增值税，其他单位从事融资租赁业务若货物的所有权转让给承租方的，则属于融资租赁，应征收增值税，不征收营业税；若货物所有权未转让给承租方的，则属于经营租赁，应征收营业税，不征收增值税。这就存在一个对融资租赁业务进行税务筹划的空间。例 32009 年 8 月，甲企业（未经中国人民银行批准而从事融资租赁业务的企业，属一般纳税人）按乙公司规定购入一台设备，取得增值税发票，价款 500 万元，增值税 85 万元，预计使用 10 年，应交城建税 7%，教育费附加 3%。现有方案一：租期 10 年，期满所有权归乙公司，总租金 1000 万元，乙公司每年年初支付 100 万元；方案二：租期 8 年，期满甲公司将设备回收，假设期满时该设备的公允价值为 105 万元，此时的帐面价值为 117万元，按公允价价将其出售，总租金 800 万元，乙公司与每年年初支付 100 万元。对于方案一，该固定资产的所有权一转让给承租方，甲企业应交纳增值税。应缴增值税额=100017%/（1+17%）-85=60.3 万元应缴城建税及教育附加费=60.3 7%+60.3 3%=6.03万元对于方案二，该固定资产的所有权未转让给承租方，甲企业应交营业税，营业税额=（800+105-585） 5%=16应交城建税及教育费附加=16 10%=1.6可见，方案二节税 48.73 万元（60.3+6.03-16-1.6）。从整个租赁过程看，方案一的税前利润为 288.37 万元，1000/（1+17%）-60.3-6.03-500，方案二的税前利润为 302.4 万元（800+105-585-16-1.6）。方案二使税前利润增加了 14.03 万元。此外，若乙公司期满时再购买该设备，将减少 95 万元的支出，这对甲、乙双方都有利。3.4 兼营销售的税务筹划 兼营非应税劳务是指增值税纳税人在从事应税货物销售或提供应税劳务的同时，还从事非应税劳务（即属于营业税征税范围的劳务），且从事的非应税劳务与某一项货物销售或提供应税劳务并无直接联系或从属关系。税法规定，纳税人兼营非应税劳务，若能分开核算的，则分别对应税劳务和货物按各自适用的税率征收增值税，对非应税劳务征收营业税。对未分开核算或不能准确核算的，按税法从高适用税率的原则，对非应税劳务应与货物或应税劳务一并征收增值税，而不征收营业税。事实上，企业可以选择是否分开核算来确定交纳增值税还是营业税。一般纳税人企业提供应税劳务时，可以得到的允许抵扣的进项税额少，所以选择分开核算并分开纳税有利；小规模纳税人企业，则要比较增值税的含税征收率和该企业适用的营业税税率的大小，若企业所适用的营业税税率高于增值税含税征收率，选择不分开核算更有利。3.5 混合销售的税务筹划混合销售是指一项销售行为既涉及增值税应税货物销售又涉及营业税应税劳务提供的混合应税行为。我国税法规定:以从事货物的生产、批发或零售为主,并兼营非增值税应税劳务的企业、企业性单位及个体经营者,其所发生的混合销售行为,视为销售货物,征收增值税;其他单位的混合销售行为,视为销售非增值税应税项目,征收营业税。这里所谓的“以从事货物的生产、批发或零售为主,并兼营非应税劳务”,是指纳税人年增值税应税货物销售额与营业税应税劳务营业额的合计数中,增值税应税货物销售额超过50%,营业税应税劳务营业额不到50%。经常发生混合销售业务的企业要进行税收筹划以减轻税负,可以通过分析混合销售增值税节税平衡点来决定缴纳增值税还是营业税。例5W公司是一家建材生产销售企业，属增值税一般纳税人。2009年销售货物取得不含税收入2500万元，全年发生进项税额260万元，采取送货上门的销售方式，用自己的公司货车来运输货物共收取运输费用150万元，该公司2008年应纳增值税 =2500*17%-260+150/(l+17%)X17%-150/ (l+17%)*7%=186.79一8.97=177.82万元。若W公司委托其他运输单位或个人的车辆来销售货物，则该公司2008年应纳增值税=2500*17-260-150*7%=154.5万元。此案例可得出，W公司将货物委托其他运输单位或个人的车辆来运输的话，根据有关规定，纳税人购销货物发生的运输费用可以凭合法的运费票据按7%的抵扣率计算进项税额。那么该企业的增值税负就低一些。本来在W公司的业务中存在的情况从理论上来讲应当分别征收增值税和营业税，但在增值税实施细则中规定:对于从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，均视为销售货物，征收增值税。2 完善我国企业增值税税收筹划的对策3.1 完善增值税税务筹划的环境1.完善增值税税务筹划的法律环境我国在制定增值税税收法律、法规和有关政策时，通过对不同行业、不同产品等制定不同的税率以及税收优惠政策，发挥税收对经济的宏观调控作用，体现国家鼓励什么、限制什么发展，这就为纳税人实施税收筹划提供了操作空间。鼓励纳税人依法纳税、遵守税法的最好的办法是让企业享受其税收筹划后的利益。但税收筹划需要有完善的法律制度来规范它、保护它。因此，应将税务筹划作为纳税人的一项基本权利写入法律中，完善现行增值税税法，明确税务筹划的概念、范畴，这既有利于征税机关的执法，又有利于纳税人税收筹划的开展。2.完善增值税税务筹划的经济环境在我国，市场经济的高速发展，国家的税收政策成为了国家经济政策的重要组成部分，这就为纳税提供了筹划的空间。税收筹划者如果不充分了解企业的经济背景，税收筹划就缺乏生长的土壤。针对税收优惠政策不同的经济环境，选择的税收筹划方法会根据经济环境而发生变化。由此，完善税收筹划的经济环境对纳税人来说是至关重要的，是极其具有深远影响力的。企业在税务筹划时，要根据企业具体的经济环境情况制定税务筹划方案，并保持相对的灵活性，以便随着济环境和活动的变化随时调整经营，保证税务筹划目标的实现。3.2 更新增值税税务筹划的价值观念1.厘清征纳双方对税务筹划的认识一些人认为，进行税务筹划能为纳税人降低税负，增加现金流量，提高企业的利润因此也减少了国家税收收人，从而侵害了国家的利益。这种对税务筹划的曲解，不利于税收筹划的完善和发展。其实，好的税收筹划对国家和纳税人都是双赢，都是一种效益的扩张，应大力倡导和发展。税务筹划对纳税人的直接效果是减轻税负，对征税者一国家来说，将会带来远期利益。2.税务筹划是进一步完善财务及经营管理的基础税务筹划是一个庞大的系统工程，其决策贯穿于企业的生产、经营、投资、理财、营销、管理等所有生产经营活动。对规范纳税人内部的财务管理具有重要的作用。在纳税人生产经营的过程中，企业由于不同筹资方案税负轻重程度存在差异，企业要对不同的税务筹划方案进行选择，由于各行业，各产品的税收政策不同导致企业最终获得的收益有所差别，因此税务筹划人员也在对各产品的投资方案进行筹划、选择，在具体到某一个产品、某一个税种、某一项决策时，要考虑整体的影响作用和合理性。3.3 实现增值税税务筹划的高效性随着我国整个国民经济总体水平的提高，全社会的纳税意识会不断提高，对税收筹划的需求会越来越大，我国的税收筹划将面临新的发展机遇。一个高效的税收筹划，是要综合衡量各个税收筹划方案，降低税收筹划风险所能达到的效果。增值税税收法律、法规和政策处在不断的改革中，尤其是目前我国处在经济发展和转型时期，纳税人进行税务筹划必须面对现实，及时把握增值税税收法律、法规和政策所发生的变化，抓住变化带来的机遇，适时进行筹划。增值税筹划的有效性主要体现在:一是针对性，即在具体筹划运作时，要针对企业不同的生产经营情况，根据不同地区、不同行业、不同部门、不同规模所实行的不同的税收政策，制订相应的税收筹划方案；二是时限性，遇到具有时间时限的税收优惠政策，筹划者必须把握时机，根据自身经营情况及时进行筹划，增加企业效益，达到税收筹划的高效性；第三，灵活性，即税收政策、经营环境、经营模式等外部因素的变化，不要期望某一税收筹划方案能“从一而终”。税务筹划方案是在一定时间、一定的法律环境下，以一定的企业经营活动为背景来制定的，随着外部因素的变化，企业必须灵活的制定相应的税收筹划方案来适应不断变化的因素。综上所述，合理进行增值税税务筹划，对增加企业利润具有重要作用。但是，在税收筹划时要把握税法政策，特别要时刻关注税法的前后变化，不能只着眼于基本税法的规定。总之，企业进行增值税税收筹划是一个延续不断的动态过程，必须在保证国家利益，依法纳税的前提下才能进行。企业要根据具体情况制定切实可行的方案，才能达到减少增值税税负的目的。从另一个侧面来看，企业进行增值税税收筹划可以暴露出国家增值税法规的一些漏洞，这些信息可以通过不同的渠道反馈给国家立法机关，可使立法机关逐步完善我国的增值税法，使增值税能真正起到税收杠杆的作用，是我国经济良性地、快速地发展下去。 参考文献1盖地，付建设，苏喜兰.税务筹划(第三版)M.北京：高等教育出版社，2008:69- 102.2刘景广.浅议增值税的税收筹划J.会计之友，2007.3梁文涛J财会学习，2008,(1)4源.税收筹划相关概念辨析N.中国税务报，2006，(4).5刘隽亭,刘李胜.纳税、避税与反避税M.北京:社会科学文献出版社，2008.6范百顺.浅析税务筹划的概念及研究范围J.江苏经贸职业技术学院学报，2