审计假设及案例分析(ppt 74页).ppt

审计假设及世通舞弊案 学习目标 1 审计假设及相关理论概述2 世通舞弊案件介绍3 从世通舞弊思考审计假设 假设是一门学科建立的重要基础在审计理论中 审计假设属于审计理论体系的第一层 是建立审计基本理论 规范理论和应用理论的逻辑前提 4 1审计假设概述 4 1 1审计假设的含义与特点4 1 2审计假设的性质 4 1 1审计假设的含义与特点 一种猜测两层含义三个特点 审计假设有两层含义 一是指无需证明的 当然 之理 可作为逻辑推理的出发点 二是指人们在已掌握的知识基础上 对观察到的一些新现象作出理论上的初步说明的思维形式 是有待于继续证明的命题 审计假设具有以下三个方面的特点 1 审计假设是不证自明的公认的 当然 之理 2 审计假设是逻辑推理的出发点 3 审计假设来源于审计实践并用于指导审计实践 4 1 2审计假设的性质 审计假设就是以事实为依据作出的合理推断 我们认为审计假设具有如下的性质 1 审计假设在本质上是具有普遍性的 而且是推导其他审计命题的基础 2 判断审计假设能否成立的唯一标准是审计实践 3 审计假设随审计环境的变化而变化 4 2审计假设的研究回顾 4 2 1几种代表性的审计假设模式4 2 2局限性分析 4 2 1几种代表性的审计假设模式 1 莫茨和夏拉夫模式 财务报表和财务资料是可以验证的 审计师和被审计单位管理层之间没有必然的利害冲突 提交验证的财务报表和其他信息资料不存在串通舞弊和其他非常行为 完善的内部控制系统可以减少舞弊发生的可能性 公认会计原则的一致运用可以使财务状况 经营成果和财务状况变动得以公允表达 如果没有明确的反证 对被审计单位来说 过去真实的情况将来也属真实 审计师完全有能力独立审查财务资料并提出报告 独立审计师承担的职业责任与其职业地位相称 2 汤姆 李模式 审计依据假设 审计行为假设 审计功能假设 3 尚德尔模式 目的基本假设 判断基本假设 证据基本假设 标准基本假设 传输基本假设 4 费林特模式 受托经济责任关系或公共责任关系是审计存在的首要前提 经济责任的内涵微妙 复杂 重要 以致如果没有审计 该种责任的解除就无法证实 审计必须具备的特征是其地位的独立性和摆脱调查与报告方面的约束 审计的对象 内容都可以通过证据予以证实 可以对行为 业绩 成果和信息质量等确定责任标准并进行计量 然后对照标准作出判断 被审财务或其他报表资料的含义和目的是充分的 清晰的 审计可以对其可信性作出充分表达 审计可以产生经济或社会效益 4 2 2局限性分析 1 审计假设体系考察的范围还不够完整 2 审计假设相互之间的独立性不强 3 审计假设对排他性原则考虑不够 4 审计假设体系的系统性不强 5 审计假设的务实性不强 4 3风险导向战略系统审计假设体系的构建 4 3 1构建审计假设体系的原则4 3 2风险导向战略系统审计的假设体系 4 3 1构建审计假设体系的原则 1 审计假设的质量特征原则 科学性 推测性 抽象性与逻辑性 预见性 流变性 简明性 2 审计假设体系的系统性要求 独立性原则 排他性原则 包容性原则 4 3 2风险导向战略系统审计的假设体系 1 信息不对称假设 2 信息不确定假设 3 信息可验证假设 4 信息重要性假设 5 审计主体独立性假设 6 审计主体胜任性假设 7 审计主体理性假设 8 内控有效性假设 9 风险可控性假设 10 认同一贯性假设 11 证据力差别假设 12 责任明确性假设 世界通信财务舞弊案例剖析 世界通信公司1983年成立 2002年7月21日申请破产保护之前为美国第二大长途电信运营商 仅次于1877年成立的美国电报电话公司AT T曾经以1150亿美元股票市值一度成为美国第25大公司业务范围覆盖65个国家 拥有2000多万家个人客户和数万家公司客户拥有员工85000人 年营业收入350多亿美元 首先发现世界通信财务舞弊的是内部审计部的副总经理辛西亚 库伯 CynthiaCooper 2002年末被评为 时代 杂志一年一度的新闻人物 此外 还有安然公司的雪伦 沃特金斯 SherronWatkins 和联邦调查局的柯琳 罗莉 ColeenRowley 说者无意 听者有心 2002年3月初 世通无线通信业务的负责人约翰 思图帕克拜会了辛西亚 库珀 向她抱怨执行副总裁兼前首席财务官苏利文的一笔会计处理 为应对电信业不景气可能产生的坏账 思图帕克所在部门按照行业惯例和会计准则的规定 于2001年第三季度计提了4亿美元的坏账准备 但苏利文勒令思图帕克将这4亿美元的坏账准备冲回 以抬升世通对外报告的盈利 思图帕克担心这一做法将使其部门在下一个季度发生大额亏损 但迫于苏利文的的压力 只好屈从 2002年3月6日 审计委员会在华盛顿召开了例会 辛西亚与其顶头上司苏利文分别就这4亿美元坏账准备的会计处理作了陈述 在审计委员会的压力下 苏利文不得不作出让步 同意予以更正 精心筹划 揭开疑团 2002年3月7日 美国证券交易管理委员会 SEC 勒令世通提供更详细的文件资料 以证明2001年度盈利的真实性 SEC提出这项异乎寻常的要求 是因为电信业的不景气使世通的直接竞争对手美国电话电报公司 AT T 遭受巨额损失 一蹶不振 而世通在2001年度仍然报告巨额利润 这一反差引起了SEC的怀疑 并最终导致其在3月12日正式对世通的会计问题展开正式调查 经过调查 2001年前三个季度 世通对外披露的资本支出中 有20亿美元既未纳入2001年度的资本支出预算 也未获得任何授权 这一严重违反内部控制的做法 使辛西亚和摩斯怀疑世通可能将经营费用转作资本支出 以此增加利润 这封神秘的电子邮件促使辛西亚决定将调查的重点放在资本支出项目 5月28日下午 辛西亚的下属摩斯从电脑记录上查出了一笔既没有原始凭证支持 也缺乏授权签字的5亿美元的电脑费用 摩斯立即向辛西亚报告这一惊人发现 种种迹象表明 世通的高层通过将经营费用转作资本支出进行了大规模的利润造假 2002年6月20日 世通审计委员会在华盛顿召开了会议 列席会议的除了辛西亚 史密斯和苏利文外 还包括世通首席执行官约翰 西择摩尔 首席运营官罗纳德 比乌芒特 首席律师麦克尔 萨尔斯贝利以及世通常年聘用的律师事务所的多名律师 马龙和毕马威的另一位合伙人斯坦利 柯渃尔向审计委员通报了辛西亚等人发现的重大问题 对于世通通过将支付给其他电信公司和网络公司的线路成本由经营费用转作资本支出的做法 马龙明确表态 这种做法严重违反公认会计准则 由此虚增了世通对外报告的利润 6月25日 世通董事会召开了紧急会议 在听取了审计委员会的报告后 董事会立即作出四项决议 1 重新编制2001年度和2002年第一季度的财务报表 要求毕马威对这些财务报表重新进行审计 2 向SEC通报世通发现的重大会计问题以及董事会关于重编报表的决定 3 开除苏利文 取消其遣散费 4 与SEC会谈后 立即公开董事会的决定 董事会结束后 世通请求SEC的紧急约见2002年6月25日下午3时30分 SEC约见了世通的代表 6月25日傍晚 世通的首席执行官西择摩尔向新闻记者披露了世通在5个季度里捏造了38 52亿美元利润的特大丑闻 会计造假丑闻披露后 世界通信的处境更加凄惨 6月26日 SEC以超乎寻常的速度向联邦法院递交了诉状 对世界通信提出证券欺诈指控 与此同时 美国司法部和国会宣布对世界通信的财务丑闻展开调查 7月21日 世界通信向美国破产法院纽约南区法院申请破产保护 7月31日 纳斯达克将世界通信有股票摘掉 8月1日 对财务丑闻负有不可推卸责任的世界通信前执行副总裁兼前首席财务官司苏利文 ScottD Sullivan 以及前副总裁大卫 迈耶斯 DavidF Myers 被联邦调查局逮捕 面临着包括证券欺诈等多项指控 若罪名成立 最多可判刑65年 8月8日 世界通信再次举行新闻发布会 宣布延伸至以前年度的自查自纠发现 1999年和2000年度的税前利润被高估了34 66亿美元 11月5日 世界通信第三次披露 又发现了20亿美元的虚假利润 至此 世界通信承认的虚假会计利润已经超过93亿美元 随着调查的进一步深入 世界通信子虚乌有的利润预计将突破100亿美元 创下了空前 但可能不是绝后 的财务舞弊世界记录 美国10大破产案 以资产总额排序 单位 亿美元 世界通信曾经以1150亿美元股票市价一度成为美国第25大公司 造假丑闻曝光不到一个月 世界通信这个貌似强大的公司巨人轰然倒下 世界通信不仅创下利润造假的世界记录 还成为美国有史以来最大的破产案 2002年7月21日 世界通信向法院申请破产保护时 申报的资产总额高达1070亿美元 尽管世界通信申报的账面资产总额高达1070亿美元 但根据 世界华尔街日报 请一些评估专家所作的估计 这些资产的公允价值约为150亿美元 而世界通信的负债总额接近450亿美元 这意味着世界通信已资不抵债约300亿美元 在世界通信财务舞弊的惊天大案中 倒下的绝不仅仅是苏利文之流 世界通信的员工 投资者和债权人也不幸成为财务舞弊的殉葬者 17000名员工在丑闻公开不到两个月内被解雇 还有更多的员工面临着失去生计的命运 股东的损失更是惊人 1999年6月24日 世界通信股票市值超过1150亿美元 丑闻宣布后恢复交易的2002年7月1日 股票市值猛跌至3亿美元以下 1150亿美元的股东财富在短短的三年间几乎蒸发一空 其中 仅加州公务人员退休基金 CALPERS 大都会人寿保险公司等10个机构投资者损失的金额就接近30亿美元 债权人的命运与投资者如出一辙 仅JP摩根信托公司预计的损失金额就高达172亿美元 世界通信10大债权人和10大机构投资者及其 赌注 单位 亿美元 世界通信财务舞弊案的舞弊手法分析 1 滥用准备金科目 利用以前年度计提的各种准备如递延税收 坏账准备 预提费用 冲销线路成本 夸大对外报告的利润 SEC和司法部已经查实的这类造假金额高达16 35亿美元 2000年10月和2001年2月 在审阅了第三和第四季度的财务报表后 苏利文觉得线路成本占营业收入的比例偏高 体现的利润无法满足华尔街财务分析师的盈利预期 也不符合世界通信先前向投资大众提供的盈利预期 也不符合世界通信先前向投资大众提供的盈利预测 为此 苏利文下令迈耶斯和耶特斯等下属分别将第三和第四季度的线路成本调减 贷记 8 28亿美元和4 07亿美元 并按相同金额借记已计提的递延税收 坏账准备和预提费用等准备金科目 以保持借货方的平衡 这类操纵手法使世界通信2000年第三和第四季度对外报告的税前利润分别虚增了8 28亿美元和4 07亿美元 2001年第三季度 为了使该季度对外报告的利润达到华尔街的盈利预期 苏利文勒令无线通信部门将已计提的4亿美元坏账准备与线路成本相互冲销 此举虚增了2001年第三季度的税前利润 上述分录既无原始凭证和分析资料支持 也缺乏签字授权和正当理由 迈耶斯 耶特斯 贝蒂和诺曼德虽然知道这些账务处理缺乏正当理由 也不符合公认会计准则 但最终还是屈从于苏利文的压力 参与造假 2 以 预付容量 为借口 要求分支机构将原已确认为经营费用的线路成本转至固定资产等资本支出账户 以此降低经营费用 高估经营利润 SEC和司法部已查实的这类造假金额高达38 52亿美元 2001年4月 苏利文在审阅了第一季度的财务报表后 发现线路成本占营业收入的比例仍居高不下 苏利文 迈耶斯和耶特斯商量对策时均意识到 继续沿用2000年度的造假花招 以准备金冲销线路成本 将难以掩盖利润持续下降的颓势 为此 他们决定改变做法 将已记入经营费用的线路成本 以 预付容量 的名义转至固定资产等资本支出账户 为了实施这一造假伎俩 苏利文授意迈耶斯和耶特斯要求总账会计部给各地分支机构分管固定资产记录的会计人员下达指令 在各季度结账后 根据指令借记固定资产账户 例如 2001年4月 诺曼德致电世界通信固定资产会计部主任 要求他以 预付容量 的名义 对2001年第一季度补做一笔分录 借记固定资产7 71亿美元 贷记线路成本7 71亿美元 而当固定资产会计部主任索要原始凭证和做账依据时 诺曼德告诉他 这些指令来自高层 是苏利文和迈耶斯亲自指示的 2001年的四个季度和2002的第一季度 由苏利文 迈耶斯和耶特斯策划 由诺曼德和贝蒂按照上述方法负责具体实施的造假金额高达38 52亿美元 世界通信与美国电报电话公司经营业绩比较单位 百万美元 2001年世界通信对外报告的税前利润为23 92亿美元 通过冲销线成本虚增税前利润高达30 34亿美元 实际亏损6 42亿美元 2002年第一季度对外报告的税前利润为240亿美元 但剔除造假因素后 实际亏损了5 78亿美元 挤去水分后 世界通信的盈利图像与其竞争对手AT T大致相仿 世界通信线路成本占营业收入比例 通过将经营费用调整为资本支出 世界通信歪曲了其最大费用项目 线路成本占营业收入的比例 误导了投资者对世界通信盈利能力的判断 世界通信经营收益 单位 百万美元 世界通信编制现金流量表时采用的是间接法 在间接法下 经营活动产生的现金流量是以净利润为基础 通过对不涉及现金和现金等价物的事项进行调整而得出的 其他条件保持相同的情况下 高估利润必然会夸大经营活动产生的现金流量 此外 按照美国现金流量表准则 在线路成本方面的支出属于经营活动的现金流出 而资本支出则属于投资活动的现金流出 将线路成本由经营费用转作资本支出 相当于对线路成本支出进行重分类 因此 本应在现金流量表反映为经营活动产生的现金流出 结果却被反映为投资活动产生的现金流出 严重误导了投资者 债权人等报表使用者对世界通信现金流量创造能力的判断 世界通信财务舞弊案的警示 超常规的发展往往成为财务舞弊的诱因治理机制的缺陷销蚀了防弊纠错的能力独立性和职业谨慎的缺失是导致重大审计失败的根源安达信对世界通信的审计缺乏形式上的独立性安达信没有保持应有的职业审慎和职业怀疑软资产 560亿美元的商誉和其它无形资产评估太高 在企业申请破产后变得一文不值 从世通舞弊思考审计假设 1 信息不对称假设 不知道的事 世通的舞弊案件是由内部人员引发的 内部人员对于公司的运行和财务处理是了如指掌的 然而对于外部使用者 财务报表的使用者 来说 这些处理如果没有爆发舞弊案件的话 是不可能获取的信息 除非有内部人员透露 虽然我们都有这样的假设 财务报表的使用者是具备一定财务报表分析能力和财务知识的 但是即使具备了财务报表的知识 每家上市公司所面临的具体情况是不同的 其成本 费用 折旧甚至是赋税的情况都是不一样的 财务分析的比率仅仅是一个参考 对于投资者而言 不可能把一家上市公司的生产经营的流程准确的把握 尤其是在经营者有心隐瞒欺骗的情况下 如业界通用的抵消分录 费用的摊销 资产的折旧与摊销等等 对于这一点已经是审计师存在的公认的前提环境 2 信息不确定假设 通过审计用来hold住场面 世通的管理者因为觉得无法满足华尔街财务分析师的盈利预期 不符合先前向投资大众提供的盈利预期 也不符合先前向投资大众提供的盈利预测 害怕披露真实的财务报告影响股票的价格 为了上交一份完美的答卷给所有的利益相关者 世通 不得不 伪造 殊不知拖得了一时 脱不了一世 为了不变成的ST世通 换来的是世通的破产 上市公司面向社会公众筹集资金 同时向社会公众义务的披露其运营状况 对于权利我们总是乐意去执行 而对于义务 必须要做的 主动性会大大降低 处于自利的驱使 所有者和经营者各自为了利益而战 所有者希望看到真实的运营状况 但是当所有者看到真实的较差的运营状况时又会毫不犹豫的将股票抛售 造成公司运营情况变得更差 由于所有者这种矛盾的行为 使得经营者在交不出完美的答卷的时候选择造假 在两方都不能hold住场面的时候 就需要一个公正的第三者将局势稳住 审计应运而生 以个人独资公司为例 经营者就是所有者 要对公司承担无限连带责任 其盈利与亏损都是一个人承担 无论盈利与否都不需要 制造 出一份合格的业绩答卷 财务报表 冷暖自知便可 不需要制造假的财务信息来自欺欺人 正是由于这种不确定性的存在 才导致信息使用者需要审计人员来对管理人员提供的信息的公允性加以验证 审计人员就承担起在信息不确定的情况下提供真实信息的责任 形成了信息使用者对审计人员的需要 3 系信息可验证性审计人员在判断企业经营者提供的信息是否公允时 需要对自己的判断进行验证 此时就需要被审计单位提供相关凭证 报表等 也就是有审计人员来搜集审计证据 来对被审计单位提供的信息进行验证 当辛西亚 库伯告发世通财务舞弊事件时 如果将她视为一名独立的审计人员 她需要对她提供的信息进行验证 而进行验证的前提就是其证据与结论之间存在逻辑联系 有一个财报及其形成合理性的客观标准 世通经营者的非法行为是可揭露的 在她力所能及的范围内能够取得足够证据并得出有效结论 从而形成信息可验证性这一假设 4 信息重要性审计过程的主题是验证信息的真实 可靠 而信息重要性假设是指经济信息的内涵微妙 复杂 重要 以致如果没有已经审计的信息 无法做出合理的决策 同样将告密者视为一名独立的审计人员 她在世通公司中发现财务舞弊的迹象 她和摩斯对自己的这一怀疑进行调查 通过各种复杂的经济信息进行筛选 判断 从而形成已经审计的信息 辛西亚的下属摩斯从电脑记录上查出了一笔既没有原始凭证支持 也缺乏授权签字的5亿美元的电脑费用 才能通过这一有力的审计信息做出自己的判断 经营着舞弊 5 审计主体的独立性所有权与经营权的分离导致了经营者有可能出于自身利益考虑而做出有损所有者利益的事情 审计存在的首要前提就是信息不对称假设 因此 审计人员为了保持公允性 其必须是独立于所有者与经营者的 第三人 尤其对于被审计单位来说没有相关利益牵扯 辛西亚 库伯是世通公司内部审计部的总经理 相当于是世通所有者雇来的独立于世通经营层的独立审计人员 从而体现出从方式上看来审计必须是一种委托审计 也就是审计要以审计主体独立性假设为前提 6 审计主体的胜任性最有效的审计师不一定是那些熟练的技术能手 而是最有判断能力的决策者 辛西亚 库伯就是这样一个人 她通过苏利文对2002年坏账准备的处理意愿 以及20亿美元既未纳入2001年度的资本支出预算也未获得任何授权这两个疑点 大胆怀疑 积极调查 排除困扰 抵住压力最终揭露了以苏利文为首的世通财务舞弊 审计主体胜任性假设这一前提说明审计人员应该具备专业胜任能力 同时还应该有能力进行一系列的判断和决策 识别所有影响审计风险的因素 从而达到审计目标 7 审计主体理性市场经济环境下 其企业的所有者与经营者都会从自身的经济利益最大化出发 审计人员也不会例外 身为外部审计人员 其追求的是审计费用与客户数量 而内部审计人员追求的就应该是所有者所支付的薪金 审计主体理性假设在审计人员追求自身利益最大化的同时 提出了无论是内部审计还是外部审计人员都不能无视法律和规范的存在出具虚假报告 辛西亚 库伯体现了其对审计这一职业的尽忠职守 没有同舞弊者同流合污 理性的审计人员会从长远角度考虑其行为的最大效益 主动接受法律和规范的约束 8 内部控制有效性 洁身自好 内部控制保证企业内部按照准则的规定进行会计处理 世通公司管理层要求他以 预付容量 的名义 对2001年第一季度补做一笔分录 当索要原始凭证和做账依据时 被告知指令来自高层 可以看出世通公司是有内部控制的 其会计人员按照准则行事 但是内部控制是不健全的没有效果的 财务人员最终还是被高层压制 不能遵循准则进行记录 违反内部控制的做法将资本支出作为重点检查项目是由于对内部控制的检查而指明的方向 对内部控制的测试与评价可以将更准确的确定审计方向 内部控制的有效性不仅仅是一个假设 也是审计要检查的重点 对世通公司进行审计的是已经因为安然事件的安达信公司 安达信曾经告诉过世通公司其2001年的财政报表 不可信 非常严重的是 关于这部分费用的重要信息 被世通公司首席财政官 沙利文 从安达信的会计师手中拿走了 他没有告诉安达信这笔费用的去向 也没有与安达信商量如何处理帐目 作为曾经的五大事务所之一的安达信 并没有为世通的内部控制进行有效的控制 从而增加了舞弊的可能性 现代审计越来越重视内部控制的有效性 健全有效的内部控制结构可以减少欺诈舞弊的机会 内部控制有效性是现代审计发展而扩充的假设 安然事件的爆发将内部控制提上重要高度 对内部控制的测试也可以降低审计重大错报的风险和提高审计的效率 9 风险的可控性审计风险 重大错报风险 检查风险 其中 重大错报风险 固有风险 控制风险 为世通进行审计的是安达信公司 风险同误差一样 不可以消除 但是可尽量避免或是降到可接受的范围内 现代审计是风险导向审计 是根据内部控制的健全程度 审计程序的设定 执行等来控制审计整体的风险的 与安然事件爆发几乎同时的世通舞弊 让我们忍不住猜测他们之间有没有联系 安达信这个事务所对风险控制是非常不职业的 10 认同一贯性假设不同于世通公司内部审计人员自行披露公司经营层舞弊 外部审计人员在进行审计过程中 审计是阶段性的 与公司经营的连续性不同 审计人员在审计过程中需要鉴证的是财务信息的期末余额 只有上期审计过的期末余额转为的本期期初余额才是可信的 审计人员在审计过程中只是对其需要负责的本期业务的真实性进行审查 因此 审计的认同一贯性假设为审计人员执行所有验证工作提供了必要的保护 从而使审计责任有了一个合理的界限 11 证据