盈利预测审核问题研究.doc

目录摘 要I1 预测审核责任制.31.1注册会计师的审核责任.31.2被审核单位的责任.32审核目的.32.1对基本假设进行审核.32.2对选用的会计政策进行审核.32.3对编制基础进行审核.33发表审核意见.34审计实务公告第4号-盈利预测审核的适用范围.35影响盈利预测审核的重要因素.45.1被审核单位盈利预测方法的局限性.45.2盈利预测审核的复杂性.45.3完善的法规体系.56以企业IPO为例，探讨审计师在盈利预算审核中关注的若干问题.56.1谨慎承接盈利预测审核业务.56.2就盈利预测报告的编制向客户提供建议.67改进.6致 谢7参考文献8盈利预测审核问题浅析摘 要所谓盈利预测审核，是指注册会计师接受委托，对被审核单位盈利预测进行检查与复核，并发表审核意见。检查与复核指的是注册会计师根据被审核单位提供的盈利预测，对其编制所依据的基本假设、所选用的会计政策和编制基础进行检查、评价、复算和核对等，从而得出审核结论，发表审核意见。关键词: 盈利预测 审核问题 经济效益10预测审核责任制按照独立审计实务公告的要求出具盈利预测审核报告，并保证其真实性、合法性，是注册会计师的审核责任；合理编制并充分披露盈利预测是被审核单位的责任。具体地说：1.注册会计师的审核责任注册会计师有责任保证所出具的盈利预测审核报告是真实的和合法的。审核报告的真实性是指审核报告应如实反映注册会计师的审核范围、审核依据、已实施的主要审核程序和应发表的审核意见。审核报告的合法性是指审核报告的编制和签发必须符合中华人民共和国注册会计师法和独立审计实务公告的规定。2.被审核单位的责任一般地说，被审核单位应当负责编制盈利预测，并保证编制盈利预测所依据的基本假设的合理性并已充分披露，保证所选用的会计政策的正确性并与实际采用的相关会计政策一致，同时保证编制基础是恰当的并已按确定的编制基础进行编制。这些都是被审核单位管理当局的责任，注册会计师的审核并不能免除被审核单位的这些责任。审核目的：独立审计实务公告第4号盈利预测审核（以下简称审核公告）第5条规定， “注册会计师进行盈利预测审核的目的，是对被审核单位盈利预测所依据的基本假设、选用的会计政策及其编制基础进行审核，并发表审核意见”。具体来说，审核的目的包括以下四个方面。对基本假设进行审核（一）对基本假设进行审核。即判定被审核单位是否已充分披露这些基本假设，并且寻找有无证据表明这些基本假设是不合理的。这里所说的假设是指教审核单位在有关的经济、商业、市场、金融和其他条件下预期开展经营活动的假设，以及被审核单位的假定状况。要注意的是，注册会计师提供的只是消极意见，而非积极意见。同时，公告也规定，“注册会计师没有责任就盈利预测的基本假设发表审核意见，也不宜评价超越其专长范围的假设”。对选用的会计政策进行审核（二）对选用的会计政策进行审核。即判定被审核单位盈利预测所选用的会计政策是否与已审计的会计报表所采用的会计政策一致。“会计政策”是指被审核单位管理当局认为适合于本企业情况。并最能公允地反映企业经营成果和财务状况，而被选择并一贯使用的会计原则。对编制基础进行审核（三）对编制基础进行审核。盈利预测的编制基础就是注册会计师审定的被审核单位的会计报表及其下一年度的生产经营计划、投资计划等。注册会计师审核编制基础，是要判定被审核单位是否按照确定的编制基础编制盈利预测。发表审核意见（四）发表审核意见。这是注册会计师执行盈利预测审核业务的最终目的。注册会计师按照审核公告的要求，实施必要的审核程序，对上述基本假设、选用的会计政策及其编制基础进行审核后，就可以对这些方面发表审核意见。审计实务公告第4号-盈利预测审核的适用范围不少人认为审计实务公告第4号盈利预测审核所称的盈利预测就是专指申请公开发行股票公司的盈利预测，其实这是一种误解。一般而言，申请公开发行股票的公司按照有关规定在其招股说明书中必须披露有关盈利预测的信息资料，所以必然要委托注册会计师对盈利预测进行审核。但这决不是注册会计师进行盈利预测审核的唯一业务，也就是说注册会计师并不仅仅局限于对申请公开发行股票的公司进行盈利预测审核。随着我国经济的发展，社会对注册会计师的要求也越来越高，注册会计师可以凭借其专业知识和实践经验受托或主动服务于被审计单位的经营管理者，对其重大经济决策和主要投资项目、生产项目等进行可行性论证。这些论证活动，往往需要注册会计师进行盈利预测或对受托单位已有的盈利预测进行审核或评价。注册会计师从事会计咨询或会计服务过程中，凡属于接受委托需要对被审核单位盈利预测进行审查与复核的情况，只要发表审核意见，均要按照独立审计实务公告第4号盈利预测审核办理。影响盈利预测审核的重要因素影响注册会计师盈利预测审核的因素很多，但主要因素不外乎以下三个方面：1.被审核单位盈利预测方法的局限性。目前，盈利预测多采用我国有关管理会计著作中所介绍的一些方法。而管理会计自传入我国以来，其理论和方法一直没能和中国改革的实际情况结合为一体。学术界一直把注意力主要集中在介绍和研究西方管理会计的发展动向方面，却忽视了将管理会计理论及研究成果与我国实际紧密结合并加以消化吸收，形成符合国情的管理会计体系。例如，企业对利润的分析预测，一般要按本量利分析的原理进行，而本量利分析是建立在变动成本计算制度基础上的。我国现行制造成本计算制度所生成的会计信息却是按成本项目反映的变动成本和固定成本的混合体，不能直接生成变动成本和固定成本的信息资料，企业要预测利润必须要把现有的会计信息资料进行整理和分解，才可能提供出变动成本和固定成本数据，尽管如此，在整理和分解过程中仍然有许多假设，一旦这些假设不合理，整理和分解过程中所建立的模型就失去了意义，盈利预测也终将失败。因此，理论界必须从我国实际情况出发，深入研究如何将变动成本计算制度与现行的制造成本计算制度有机地结合在一起，以便于为企业进行科学的预测、决策提供信息资料。2.盈利预测审核的复杂性。由于盈利预测是被审核单位对未来的经营成果所做的预计和测算，在很大程度上受到被审核单位主观判断的影响，并且所涉及的是尚未发生或者可能不会发生的事项，按照企业性质和盈利预测的期限，该事项是否发生具有很大的不确定性，所以注册会计师审核中稍有不慎都难以保证其所出具的盈利预测审核报告符合真实性和合法性的要求。为此，注册会计师在审核编制盈利预测所依据的基本假设，所选用的会计政策及盈利预测的编制基础时，还要考虑被审核单位管理当局编制盈利预测的经验与能力，被审核单位编制盈利预测的程序、目的和预测时间的长短，要充分了解被审核单位的历史背景、行业性质、市场竞争能力、有关法律法规及会计政策的特殊要求等。注册会计师只有保持应有的谨慎，执行必要的审核程序，才可能圆满完成盈利预测的审核。鉴于盈利预测的复杂性，会计师事务所应委派具有丰富经验的注册会计师从事盈利预测的审核工作。3.完善的法规体系。注册会计师在盈利预测审核中，如果故意提供虚假报告或有重大过失，将会对委托人、依赖审核报告的第三人等造成重大损失。因此，严格注册会计师盈利预测审核的法律责任，强化注册会计师的责任意识具有十分重要的意义。我国目前虽有一些法规可以在一定程度上约束注册会计师从事盈利预测审核业务，但其法律责任多数不够具体。对此，有关部门应尽早制定出有关盈利预测审核的法律责任细则，以便有效地约束注册会计师从事盈利预测的审核业务。以企业IPO为例，探讨审计师在盈利预算审核中关注的若干问题。一、 谨慎承接盈利预测审核业务根据公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第1号招股说明书（2006年修订）的规定，盈利预算报告只有在发行人本次募集资金拟用于重大资产购买的情况下，才属于强制性披露，其他情况下在招股说明书中披露盈利预测属于自愿性披露。另外，证监会在首次公开发行股票并上市管理办法第六十八条中针对盈利预测未实现的情况，规定了一系列监管措施，如果被实施这些监管措施，将会对审计师的声誉产生不利影响。可见，盈利预测审核业务具有较高的风险。如果发行人属于在招股说明书中强制披露盈利预测的范围，或者由于同时在境内外实施IPO，考虑到境内外信息披露的公平而在A股的招股说明书中也披露盈利预测报告，则审计师在承接该项盈利预测审核业务仍应谨慎对待。具体而言，应当注意：1. 了解盈利预测审核的目的和范围，尤其是盈利预测的结果与股票发行定价之间的关系。通过了解客户情况，可以分析客户编制和使用盈利预测的目的，分析是否存在为例达到或服从某一方面指标的要求而出现的问题及风险，可以分析是否存在超审核范围的取证工作或审核。2. 考虑自身的能力和能否保持独立性。在评价自身的胜任能力时，既应评价审计师自身在业务素质上是否具备审核客户编制的盈利预测，审核其编制基础、基本假设、编制过程及其结构的业务的能力；同时还应考虑自身能否具有对客户所处行业的独特性、行业发展的现状及趋势作出较适当判断的能力3. 考虑客户对盈利预测审核报告出具的时间要求，关注该时间要求是否过于紧张，以致审计师无法再所要求的时间内获取充分、适当的审核证据，因而可能承担较高的审核风险。4. 商谈审计师和客户双方的责任和义务。在盈利预测审核业务的约定书中，应当对双方的责任和义务作出的约定：客户的管理层应当对盈利预测报告的编制和披露承担全部责任；审计师在审核报告中对管理层采用的假设的合理性仅提供有限保证；对于盈利预测报告中的“未审实现数”，审计师不承担审计责任。二、 就盈利预测报告的编制向客户提供建议在某些情况下，国内的一些拟上市公司可能会要求审计师代为编制盈利预测报告，即同时承接盈利预测报告的代编和审核业务。因为这将导致审计师对自己的工作成果进行审核，将有损于独立性，故不应接受此要求。尽管如此，但审计师仍然可以在不影响独立性的前提下，就盈利预测报告的编制向客户提出建议。自2010年7月1日起，应注意遵循中国注册会计师职业道德守则第5号其他鉴证业务对独立性的要求的第十一章“为鉴证客户提供非鉴证服务”等有关职业守则的规定。在审计师就盈利预测的编制提供建议时，应当注意：1. 重视各种数据和证据的获取。编制盈利预测应当获取的数据主要有：（1） 历年来主营业务收入额、利润额等绝大多数的数据。（2） 历年来主营业务收入与利润的比率、主营业务成本与利润的比率等相对数的数据。（3） 历年来主营业务收入增长速度、利润递增速度的指标。（4） 历年来投资收益、营业外收支的数据（5） 历年来收益（税后）与公司净资产（股本或注册资本）相比的指标等编制盈利预测应当获取的主要证据有：（1） 公司本年的订货合同或供货等方面的协议。（2） 与公司可以加大产品产量、提高产品质量等相关的技术变化依据。（3） 公司可投产新项目的完工程度，预计使用时间及与新项目相关的指标变化依据。（4） 公司可新筹集用于发展生产的资金的数额及其保证程度的依据。（5） 外部环境变化，如公司产品价格调整、税制变动、利率变动的依据等如果客户不能提供这些数据和证据，审计师就无法就盈利预测的编制提供建议，也将无法审核盈利预测。此时，应当征求律师的建议解除业务约定。2、盈利预测计算时，应当注意预测结果的合理性和预测方法的公认性。（1）要根据各界工人的计算公式和测算方法计算。（2）应按照各种财务文件、税法等规定的比例数计算各个项目的具体数额。（3）要对整体的计算过程有统一的口径和前后一致的格式。（4）要注意税后利润总额、每股收益额、市盈率与公司的整体情况以及证券市场的总体情况和该行业上市公司的情况是否协调。改进中国已公布了独立审计实务公告4盈利预测审核，这为注册会计师进行盈利预测审核提供了强有力的依据。但在审核范围、审核说明、审核意见类型等方面笔者认为还存在不足之处，应作以下改进。盈利预测是否充分披露应列入审核范围。就审核范围来说，基本假设是否充分披露会计政策与实际是否一致，是否按确定的编制基础编制等方面已与国际审计准则十分接近。但预测是否充分披露也最好列入审核范围，这样可防止有些上市公司避重就轻，扬长避短，把不利因素轻轻带过，误导信息使用者。预测的性质及发生重大变异的可能性应在范围段中加以说明。在审核报告范围段中中国规定说明以下内容：审核的范围、被审核单位的编制责任和注册会计师的审核责任、审核的依据及已实施的主要审核程序。笔者认为参照国际惯例，在范围段中说明预测的性质及发生重大变异的可能性，可以防止报告使用者盲目依赖审核报告；说明没有责任根据报告日后发生的事件和出现的情况，修改、更新审核报告，对于免除注册会计师的法律责任，避免法律诉讼具有十分重要的意义。审核意见类型由单一变为多种类型。中国的盈利预测审核报告是一种标准式的审核报告，审核意见类型单一。在意见段中说明审核的情况后只规定“注册会计师与被审核单位在上述方面（即基本假设、会计政策、编制基础）存在异议，且无法协商一致时，应在意见段后增列说明段予以反映”。这种规定的含混不清和简单化，易使盈利预测中存在的问题大事化小，小事化了，不易区分被审核单位和注册会计师的责任。国际审计准则和美国、新加坡都规定了与一般目的审计报告相同的四种类型的审核意见。而英国和香港地区也有保留意见和无保留