中级财务会计》4章金融资产(周晋兰.ppt

主讲 周晋兰 第四章金融资产 中级财务会计 本章适用的会计准则 中国会计准则 企业会计准则第22号 金融工具确认与计量 第二章货币资金 本章适用的会计准则 中国会计准则 企业会计准则第23号 金融资产转移 企业会计准则第22号 金融工具确认与计量 第四章金融资产 本章适用的会计准则 第二章货币资金 第四章金融资产第一节金融资产及其分类第二节交易性金融资产第三节持有至到期投资第四节贷款和应收款项第五节可供出售金融资产第六节金融资产减值 第一节金融资产及其分类一 金融资产的内容金融工具是指形成一个企业的金融资产 并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同 金融工具包括金融资产 金融负债和权益工具金融资产通常是指企业的库存现金 银行存款 应收账款 贷款 其他应收款 股权投资 债权投资等资产 二 金融资产的分分类以公允价值计量且其变动计入当前损益的金融资产交易性金融资产指定为以公允价值计量且其变动计入当前损益的金融资产持有至到期投资可供出售金融资产贷款和应收款项 一 交易性金融资产概述1 定义 是指企业为了在近期内出售的金融资产 2 目的 为了从其价格的短期波动中获利 3 内容 包括短期的股票投资 债券投资和基金投资等 第二节交易性金融资产 4 核算特点 按公允价值计量 公允价值变动计入当期损益 公允价值是指在公平交易中 熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额 在公允价值计量下 资产和负债按照在公平交易中熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量 公允价值 有市价的 公允价值等于市价 无市价的 公允价值等于双方自愿进行交易的价格 二 交易性金融资产核算的科目设置 三 初始计量企业取得交易性金融资产时 按公允价值计量 不含支付的价款中所包含的 已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利 相关的交易费用通过在发生时借记 投资收益 计入当期损益 四 再计量资产负债表日 交易性金融资产公允价值变动所形成的利得或损失 计入当期损益 五 账务处理 公允价值 交易费用 实际支付的金额 已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利 实际收到的金额 差额 有助于全面评价该交易性金融资产所获得的全部收益 例1 1 朗能公司于2010年3月10日购入晓泽公司股票 实际支付价款为302万元 其中 2万元为已宣告但尚未支付的现金股利 另外以存款支付各种交易费用5万元 朗能公司将购入的股票划分为交易性金融资产 借 交易性金融资产 成本300万应收股利2万投资收益5万贷 银行存款307万 2 2010年4月10日 晓泽公司分派现金股利 朗能公司收到上述已宣告的股利的2万元 借 银行存款2万贷 应收股利2万 3 2010年6月30日 资产负债表日 该股票的公允价值为314万 4 2010年12月31日 资产负债表日 该股票的公允价值为306万元 借 交易性金融资产 公允价值变动14万贷 公允价值变动损益14万 借 公允价值变动损益8万贷 交易性金融资产 公允价值变动8万 314 300 306 314 5 续前例 假定2011年2月10日 晓泽公司宣告分派2005年度现金股利 朗能公司获利现金股利1万元 晓泽公司于2011年3月1日分派现金股利 2月10日晓泽公司宣告分派股利时3月1日 朗能公司收到现金股利时 借 应收股利1万贷 投资收益1万 借 银行存款1万贷 应收股利1万 6 2011年5月18日 企业将该股票全部出售 所得价款为385万元 款项已存入银行 借 银行存款385万贷 交易性金融资产 成本300万 公允价值变动6万投资收益79万 借 公允价值变动损益6万贷 投资收益6万 例2 1 朗能公司于2010年3月10日购入晓泽公司股票 实际支付价款为302万元 其中 2万元为已宣告但尚未支付的现金股利 另外以存款支付各种交易费用5万元 朗能公司将购入的股票划分为可供出售金融资产 借 可供出售金融资产 成本305万应收股利2万贷 银行存款307万 2 2010年4月10日 晓泽公司分派现金股利 朗能公司收到上述已宣告的股利的2万元 借 银行存款2万贷 应收股利2万 3 2010年6月30日 资产负债表日 该股票的公允价值为314万 4 2010年12月31日 资产负债表日 该股票的公允价值为306万元 借 可供出售金融资产 公允价值变动14万贷 资本公积 其他资本公积14万 借 资本公积 其他资本公积8万贷 可供出售金融资产 公允价值变动8万 314 300 306 314 5 续前例 假定2011年2月10日 晓泽公司宣告分派2005年度现金股利 朗能公司获利现金股利1万元 晓泽公司于2011年3月1日分派现金股利 2月10日晓泽公司宣告分派股利时3月1日 朗能公司收到现金股利时 借 应收股利1万贷 投资收益1万 借 银行存款1万贷 应收股利1万 6 2011年5月18日 企业将该股票全部出售 所得价款为385万元 款项已存入银行 借 银行存款385万贷 可供出售金融资产 成本300万 公允价值变动6万投资收益79万 借 资本公积 其他资本公积6万贷 投资收益6万 第三节持有至到期投资一 持有至到期投资概念1 定义 是指到期日固定 回收金额固定或可确定 且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产 2 内容 持有至到期的债券投资 企业委托银行或其他金融机构向其他单位贷出的款项 持有至到期投资核算要点 还本付息方式 平时付息 到期归还本金 平时计息 到期还本付息 利息计入的科目 应收利息 持有至到期投资 应计利息 计算利息的方式 1年计算1次利息 1年计算2次利息 二 持有至到期投资的核算 一 科目设置 应收利息 二 取得投资的账务处理持有至到期投资取得时 应当按取得时的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额 支付的价款中包含已宣告发放债券利息的 应单独确认为应收项目 在随后收到这部分利息时 直接冲减应收项目 取得时 借 持有至到期投资 投资成本 面值 应收利息 含利息 贷 银行存款 实付款 借或贷 持有至到期投资 利息调整 差额 收到含利息时 借 银行存款贷 应收利息其中 利息调整 实付款 含利息 面值 三 持有期间利息收入的确认核算1 在持有期间应当按照实际利率法确认利息收入 计入投资收益 实际利率应当在取得持有至到期投资时确定 在随后期间保持不变 利息调整按实际利率法摊销 a 实际利息收入 期初账面价值 成本和利息调整 实际利息率b 票面利息 面值 票面利息率c 利息调整摊销额 a b借 应收利息 持有至到期投资 应计利息 b 借或贷 持有至到期投资 利息调整 c 贷 投资收益 a 2 实际利率的确定实际利率是使持有至到期投资未来收回的利息和本金的现值恰等于持有至到期投资取得成本的折现率 持有至到期投资的成本 到其投资的债券面值的现值 所收的应计利息的现值其中的折现率即为实际利率 计算方法 插值法估算 i i 1 m 1 c m 1 m 2 i 2 i 1 插值法又称内插法 c m 2 m 1 四 到期收回 借 银行存款 实收款 贷 持有至到期投资 投资成本 应计利息应收利息 例2 2010年1月1日企业购买债券 实际支付的价款为1186680元 其中包括已到支付期但尚未领取的利息8万元 该利息由债券购买企业所有 债券面值为100万元 票面利率为8 剩余期限为4年 款项全部以存款支付 其本息的支付为每年分期支付利息 到期一次还本 1106680 1000000 在实际利率下的 复利现值系数 80000 在实际利率下的 年金现值系数假设利率取4 100万 0 8548 8万 3 63 1145400 1106680假设利率为5 100万 0 8227 8万 3 5460 1106380 11066801145400 1106680实际利率 4 1145400 1106380 5 4 4 992 i i 1 m 1 c m 1 m 2 i 2 i 1 持有至到期债权投资利息调整表 a 实际利息收入 投资收益 期初账面价值 成本和利息调整 实际利息率01 12 31实际利息收入 1106680 4 992 55245 b 票面利息 应计利息 面值 票面利息率 1000000 8 80000 c 利息调整摊销额 调整金额 a b 实际利息收入 票面利息 55254 80000 24755 持有至到期债权投资利息调整表 a 实际利息收入 投资收益 期初账面价值 成本和利息调整 实际利息率02 12 31实际利息收入 1081925 4 992 54010 b 票面利息 应计利息 面值 票面利息率 1000000 8 80000 c 利息调整摊销额 调整金额 a b 实际利息收入 票面利息 54010 80000 25990 持有至到期债权投资利息调整表 a 实际利息收入 投资收益 期初账面价值 成本和利息调整 实际利息率03 12 31实际利息收入 1055935 4 992 52712 b 票面利息 应计利息 面值 票面利息率 1000000 8 80000 c 利息调整摊销额 调整金额 a b 实际利息收入 票面利息 52712 80000 27288 持有至到期债权投资利息调整表 先计算 利息调整摊销额 调整金额 摊余成本 面值 1028647 1000000 28647 票面利息 应计利息 面值 票面利息率 1000000 8 80000 再计算 实际利息收入 投资收益 票面利息 应计利息 利息调整摊销额 调整金额 80000 28647 51353 例2 2001年1月1日企业购买债券 实际支付的价款为1186680元 其中包括已到支付期但尚未领取的利息8万元 该利息由债券购买企业所有 债券面值为100万元 票面利率为8 剩余期限为4年 款项全部以存款支付 其本息的支付为每年分期支付利息 到期一次还本 借 持有至到期投资 成本1000000 利息调整106680应收利息80000贷 银行存款1186680 持有至到期债权投资利息调整表 a 实际利息收入 投资收益 期初账面价值 成本和利息调整 实际利息率01 12 31实际利息收入 1106680 4 992 55245 b 票面利息 应计利息 面值 票面利息率 1000000 8 80000 c 利息调整摊销额 调整金额 a b 实际利息收入 票面利息 55254 80000 24755 借 应收利息80000贷 投资收益55245持有至到期投资 利息调整24755 借 银行存款80000贷 应收利息80000 持有至到期债权投资利息调整表 a 实际利息收入 投资收益 期初账面价值 成本和利息调整 实际利息率02 12 31实际利息收入 1081925 4 992 54010 b 票面利息 应计利息 面值 票面利息率 1000000 8 80000 c 利息调整摊销额 调整金额 a b 实际利息收入 票面利息 54010 80000 25990 借 应收利息80000贷 投资收益54010持有至到期投资 利息调整25990 借 银行存款80000贷 应收利息80000 持有至到期债权投资利息调整表 a 实际利息收入 投资收益 期初账面价值 成本和利息调整 实际利息率03 12 31实际利息收入 1055935 4 992 52712 b 票面利息 应计利息 面值 票面利息率 1000000 8 80000 c 利息调整摊销额 调整金额 a b 实际利息收入 票面利息 52712 80000 27288 借 应收利息80000贷 投资收益52712持有至到期投资 利息调整27288 借 银行存款80000贷 应收利息80000 持有至到期债权投资利息调整表 先计算 利息调整摊销额 调整金额 摊余成本 面值 1028647 1000000 28647 票面利息 应计利息 面值 票面利息率 1000000 8 80000 再计算 实际利息收入 投资收益 票面利息 应计利息 利息调整摊销额 调整金额 80000 28647 51353 借 应收利息80000贷 投资收益51353持有至到期投资 利息调整28647 借 银行存款80000贷 应收利息80000 借 银行存款1000000贷 持有至到期投资 成本1000000 例3 2001年1月1日企业购买债券 实际支付的价款为1186680元 其中包括已到支付期但尚未领取的利息8万元 该利息由债券购买企业所有 债券面值为100万元 票面利率为8 剩余期限为4年 款项全部以存款支付 其本息的支付为每年分期计算利息 到期一次还本付息 要求 编制购买债券 各期计息摊销及到期收回本息的会计分录 例3 2001年1月1日企业购买债券 实际支付的价款为1186680元 其中包括已到支付期但尚未领取的利息8万元 该利息由债券购买企业所有 债券面值为100万元 票面利率为8 实际利率4 992 剩余期限为4年 款项全部以存款支付 其本息的支付为每年分期计算利息 到期一次还本付息 要求 编制购入债券 各期计息摊销及到期收回本息的会计分录 1 2001年1月1日企业购买债券 借 持有至到期投资 成本1000000 持有至到期投资 应计利息80000 持有至到期投资 利息调整106680 贷 银行存款1186680 2 2001年12月31日确认利息收入 合计 04 12 31 03 12 31 02 12 31 1081925 24755 55245 80000 01 12 31 1106680 01 1 1 账面价值 摊余成本 调整金额 利息调整 实际利息 投资收益 票面利息 应收利息 应计利息 计息日 持有至到期债权投资利息调整表 票面利息 票面价值 票面利率 1000000 8 80000 实际利息 账面价值 实际利率 1106680 4 992 55245 调整金额 票面利息 实际利息 80000 55245 24755 2001年期末账面价值 1106680 24755 1081925 2 2001年12月31日确认利息收入 合计 04 12 31 03 12 31 02 12 31 1081925 24755 55245 80000 01 12 31 1106680 01 1 1 账面价值 摊余成本 调整金额 利息调整 实际利息 投资收益 票面利息 应收利息 应计利息 计息日 持有至到期债权投资利息调整表 借 持有至到期投资 应计利息80000 持有至到期投资 利息调整24755 贷 投资收益55245 3 2002年12月31日确认利息收入 合计 04 12 31 03 12 31 1055935 25990 54010 80000 02 12 31 1081925 24755 55245 80000 01 12 31 1106680 01 1 1 账面价值 调整金额 利息调整 实际利息 投资收益 票面利息 应收利息 应计利息 计息日 持有至到期债权投资利息调整表 票面利息 票面价值 票面利率 1000000 8 80000 实际利息 账面价值 实际利率 1081925 4 992 54010 调整金额 票面利息 实际利息 80000 54010 25990 2002年期末账面价值 1081925 25990 1055935 3 2002年12月31日确认利息收入 合计 04 12 31 03 12 31 1055935 25990 54010 80000 02 12 31 1081925 24755 55245 80000 01 12 31 1106680 01 1 1 账面价值 调整金额 利息调整 实际利息 投资收益 票面利息 应收利息 应计利息 计息日 持有至到期债权投资利息调整表 借 持有至到期投资 应计利息80000 持有至到期投资 利息调整25990 贷 投资收益54010 4 2003年12月31日确认利息收入 合计 04 12 31 1028647 27288 52712 80000 03 12 31 1055935 25990 54010 80000 02 12 31 1081925 24755 55245 80000 01 12 31 1106680 01 1 1 账面价值 调整金额 利息调整 实际利息 投资收益 票面利息 应收利息 应计利息 计息日 持有至到期债权投资利息调整表 票面利息 票面价值 票面利率 1000000 8 80000 实际利息 账面价值 实际利率 1055935 4 992 52712 调整金额 票面利息 实际利息 80000 52712 27288 2003年期末账面价值 1055935 27288 1028647 4 2003年12月31日确认利息收入 合计 04 12 31 1028647 27288 52712 80000 03 12 31 1055935 25990 54010 80000 02 12 31 1081925 24755 55245 80000 01 12 31 1106680 01 1 1 账面价值 调整金额 利息调整 实际利息 投资收益 票面利息 应收利息 应计利息 计息日 持有至到期债权投资利息调整表 借 持有至到期投资 应计利息80000 持有至到期投资 利息调整27288 贷 投资收益52712 5 2004年12月31日确认利息收入 106680 213320 320000 合计 1000000 28647 51353 80000 04 12 31 1028647 27288 52712 80000 03 12 31 1055935 25990 54010 80000 02 12 31 1081925 24755 55245 80000 01 12 31 1106680 01 1 1 账面价值 调整金额 利息调整 实际利息 投资收益 票面利息 应收利息 应计利息 计息日 持有至到期债权投资利息调整表 票面利息 票面价值 票面利率 1000000 8 80000 调整金额 账面价值 面值 1028647 1000000 28647或 利息调整总金额 已经调整的金额 106000 24755 25990 27288 28647 实际利息 票面利息 调整金额 80000 28647 51353 注意 最后一期小数点尾差计算上的特殊性 5 2004年12月31日确认利息收入 持有至到期债权投资利息调整表 借 银行存款1400000 持有至到期投资 应计利息400000 贷 持有至到期投资 成本1000000 教材P97 资料 20 6年1月1日 华联实业股份有限公司从活跃市场上购入丙公司于20 5年1月1日发行的面值800000元 期限5年 票面利率5 市场利率5 78 每年12月31日计息一次 到期一次还本付息的债券作为持有至到期投资 实际支付的购买价款 包括交易费用 为818500元 该价款中包含已计息但尚未支付的利息40000元 要求 编制购买债券 各期计息摊销及到期收回本息的会计分录 例 续前例 1 2001年1月1日购买债券 2 2001年12月31日确认利息收入 借 持有至到期投资 成本1000000 利息调整106680应收利息80000贷 银行存款1186680 借 应收利息80000贷 投资收益55245持有至到期投资 利息调整24755 3 按期收回利息时 4 2002年12月31日确认利息收入 5 按期收回利息时 借 应收利息80000贷 投资收益54010持有至到期投资 利息调整25990 借 银行存款80000贷 应收利息80000 借 银行存款80000贷 应收利息80000 6 2003年12月31日确认利息收入 7 按期收回利息时 借 应收利息80000贷 投资收益52712持有至到期投资 利息调整27288 借 银行存款80000贷 应收利息80000 8 2004年12月31日确认利息收入 9 按期收回本息时 借 应收利息80000贷 投资收益51353持有至到期投资 利息调整28647 借 银行存款1080000贷 应收利息80000持有至到期投资 成本1000000 例4 2001年3月1日企业购买到期一次还本付息的债券 以银行存款实际支付的价款为1106680元 债券面值为100万元 票面利率为8 剩余期限为3年10个月 1106680 1000000 80000 4 复利现值系数 1 i 12 2 1320000 复利现值系数 1 i 12 2 假设利率取4 132万 0 8548 1 4 12 2 1135858 1106680假设利率为5 132万 0 8227 1 5 12 2 1095014 1106680运用插值法 得到实际利率i 4 714 持有至到期债权投资利息调整表 a 实际利息收入 投资收益 期初账面价值 成本和利息调整 实际利息率01 12 31实际利息收入 1106680 4 714 10 12 43474 b 票面利息 应计利息 面值 票面利息率 1000000 8 80000 c 利息调整摊销额 调整金额 a b 实际利息收入 票面利息 43474 80000 36526 a 02 12 31实际利息收入 1150154 4 714 54218 1 01年应确认的投资收益的金额 1106680 4 714 10 12 43474 2 01年利息调整的金额 80000 43474 36526 3 01年年末摊余成本 原摊余成本1106680 持有至到期投资 应计利息 借方发生额80000 持有至到期投资 利息调整 贷方发生额36526 原摊余成本1106680 应该收取但只有等到到期时才能收取的利息43474 1150154 金额之所以较原摊余成本有所增加 主要是因为到期还本付息的债券的利息等到到期时才能予以支付 这种应收未收的利息实际上可以看作为投资企业对被投资企业的追加投资 所以投资的摊余成本金额随着时间的推移不断增加 4 02年应确认的投资收益 1150154 4 714 54218 5 02年应确认的投资收益 1204372 4 714 56774 1 2001年1月1日购买债券 2 2001年12月31日确认利息收入 借 持有至到期投资 成本1000000 利息调整106680贷 银行存款1106680 借 持有至到期投资 应计利息80000贷 投资收益43474持有至到期投资 利息调整36526 3 2002年12月31日确认利息收入 4 2003年12月31日确认利息收入 借 持有至到期投资 应计利息80000贷 投资收益54218持有至到期投资 利息调整25782 借 持有至到期投资 应计利息80000贷 投资收益56774持有至到期投资 利息调整23226 5 2004年12月31日确认利息收入 6 到期收回本息 借 持有至到期投资 应计利息80000贷 投资收益58854持有至到期投资 利息调整21146 借 银行存款1320000贷 持有至到期投资 成本1000000 应计利息320000 五 持有至到期投资发生减值的处理1 金融资产发生减值企业应根据金融工具确认和计量准则之规定进行净值测试 2 减值判断的标准账面价值 预计未来现金流量的现值 3 计提减值的会计处理借 资产减值损失贷 持有至到期投资减值准备4 今后 持有至到期投资价值得以恢复的会计处理借 持有至到期投资减值准备 金额不能超过原来计提的数额 贷 资产减值损失 5 持有至到期投资发生减值后 利息的处理企业应于资产负债表日按持有至到期投资的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入 借 持有至到期投资减值准备贷 投资收益同时 将按票面面值和票面利率计算确定的应收利息金额进行表外登记 收回已减值的持有至到期投资时 实际收到的金额 借记 银行存款 等科目 按应转销相关损失准备余额 借记 持有至到期投资减值准备 科目 按持有至到期投资的余额 贷记 持有至到期投资 科目 按其差额 借记或贷记 投资收益 科目 例 续前例 至02年12月31日企业确认利息收入之后 对该资产进行减值测试 发现其减值20万元 03年12月进行减值测试发现价值恢复2万元 04年12月31日进行减值测试 发现其账面价值没有变化 05年1月3日收回本息 1 02年12月31日计提减值准备 2 03年12月31日 只确认利息收入企业计提减值准备 借 资产减值损失200000贷 持有至到期投资减值准备200000 借 持有至到期投资减值准备56774贷 投资收益56774 借 持有至到期投资减值准备20000贷 资产减值损失20000 3 04年12月31日 只确认利息收入 4 05年1月3日收回本息 借 持有至到期投资减值准备58854贷 投资收益58854 借 银行存款1320000持有至到期投资减值准备64372贷 持有至到期投资 成本1000000 利息调整44372 应计利息160000投资收益180000 200000 56774 20000 58854 106680 36526 25782 80000 2 实际收到的金额 借贷方的差额 五 出售持有至到期投资 借 银行存款持有至到期投资减值准备 投资收益 贷 持有至到期投资 成本 利息调整 应计利息 投资收益 实际收到的金额 持有至到期投资账面余额 已计提的减值准备 借贷方的差额 借贷方的差额 六 持有至到期投资重新分类为可供出售金融资产将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的 应在重分类日按其公允价值 借记 可供出售金融资产 科目 按其账面余额 贷记本科目 成本 利息调整 应计利息 按其差额 贷记或借记 资本公积 其他资本公积 科目 已计提减值准备的 还应同时结转减值准备 借 可供出售金融资产持有至到期投资减值准备 资本公积 其他资本公积 贷 持有至到期投资 成本 利息调整 应计利息 资本公积 其他资本公积 例4 2007年12月31日 由于A公司信用状况恶化 甲公司打算不再将原准备持有至到期日的A公司的债券持有至到期日 并决定将其重新分类为可供出售金融资产 并在2008年出售 此时 该项投资的摊余成本为1030849元 其中成本为1000000元 应计利息为30000元 利息调整为849元 其公允价值为1055000元 借 可供出售金融资产1055000贷 持有至到期投资 成本1000000 应计利息30000 利息调整849资本公积 其他资本公积24151 第四节可供出售金融资产一 界定与说明是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产 以及除下列各类资产以外的金融资产 一 贷款和应收款项 二 持有至到期投资 三 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 主要包括 可供出售的股票投资 债权投资等金融资产 核算特点 1 核算范围介于持有至到期投资与长期股权投之间 2 债权性可供出售金融资产 类似持有至到期投资 股权性可供出售金融资产 类似交易性金融资产 3 减值准备提取的特殊处理 二 可供出售金融资产的核算1 科目设置 可以单独设置 可供出售金融资产减值准备 科目 2 初始投资的计量 其公允价值 交易费用 支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利 实际支付的金额 债券的面值 支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息 实际支付的金额 借贷方的差额 借贷方的差额 3 持有可供出售债券期间 利息的处理 此处仅指未减值的债券投资 面值 票面利率 摊余成本 实际利率 借贷方的差额 摊销折价 借贷方的差额 摊销溢价 面值 票面利率 摊余成本 实际利率 借贷方的差额 摊销折价 借贷方的差额 摊销溢价 4 资产负债表日可供出售金融资产期末计价的处理 5 可供出售金融资产发生减值的处理 1 减值判断的标准公允价值持续下降公允价值下降的幅度较大下降趋势非暂时性 2 账务处理 应减记的金额 应从所有者权益中转出原计入资本公积的累计损失 借贷方的差额 金额不能超过原来计提的数额 摊余成本 实际利率 实际收到的金额 账面余额 应从所有者权益中转出的公允价值累计变动额 借贷方差额 也可能在借方 例5 2001年1月1日企业购买债券作为可供出售金融资产处理 实际支付的金额为1186680元 包括已到支付期但尚未领取的利息8万元 该利息由购买企业所有 债券面值为100万元 票面利率为8 剩余期限为4年 该债券款项全部以存款支付 其本息的支付为每年分期支付利息 到期一次还本 通过计算可得 实际利率为4 992 2001年12月31日其公允价值为120万元 2002年12月3131日其公允价值为1168075元 其降低的原因是暂时的 2003年3月5日将其出售 取得出售收入118万元 款已存入银行 可供出售债券投资利息调整表 1 2001年1月1日购买 借 可供出售金融资产 成本1000000 利息调整106680应收利息80000贷 银行存款1186680 2 2001年12月31日确认利息收入按期收回利息时2001年12月31日 其公允价值为120万元 借 应收利息80000贷 投资收益55245可供出售金融资产 利息调整24755 借 银行存款80000贷 应收利息80000 借 可供出售金融资产 公允价值变动118075贷 资本公积 其他资本公积118075 1200000 1081925 3 2002年12月31日确认利息收入按期收回利息时2002年12月31日 其公允价值为1168075元 比可供出售金融资产的账面余额1174010要低 但是由于该公允价值的降低是暂时性的 所以不属于减值问题 借 应收利息80000贷 投资收益54010可供出售金融资产 利息调整25990 借 银行存款80000贷 应收利息80000 借 资本公积 其他资本公积5935贷 可供出售金融资产 公允价值变动5935 1200000 25990 1168075 4 2003年3月5日将其出售 借 银行存款1180000资本公积 其他资本公积112140贷 可供出售金融资产 成本1000000 利息调整55935 公允价值变动112140投资收益124065 118075 5935 106680 24755 25990 118075 5935 借贷方差额 例6 2001年1月1日企业购买债券作为可供出售金融资产处理 实际支付的金额为1186680元 包括已到支付期但尚未领取的利息8万元 该利息由购买企业所有 债券面值为100万元 票面利率为8 剩余期限为4年 该债券款项全部以存款支付 其本息的支付为每年分期支付利息 到期一次还本 通过计算可得 实际利率为4 992 2001年12月31日其公允价值为120万元 2002年12月31日其公允价值为1008075元 其降低的原因是长期性的 2003年12月31日 其公允价值为1072085元 2004年3月5日将其出售 取得出售收入118万元 款已存入银行 1 2001年1月1日购买 借 可供出售金融资产 成本1000000 利息调整106680应收利息80000贷 银行存款1186680 2 2001年12月31日确认利息收入按期收回利息时2001年12月31日 其公允价值为120万元 借 应收利息80000贷 投资收益55245可供出售金融资产 利息调整24755 借 银行存款80000贷 应收利息80000 借 可供出售金融资产 公允价值变动118075贷 资本公积 其他资本公积118075 1200000 1081925 3 2002年12月31日确认利息收入按期收回利息时 借 应收利息80000贷 投资收益54010可供出售金融资产 利息调整25990 借 银行存款80000贷 应收利息80000 期末公允价值为1008075元 比账面价值1174010元低165935元 且属于长期性的 属于减值问题 应提减值准备 借 资产减值损失165935贷 可供出售金融资产 公允价值变动165935 也可以通过 可供出售金融资产减值准备 进行核算 如果通过本账户 则能很清楚反映资产减值的提取及其变化情况 如果不设本账户 则 可供出售金融资产 公允价值变动 账户既反映其公允价值的变化 也反映其减值准则的计提情况 4 2003年12月31日确认利息收入2003年12月31日期末公允价值为1072085元 比账面价值1060787元高 减值得以部分恢复 借 可供出售金融资产 公允价值变动52712贷 投资收益52712 借 可供出售金融资产 公允价值变动11298贷 资产减值损失11298 5 2004年3月5日 将其出售 借 银行存款1180000资本公积 其他资本公积118075贷 可供出售金融资产 成本1000000 利息调整55935 公允价值变动16150投资收益225990 106680 24755 25990 118075 165935 52712 11298 借贷方的差额 例7 甲公司发生以下交易 相关资料如下表 2006年3月31日 甲公司购入丙公司的股票甲公司打算持有丙公司股票以实现长期增值和收益 2006年12月31日 对丙公司的股票投资成本超过公允价值 是由于整个股票市场的股价下跌造成的 且丙公司的财务状况依然很好 甲公司判断该股票投资没有减值 打算继续持有 2007年12月31日 丙公司丢失了与一个重要制造商的合约 丙宣布它无法支付2007年的股利 甲公司判断该股票投资发生的非暂时性损失 减值损失为股票投资成本与2007年12月31日的公允价值的差额 为300000元 1 2006年3月31日购买股票时 2 2006年12月31日 3 2007年12月31日 借 可供出售金融资产 成本3000000贷 银行存款3000000 借 资本公积50000贷 可供出售金融资产 公允价值变动50000 借 资产减值损失300000贷 资本公积 其他资本公积50000可供出售金融资产 公允价值变动250000 一 界定与说明 贷款和应收款项 是指在活跃市场中没有报价 回收金额固定或可确定的非衍生金融资产 企业不应当将下列非衍生金融资产划分为贷款和应收款项 1 准备立即出售或在近期出售的非衍生金融资产 2 初始确认时被指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融资产 3 初始确认时被指定为可供出售的非衍生金融资产 4 因债务人信用恶化以外的原因 使持有方可能难以收回几乎所有初始投资的非衍生金融资产 企业所持证券投资基金或类似基金 不应当划分为贷款和应收款项 会计处理 基本原则 大致与持有至到期投资相同 贷款是商业银行主要业务 第五节贷款和应收账款 二 应收票据 一 应收票据的确认应收票据是指企业因销售商品 产品 提供劳务等而收到的商业汇票 或企业持有的未到期的商业汇票 包括银行承兑和商业承兑汇票 带息和不带息商业汇票 收款人在实际收到商业汇票时入账 二 应收票据的计价收款人在实际收到商业汇票时按面值计价 期末 年度终了 计提的利息增加 应收利息 的账面余额 确认 利息收入 三 应收票据一般业务的核算第一 账户设置 应收票据 资产类 按应收票据的种类和对象设明细账 并设 应收票据备查簿 第二 不带息应收票据的核算 1 收到商业汇票 借 应收票据贷 主营业务收入贷 应交税费 应交增值税 销项税额 2 票据到期 收到收款通知 借 银行存款贷 应收票据3 如果票据到期 对方无力支付 借 应收账款贷 应收票据 例 1 A企业销售商品一批给B企业 价值5万元 销项税额8500元 B企业开出一张3个月的不带息银行承兑汇票给A企业 2 3个月后 B企业如期偿付 3 假定3个月后 B企业因故不能偿付 借 应收票据58500贷 主营业务收入50000应交税费 应交增值税 销项税额 8500 借 银行存款58500贷 应收票据58500 1 2 借 应收账款58500贷 应收票据58500 3 第三 带息应收票据的核算 应收票据 是指企业因销售商品 产品 提供劳务等而收到的商业汇票 商业汇票是出票人签发的 委托付款人在指定日期无条件支付确定的金额给收款人或者持票人的票据 商业汇票按承兑人不同 分为商业承兑汇票和银行承兑汇票 商业汇票按是否计算利息分为带息商业汇票和不带息商业汇票 应收票据一般按其面值计价 即企业收到应收票据时 按照票据的票面价值或票面金额入账 借 应收票据贷 主营业务收入应交税费 应交增值税 销项税额 对于带息应收票据 应于期末 中期期末和年度终了 按应收票据的票面价值和确定的利率计提利息 计提的利息应增加应收票据的账面余额 借 应收票据贷 财务费用 利息 票面金额 利率 期限到期价值 票面金额 利息 票面金额 票面金额 利率 期限 票面金额 1 利率 期限 一 票据期限按月表示 x月 12 到期日计算应以到期月份中与出票日相同的那一天为到期日 例 4月15日签发的3个月的票据 到期日应为7月15日 4月份 3个月 7月 二 票据期限按日表示 x天 360 到期日计算应从出票日起按实际经历天数计算 通常采取 算尾不算头 或 算头不算尾 的方式计算 例 4月15日签发的90天的票据 到期日应为7月14日 4月份 30天 30 15 15天5月份 31天31天6月份 30天30天7月份 31天 90 15 31 30 14天票据期限 90天 例 2007年7月6日收到一张面值10 000元 利率8 期限3个月 90天 的商业票据一张 要求 计算到期日及到期价值 一 按月计算 到期日为10月6日 利息 10 000 8 3 12 200到期价值 10 000 200 10 200 二 按天计算 到期日为10月4日 7月份 31天 31 6 25天8月份 31天31天9月份 30天30天10月份 31天 90 25 31 30 4天票据期限 90天利息 10 000 8 90 360 200到期价值 10 000 200 10 200 例 2007年3月6日销售产品一件 售价10 000元 增值税1 700元 当日收到一张面值11 700元 利率6 期限60天的商业汇票一张 要求 计算票据到期日 并编制销售 到期收款的会计分录 票据到期日 2003年5月5日 60 31 6 30 2007年3月6日 借 应收票据11 700贷 主营业务收入10 000应交税费 应交增值税 销项税额 1 7002007年5月5日 利息 11 700 6 60 360 117到期价值 11 700 117 11 817借 银行存款11 817贷 应收票据11 700财务费用117 应收票据的贴现应收票据的贴现是指持票人因急需资金 将未到期的商业汇票背书后转让给银行 银行受理后 从票据到期值中扣除按银行贴现率计算确定的贴现利息 然后将余额付给持票人 作为银行对企业的短期贷款 票据贴现实质上是企业融通资金的一种形式 背书是指持票人在票据背面签字 签字人称为背书人 背书人对票据的到期付款负连带责任 贴现息 到期价值 贴现率 贴现期贴现净额 到期价值 贴现息贴现期 票据期限 票据持有期 例 海风公司因急需资金 2007年于6月7日将一张5月8日签发 120天期限 票面价值50000元的不带息商业汇票向银行贴现 年贴现率10 要求 计算贴现净额及贴现日的会计分录 持有期 31 8 7 23 7 30 天 贴现期 票据期限 票据持有期 120 30 90 天 贴现息 到期价值 贴现率 贴现期 50 000 10 90 360 1 250贴现净额 到期价值 贴现息 50 000 1 250 48 750借 银行存款48 750财务费用1 250贷 应收票据50 000 1 企业急需资金贴现时借 银行存款 贴现净额 财务费用 银行存款与应收票据之间的差额可能在借方 贷 应收票据 票据面值 本年度的利息或票据面值 财务费用 银行存款与应收票据之间的差额也可能在贷方 2 已贴现的商业承兑汇票到期时 在 应收票据备查簿 中注销该票据 资料 A公司2007年6月30日向B公司销售一批商品 货款为20 000元 增值税额为3 400元 该批商品销售成本为16 000元 同日收到B公司开出并承兑的带息商业承兑汇票 该票据面值为23400元 票面利率为6 60天到期 7月15日 A公司因资金紧张 将该票据向银行贴现 贴现率为8 要求 根据上述资料 编制A公司相关会计分录 1 2007年6月30日销售商品时 借 应收票据23400贷 主营业务收入20000应交税费 应交增值税 销项税额 3400借 主营业务成本16000贷 库存商品16000 2 2007年7月15日向银行贴现时 到期价值 23400 23400 6 60 360 23634持有期 15天贴现期 60天 15天 45天贴现净额 23634 23634 8 45 360 23397 66借 银行存款23397 66财务费用2 34贷 应收票据23400 甲公司有关资料如下 1 2011年6月5日 甲公司收到乙公司当日签发的带息商业汇票一张 用以偿还前欠货款 该票据的面值为100000元 期限90天 年利率为6 2 2011年7月15日 甲公司因急需资金 将该商业汇票向银行贴现 年贴现率为9 贴现收入存入银行 假定利息于年末计提 要求 计算甲公司该项应收票据的贴现期 到期值 贴现利息和贴现收入 编制甲公司取得和贴现该项应收票据的会计分录 1 持有期 30 5 15 40 天 贴现期 90 40 50 天 到期值 100000 1 6 90 360 101500 元 贴现息 101500 9 50 360 1268 75 元 贴现收入 101500 1268 75 100231 25 元 2 借 应收票据100000贷 应收账款100000借 银行存款100231 25贷 应收票据100000 00财务费用231 25 2 计提利息的分录借 应收票据贷 财务费用 出票日 计息日 3 票据到期 收到收款通知 借 银行存款贷 应收票据财务费用 计息日 到期日 4 如果票据到期 对方无力支付 借 应收账款贷 应收票据财务费用 例9 甲企业2003年11月1日销售一批产品给乙公司 货已发出 增值税专用发票上注明的销售收入为3万元 增值税5100元 同日 收到乙公司开出的商业承兑汇票一张 6个月期 利率10 有关会计分录 1 2003年11月1日借 应收票据35100贷 主营业务收入30000应交税费 增 销 5100 2 2003年12月31日 2个月的利息 借 应收票据585贷 财务费用585 3 2004年3月1日 乙公司如期偿还借 银行存款36855贷 应收票据35685财务费用1170 4 若对方不能如期偿还 四 应收票据贴现及转让 第一 贴现及转让的含义第二 贴现的计算 本部分仅讲贴现的计算与核算 1 计算票据到期值 到期值 面值 利息2 计算贴现利息贴现利息 到期值 贴现率 贴现期贴现期指贴现日至到期日 即占用银行款项的天数 一般按天计算 为简化核算 若为对月 可按月计算 3 计算贴现所得贴现所得 票据到期值 贴现利息 第三 不带息票据贴现的账务处理 无追索权 实际收到的金额 面值 贴现息 贴现息 符合金融资产转移准则规定的金融资产终止确认条件的 实际收到的金额 面值 贴现息 贴现息 不符合金融资产转移准则规定的金融资产终止确认条件的 带追索权 例10 B公司于2007年3月1日取得一张面值10000元三个月到期不