企业研发费用加计扣除相关规定简析.doc

企业研发费用加计扣除相关规定简析研究开发费用可税前加计扣除是鼓励企业的研发行为，企业只有正确进行会计、税务处理，才能充分享受优惠政策。一、研发费用的会计处理：企业会计准则第6号无形资产指出研究是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划调查。开发是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计,以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。研究阶段的支出,应当于发生时费用化计入当期损益;开发阶段的支出,在符合一定条件时,应当资本化确认为无形资产。企业内部研究开发项目发生的各项支出,应通过“研发支出”科目进行归集,并分别“费用化支出”和“资本化支出”进行明细核算。期(月)末,应将“研发支出”科目归集的费用化支出金额转入“管理费用”科目。达到预定用途形成无形资产的,应将“研发支出”科目归集的资本化支出金额转入“无形资产”科目。 二、可“加计扣除”费用有明确的范围： 国家税务总局关于印发的通知（国税发2008116号）文第四条对于研发费用的范围进行了明确的限定，列举了企业可以享受加计扣除的八类费用：(一)新产品设计费、新工艺规程制定费以及与研发活动直接相关的技术图书资料费、资料翻译费；(二)从事研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用；(三)在职直接从事研发活动人员的工资、薪金、奖金、津贴、补贴；(四)专门用于研发活动的仪器、设备的折旧费或租赁费；(五)专门用于研发活动的软件、专利权、非专利技术等无形资产的摊销费用；(六)专门用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费；(七)勘探开发技术的现场试验费；(八)研发成果的论证、评审、验收费用。 值得注意的是：该条规定没有一般文件类似“与研发活动直接相关的其他费用”的开放性规定，将研发费用的范围严格限定在列举的八类费用中。三、税前“加计扣除”的政策规定：（一）企业所得税法第三十条第（一）项规定，企业开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，可以在计算应纳税所得额时加计扣除。（二）企业所得税法实施条例第九十五条规定，企业所得税法第三十条第（一）项所称研究开发费用的加计扣除，是指企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。以上规定明确：对于未形成无形资产的研究开发费用，应当计入当期损益，在按规定实行100%扣除的基础上，在计算应纳税所得额时，允许再按其当年研发费用实际发生额的50%，直接抵扣当年的应纳税所得额。形成无形资产的研究开发费用，则属于资本化支出，构成无形资产成本，应允许加计后作为无形资产的成本，按照规定摊销，也就是说形成无形资产的研究开发费用，按无形资产成本的150%从无形资产使用的月份起，按其使用寿命平均进行摊销。四、示例：某公司2009年初经批准研发某项新型技术并按规定取得专利权。该公司在当年研究开发过程中消耗的原材料成本400万元、直接参与研究开发人员的工资500万元、用银行存款支付的其他费用100万元,共计1000万元,其中研究阶段及开发阶段不符合资本化条件支出400万元,符合资本化条件后发生的支出600万元。2009年底,该项新型技术已经用于产品生产而达到预定用途,预计使用寿命为10年,净残值为0,采用直线法摊销其价值。2009年度利润表中的利润总额为1000万元,企业所得税适用税率为25%;假定2010年度利润表中的利润总额为1500万元,除研发费用外,没有其他纳税调整事项。 （一） 发生研究开发支出时借:研发支出费用化支出 4000000 研发支出资本化支出 6000000 贷:原材料 4000000 应付职工薪酬 5000000 银行存款 1000000 (二)不符合资本化条件的研发支出计入当期损益时 借:管理费用4000000 贷:研发支出费用化支出4000000 (三)同时满足无形资产的各项条件确认无形资产时 借:无形资产6000000 贷:研发支出资本化支出6000000 (四)2009年度当期应交所得税 1.当期应交所得税应纳税所得额=当期利润总额-当期列入费用的研究开发支出50%=10000000-400000050% =8000000元 2.应交所得税=应纳税所得额当期所得税率=800000025%=2000000元会计分录:借:所得税费用当期所得税费用 2000000 贷:应交税费应交所得税 2000000 (五)2010年度摊销确认的无形资产价值会计分录: 借:制造费用专利权摊销600000 贷:累计摊销 600000 (六)2010年度当期应交所得税和递延所得税 1.当期应交所得税应纳税所得额=当期利润总额-当期确认的无形资产50%=15 000 000-600 00050%=14700000元 2.应交所得税=应纳税所得额当期所得税率 =1470000025%=3675000元 会计分录: 借:所得税费用当期所得税费用 3675000贷:应交税费应交所得税 3675000五、申报要求：1、国家税务总局关于印发的通知（国税发2008116号）第十二条规定：企业实际发生的研究开发费，在年度中间预缴所得税时，允许据实计算扣除，在年度终了进行所得税年度申报和汇算清缴时，再依照本办法的规定计算加计扣除。2、根据关于企业所得税税收优惠管理问题的补充通知（国税函2009255号）规定，加计扣除属于列入企业所得税优惠管理的项目，必须实行备案管理，并且只能在发生当年享受，年度汇算清缴期过后，不能在以后年度补充扣除加计部分。3、根据国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知（国税函200998号）第8条的规定：关于技术开发费的加计扣除形成的亏损的处理，企业技术开发费加计扣除部分已形成企业年度亏损，可以用以后年度所得弥补，但结转年限最长不得超过5年。十种情况所发生的研发费用支出不得享受加计扣除鼓励公司开展研究开发活动，新公司所得税法文件明确作出规定：“公司开发新技术、新作品、新工艺发生的研究开发费用计入当期损益未形成无形资产的，允许再按其当年研发费用实际发生额的50%，直接抵扣当年的应纳税所得额；研发费用形成无形资产的，按照该无形资产成本的150%在税前摊销”。但不是只要研发费就能够税前扣除,笔者概括了以下10种情况,不能享受税收优惠。 这10种情形分别是： 一、财务核算不健全且不能准确归集研发费用的公司发生的研发费不得加计扣除。 二、非创造性运用科技新知识，或非实质性改进技术、工艺、作品（服务）发生的研发费不得加计扣除。对公司从事研究开发活动而发生的研究开发费用支出允许加计扣除。 三、不属于税法列举的研发费用支出不得加计扣除。 公司从事国家重点支持的高新技术领域和国家发展改革委员会等部门公布的当前优先发展的高技术产业化重点领域指南（2007年度）规定项目的研究开发活动，其在一个纳税年度中实际发生的以下费用支出，允许在计算应纳税所得额时按照规定实行加计扣除： 1.新作品设计费、新工艺规程制定费以及与研发活动直接相关的技术图书资料费、资料翻译费。 2.从事研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费。 3.在职直接从事研发活动人员的工资、薪金、奖金、津贴和补贴。 4.专门用于研发活动的仪器、设备的折旧费和租赁费。 5.专门用于研发活动的软件、专利权、非专利技术等无形资产的摊销费用。 6.专门用于中间试验和作品试制的模具、工艺装备开发及制造费。 7.勘探开发技术的实录试验费。 8.研发成果的论证、评审和验收费用。 四、委托外单位进行开发的研发费用，由委托方按照规定计算加计扣除，受托方不再加计扣除。公司研究开发费用税前扣除管理办法（试行）第6条规定：对公司委托给外单位进行开发的研发费用，凡符合条件，由委托方按照规定计算加计扣除，受托方不得再进行加计扣除。五、委托外单位进行开发的研发费用，对委托开发的项目，受托方应向委托方提供该研发项目的费用支出明细情况，否则，该委托开发项目的费用支出不得实行加计扣除。 六、纳税人未按规定报备的开发项目研发费用不得享受加计扣除的优惠政策。公司必须对研究开发费用实行专账管理，同时必须按照公司研究开发费用税前扣除管理办法（试行）附表的规定项目，准确归集填写年度可加计扣除的各项研究开发费用实际发生金额。公司应于年度汇算清缴所得税申报时向主管税务机关报送本办法规定的对应资料。 公司在一个纳税年度内进行多个研究开发活动，应按照不同开发项目分别归集可加计扣除的研究开发费用金额。对纳税人申报的研究开发费用不真实也许资料不齐全的，不得享受研究开发费用加计扣除。也就是说，研究开发费用的减免属于备案式减免，纳税人未按规定报备不得享受加计扣除的优惠政策。 七、公司集中研究开发的项目的研发费应在受益集团成员公司间进行合理分摊，各公司申请加计扣除时，应向税务机关依法提供协议或合同，对不提供协议或合同的，研发费不得加计扣除。公司集团根据生产经营和科技开发的实际情况，对技术要求高、投资数额大，需要由集团公司进行集中开发的研究开发项目，其实际发生的研究开发费，能够按照合理的分摊技巧在受益集团成员间进行分摊。公司集团采取合理分摊研究开发费的，公司集团应提供集中研究开发项目的协议和合同，该协议或合同应明确规定参与各方在该研究开发项目中的权利和义务、费用分摊技巧等内容。 如不提供协议或合同，研究开发费不得加计扣除。公司集团采取合理分摊研究开发费，应当按照权利和义务、费用支出和收益分享一致的原则，合理确定研究开发费用分摊技巧。公司集团采取合理分摊研究开发费用，公司集团母公司负责编制集中研究开发项目的立项书、研究开发费用预算表、决算表和决算分摊表。八、研究开发费用划分不清的，不得享受加计扣除。公司未设立专门的研发机构或公司研发机构同时承担生产经营任务的，应对研发费用和生产经营费用分开进行核算，准确、合理地计算各项研究开发费用支出，对划分不清的，不得实行加计扣除。 九、超过5年仍未加计扣除的研发费用，不再继续扣除。根据公司所得税法第18条规定：“公司纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过5年。”公司所得税实施条例第10条规定“公司所得税法第5条所称亏损，是指公司依照公司所得税和本条例的规定将每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除后小于零的数额。”由此可见，公司不论当期是否亏损，都应当按实际发生的研究开发费用依法加计扣除。研究开发费用加计扣除后如果当期的应纳税所得额小于零，能够用以后年度实现的所得弥补，但结转年限最长不