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企业合并与合并财务报表(一稿) 延时文字胡学为聚才学院讲师企业合并及合并财务报表聚才创达，让天下没有难做的企业融资、上市、财管、税务筹划、产业信息、发展环境，资源匹配主目录CONTENTS1延时符23456企业合并概述同一控制下企业合并的处理非同一控制下企业合并的处理非同一控制下特殊合并业务的处理合并财务报表概述及合并工作底稿编制合并财务报表的调整和抵消分录7合并现金流量表的编制8附案例讲解01合并财务报表概述第一节合并财务报表概述（一）合并企业的界定企业合并是将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。 （二）按合并方式分类1，控股合并，合并后形成母子公司，编制合并报表；2，吸收合并3，新设合并（三）按（合并前后）是否受同一方控制分类1，同一控制下企业合并（控制方可以是法人也可以是自然人）2，非同一控制下企业合并第一节合并财务报表概述（四）同一控制与非同一控制的区别 （1）参与合并的企业是否在合并前后均受同一方或相同多方最终控制且非暂时性（超过一年）； （2）同一控制按照（对于最终控制方的）账面价值确定被合并方净资产的价值，而非同一控制按照公允价值来确定被合并方净资产的价值，即所谓的“购买法”。 【例1】02同一控制下企业合并的处理第二节同一控制下企业合并的处理（一）同一控制企业合并编制编制合并报表的原则 （1）不产生新的资产和负债【同一控制合并不确认商誉】； （2）取得的被合并方各项资产、负债应维持原账面价值不变【站在最终控制方的角度看合并过程，左手倒右手，净资产不增不减。 】； （3）取得净资产的入账价值与合并对价账面价值的差额，调整所有者权益相关项目； （4）参与合并各方在合并以前实现的留存收益应体现为最终控制方合并财务报表中的留存收益。 第二节同一控制下企业合并的处理（二）同一控制企业合并会计处理1，同一控制下的控股合并1.1长期股权投资的计量按照合并日享有被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本；1.2按支付的合并对价的账面价值，贷记有关资产或负债科目，差额调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积不足冲减的，调整盈余公积和未分配利润。 发行权益性证券作为对价的，贷记股本，差额调整同上。 第二节同一控制下企业合并的处理（二）同一控制企业合并会计处理1，同一控制下的控股合并1.3合并日合并财务报表的编制1.3.1合并资产负债表被合并方的有关资产、负债应以其账面价值并入合并财务报表。 合并方与被合并方在合并日及以前期间发生的交易，应作为内部交易进行抵消。 （视同既往合并，因此要进行追述调整）第二节同一控制下企业合并的处理（二）同一控制企业合并会计处理1，同一控制下的控股合并1.3合并日合并财务报表的编制1.3.2合并资产负债表中，被合并方在企业合并前实现的留存收益（盈余公积和未分配利润之和）归属于合并方的部分，应以“资本公积资本（股本）溢价”为限，进行调整（注意与非同一控制的区别）。 借资本公积贷盈余公积未分配利润第二节同一控制下企业合并的处理（二）同一控制企业合并会计处理1，同一控制下的控股合并1.3合并日合并财务报表的编制1.3.3合并利润表和现金流量的编制，应包含合并方及被合并方自合并当期期初至合并日实现的净利润，双方在当期（年初至合并日）发生的交易，应当按照合并财务报表的有关原则进行抵消。 合并现金流量表的编制原则同理。 （将同一控制的被合并方看成是既往合并，保持一体）第二节同一控制下企业合并的处理（二）同一控制企业合并会计处理2，同一控制下的吸收合并（权益结合法）2.1合并方对同一控制下吸收合并中取得的资产、负债应当按照相关资产、负债在被合并方的原账面价值入账（经审计后的）；2.2合并差额的处理同控股合并。 【注】吸收合并中不用确认长期股权投资，注意只要将被合并方的净资产账面价值与投出资产（发行权益性证券的股本）的差额计入“资本公积”即可。 【例2】第二节同一控制下企业合并的处理（二）同一控制企业合并会计处理3，合并方为进行企业合并发生的相关费用的处理3.1同一控制下企业合并过程中发生的各项直接相关费用（审计费、评估费等中介费），应于发生时费用化计入当期损益。 借管理费用贷银行存款等3.2发行股票或债券作为合并对价的，发行过程中产生的佣金、手续费按照相应的会计准则处理，不直接作为合并对价的一部分。 （企业会计准则第 37、22号）【注】与非同一控制中相关费用的会计处理一致。 03非同一控制下企业合并的处理第三节非同一控制下企业合并的处理（一）非同一控制企业合并编制编制合并报表的原则 （1）遵循市场原则，承认被投资方公允价值，基本原则是购买法； （2）取得的被合并方各项资产、负债均以公允价值计量； （3）合并对价为非货币性资产时，应确认资产的处置损益（类似于具有商业实质的非货币性资产交换）； （4）合并报表中，如果合并成本与购买方可辨认净资产公允价值份额之间产生了差额，借方差额为商誉，贷方差额为营业外收入。 【注】基于公允价值形成的交易应当确认损益。 第三节非同一控制下企业合并的处理（二）确认购买方 （1）合并中一方取得另一方半数以上有表决权的股份。 （2）在并不占有半数以上表决权股份的情况下，能对被合并方的董事会决议施加决定性影响；能够任免董事会的大部分成员；或者通过协议等手段行使其他持股人的表决权，使之能够形成对被合并方经营和财务决策的控制。 第三节非同一控制下企业合并的处理（三）确认购买日同时满足以下条件，一般可认为实现了控制权的转移，形成购买日 （1）企业合并协议已获得股东大会等内部权力机构通过； （2）合并事项需要经过国家有关部门审批的，已获审批（商务部）； （3）参与合并各方已办理了必要的财产权交接手续（股权变更等）； （4）购买方已支付了购买价款的大部分，并有能力支付剩余款项； （5）购买方实际上已经控制了被购买方的财务和经营决策，并享有相应的收益和风险。 第三节非同一控制下企业合并的处理（四）合并过程要点解析 （1）非同一控制企业合并中，合并方要重新评估被合并方各项可辨认资产、负债的公允价值，特别关注无形资产、或有负债的公允价值。 （实务中通常要对被合并方进行审计并对其各项资产负债的公允价值重新评估，按照双方认可的公允价值进行调账，再并入合并报表） （2）对于被合并方在合并前已经存在的商誉和递延所得税项目，合并方不需要予以确认，而是在合并日重新评估商誉和递延所得税项目的金额。 （不属于“可辨认”的资产和负债，【例3】）另外，商誉不确认递延所得税资产。 第三节非同一控制下企业合并的处理 （3）需要关注的是合并过程中递延所得税项目的确认，现实中很多情况都是“免税合并”，被合并方资产、负债的计税基础不变，而购买方认可的被合并方的资产负债的公允价值为购买方合并报表中的账面价值，其所产生的应纳税或可抵扣暂时性差异要确认递延所得税负债/资产，并冲减商誉（借方）或确认营业外收入（贷方）【例4】。 借递延所得税资产商誉贷递延所得税负债营业外收入如果是应税合并（合并方支付的对价是银行存款），视同被购买方把资产以公允价值卖给购买方，应当交企业所得税，此时资产计税基础等于合并报表中的账面价值，不产生应纳税/可抵扣暂时性差异，因此也不确认递延所得税项目。 第三节非同一控制下企业合并的处理 （4）非同一控制遵循市场原则，用投出资产的公允价值作为企业合并成本。 （5）企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额应确认为商誉。 控股合并中，该差额体现在合并报表中；吸收合并中在购买方个别报表中确认的商誉。 （6）企业合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额应在确认为营业外收入。 控股合并中，该差额体现在合并利润表中，但由于非同一控制合并日不编合并利润表，所以就直接计入盈余公积和未分配利润。 借长期股权投资贷盈余公积未分配利润（此分录在合并底稿中处理，不在母公司的个别报表中确认）第三节非同一控制下企业合并的处理 （7）购买日公允价值暂估的情况，如果在12个月内获得可靠证据表明购买日暂估的公允价值有误，应当视同在购买日发生，进行追述调整并调整报表期初数。 超过12个月的，作为差错更正处理。 【例5】第三节非同一控制下企业合并的处理（五）会计处理1，非同一控制控股合并 （1）购买方长期股权投资的确定（在购买方单体报表中确认）借长期股权投资贷银行存款等（投出资产的公允价值或发行证券的市场价值） （2）直接相关费用，借记“管理费用”贷记“银行存款”等科目。 【注】注意此处的“直接相关费用”不包括发行权益性证券和债券的中介费用，后者应该冲减发行溢价或者计入发债成本中。 第三节非同一控制下企业合并的处理 （2）在合并工作底稿中把被合并方报表中资产、负债的账面价值调整为公允价值，差额计入“资本公积-其他资本公积”科目，例借存货固定资产贷资本公积（差额，也可以在借方）应收账款 （3）商誉/营业外收入的计量（在合并报表中确认）合并商誉=合并成本-合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额0；营业外收入=合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额-合并成本；调整分录借长期股权投资贷盈余公积未分配利润第三节非同一控制下企业合并的处理 （4）抵消分录将被合并方所有者权益和购买方的长期股权投资合并抵消，差额进商誉，注意少数股东权益应确认的金额=被合并方净资产公允价值（1-购买方占的股权比例）借实收资本（或股本）资本公积盈余公积未分配利润商誉贷长期股权投资少数股东权益第三节非同一控制下企业合并的处理2，非同一控制吸收合并非同一控制下的吸收合并基本过程与控股合并相同，区别在于，合并中取得的可辨认资产和负债是作为个别报表中的项目列示，合并中产生的商誉也是在购买方账簿及个别报表中的资产类别中列示。 04非同一控制下特殊合并业务的处理第四节非同一控制下特殊合并业务的处理一，通过多次交易分步实现的企业合并【总体原则】区别合并报表和个别报表做不同的处理，（一）个别财务报表 （1）不调整个别报表中原股权投资的账面价值，合并日之前作为金融资产核算（交易性金融资产或可供出售金融资产）的，其账面价值+购买日的合并成本=合并日的长期股权投资价值。 合并日之前以权益法计量的长期股权投资，其账面价值+购买日的合并成本=合并日的长期股权投资价值。 第四节非同一控制下特殊合并业务的处理一，通过多次交易分步实现的企业合并 （2）购买方对于购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的，要不要转投资收益的问题原作为可供出售金融资产的，计入其他综合收益的累计公允价值变动应当在合并的当期转入“投资收益”科目（因为投资的性质发生了改变所以要转损益，可理解为先卖后买）。 借其他综合收益贷投资收益（或做相反分录）原按照权益法核算的长期股权投资，在合并当期其他综合收益不转投资收益（等到处置该长期股权投资时才会转）。 【例6】第四节非同一控制下特殊合并业务的处理二，购买公司少数股权的处理1，个别报表中“长期股权投资”按照企业会计准则第2号长期股权投资处理；2，合并报表子公司的资产、负债应以合并日开始持续计算的金额反映,3，合并报表中的差额调整注意两点 （1）商誉的计算； （2）所有者权益的调整。 【例7】第四节非同一控制下特殊合并业务的处理三，不丧失控制权情况下处置部分对子公司投资的处理1，个别报表中的处理确认处置损益；2，合并报表中的处理差额的处理；【例8】05合并财务报表概述及合并工作底稿第五节合并财务报表概述及合并工作底稿一，合并报表种类1，合并资产负债表；2，合并利润表；3，合并现金流量表；4，合并所有者权益变动表二，合并报表原则1，以个别财务报表为基础2，一体性原则3，重要性原则第五节合并财务报表概述及合并工作底稿二，合并范围的确定合并财务报表的合并范围应当以控制为基础加以确定。 控制，是指投资方拥有对被投资方的权力，通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。 注意以下几点1，投资方对被投资方是否拥有权力以表决权，人事任免权，经营决策权等为核心；2，可变回报不固定的而且可能随着被投资方业绩而变化的回报；3，控制方可以通过行使权力（控制力）来影响回报，属于能够控制被投资方。 第五节合并财务报表概述及合并工作底稿三，合并财务报表编制的前期准备事项及其程序1，前期准备事项 （1）统一母子公司的会计政策 （2）统一母子公司的资产负债表日及会计期间 （3）对子公司以外币表示的财务报表进行折算 （4）收集编制合并财务报表的相关资料如内部交易资料等第五节合并财务报表概述及合并工作底稿三，合并财务报表编制的前期准备事项及其程序2，合并工作底稿法 （1）设置合并工作底稿 （2）将各单体报表的数据过入合并工作底稿 （3）在合并工作底稿中编制调整分录和抵消分录 （4）计算合并财务报表各项目的合并金额 （5）填列合并财务报表06编制合并财务报表的调整和抵消分录第六节编制合并财务报表的调整和抵消分录一，长期股权投资与所有者权益的合并处理（同一控制）1，长期股权投资和子公司所有者权益的抵消 （1）合并日母公司个别报表项目借长期股权投资子公司净账面价值资产份额资本公积差额贷银行存款（等）付出的对价借管理费用中介费用贷银行存款一，长期股权投资与所有者权益的合并处理（同一控制）1，长期股权投资和子公司所有者权益的抵消 （1）合并日母公司合并报表借股本（或实收资本）子公司资本公积子公司盈余公积子公司未分配利润子公司贷长期股权投资母公司个别报表少数股东权益第六节编制合并财务报表的调整和抵消分录一，长期股权投资与所有者权益的合并处理（同一控制）1，长期股权投资和子公司所有者权益的抵消 （2）合并日后合并财务报表的编制母公司个别报表项目借长期股权投资贷投资收益子公司净损益（或做相反分录）借应收股利贷长期股权投资宣告分配现金股利（子公司未分配利润减少）借长期股权投资贷资本公积净损益之外其他变动调整第六节编制合并财务报表的调整和抵消分录一，长期股权投资与所有者权益的合并处理（同一控制）1，长期股权投资和子公司所有者权益的抵消 （2）合并日后合并财务报表的编制母公司合并报表（第一步，抵消子公司净资产和长期股权投资）借股本（或实收资本）子公司资本公积子公司盈余公积子公司未分配利润子公司贷长期股权投资母公司个别报表少数股东权益第六节编制合并财务报表的调整和抵消分录一，长期股权投资与所有者权益的合并处理（同一控制）1，长期股权投资和子公司所有者权益的抵消 （2）合并日后合并财务报表的编制母公司合并报表（第二步，把本年投资收益和年初未分配利润转到期末）借投资收益子公司净利润归属母公司部分少数股东损益子公司净利润归属少数股东部分年初未分配利润子公司年初未分配利润贷提取盈余公积子公司提取的盈余公积向股东分配利润子公司分配的股利年末未分配利润子公司的年末未分配利润（把子公司的年末未分配利润还原回去了）【例9】第六节编制合并财务报表的调整和抵消分录一，长期股权投资与所有者权益的合并处理（同一控制）2，编制的合并报表种类 （1）合并资产负债表； （2）合并利润表（子公司从年初至合并日的损益都要并入合并报表）； （3）合并现金流量表（子公司从年初至合并日的现金流都要并入合并报表）； （4）合并所有者权益变动表；第六节编制合并财务报表的调整和抵消分录二，长期股权投资与所有者权益的合并处理（非同一控制）1，购买日长期股权投资和子公司资产负债的调整分录 （1）长期股权投资的确认母公司个别报表项目借长期股权投资贷股本资本公积【注】非同一控制经常会选择发行股份的方式进行并购，以实现“免税合并”的效果。 具体方法是收购方定向增发股份给被收购方的原股东，交换原股东持有的被收购方的股份。 这样被收购方就不用交企业所得税了。 （财税xx59号）第六节编制合并财务报表的调整和抵消分录二，长期股权投资与所有者权益的合并处理（非同一控制）1，购买日长期股权投资和子公司资产负债的调整分录 （2）对子公司资产负债的调整分录（非同一控制合并特有）子公司个别报表项目借存货资产负债账面价值和公允价值差额（下同）固定资产无形资产贷应收账款资本公积差额（也可以在借方）【注】此分录在合并底稿中进行，不影响被购买方的个别报表。 第六节编制合并财务报表的调整和抵消分录二，长期股权投资与所有者权益的合并处理（非同一控制）2，购买日长期股权投资和子公司所有者权益的抵消分录借股本资本公积盈余公积未分配利润商誉差额（【注】营业外收入在母公司个表项目中调整。 ）贷长期股权投资少数股东权益第六节编制合并财务报表的调整和抵消分录二，长期股权投资与所有者权益的合并处理（非同一控制）3，购买日当年末合并报表的编制 （1）原理由于购买方对被购买方资产依照公允价值调整，会导致被合并方个别报表净利润与合并报表中的应确认净利润的差异。 （2）步骤step1公允价值的调整；step2权益法调整；step3抵消分录的编制；step4编制合并财务报表；下面就开始逐步解析。 第六节编制合并财务报表的调整和抵消分录二，长期股权投资与所有者权益的合并处理（非同一控制）3，购买日当年末合并报表的编制 （3）公允价值的调整与购买日的分录相同，都是将被购买方的资产负债项目调整到其公允价值。 分录与P45中的一样。 （4）权益法调整权益法调整是根据被购买方的净利润调整购买方长期股权投资的账面价值。 但在此之前要先对被购买方的净利润进行调整。 以体现因公允价值与账面价值的不同而对净利润的影响，调整的原理和步骤如下表所示第六节编制合并财务报表的调整和抵消分录二，长期股权投资与所有者权益的合并处理（非同一控制）3，购买日当年末合并报表的编制影响净利润的项目调整方法及步骤底稿中分录举例以备抵法计提减值的应收项目计提的减值若当年实际发生了，按照实际发生的减值金额调增净利润，并且最高不超过账面价值与公允价值的差额。 【例10】借应收账款贷资产减值损失折旧、摊销等项目固定资产、无形资产的账面价值 借管理费用贷累计折旧存货价值，原材料成本等账面价值公允价值，按照两者的差额调减当期成本，进而调增净利润。 借营业成本贷存货（接上页）【注】此处调增减净利润的项目，不考虑所得税影响。 其发生的性质实质类似于摊销，即分一次或多次将公允价值与账面价值的差额调整进净利润。 用来计算被购买方收益对长期股权投资的影响金额（权益法调整）。 第六节编制合并财务报表的调整和抵消分录二，长期股权投资与所有者权益的合并处理（非同一控制）3，购买日当年末合并报表的编制 （4）权益法调整长期股权投资借长期股权投资贷投资收益调整的金额=被购买方自购买日起实现的（经调整后）净利润中归属于购买方的份额。 如被购买方发生亏损，做相反的分录。 【注】在购买方的个别报表中还要根据分配的股利调整长期股权投资借应收股利子公司宣告分配股利中归属于母公司的部分贷长期股权投资如果不做这步调整后面抵消的时候会出问题第六节编制合并财务报表的调整和抵消分录二，长期股权投资与所有者权益的合并处理（非同一控制）3，购买日当年末合并报表的编制 （5）抵消分录的编制，第一步，长期股权投资与所有者权益抵消借股本资本公积盈余公积未分配利润商誉贷长期股权投资少数股东权益【注】购买日后合并报表中，商誉金额应该与购买日相同，除非长期股权投资发生减值。 如果跟合并日商誉金额不相等，那么肯定是哪一步没做对，导致长期股权投资的权益法调整没有调准确。 第六节编制合并财务报表的调整和抵消分录二，长期股权投资与所有者权益的合并处理（非同一控制）3，购买日当年末合并报表的编制 （5）抵消分录的编制，第二步，把本年投资收益和年初未分配利润转到期末借投资收益少数股东损益（直接调少数股东权益科目）年初未分配利润贷提取盈余公积向股东分配利润年末未分配利润（这一步与同一控制合并相同）第六节编制合并财务报表的调整和抵消分录二，长期股权投资与所有者权益的合并处理（非同一控制）3，购买日当年末合并报表的编制 （6）购买日当年末需要编制合并财务报表 （1）合并资产负债表； （2）合并利润表（子公司从合并日到年末的损益都要并入合并报表）； （3）合并现金流量表（子公司从合并日到年末的现金流都要并入合并报表）； （4）合并所有者权益变动表；【注】非同一控制合并，购买日只需要编制合并资产负债表。 第六节编制合并财务报表的调整和抵消分录二，长期股权投资与所有者权益的合并处理（非同一控制）4，以后会计期间期末合并报表的编制 （1）调整年初未分配利润，使之与上年末未分配利润相等在购买日的次年编制合并报表时，因购买日资产账面价值与公允价值差异而影响净利润的，要调整本年的“利润分配年初未分配利润”科目。 调整的数额等于上一年调整子公司净利润的数额。 调整之后，报告期年初未分配利润与上年末未分配利润相等。 详见【例11】第六节编制合并财务报表的调整和抵消分录二，长期股权投资与所有者权益的合并处理（非同一控制）4，以后会计期间期末合并报表的编制 （2）报告期的权益法调整购买日以后年度编制合并报表，用权益法调整长期股权投资时，也要对子公司净利润进行调整。 调整的方法与购买日当年末一致（特别注意折旧摊销）。 （3）抵消分录的编制方法和应填制的报表种类与购买日当年末相同。 第六节编制合并财务报表的调整和抵消分录三，内部商品交易的抵消1，当年内部购入的存货，全部对外销售抵消分录借营业收入内部销售收入贷营业成本内部销售成本2，当年内部购入的存货，全部或部分未对外销售抵消分录借营业收入内部销售收入贷营业成本内部销售成本存货未实现内部销售利润，冲存货账面价值第六节编制合并财务报表的调整和抵消分录三，内部商品交易的抵消3，上年内部购入的存货，本期仍未售出抵消分录借年初未分配利润贷存货未实现内部销售利润4，上年内部购入的存货，本期全部对外销售抵消分录借年初未分配利润贷营业成本第六节编制合并财务报表的调整和抵消分录三，内部商品交易的抵消5，本年内部购入的存货，购买方提了减值准备抵消分录借营业收入贷营业成本存货同时借存货跌价准备（冲回内部交易存货的跌价准备）贷资产减值损失（存货跌价准备的冲回以未实现内部销售利润为限）【例12】第六节编制合并财务报表的调整和抵消分录三，内部商品交易的抵消6，内部销售方做产品销售，购入方做固定资产抵消分录借营业收入内部销售收入贷营业成本内部销售成本固定资产冲减固定资产成本当年年末借累计折旧贷管理费用把多提的折旧冲回去【思考】如果是以后年度编合并报表，累计折旧的冲回应如何处理？第六节编制合并财务报表的调整和抵消分录四，内部债权债务的抵消1，借应付账款贷应收账款内部应收应付款抵消2，借其他应付款贷其他应收款关联方内部往来款抵消3，借应付股利/利息贷应收股利/利息内部应收应付股利/利息抵消4，注意如果有提了坏账准备，应当把坏账准备先转回去借应收账款坏账准备贷资产减值损失（报告期当年计提的减值准备，如果冲回减值准备，做相反分录）年初未分配利润（以前年度计提的减值准备，如果冲回减值准备，做相反分录）第六节编制合并财务报表的调整和抵消分录四，内部固定资产/无形资产交易的抵消1，内部固定资产交易当期的处理 （1）借营业外收入贷固定资产（原价）集团内部固定资产变卖交易 （2）借营业收入贷营业成本固定资产（原价）卖方做销售，买方做固定资产 （3）借累计折旧贷管理费用把多提的折旧冲回第六节编制合并财务报表的调整和抵消分录四，内部固定资产/无形资产交易的抵消2，内部固定资产交易以后年度的处理 （1）借年初未分配利润贷固定资产（原价） （2）借累计折旧贷未分配利润年初把以前年度多提的折旧冲回管理费用把报告期内多提的折旧冲回正常情况下，固定资产逐年提折旧直到最后提足，都要按照上述步骤进行。 第六节编制合并财务报表的调整和抵消分录四，内部固定资产/无形资产交易的抵消3，内部固定资产清理的处理如果发生了固定资产清理，要视固定资产清理发生的状态做不同的会计处理。 （1）内部交易固定资产超期使用时发生清理（提足折旧的情况下）借年初未分配利润贷固定资产原值借累计折旧贷年初未分配利润管理费用假设当期提足折旧，当期清理；如果上期已经提足折旧，则不用调整本年管理费用了。 【注】实际上提足折旧以后的固定资产清理不用做特殊的处理，因为经过抵消以后，未实现内部固定资产交易利润已经不存在了。 第六节编制合并财务报表的调整和抵消分录四，内部固定资产/无形资产交易的抵消3，内部固定资产清理的处理如果发生了固定资产清理，要视固定资产清理发生的状态做不同的会计处理。 （2）内部交易固定资产折旧期未满时发生清理（折旧未提足）借年初未分配利润贷营业外收入本来调固定资产，因为固定资产已经清理了，所以记营业外收入借营业外收入本来调累计折旧，因为固定资产已经清理了，所以也记营业外收入贷年初未分配利润借营业外收入本期清理前多提的累计折旧，也要记营业