合并报表公司间交易抵销.ppt

合并报表 公司间交易的抵销 主要问题 理解公司间交易的性质及类型理解和掌握公司间债权债务交易的抵销理解和掌握公司间存货交易的抵销理解和掌握公司间固定资产交易的抵销理解和掌握公司间现金流交易的抵销 第一节公司间交易概述 一 公司间交易含义又称内部交易 是指企业集团内部母公司与子公司之间或子公司与子公司之间所发生的交易 从企业集团角度看 合并报表是在母 子公司个别报表的基础上合并而成的 公司间交易的对个别报表的影响应当在编制合并报表时予以调整和抵销 二 公司间交易分类 1 按照交易对象的不同分为 公司间债权债务交易 公司间存货交易 公司间固定资产交易 公司间无形资产交易等 2 按照交易结果的不同分为 不涉及损益的公司间交易和影响损益的公司间交易 3 按照交易主体不同 分顺流 逆流与水平交易 顺流交易 又称顺销 是指母公司出售资产或提供劳务给子公司 其中 卖方为母公司 买方为子公司 逆流交易 又称逆销 是指子公司出售资产或提供劳务给母公司 其中 卖方为子公司 买方为母公司 水平交易 是指子公司相互之间资产交易或劳务交易 其中 买方为一家子公司 卖方为另一家子公司 对于逆流交易损益的抵销 依据不同的合并报表理论可采用两种方法 以主体理论为基础的全部抵销法和以所有权理论为基础的部分抵销法 我国 企业会计准则第33号 合并报表 采用的是全部抵销法 第二节公司间债权债务交易的抵销 分为三类 1 内部商品购销导致的债权债务 如应收账款与应付账款 应收票据与应付票据 预付账款与预收账款等 2 内部资金融通导致的债权债务 如持有至到期投资与应付债券 其他应收款与其他应付款等 3 内部股权投资导致的债权债务 如应收股利与应付股利等 一 集团内部应收账款与应付账款的抵销 例1 1 A为B的母公司 2011年末A应收B公司货款3000万元 集团在编制2011年合并报表时 应将集团内部应收 应付帐款抵销 A盈余公积的提取比例10 借 应付帐款3000贷 应收帐款3000合并报表抵销时一定要抵 干净 本例A公司存在应收账款 年底就计提 坏账准备 由于计提坏账准备 A公司年底一定确认过 递延所得税资产 而年底合并报表时 抵销了 应收账款 没有了 应收账款 就不应有 坏账准备 没有 坏账准备 就不应该有 递延所得税资产 故要抵 干净 2 假定债权方 本例为母公司 按应收帐款0 5 计提坏帐准备一般分析 1 就个别报表看 母公司资产减值损失 15坏帐准备 15 2 就集团看 这是内部交易引起的 要抵销 借 应收账款 坏帐准备15贷 资产减值损失15 简称 抵销分录 A 进一步分析 1 就个别报表看 母公司计提坏帐准备 15 因此 在母公司个别单位帐上资产的账面价 计税基础 存在可抵扣暂时差异 母公司个别报表确认过 递延所得率资产 2 就集团看 这是内部交易引起的 上述抵销分录 A 已经要抵销了 坏账准备 则企业就不存在暂时性差异 故还要抵销 递延所得税资产 项目 借 所得税费用3 75 15 25 贷 递延所得税资产3 75 简称为 抵销分录 B 3 在连续合并报表中 抵销分录 A 和 B 对下年 未分配利润 年初 的影响 一般分析 1 上述抵销分录 A 抵销了资产减值损失 使得本年合并报表中 未分配利润 年末 项目增加 抵销分录 B 为减少 2 在连续合并报表中 本年合并报表的 未分配利润 年末 项目应该等于下年合并报表的 未分配利润 年初 项目 3 但是 下年合并报表是根据下年的个别会计报表为基础来编制的 在个别会计报表中并没有进行过抵销分录 A 或 B 的抵销 因此 下年以个别会计报表为基础编制的合并报表中的 未分配利润 年初 与上年合并报表中的 未分配利润 年末 一定是不一致的 因此 下年编合并报表时首先要调整 未分配利润 年初 项目 抵销分录 A 为调整增加 抵销分录 B 为调整减少 例 接上例 假定2012年末 A公司应收B公司货款5000万元 2012年编合并报表时 作如下抵销分录 1 调整年初未分配利润 调整年初未分配利润增加 借 应收账款 坏帐准备15 上年内部应收款 提取率 贷 未分配利润 年初15 调整年初未分配利润减少 借 未分配利润 年初3 75 15 25 贷 递延所得税资产3 75 2 抵销2012年集团内部的应收 应付帐款借 应付帐款5000贷 应收帐款5000 3 抵销2012年末债权提取的坏帐准备 本期末的应收帐款 上期末的应收帐款 提取比例 正数 负数正数进行如下抵销 借 应收账款 坏帐准备贷 资产减值损失负数进行如下抵销 借 资产减值损失贷 应收账款 坏帐准备 本例 5000 3000 0 5 10故抵销如下 借 应收账款 坏帐准备10贷 资产减值损失10抵销以前年度多做的递延所得税资产 因为 此时母公司账上有坏账准备25万元 所以 递延所得税资产 一定有6 25万元 要冲销 由于前面 1 已经冲减过3 75万元 因此 只要再冲减2 5万元 借 所得税费用2 5 25 25 3 75 贷 递延所得税资产2 5 二 抵销集团内部应付债券与持有至到期投资 分析一 1 就个别报表看 一方反映持有至到期投资 资产 另一方反映应付债券 资产 2 从集团看 这是内部交易 资产 负债 所有者权益并无增减 只是资金在集团内部的移动 所以 应付债券与长期债权投资项目要抵销 借 应付债券贷 持有至到期投资 本金部分 分析二 1 就个别企业看 债券要按照权责发生制原则按期计提利息 计提利息时 1 一方持有至到期投资 或应收利息 投资收益 2 另一方面应付债券 或应付利息 财务费用 2 就集团看 这是内部交易所引起的 要抵销 a 抵销集团内部债权 债务借 应付债券贷 持有至到期投资 利息 一次还本付息 或 借 应付利息贷 应收利息 分期付息 到期还本 b 同时抵销集团内部投资收益借 投资收益贷 财务费用 三 应收票据与应付票据的抵销同应收账款与应付账款四 预收账款与预付账款的抵销同应收账款与应付账款五 其他应收账款与其他应付账款的抵销同应收账款与应付账款 第三节集团内部存货交易及未实现内部销售利润抵销 集团内部存货交易 可能出现三种情况 本期集团内部购入后本期全部对外 指集团外 销售本期集团内部购入后本期全部未对外 指集团外 销售本期集团内部购入后 本期部分对外销售 部分未对外销售形成存货 一 本期集团内部购入后本期全部对外 指集团外 销售 例6 假定A为B的母公司 A将成本为800万的产品售给B公司 销售收入1000万 B公司本期购入后本期全部对外售出 销售收入1200万元 分析 1 就个别报表看 A公司收入 1000 成本 800B公司收入 1200 成本 10002 就集团看 集团真正的收入是1200 成本800故编制合并报表时 作如下抵销分录 借 营业收入1000贷 营业成本1000 二 本期集团内部购入后本期全部未对外 指集团外 销售 仍以上例 假定B公司购入后全部未对外售出 分析 1 就个别报表看 A公司收入 1000 成本 800B公司存货 10002 就集团看 这只是存货存放地点的转移 并不存在销售 所以收入 成本要抵销 同时从集团看 这种内部转移是等价的 所以B公司存货应该是800 但B公司存货实际记了1000 多记了200万元 它属于集团内部未实现的销售利润 要抵销 借 营业收入1000贷 营业成本800存货200 3 上述抵销分录之后 造成 资产的账面价 计税基础所以要调整 递延所得税资产 借 递延所得税资产50贷 所得税费用50 200 25 三 本期集团内部购入后 本期部分对外销售 部分未对外销售形成存货 对外售出的部分按 一 法抵销未对外售出的部分按 二 法抵销 例 仍以上例 假定B公司本期购入后本期对外销售60 销售收入720万元 另40 未对外销售形成期末存货 1 B公司对外销售的60 部分 借 营业收入600贷 营业成本600 B公司未对外销售的40 部分 借 营业收入400贷 营业成本320存货80调整递延所得税资产 借 递延所得税资产20贷 所得税费用20 80 25 四 连续合并报表的抵销上年购入的存货上年未对外售出 本年编制合并报表时要调整年初未分配利润 仍以上例 其抵销分录为 a 借 递延所得税资产20贷 未分配利润 年初20b 借 未分配利润 年初80贷 项目80 对 项目的分析 1 上年购入后上年未售出 本年仍未售出 项目是 存货2 上年购入后上年未售出 本年全部对外售出 项目是 营业成本3 上年购入后上年未售出 本年部分对外售出 部分未对外售出 项目是 存货和营业成本 第四节抵销集团内部固定资产交易及未实现的内部销售利润 一 一方销售的是产品 另一方作固定资产购入 例8 假定A为B的母公司 1月1日A将成本为8000万的产品售给B公司 销售收入10000万 B公司本期购入后作为固定资产使用 使用年限为10年 不考虑残值 假定不考虑递延所得税的因素 1 第一年的抵销分录 1 分析 就个别报表看 A公司收入 10000 成本 8000B公司固定资产原价 10000 就集团看 这只是固定资产的内部转移 并不存在销售 所以收入 成本要抵销 同时从集团看 这种内部转移是等价的 所以B公司固定资产原价应该是8000万 原价中多记的2000万元 属于集团内部未实现的销售利润 要抵销 2 抵销分录 借 营业收入10000贷 营业成本8000固定资产 原价2000 若考虑递延所得税 还要抵销 借 递延所得税资产500贷 所得税费用500 2000 25 3 抵销当年多提的固定资产折旧 为了方便起见 假定B公司从1月份起开始折旧 就B公司而言 每年的折旧额 10000 10 1000万元 就集团而言 集团每年的折旧额 8000 10 800万元B公司多提折旧200万元 要抵销 简便方法 未实现内部销售利润 年限 抵销分录 借 固定资产 累计折旧200贷 管理费用200 2 第二年的抵销分录 1 抵销固定资产原价中所包含的未实现的内部销售利润借 未分配利润 年初2000贷 固定资产 原价2000 2 抵销以前年度累计折旧中包含的未实现的内部销售利润借 固定资产 累计折旧200贷 未分配利润 年初200 3 抵销当年多提的固定资产折旧借 固定资产 累计折旧200贷 管理费用200 3 第三年的抵销分录 1 抵销固定资产原价中所包含的未实现的内部销售利润借 未分配利润 年初2000贷 固定资产 原价2000 2 抵销以前年度累计折旧中包含的未实现的内部销售利润借 固定资产 累计折旧400贷 未分配利润 年初400 3 抵销当年多提的固定资产折旧借 固定资产 累计折旧200贷 管理费用200 4 第九年的抵销分录 1 抵销固定资产原价中所包含的未实现的内部销售利润借 未分配利润 年初2000贷 固定资产 原价2000 2 抵销以前年度累计折旧中包含的未实现的内部销售利润借 固定资产 累计折旧1600贷 未分配利润 年初1600 n 1 每年多提的折旧 每年多提的折旧 12 交易当年不应计提折旧的月份 3 抵销当年多提的固定资产折旧借 固定资产 累计折旧200贷 管理费用200 5 第十年按期报废的抵销分录 a 不报废情况下的抵销分录如何做 b 而实际的情况是报废了 固定资产原价 累计折旧 均决通过 固定资产清理 转入 营业外收入 或支出 了 c 所以 只要将不报废情况下的抵销分录中的 固定资产原价 累计折旧 项目替换成 营业外收入 项目即可 1 抵销固定资产原价中所包含的未实现的内部销售利润借 未分配利润 年初2000借 未分配利润 年初2000贷 固定资产 原价2000 贷 营业外收入2000 2 抵销以前年度累计折旧中包含的未实现的内部销售利润借 固定资产 累计折旧1800 借 营业外收入1800贷 未分配利润 年初1800贷 未分配利润 年初1800 3 抵销当年多提的固定资产折旧借 固定资产 累计折旧200 借 营业外收入200贷 管理费用200贷 管理费用200 6 第十年不报废的抵销分录 1 抵销固定资产原价中所包含的未实现的内部销售利润借 未分配利润 年初2000贷 固定资产 原价2000 2 抵销以前年度累计折旧中包含的未实现的内部销售利润借 固定资产 累计折旧1800贷 未分配利润 年初1800 3 抵销当年多提的固定资产折旧借 固定资产 累计折旧200贷 管理费用200 7 第十一年不报废的抵销分录 1 抵销固定资产原价中所包含的未实现的内部销售利润借 未分配利润 年初2000贷 固定资产 原价2000 2 抵销以前年度累计折旧中包含的未实现的内部销售利润借 固定资产 累计折旧2000贷 未分配利润 年初2000 8 第十二年不报废的抵销分录 1 抵销固定资产原价中所包含的未实现的内部销售利润借 未分配利润 年初2000贷 固定资产 原价2000 2 抵销以前年度累计折旧中包含的未实现的内部销售利润借 固定资产 累计折旧2000贷 未分配利润 年初2000 9 第十一年报废的抵销分录 1 抵销固定资产原价中所包含的未实现的内部销售利润借 未分配利润 年初2000借 未分配利润 年初2000贷 固定资产 原价2000 贷 营业外收入2000 2 抵销以前年度累计折旧中包含的未实现的内部销售利润借 固定资产 累计折旧2000 借 营业外收入2000贷 未分配利润 年初2000贷 未分配利润 年初2000 10 第八年报废的抵销分录 1 抵销固定资产原价中所包含的未实现的内部销售利润借 未分配利润 年初2000 借 未分配利润 年初2000贷 固定资产 原价2000贷 营业外收入2000 2 抵销以前年度累计折旧中包含的未实现的内部销售利润借 固定资产 累计折旧1400 借 营业外收入1400贷 未分配利润 年初1400贷 未分配利润 年初1400 3 抵销当年多提的固定资产折旧借 固定资产 累计折旧200 借 营业外收入200贷 管理费用200贷 管理费用200 二 一方销售自己使用过的固定资产 另一方作为固定资产购入 例9 A公司是B公司的母公司 A公司2004年6月30日以2000万元的价格出售一台管理用设备给B公司 该设备的原价为4000万元 已折旧为2400万元 剩余使用年限4年 A公司采用直线法计提折旧 折旧年限为10年 预计净残值为0 B公司购入后以2000万元作为固定资产的入帐价值 采用直线法计提折旧 折旧年限为4年 预计净残值为0 1 抵销内部固定资产交易及内部销售利润 1 该固定资产在A公司的帐面价为 4000 2400 1600万元 而A公司以2000万元的价格出售给子公司B 其中包含有集团内部未实现的销售利润400万元 营业外收入 要抵销 2 从集团看 该固定资产的净值为1600万元 而B公司按2000万元记入 固定资产 所以 固定资产原价多记了400万元 要抵销 借 营业外收入400贷 固定资产 原价400 2 抵销B公司多提的折旧分析 1 从个别报表看 B公司每年的折旧额 2000 4 500万元 2 从集团看 集团每年的折旧额 1600 4 400万元 多提的100万元折旧要抵销 借 固定资产 累计折旧100贷 管理费用100连续合并报表的抵销同前 第五节抵销集团内部无形资产交易及未实现的内部销售利润 例10 A公司是B公司的母公司 2001年1月1日A将成本为1000万的无形资产售给B公司 收入1500万 1 抵销内部无形资产交易及内部销售利润分析 1 该无形资产在A公司的帐面价为1000万元 而A公司以1500万元的价格出售给子公司B 其中包含