12 第十二章 收入.doc

第十二章 收入一考情分析本章属于重点章，2006年考3道单选题，4道多选题，3道判断题计14分；2007年考2道单选题，3道多选题，3道判断题计11分。2009年会计证考试估计分值在8分左右。学习本章重点关注的内容有：（1）一般销售业务账务处理；（2）销售商品涉及商业折扣、现金折扣、销售折让的账务处理；（3）特殊商品销售中委托代销业务账务处理；（4）销售退回账务处理；（3）提供劳务收入中完完工百分比法的运用二 基本结构第十二章 收入第一节 收入概述第二节 销售商品收入第三节 提供劳务与让渡资产使用权收入第一节 收入概述一 收入的定义收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。收入具有以下特点： （一）收入是企业在日常活动中形成的经济利益的总流入。这一特征是收入区别于利得最本质特征。（二）收入会导致企业所有者权益的增加 收入形成的经济利益总流入的形式多种多样，既可能表现为资产的增加，也可能表现为负债的减少。（三）收入与所有者投入资本无关 【例12-1】收入的特点之一是企业在日常活动中形成的经济利益总流入，所以企业处置固定资产、无形资产产生的经济利益流入均不构成收入。 （ ）（2007年考题） 答案：二 收入的分类 （一）按照收入的性质，可分为销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权等而取得的收入。工业企业和商品流通企业销售商品取得收入为销售商品收入；服务性企业提供服务收入为劳务收入；让渡资产使用权收入是指企业通过让渡资产使用权实现的收入。包括利息收入和使用费收入。利息收入主要是金融企业对外贷款形成的利息收入。使用费收入主要是指企业转让无形资产使用权、对外出租包装物、商品或固定资产、对外进行权益性投资（取得现金股利）或债权性投资（取得利息）（二）按照企业经营业务的主次不同，可以分为主营业务收入和其他业务收入。（1）主营业务收入是指企业为完成其经营目标所从事的经营性活动实现的收入。 （2）其他业务收入是指企业为完成其经营目标所从事的与经常性活动相关的活动实现的收入。比如，工业企业的主营业务收入主要包括销售商品、自制半成品、代制品、代修品，提供工业性劳务等实现的收入；商业企业的主营业务收入主要包括销售商品实现的收入；咨询公司的主营业务收入主要包括提供咨询服务实现的收人；安装公司的主营业务收入主要包括提供安装服务实现的收入。比如，工业企业的其他业务收入主要包括对外销售材料、对外出租包装物、商品或固定资产、对外转让无形资产使用权、对外进行权益性投资（取得现金股利）或债权性投资（取得利息）、提供非工业性劳务等实现的收入。【例12-2】下列符合收入会计要素的有（ ） A 国美电器零售电器 B 楚材进修提供培训 C 出租固定资产取得租金 D 转让无形资产所有权答案：ABC【例12-3】企业取得的下列款项中,符合”收入”会计要素定义的有( ) A 出租固定资产收取的租金 B 出售固定资产收取的价款 C 出售产品收取的价款 D 出售自制半成品收取的价款答案:ACD第二节 销售商品收入一 销售商品收入的确认 销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：（一）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方通常情况下，转移商品所有权凭证并交付实物后，商品所有权上的所有有险和报酬随之转移。 （二）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制。 （三）相关的经济利益很可能流入企业相关的经济利益很可能流入企业。企业在销售商品时，如估计价款收回的可能性不大，即使收入确认的其他条件均已满足，也不应当确认收入。 （四）收入的金额能够可靠计量。 （五）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。成本如果不能可靠地计量，相关的收入也不能确认。【例12-4】企业提供劳务交易的收入能够可靠地计量，必须同时满足的条件是( ）(2007年考题)A、收入的金额能够可靠地计量 B、相关的经济利益很可能流入企业C、交易的完工进度能够可靠地确定D、交易中己发生和将发生的成本能够可靠地计量答案:ABCD【例12-5】企业在销售商品时，如果商品的成本不能可靠地计量，则不能确认相关的收入。 （ ）答案： 解析：商品的成本能否可靠地计量是确认收入的五个条件之一。 二 销售商品收入的账务处理 （掌握）1 账户设置2 主营业务收入入账价值确定主营业务收入按不含税销售额入账不含税销售额=含税销售额/1.17【例12-6】2008年10月31日甲公司销售一批商品给乙公司，销售含税价为2340000元。甲公司为增值税一般纳税人，增值税税率为17%，符合收入确认条件。 主营业务收入入账金额=不含税销售额=2340000/（1+17%）=2000000（元） 增值税销项税额=2000000*17%=340000（元）（一） 一般销售商品业务账务处理1 会计核算环节2 账务处理 确认收入时： 借：应收账款等 贷：主营业务收入 （体现不含税销售额） 应交税费增（销） （不含税销售额*17%） 结转成本时： 借：主营业务成本 贷：库存商品 （体现库存商品成本） 【例12-7】甲公司于207年3月20日采取托收承付方式向A企业销售一批商品，成本为25000元，增值税发票上注明价款30000元，增值税额5100元，代垫运杂费1000元。当日向银行办妥托收手续。4月5日，收到银行的收款通知。 （1）3月20日，办妥托收手续，确认收入 借：应收账款 36100 贷：主营业务收入 30000 应交税费增（销） 5100 银行存款 1000 结转成本时： 借：主营业务成本 25000 贷：库存商品 25000（3）4月5日收到商品时： 借：银行存款 36100 贷：应收账款A企业 36100【例12-8】某企业2007年11月1日售给B公司甲商品2500件，单位售价58。5元（含税价，增值税税率为17%），共计货款146250元，收到转账支票当即送存银行。 不含税销售额=146250/（1+17%）=125000（元） 增值税额=125000*17%=21250（元） 借：银行存款 146250 贷：主营业务收入 125000 应交税费增（销） 21250如果收到B公司交来一张面值为146250元的银行承兑汇票 借：应收票据银行承兑汇票 146250 贷：主营业务收入 125000 应交税费增（销） 21250（二） 销售商品涉及商业折扣、现金折扣、销售折让的账务处理1 商业折扣 （1）商业折扣的概念及特征商业折扣是指企业为促进商品销售在商品标价上给予的价格扣除。商业折扣在销售时即已发生，并不构成最终成交价格的一部分。 （2）商业折扣对收入入账价值影响企业销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。 【例12-9】2008年5月2日，甲公司销售一批A产品给乙公司，A产品标价为100元/件，乙公司采购1000件。考虑乙公司为长期客户且采购数量较多，给予8折优惠。甲公司确认收入时，应按扣除商业折扣后的实际售价1000*100*80%=80000元入账。（3） 账务处理确认收入时： 借：应收账款等 贷：主营业务收入 （按扣除商业折扣后金额入账） 应交税费增（销） （主营业务收入金额*17%） 结转成本时： 借：主营业务成本 贷：库存商品 【例12-10】2008年3月1日ABC公司销售M产品40000件给C企业，该企业商品价目表中标明M商品的价格为1元/件。该企业销售政策规定，一次购买该种商品10000元以上的，给予10%的商业折扣，ABC公司适用的增值税税率为17%，款项尚未收到。应确认收入=40000*1*（1-10%）=36000（元）应交增值税=36000*17%=6120（元） 借：应收账款 42120 贷：主营业务收入 36000 应交税费增（销） 61202 现金折扣（1）现金折扣的概念及特征现金折扣是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。现金折扣发生在企业销售商品之后，企业销售商品后现金折扣是否发生以及发生多少要视买方的付款情况而定，企业在确认销售商品收入时不能确定现金折扣金额。（2）现金折扣对收入入账价值影响企业销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额。现金折扣在实际发生时，计入当期财务费用。【例12-11】乙公司于2005年6月2日从甲公司购入批产品并已验收入库。增值税专用发票上注明该批产品的价款为150万元，增值税额为25.5万元。合同中规定的现金折扣条件为“2/10，1/20，n/30”，假定计算现金折扣时不考虑增值税。乙公司在2005年6月11日付清货款。甲公司在销售产品时，应收账款入账价值为（ ）万元A 147 B 150 C 172.5 D 175.5答案:D甲公司在销售产品时，主营业务收入入账价值为（ ）万元A 150 B 175.5 C 147 D 172.5答案:A（3） 账务处理确认收入时： 借：应收账款等 贷：主营业务收入 （按扣除现金折扣前金额入账） 应交税费增（销） （主营业务收入金额*17%）实际收款时，如果债务人能享受现金折扣 借：银行存款 （实际收到的款项） 财务费用 （债务人享受的现金折扣） 贷：应收账款 （应收的款项） 【例12-12】企业为客户提供的现金折扣应在实际发生时冲减当期收入。（ ）答案: 解析:企业为客户提供的现金折扣应在实际发生时计入当期的财务费用。【例12-13】承【例12-11】,假设ABC公司为尽早收回货款，在销售合同中规定现金折扣条件为“2/10，N/30”，C企业在3月8日将款项结清。 C企业能享受的现金折扣=42120*2%=842.4（元） ABC公司实际收款金额=42120-842.4=41277.6（元） 借：银行存款 41277.6 如果C企业于3月20日付款 财务费用 842.4 借：银行存款 42120 贷：应收账款C企业 42120 贷：应收账款C企业 421203 销售折让销售折让是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。（1） 销售折让处理原则 销售折让如发生在确认销售收入之前，则应在确认销售收入时直接按扣除销售折让后的金额确认； 已确认销售收入的售出商品发生销售折让，且不属于资产负债表日后事项的，应在发生时冲减当期销售商品收入，如按规定允许扣减增值税额的，还应冲减已确认的应交增值税销项税额。（3）账务处理 确认收入后发生销售折让时 借:主营业务收入 （购货方享受的销售折让） 应交税费增（销） 贷：应收账款【例12-14】2007年10月1日，ABC公司销售一批商品给D公司，增值税专用发票上注明销售价款35000元，增值税额5950元。货到后D公司发现商品质量不合格，要求甲公司在价格上给予15%的折让。假定ABC公司已确认该批商品的销售收入，货款尚未收到，已获得税务部门开具的索取折让证明单，并开具了红字增值税专用发票。 （1）销售实现确认收入时 借：应收账款D公司 40950 贷：主营业务收入 35000 应交税费增（销） 5950 （2）发生销售折让时 借：主营业务收入 5250 应交税费增（销） 892.5 贷：应收账款D公司 6142.5 （3）收到货款时 借：银行存款 34807.5 贷：应收账款 34807.5【例12-15】下列说法中不正确的有（ ） A 销售商品时，如果存在商业折扣，按扣除商业折扣前的金额确认收入，实际发生商业折扣时，冲减收入 B 销售商品时，如果存在现金折扣，按扣除现金折扣前的金额确认收入，实际发生现金折扣时，冲减财务费用 C 企业在确认商品销售收入后发生的销售折让，应在实际发生时计入财务费用 D企业在确认商品销售收入前发生的销售折让，处理等同于商业折扣答案：ABC 解析：选项A 销售商品时，如果存在商业折扣，按扣除商业折扣后的金额确认收入。 选项B销售商品时，如果存在现金折扣，按扣除现金折扣前的金额确认收入，实际发生现金折扣时，计入财务费用。选项C企业在确认商品销售收入后发生的销售折让，应在实际发生时冲减收入。（三）特殊商品销售业务的账务处理 1 委托代销商品（1）视同买断。即由委托方和受托方签订协议，委托方按协议价收取所代销的货款，实际售价由受托方自定。由于这种销售与商品相关的风险和报酬已随商品发出而转移，本质上已将商品销售，若同时满足收入确认的其他条件，委托方应在将商品交付给受托方时确认收入。受托方收到受托销售的商品，视同购进商品处理。 【例12-16】甲公司委托A公司销售丁商品1000件，协议价为100元/件，该商品的成本为80元/件。甲公司开具增值税专用发票，发票上注明售价100000元，增值税额为17000元。A公司实际售出的价格为120元/件，两公司适用的增值税率为17% 甲公司： 将丁商品交付A公司时 借：应收账款A公司 117000 贷：主营业务收入 100000 应交税费增（销） 17000 结转成本时： 借：主营业务成本 80000 贷：库存商品 80000 收到A公司货款时 借：银行存款 117000 贷：应收账款 117000 A公司： 收到甲公司交付的商品时 借：库存商品 100000 应交税费增（进） 17000 贷：应付账款甲公司 117000（2）收取手续费A 委托方与受托方签订协议，受托方通常应按照委托方规定的价格销售，不得自行改变售价。特征： 受托方不享有商品最终终定价权 受托方收取手续费方式赚取利润 受托方享有退货权B 委托方确认收入原则委托方在发出商品时通常不应确认销售商品收入，而应在收到受托方开出的代销清单时确认销售商品收入，同时将应支付的代销手续费计入销售费用 C 账务处理委托方核算【例12-17】甲公司委托A公司销售丁商品1000件，协议价为100元/件，该商品成本为80元/件。A公司按每件100元的价格销售商品，甲公司按售价的10%支付手续费。A公司将商品售出时，即向买方开具增值税专用发票，发票上注明售价100000元，增值税额17000元。甲公司收到A公司交来的代销清单时，向A公司开具了一张同样金额的增值税专用发票，不考虑其他税费。甲公司的账务处理如下： （1）甲公司将商品交付A公司时 （3）确认A公司手续费时 借：发出商品 80000 借：销售费用 10000 贷：库存商品 80000 贷：应收账款A公司 10000 （2）收到代销清单时 （4）收到A公司汇来的货款净额时 借：应收账款A公司 117000 借：银行存款 107000 贷：主营业务收入 100000 贷：应收账款A公司 10700 应交税费增（销） 17000 借：主营业务成本 80000 贷：发出商品 80000 【例12-18】在支付手续费代销方式下，委托方确认销售收入的时间是（ ）。A.发出商品时 B.收到代销清单时 C.收到代销款时 D.签订代销协议时 答案：B 解析：在支付手续费代销方式下，委托方确认销售收入的时间是收到代销清单时。 【例12-19】下列有关销售商品收入的处理中，不正确的有（）。 A 在采用支付手续费的委托代销方式下销售商品，发出商品时就确认收入 B 当期售出的商品被退回时，直接冲减退回当期的收入、成本、税金等相关项目 C 当期售出的商品发生销售折让时，直接将发生的销售折让作为当期的销售费用处理 D 当期售出的商品发生销售折让时，直接将发生的销售折让冲减当期的收入和税金答案：AC解析：在采用收取手续费方式下，委托方在收到代销清单时才能确认收入。当期售出的商品发生销售折让时，将发生的销售折让冲减当期的收入和税金。【例12-20】无论企业是采用视同买断方式还是采用收取手续费方式委托其他企业代销商品，委托方均只能在收到受托方代销清单时才能确认销售收入。 （ ）（2007年考题） 答案：2 附有销售退回条件的商品销售 在这种销售方式下，企业根据以往经验能够合理估计退货可能性且确认与退货相关负债的，通常应在发出商品时确认收入；企业不能合理估计退货可能性的，通常应在售出商品退货期满时确认收入。3 需要安装和检验的商品销售 售出商品需要安装和检验的，应待安装和检验完毕时确认收入【例12-21】丙公司2008年5月1日售给B公司一台机床，机床成本80000元，不含税售价110000元。销售合同规定，B公司在机床安装完毕后支付货款。6月5日，银行通知，B公司货款已到。丙公司适用的增值税税率为17%。 （1）5月1日，机床售出，不确认收入 借：发出商品 80000 贷：库存商品 80000 （2）6月5日安装完毕，收到货款时 借：银行存款 128700 贷：主营业务收入 110000 应交税费增（销） 18700 借：主营业务成本 80000 贷：发出商品 800004 分期收款销售方式的账务处理 5 售后回购 6 售后租回（四）销售商品退回的处理销售退回是指企业因售出的商品的质量不合格等原因而发生的销售退回（1） 销售退回处理原则总体原则：在发出商品时已作何种账务处理，则在发生销售退回时作相反账务处理 尚未确认商品收入的售出商品发生销售退回的，应将已记入发出商品科目的商品成本全额转入库存商品科目，借记库存商品科目，贷记发出商品科目。 已确认销售商品收入的售出商品发生销售退回的，一般应在发生时冲减当期销售商品收入，同时冲减当期销售商品成本，如按规定允许扣减增值税税额的，应同时冲减已确认的应交增值税销项税额。如该项销售退回已发生现金折扣的，应同时调整相关财务费用的金额。（2）账务处理 尚未确认商品收入的售出商品发生销售退回的 借：库存商品 贷：发出商品 已确认销售商品收入的售出商品发生销售退回的 借：主营业务收入 应交税费增（销） 贷：应收账款 同时： 借：库存商品 贷：主营业务成本 【例12-22】甲公司2007年5月销售A产品10000件，单位售价4元，单位成本3元。由于质量原因，该批产品于2007年8月退回3000件。该批产品增值税率为17%，假如销售退回应退回的增值税已取得相关的证明，商品的销售价款均已收到。 （1）冲减销售收入及相关增值税 借：主营业务收入 12000 应交税费增（销） 2040 贷：银行存款 14040 （2）冲减退回产品成本 借：库存商品 9000 贷：主营业务成本 9000 【例12-23】企业2005年5月售出的产品2006年6月被退回时，其冲减的销售收入应在退回当期计入（ ）科目的借方。A.以前年度损益调整B.营业外支出C.利润分配D.主营业务收入 答案：D 解析：应冲减退回当月的主营业务收入【例12-24】下列关于商品销售收入确认说法正确的有（ ） A 委托代销商品采用视同买断方式的，满足收入确认其他条件的，委托方在发出商品时确认销售收入 B委托代销商品采用视收取手续费方式的，委托方应在收到受托方代销清单时确认收入 C附有销售退回条件的商品销售，企业根据以往经验能够合理估计退货可能性且确认与退货相关负债的，通常应在发出商品时确认收入；企业不能合理估计退货可能性的，通常应在售出商品退货期满时确认收入 D售出商品需要安装和检验的，应待安装和检验完毕时确认收入答案：ABCD第三节 提供劳务与让渡资产使用权收入一 劳务收入的确认和计量（一）在同一会计期间内开始并完成的劳务在同一会计年度内开始并完成的劳务，应在劳务完成时确认收入，确认的金额为合同或协议总金额，确认方法可参照商品销售收入的确认原则。【例12-25】楚材进修学校提供会计证培训，培训期自2008年7月1日到2008年11月30日，收取的总培训费100万元。 解析：劳务的开始和完成在同一会计期间，则楚材进修应在2008年11月30日劳务完成点确认收入100万元。(二) 劳务的开始和完成分属不同的会计期间1 提供劳务交易结果能够可靠估计 （重点掌握） 如劳务的开始和完成分属不同的会计期间，且企业在资产负债表日提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工百分比法确认提供劳务收入。【例12-25】楚材进修学校提供会计证培训，培训期自2008年10月1日到2009年3月31日，收取的总培训费100万元，估计总劳务成本为40万元。截止到2007年12月31日培训完工程度为40% 则：2007年度应确认40%的收入，即100*40%=40（万元） 2007年度应结转40%的成本，即40*40%=16（万元）（1）完工程度的确定企业可以根据提供劳务的特点，选用下列方法确定提供劳务交易的完工进度： 已完工作的测量 已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例 已经发生的成本占估计总成本的比例【例12-26】楚材进修学校提供会计证培训，培训期自2007年10月1日到2008年4月30日，收取的总培训费100万元，估计总劳务成本为40万元。 会计基础课程章节共计10章，截止到2007年12月31日已讲完3章，则完工程度为3/10*100%=30% 会计基础共计培训时间为7个月，截止到2007年12月31日已培训3个月，则完工程度为3/7*100%=42% 会计基础课程估计支付给老师总课酬为4000元，截止到2007年12月31日已支付课酬1500元，则完工程度为1500/4000*100%=37.5%（2）完工百分比法下，本期劳务收入及费用的确认 在采用完工百分比法确认收入时，收入和相关的费用应按以下公式计算：本期确认的收入劳务总收入本年末止劳务的完成程度-以前期间已确认的收入本期确认的费用劳务总成本本年末止劳务的完成程度-以前期间已确认的费用【例12-27】甲公司为一建筑施工企业，2006年4月1日承按一项工程，工程预计建设周期为三年，合同总收入10000万元，估计总成本4000万元。 各资产负债表日的完工程度如下表，计算各年应确认收入及结转成本时点累计完工程度2006年12月31日25%2007年12月31日70%2008年12月31日95%2006年12月31日应确认收入：10000*25%-0=2500（万元）2006年12月31日应结转成本：4000*25%-0=1000（万元）2007年12月31日应确认收入：10000*70%-2500=4500（万元）2007年12月31日应结转成本：4000*70%-1000=1800（万元）2008年12月31日应确认收入：10000*95%-7000=2500（万元）2008年12月31日应结转成本：4000*95%-2800=1000（万元）2009年应确认收入：10000-2500-4500-2500=500（万元）2009年应结转成本：4000-1000-1800-1000=200（万元）【例12-28】某企业于2007年9月接受一项产品安装任务，安装期5个月，合同总收入30万元，年度预收款项12万元，余款在安装完成时收回，当年实际发生成本15万元，预计还将发生成本 10万元。按已发生成本占估计总成本的比例确定完工程度，该项劳务2007年度应确认的劳务收入为（ ）万元。A.30 B.18 C.15 D.12答案：B解析：当年应确认的收入3015（1510）18（万元）【例12-29】某企业于2007年9月接受一项产品安装任务，安装期两年，合同总收入30万元，年度预收款项12万元，余款在安装完成时收回，当年实际发生成本5万元，预计还将发生成本 20万元。2008年实际发生成本13万元。按已发生成本占估计总成本的比例确定完工程度，该项劳务2008年度应确认的劳务收入为（ ）万元。A.30 B.21.6 C.15.6 D.15答案：C 解析：当年应确认的收入3018（1510）-615.6（万元） （3）账务处理发生劳务成本、费用时 借：劳务成本 贷：原材料 应付职工薪酬 银行存款等 确认收入时 借：银行存款（或预收账款、应收账款） 贷：主营业务收入 结转成本时 借：主营业务成本 贷：劳务成本 计提营业税金时 借：营业税金及附加 贷：应交税费应交营业税【例12-29】甲公司于2008年6月为其客户E公司定制一批软件，合同总收入为480000元。至2008年12月31日，已发生成本240000元（职工工资180000元，以银行存款支付其他费用60000元），预收账款300000元。预计整批软件制作完成还将发生成本120000元。2008年12月31日，专业测量师对该批软件的开发进行测量，结果表明该批软件的开发程度为60%。 甲公司2008年应确认的劳务收入=480000*60%-0=288000（元） 甲公司2008年应结转的劳务成本=360000*60%-0=216000（元）（1）发生相关成本时： 借：劳务成本 240000 贷：应付职工薪酬 180000 银行存款 60000（2）收到预收款时 借：银行存款 300000 贷：预收账款 300000（3）2008年12月31日确认收入时 借：预收账款 288000 贷：主营业务收入 288000（4）结转成本时 借：主营业务成本 216000 贷：劳务成本 216000（5）计提营业税时 借：营业税金及附加 14400 贷：应交税费应交营业税 144002.提供劳务交易结果不能可靠估计 （了解）企业在资产负债表日，如不能可靠地估计所提供劳务的交易结果，亦即不能满足前面讲的四条中的任何一条，则不能按完工百分比法确认收入。这时企业应正确预计已经收回或将要收回的款项能弥补多少已经发