第二章-增值税PPT课件.ppt

可编辑 第二章增值税 第一节增值税概述第二节增值税的基本要素第三节增值税应纳税额的计算第四节增值税的出口退税第五节增值税的征收管理第六节增值税专用发票的使用及管理 引言1 可编辑 2 1增值税概述 一 增值税的概念和类型二 增值税的产生与发展三 增值税的特点 引言2 可编辑 2 1增值税概述 一 增值税的概念和类型 一 概念增值税是以商品生产流通或提供劳动服务在各个环节实现的增值额为税基而征收的一种税 我国税法中 其定义为 对在我国境内销售货物 提供加工 修理修配劳务和进口货物的单位和个人 就其法定增值额征收的一种税 对增值额的理解 所谓增值额 是指企业和个人在生产经营过程中新创造的那部分价值 一般可以从四个方面来理解 1 就某企业而言 增值额是指企业产品销售收入额扣除购入商品金额 非增值额 之后的余额 即 增值额 销售额 购入商品金额 引言3 可编辑 2 就一项商品来说 增值额是该商品在生产经营各个环节的增值之和 相当于该商品实现消费时的最后销售总值 即 商品最终销售额 各环节增值额 例4 1 某服装最终售价为120元 从原材料的生产到零售共经过六个环节 由上例可知 该商品最终销售额120元正好等于六个环节增值额之和 这说明一个商品的销售额是由以前各环节增值额所组成的 引言4 可编辑 3 从理论上讲 增值额相当于商品价值C V M扣除物化劳动转移价值C后余下的部分 即V M是新增的价值 没有征过税 增值性项目主要包括工资 利息 租金 股息 利润等等 4 从实际运用看 增值额是指生产经营收入扣除税法规定的扣除项目金额后的余额部分 即 增值额 销售额 法定扣除项目金额在国际上 实行增值税的国家由于扣除项目规定的范围不一致 导致实际征税的增值额往往不等于理论上的V M 并由此形成不同类型的增值税 引言5 可编辑 二 类型由于不同国家的经济发展状况和财政经济政策的不同 各国税法所规定的法定增值额的具体内容也不同 区别主要在于对购进固定资产价款的处理有所不同 据此可以将增值税分为三种类型 教材P45 引言6 可编辑 1 生产型增值税其特点是对企业购进固定资产的价值完全不允许扣除 而只允许扣除原材料等中间性产品的价值 即 应税增值额 销售收入一中间性产品购进额这种情况下 负担增值税的是包括固定资产和消费资料的所有不会构成其他产品实体的最终产品 由于一个社会在一定时期内生产的全部最终产品和劳务价值之和就是国民生产总值 所以这种增值税称为生产型增值税 显然 生产型增值税有利于保障财政收入的稳定增长 但不利于扩大投资 促进固定资产的更新 引言7 可编辑 2 收入型增值税其特点是对企业购进的固定资产 只允许从当期以及以后各期的销售额中扣除其折旧部分 也就是说 每一个时期的应税增值额为 应税增值额 销售收入 中间性产品购进额 固定资产折旧此时 从整个社会来看 产品销售收入扣除劳动对象价值和固定资产折旧后 大体上相当于国民收入 这就意味着此时负担增值税的是国民收入部分 因而称之为收入型增值税 实行收入型增值税 从整个使用周期来看 固定资产购进时已纳的税金还是得到了扣除 不过扣除过程缓慢平稳 因此 采用收入型增值税既有利于保证财政收入的稳定性 对于固定资产投资也有较大的鼓励作用 只是其操作不很方便 引言8 可编辑 3 消费型增值税其特点是对企业购进固定资产的已纳税金 允许从当期按销售额计算的增值税总额中一次全部扣除 这样 应税增值额中就不包含固定资产的购进额 即 应税增值额 销售收入 中间性产品购进额 当期固定资产购进额在这种情况下 从整个社会来看 负担增值税的就只有消费资料 而不包括生产资料 资本投入品 因而称之为消费型增值税 实行消费型增值税 由于企业用于固定资产投资的部分不用负担增值税 因而可以起到刺激投资 加速设备更新和提高资本有机构成的作用 但不利于保证财政收入 引言9 可编辑 上述三种类型的增值税若按税基大小排序 则依次为 生产型最大 收入型次之 消费型最小 它们对财政收入和投资的影响 显然是不同的 目前 西方发达国家大都实行消费型增值税 发展中国家则多采用生产型或收入型增值税 二 增值税的产生与发展1 增值税的前身是按商品流转全额课征的营业税 具有征收广泛 及时 便于计算 管理等优点 是商品经济发展的初级阶段 许多国家的主要税种之一 随着商品经济的不断发展 社会分工越来越细 生产专业化程度越来越高 营业税重复课征的弊端也越来越突出 因此人们开始改革营业税 以去弊存利 引言10 可编辑 原来的营业税是以销售收入全额征税 税负呈阶梯式分布 存在重复征税 引言11 可编辑 2 一次大战结束时 有人提出 巧妙的营业税 设想 德国西门子博士提出以一种新税代替营业税 美国耶鲁大学教授托马斯 S 亚当斯提出 经过改造的所得税 以增值税代替所得税 但当时未被采纳 以后阿根廷 法国 荷兰等国 都在局部范围内进行了带增值税性质的税改尝试 3 增值税于1954年最先在法国试行 规定企业准予抵扣生产经营过程中购进的货物在以前环节已纳的税款 在实施税收抵扣过程中 人们看到 按销售额全值计算的应纳税额 再抵扣掉购进商品或劳务所含税款 实际征收额正好相当于对企业生产经营新创价值征税 所以为区别于营业税 法国于1954年称之为 增值税 至此 增值税作为一个独立税种正式登上历史舞台 引言12 可编辑 4 此后 增值税又在欧共体成员国中采用 到70年代已推广到拉美 非洲等许多国家 目前已有140多个国家实行增值税 它已逐步成为具有国际性的税种 5 我国从1979年开始研究增值税 1994年普遍征收 首先 选择对机械机器 农业机具两个行业和自行车 缝纫机 电风扇三种产品试行 1980年 在柳州 襄樊 长沙 上海 株洲 青岛 等城市试点 1983年财政部颁发 增值税暂行办法 1984年10月国务院颁发 增值税暂行条例 草案 从此 增值税成为我国税收体系的一个正式税种 1994年税收制度改革 对增值税的征收范围 税率 计税方法等均作了重大改革 现在它已成为我国商品课税体系中的核心税种 引言13 可编辑 三 增值税的特点 一 增值税的一般特点1 征税范围广 税源充裕增值税的课税对象是增值额 也就是人们在生产劳动中新创造的价值额 由于人们不论是从事矿产资源开发 工业品生产 还是经营商品批发 零售或提供劳务 都会在劳动过程中创造商品和劳务的附加值 因此 增值税可以课征于社会经济活动的各个部门 领域和环节 在商品生产 商品流通及提供劳动服务已成为现代经济活动普遍形式的条件下 以销售货物或提供劳务过程中实现的增值额为课税对象的增值税 自然具有广阔 经常和稳定的税源 引言14 可编辑 2 实行道道环节课征 但不重复征税传统的流转税对征税环节的选择一般有两种 一是在商品流转的各个环节课征 即道道征税 二是只在商品流转的特定环节征税 相对于只在商品流转的特定环节征税而言 选择道道课征制有利于广泛筹集财政收入 保证预算资金入库的均衡 但是 如果采取道道课征时以商品流转额全额为课税对象 就会产生重复征税的弊端 增值税由于只对货物或劳务销售额中没有征过税的那部分增值额征税 而对转移到销售额中 在以前环节征过税的那部分不再征税 从而有效地解决了重复征税问题 引言15 可编辑 引言16 可编辑 3 对资源配置不会产生扭曲性影响 具有税收中性效应所谓税收中性 指的是政府课税并不对纳税人有效率的经济决策产生干扰 从而不至于使纳税人在支付税款之外 还要因纳税而不得不改变自己有效率的生产 投资或消费等经济行为而蒙受损失 增值税之所以对经济活动具有中性效应 其根本原因在于增值税可以避免重复征税 这种税收的中性效应主要体现在两个方面 1 应税货物在各个流转环节的税收负担之和 不受流转环节多少的影响 也就是说 同一种货物是采取 专业化协作 生产 还是实行 全能化 生产 其总体税负是一样的 引言17 可编辑 2 税率档次少 税负差别不大 对经济活动的干扰大为减弱 从而不至于扭曲市场机制对资源配置的基础性调节作用 4 增值税是一种间接税 税负随应税商品的流转而向前推移 最终由消费者负担由于增值税在计算征收时实行税款抵扣制度 即在对某项应税商品的每个流转环节逐一征税的同时 还在每个环节按税法规定对纳税人外购项目的已纳税金逐一进行抵扣 因此 对应税商品各个流转环节的经营者而言 他们作为增值税的纳税人 只是把从购买者那里收取的税款转缴给政府 而经营者本身并未承担增值税税款 引言18 可编辑 二 我国现行增值税的其他特点1 实行价外税即不再将增值税税款包含在销售价格内 而是使税款和价款明确划分开来 并在增值税专用发票上分别填写 从而使增值税的间接税性质得到了充分的反映 2 划分两类纳税人我国现行增值税计征方法的设计 在借鉴国际通行做法的同时 也考虑到了本国中小企业较多 经营规模小 会计核算不够健全等实际情况 将纳税人区分为两类并采用不同的税款计征方法 一类是一般纳税人 对其采用购进扣税法计算征税 另一类是小规模纳税人 对其采用简易方法计算征税 这样做不仅有利于规范化增值税的推行 也有利于简化计算 强化征收管理 3 税率档次少 教材P56 57 4 实行消费型增值税 从2009年开始 引言19 可编辑 我国增值税占税收收入总额的比重 引言20 可编辑 我国增值税占税收收入总额的比重 引言21 可编辑 2 2增值税的基本要素 一 增值税的纳税人二 增值税的征税范围三 增值税的税率四 增值税的税收优惠 引言22 可编辑 2 2增值税的基本要素 一 增值税的纳税人 一 纳税义务人和扣缴义务人按照 增值税暂行条例 第一条的规定 凡在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工 修理修配劳务以及进口货物的单位和个人 都是增值税的纳税义务人 说明 1 货物 指除土地 房屋和其他建筑物等不动产之外的有形动产 包括电力 热力和气体在内 2 加工 指接受来料承做货物 引言23 可编辑 3 修理修配 指受托修复受损的货物 使其恢复原状和功能 4 进口货物 指报关进口的货物 除了纳税义务人之外 还有扣缴义务人 具体规定如下 如果境外单位或个人在境内销售应税劳务而在境内未设立经营机构的 以我国境内的代理人为代扣代缴义务人 没有代理人的以购买者为扣缴义务人 二 一般纳税人与小规模纳税人划分一般纳税人与小规模纳税人的基本依据 原则上是纳税人的年应税销售额的大小和会计核算的健全程度 引言24 可编辑 1 小规模纳税人的认定 教材P55 即指经营规模较小 会计核算不健全的纳税人 确定小规模纳税人的标准主要有 1 从事货物生产或提供应税劳务的纳税人 以及从事货物生产或提供应税劳务为主并兼营货物批发或零售的纳税人 年应征增值税的销售额在50万元以下的 2009年以前为100万元以下 2 从事货物批发或零售的纳税人 年应税销售额在80万元以下的 2009年以前为180万元以下 3 年应税销售额超过小规模纳税人标准的个人 个体经营者以外的其他个人 非企业性单位 不经常发生应税行为的小企业 视同小规模纳税人 引言25 可编辑 另据规定 自1998年7月1日起 从事货物生产或提供应税劳务的企业 企业性单位 以及从事货物生产或提供应税劳务为主 并兼营货物批发或零售的企业 企业性单位 年应征增值税销售额在规定标准 原为100万元 现为50万元 以下 30万元以上的 如果财务核算健全 可以认定为一般纳税人 而年应税销售额在80万元 原为180万元 以下的小规模商业企业 无论财务核算是否健全 一律不得认定为一般纳税人 均应按照小规模纳税人的规定征收增值税 2 一般纳税人的认定即指经营规模达到规定标准 会计核算健全的纳税人 通常为年应征增值税的销售额超过财政部规定的小规模纳税人标准的企业和企业性单位 认定一般纳税人与小规模纳税人的权限在县级以上国家税务局机关 引言26 可编辑 二 增值税的征税范围 一 一般规定根据1993年12月国务院发布的 中华人民共和国增值税暂行条例 的规定 在我国境内销售货物或者提供加工 修理修配劳务以及进口货物 都属于增值税征收范围 增值税上述征收范围的具体内容如下 1 销售货物指有偿转让货物的所有权 有偿 包括从购买方取得货币 货物或其他经济利益 货物是指有形动产 即除土地 房屋和其他建筑物以外的一切货物 包括电力 热力 气体在内 2 提供加工 修理修配劳务指有偿提供相应的劳动服务性业务 引言27 可编辑 提供加工劳务 指的是受托加工以改变货物的物理或化学性质 由委托方提供原料及主要材料 受托方按照委托方的意愿制造货物并相应收取加工费的业务 提供修理修配劳务 指的是受托方对损伤或丧失自身使用功能的货物进行修复 使其恢复原状或功能的业务 加工 修理修配的对象应为有形动产 3 进口货物指从我国境外移送到我国境内的货物 确定一项货物是否属于进口货物 关键要看其是否办理了报关进口手续 我国现行税法规定 凡报经海关进入我国国境或关境的货物 国外捐赠的货物 进口者用于贸易行为的货物以及自用或用于其他方面的货物 都属于增值税的征收范围 其进口方必须向海关缴纳增值税 引言28 可编辑 二 属于增值税征税范围的特殊项目 教材P53 2010CPA税法教材P36 1 货物期货 包括商品期货和贵金属期货 应当在期货的实物交割环节征收增值税 2 银行销售金银业务 应当征收增值税 3 典当业的死当物品销售业务和寄售业务代委托人销售寄售物品的业务 均应征收增值税 4 集邮物品 如邮票 首日封 邮折等 的生产 以及邮政部门以外的其他单位和个人销售集邮物品的 均应征收增值税 引言29 可编辑 三 属于增值税征税范围的特殊行为1 视同销售货物行为 教材 49 50 单位或个体经营者的下列行为 视同销售货物 1 将货物交付他人代销 2 销售代销货物 3 设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人 将货物从一个机构移送至其他机构用于销售 但相关机构设在同一县 市 的除外 4 将自产和委托加工的货物用于非应税项目 5 将自产 委托加工或购买的货物作为投资 提供给其他单位或个体经营者 6 将自产 委托加工或购买的货物 作为股息 分配给股东或投资者 7 将自产 委托加工的货物用于集体福利或个人消费 8 将自产 委托加工或购买的货物 作为礼品 无偿赠与他人 引言30 可编辑 注意 4 至 8 的共同点是会计上都不作收入处理 4 至 8 区别表现为两点 4 7 中没有包括购买的货物 而 5 6 8 包括 4 7 是将货物用于内部消耗 如用于非应税项目 集体福利或个人消费 而 5 6 8 是将货物用于外部转移 如用于投资 分红和赠送 引言31 可编辑 对于增值税的视同销售行为 还要特别注意与增值税不得抵扣进项税的一些行为的区分 主要通过货物的来源与去向的分析 判别哪种行为属于视同销售行为 哪种行为属于不得抵扣进项税的行为 引言32 可编辑 问题 某企业将自产的服装发给职工作为福利 如何计税 若该企业将外购的服装发给职工作为福利 又如何计税 若将服装用于投资 分红 对外馈赠等 又如何计税 某企业自产的服装发给职工作为福利 应视同销售计销项税 同时可扣除生产该服装外购材料等项目的进项税 若企业将外购的服装发给职工作为福利 则不能抵扣该项购进的进项税 也不必计销项税 若将服装用于投资 分红 赠送 不论该服装是购进的还是自产 委托加工的 一律视同销售计销项税 同时可扣除该服装外购项目的进项税 引言33 可编辑 2 混合销售行为 教材P50 52 混合销售行为是指一项既涉及增值税应税货物 又涉及非应税劳务的销售行为 且非应税劳务是为了直接销售一批货物而提供的 二者之间是紧密相联的从属关系 例 电视机厂销售TV并带办运输 对混合销售行为的处理方法 1 从事货物的生产 批发和零售的企业 企业性单位及个体经营者 以及以从事货物的生产 批发和零售为主 兼营非应税劳务的企业 企业性单位及个体经营者的混合销售行为 视为销售货物 应当征收增值税 2 其他单位和个人的混合销售行为 视为销售非应税劳务 不征收增值税 引言34 可编辑 3 纳税人的下列混合销售行为 应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额 并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税 非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税 未分别核算的 由主管税务机关核定其货物的销售额 销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为 财政部 国家税务总局规定的其他情形 说明 上述 1 中所谓 以从事货物生产 批发或零售为主 并且兼营非应税劳务 是指该企业的年货物销售额在其年货物销售额与非应税劳务营业额的合计数中占50 以上 反之 不征增值税 征收营业税 引言35 可编辑 3 兼营非应税劳务行为 教材P52 53 兼营非应税劳务行为 是指增值税纳税人在从事应税货物销售或提供应税劳务的同时 还从事非应税劳务 即应缴营业税的各项劳务 且从事的非应税劳务与某一项销售货物或者提供应税劳务之间并无直接的联系和从属关系 例 建材商店对不同的客户销售建材并提供装修服务 兼营行为与混合销售行为的区别在于 混合销售行为是指提供非应税劳务发生在同一项特定的货物销售行为中 而兼营行为是指非增值税应税劳务并不发生在同一项货物或应税劳务的销售行为中 通常可以明确分开进行核算 引言36 可编辑 对兼营行为的税务处理方法 纳税人兼营非应税劳务的 应分别核算货物或应税劳务和非应税劳务的销售额 对货物和应税劳务的销售额按各自适用的税率征收增值税 对非应税劳务的销售额 即营业额 按适用的税率征收营业税 未分别核算的 由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额 引言37 可编辑 兼营和混合销售小结 引言38 可编辑 例 家俱厂有卖家俱和运输多种经营项目 某月既卖家俱 又把其车辆租给某单位春游 这是什么行为 如何计税 若家俱厂卖家俱并用自己的车送货上门 收家俱款 也收送货费 这是什么行为 如何计税 解 有卖家俱收入 也有租车收入 两个收入之间没有内在联系 这是兼营 应分清收入分别纳税 销售家俱与送货上门的运输劳务有内在联系 是一件事情涉及的两个方面 这是混合销售 由于家俱厂属于以销售货物交增值税为主的企业 收家俱款也收送货运费的混合销售行为应一并交增值税 引言39 可编辑 引言40 可编辑 三 增值税的税率 一 一般规定 教材P57 1 基本税率17 适用于以下两个应税项目 1 纳税人销售货物或进口货物 但下述适用13 税率的货物除外 2 提供加工 修理修配劳务 2 低税率13 适用于该低税率的应税项目有以下五类 1 粮食 食用植物油 鲜奶 这里的粮食包括切面 饺子皮 米粉等经简单加工的粮食复制品 但不包括速冻制品 熟食制品和副食品 2 自来水 暖气 冷气 热水 煤气 石油液化气 天然气 沼气 居民用煤炭制品 3 图书 报纸 杂志 4 饲料 化肥 农药 农机 农膜 5 国务院及其有关部门规定的其他货物 如 农产品 音像制品 电子出版物 二甲醚等 引言41 可编辑 3 零税率 适用于出口货物 零税率不同于免税 它不仅意味着商品在出口时免税 而且在以前环节征收的增值税也要全部退还给出口商 4 征收率 适用于小规模纳税人 原规定 商业企业属于小规模纳税人的征收率为4 商业企业以外的其他企业属于小规模纳税人的 其适用的征收率为6 新规定 从2009年1月1日起 小规模纳税人征收率统一调低至3 需要注意的是 增值税的征收率不仅仅是小规模纳税人可以使用 有时一般纳税人也可以使用 参见教材P57 58 引言42 可编辑 二 特殊规定1 纳税人销售旧货 无论其是增值税一般纳税人或小规模纳税人 一律按4 的征收率计算应纳税额后再减半征收增值税 不得抵扣进项税额 2 一般纳税人销售自产的下列货物 可选择按照简易办法依照6 的征收率计算缴纳增值税 财税 2009 9号文 1 县级及县级以下小型水力发电单位生产的电力 小型水力发电单位 是指各类投资主体建设的装机容量为5万千瓦以下 含5万千瓦 的小型水力发电单位 2 建筑用和生产建筑材料所用的砂 土 石料 3 以自己采掘的砂 土 石料或其他矿物连续生产的砖 瓦 石灰 不含粘土实心砖 瓦 引言43 可编辑 4 用微生物 微生物代谢产物 动物毒素 人或动物的血液或组织制成的生物制品 5 自来水 6 商品混凝土 仅限于以水泥为原料生产的水泥混凝土 一般纳税人选择简易办法计算缴纳增值税后 36个月内不得变更 3 纳税人兼营不同税率的货物或应税劳务 应当分别核算不同的税率货物或者应税劳务的销售额 未分别核算销售额的 从高适用税率 纳税人销售不同税率的货物或应税劳务 并兼营应当一并征收增值税的非应税劳务 其非应税劳务也应从高适用税率 引言44 可编辑 四 增值税的税收优惠 一 起征点规定 只适用于个人 原规定 1 销售货物的起征点为月销售额600 2000元 2 销售应税劳务的起征点为月销售额200 800元 3 按次纳税的起征点为每次 日 销售额50 80元 现规定 2003年1月1日起至2005年12月31日止 只适用下岗再就业人员 现已适用所有个人 1 销售货物的起征点为月销售额2000 5000元 2 销售应税劳务的起征点为月销售额1500 3000元 3 按次纳税的起征点为每次 日 销售额150 200元 引言45 可编辑 二 免税规定税法规定下列项目免征增征税 教材P59 1 农业生产者销售的自产农业产品 2 避孕药品和用具 3 古旧图书 即向社会收购的古书和旧书 4 直接用于科研和教学的进口仪器 设备 5 外国政府 国际组织无偿援助的进口物资和设备 6 由残疾人组织直接进口供残疾人专用的物品 7 销售的其他个人自己使用过的 除游艇 摩托车 应征消费税的汽车以外的物品 引言46 可编辑 三 其他减免税规定1 从2008年6月1日起 纳税人生产销售和批发 零售有机肥产品免征增值税 有机肥产品是指有机肥料 有机 无机复混肥料和生物有机肥料 产品执行标准为 有机肥料NY525 2002 有机 无机复混肥料GB18877 2002 生物有机肥NY884 2004 2 2009年1月1日起对销售下列自产货物实行免征增值税政策 1 再生水 再生水是指对污水处理厂出水 工业排水 矿井水 生活污水 垃圾处理厂渗透 滤 液等水源进行回收 经适当处理后达到一定水质标准 并在一定范围内重复利用的水资源 2 以废旧轮胎为全部生产原料生产的胶粉 胶粉应当符合GB T19208 2008规定的性能指标 3 翻新轮胎 翻新轮胎应当符合GB7037 2007 GB14646 2007或者HG T3979 2007规定的性能指标 并且翻新轮胎的胎体100 来自废旧轮胎 引言47 可编辑 4 生产原料中掺兑废渣比例不低于30 的特定建材产品 特定建材产品 是指砖 不含烧结普通砖 砌块 陶粒 墙板 管材 混凝土 砂浆 道路井盖 道路护栏 防火材料 耐火材料 保温材料 矿 岩 棉 3 从2009年1月1日起 一般纳税人销售货物属于下列情形之一的 暂按简易办法依照4 征收率计算缴纳增值税 1 寄售商店代销寄售物品 包括居民个人寄售的物品在内 2 典当业销售死当物品 3 经国务院或国务院授权机关批准的免税商店零售的免税品 4 纳税人代有关行政管理部门收取的费用 凡同时符合以下条件的 不属于价外费用 不征收增值税 财税 2005 165号 引言48 可编辑 1 经国务院 国务院有关部门或省级政府批准 2 开具经财政部门批准使用的行政事业收费专用票据 3 所收款项全额上缴财政或虽不上缴财政但由政府部门监管 专款专用 4 自2008年7月1日起 对农民专业合作社实行以下税收政策 1 对农民专业合作社销售本社成员生产的农业产品 视同农业生产者销售自产农业产品免征增值税 2 增值税一般纳税人从农民专业合作社购进的免税农业产品 可按13 的扣除率计算抵扣增值税进项税额 3 对农民专业合作社向本社成员销售的农膜 种子 种苗 化肥 农药 农机 免征增值税 4 对农民专业合作社与本社成员签订的农业产品和农业生产资料购销合同 免征印花税 所谓农民专业合作社 是指依照 农民专业合作社法 规定设立和登记的农民专业合作社 引言49 可编辑 增值税减免税常见术语 1 直接免征 直接免征增值税 纳税人不必缴纳 如销售残疾人专用品 2 直接减征 按应征税款的一定比例征收 目前除了对简易征税的旧货规定了减半征收外 多是采用降低税率或按简易办法征收的方式给予优惠 还没有按比例减征的规定 3 即征即退 指税务机关将应征的增值税征收入库后 符合退税要求的自次月起或延期 要看当地税务部门的任务完成情况而定 退回部分或全部所交增值税 比如对软件企业实际税负超6 的部分实行即征即退 退税机关为税务机关 引言50 可编辑 如果全部退还 则即征即退相当于免税 但与免税不同的是 一是征 退有时间差 二是享受即征即退优惠的纳税人可以开具专用发票 如是免税的 销售方就不会有开具专用发票的资格了 4 先征后退 与即征即退差不多 只是退税的时间略有差异 而且不一定是全额退回 5 先征后返 指税务机关正常将增值税征收入库 然后由财政机关按税收政策规定审核并返还企业所缴入库的增值税 返税机关为财政机关 与即征即退相比 先征后返具有严格的退税程序和管理规定 但税款返还滞后 特别是在一些财政比较困难的地区 存在税款不能及时返还甚至政策落实不到位的问题 引言51 可编辑 2 3增值税应纳税额的计算 一 增值税的计税方法二 一般纳税人应纳税额的计算三 小规模纳税人应纳税额的计算四 进口货物应纳增值税额的计算五 电力产品应纳增值税的计算与管理 引言52 可编辑 2 3增值税应纳税额的计算 一 增值税的计税方法增值税的计税方法分为直接计税法和间接计税法两大类 一 直接计税法直接计税法是按照规定直接计算出应税货物或劳务的增值额 然后以此为依据乘以适用税率 计算出应纳税额的一种计税方法 基本计算公式为 应纳增值税额 增值额 适用税率直接计税法又因计算法定增值额的方法不同分为 加法 和 减法 两种 引言53 可编辑 加法 又称分配法 是指纳税人在纳税期内 将由于从事生产经营活动所创造的那部分新价值的项目 如工资 租金 利息 利润和其他增值项目等累加起来 求出增值额 再直接乘以适用税率 即为应纳增值税额 其公式为 应纳税额 工资 利息 租金 利润 其他增值项目 增值税率 减法 又称扣额法 是以纳税人在纳税期内销售应税货物 或劳务 的销售额全值 减去非增值项目金额 如外购原材料 燃料 动力等后的余额 以其余额作为增值额 再乘以增值税税率 计算应纳税额 基本公式为 应纳税额 销售全额 非增值项目金额 增值税率 引言54 可编辑 二 间接计税法间接计税法 又称税金扣除法 简称扣税法 是指不直接计算增值额 而是以纳税人在纳税期内销售应税货物 或劳务 的销售额乘以适用税率 求出销售应税货物 或劳务 的整体税金 销项税额 然后扣除非增值项目已纳的税额 进项税额 其余额即为纳税人应纳的增值税额 基本公式为 应纳税额 应税货物 或劳务 的整体税金 扣除项目已纳税额 销项税额 进项税额 销售额 增值税率 进项税额这种方法比较简便易行 目前为大多数国家所采用 我们国家目前所采用的增值税计算方法亦为扣税法 引言55 可编辑 二 一般纳税人应纳税额的计算其计算公式如下 应纳税额 当期销项税额 当期进项税额 一 销项税额销项税额是指纳税人销售货物或提供应税劳务 按照销售额和适用税率计算的 并向购买方收取的增值税额 其计算公式为 销项税额 销售额 适用税率 引言56 可编辑 1 应税销售额的含义应税销售额是指纳税人销售货物或提供应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用 价外费用 包括价外向购买方收取的手续费 补贴 基金 集资费 返还利润 奖励费 违约金 滞纳金 延期付款利息 赔偿金 代收款项 代垫款项 包装费 包装物租金 储备费 优质费 运输装卸费以及其他各种性质的价外收费 价外费用 不包括的项目 1 向购买方收取的销项税额 引言57 可编辑 2 受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税 3 同时符合以下条件的代垫运费 承运部门的运费发票开具给购货方的 纳税人将该项发票转交给购货方的 4 同时符合以下条件代为收取的政府性基金或行政事业性收费 由国务院或财政部批准设立的政府性基金 由国务院或省级人民政府及其财政 价格主管部门批准设立的行政事业性收费 收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据 所收款项全额上缴财政 引言58 可编辑 5 销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费 以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税 车辆牌照费 注意 对增值税一般纳税人向购买方收取的价外费用和逾期包装物押金 一般应视为含税收入 在征税时应换算成不含税收入再并入销售额 教材P63 小提示 交叉征收 不包括代收代缴 消费税的应税货物的增值税计税销售额 应包括消费税 不包括增值税 混合销售行为和兼营非应税劳务 按规定征收增值税的 其计税销售额为货物销售额或者应税劳务和非应税劳务销售额的合计 引言59 可编辑 2 应税销售额的确定应税销售额的确定与企业采用的销售方式有关 对不同销售方式以及不同计税条件下 如何确定其计征增值税的销售额 税法作了具体规定 1 采取折扣方式销售货物 折扣销售 又称商业折扣 是指卖方为鼓励买方多买货物而给予买方的一种价格优惠 例如 每件商品10元 如购买50件以上可按规定价格折扣20 在这种情况下 卖方的折扣行为和销售行为是同时发生的 税法规定 如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明 可按折扣后的销售额征收增值税 如果将折扣额另开发票 不论其在财务核算上如何处理 均不得从销售额中减除折扣额 引言60 可编辑 销售折扣 又称现金折扣 是指卖方为鼓励买方尽早付清货款在协议中许诺在价格方面给予买方的一种折扣优惠 例如 5天以内付清货款 可按售价折扣5 5天以上10天以内付清货款 可按售价折扣3 10天以上付清货款 则不再给予折扣优惠 由于销售折扣是在销售货物之后发生的 属于企业融资行为 所以 折扣额不允许从销售额中扣除 销售折让 是指货物卖出后买方发现品种 质量等有问题 但没有提出退货 而是要求卖方给予一定的价格折让 销售折让在实质上属于因货物质量 品种等不符合要求而导致原销售额的减少 所以 在这种情况下应以折让后的销售额为计税销售额 引言61 可编辑 2 采取以旧换新方式销售货物所谓以旧换新是指卖方在销售货物时 以折价方式收回同类旧货物的行为 鉴于销售货物与收购货物是两种不同的业务活动 我国税法规定 在纳税人采取以旧换新方式销售货物时 应按新货物的同期销售价格确定计税销售额 不得减除旧货物的收购额 但对金银首饰以旧换新业务 可以按销售方实际收取的不含增值税的全部价款征收增值税 引言62 可编辑 3 采取还本销售方式销售货物还本销售是指将货物售出后 到约定的期限 再由卖方一次或分次将货款部分或全部退还给买方的一种销售方式 这种方式实际上是以提供货物而取得还本不付息的资金的一种融资方法 按税法规定 采取还本销售方式销售货物 其销售额就是销售货物的价值 不得从销售额中减除还本支出 引言63 可编辑 4 采取以物易物方式销售货物所谓以物易物是指买卖双方进行交易时 不是以货币进行结算 而是以同等价款的货物进行结算 从而实现货物的买卖 满足购销双方的需求 尽管以物易物销售方式不直接涉及货币收支活动 但其实质上仍是一种购销行为 因此 税法规定 采取以物易物的方式销售货物的双方都应做购销处理 以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额 以各自收到的货物核算购货额并计算进项税额 引言64 可编辑 5 销售自己使用过的物品是否征税 一般纳税人销售自己使用过的属于 增值税暂行条例 第十条规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产 如用于非应税项目 集体福利或个人消费的固定资产 按简易办法依4 的征收率减半征收增值税 一般纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品 应当按照适用税率征收增值税 一般纳税人销售自己使用过的其他固定资产 自2009年1月1日起 按下列政策执行 第一 销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产 按照适用税率征收增值税 第二 2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人 销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产 按照4 的征收率减半征收增值税 引言65 可编辑 第三 2008年12月31日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人 销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以前购进或者自制的固定资产 按照4 的征收率减半征收增值税 销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以后购进或者自制的固定资产 按照适用税率征收增值税 小规模纳税人 除其他个人外 下同 销售自己使用过的固定资产 减按2 征收率征收增值税 小规模纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品 应按3 的征收率征收增值税 纳税人销售旧货 按简易办法依4 的征收率减半征收增值税 这里所称旧货 是指进入二次流通的具有部分使用价值的货物 含旧汽车 旧摩托车和旧游艇 但不包括自己使用过的物品 引言66 可编辑 归纳 纳税人销售自己使用过的物品 按下列政策执行 引言67 可编辑 引言68 可编辑 6 包装物押金 包装物租金是否计入销售额 纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金 单独记账核算的 不并入销售额征税 但对逾期 以一年为限 未收回包装物不再退还的押金 应按所包装货物的适用税率计算销项税额 包装物押金不应混同于包装物租金 包装物租金 在销货时作为价外费用并入销售额计算销项税额 另外 国家税务总局国税发 1995 192号文件规定 从1995年6月1日起 对销售除啤酒 黄酒以外的其他酒类产品而收取的包装物押金 无论是否返还以及会计上如何核算 均应并入当期销售额征税 对销售啤酒 黄酒所收取的押金 按上述一般押金的规定处理 引言69 可编辑 7 价税合并收取情况下销售额的确定现行增值税为价外税 增值税一般纳税人在销售货物或应税劳务时 一般应向购买方开具增值税专用发票 在发票上分别注明销售额和增值税税额 但有一些增值税一般纳税人 在某些特定情况下 只能开具普通发票 小规模纳税人在销售货物或提供应税劳务时一般也只能开具普通发票 而普通发票上价款和税款不能分别注明 在这种情况下 应按下列公式计算纳税人应税销售额 即 销售额 含税销售额 1 税率或征收率 引言70 可编辑 含税价格 含税收入 的判断 1 商业企业零售价 2 普通发票上注明的销售额 一般纳税人和小规模纳税人都有这种情况 3 价税合并收取的金额 4 价外费用一般为含税收入 5 含包装物押金一般为含税收入 6 建筑安装合同上的货物金额 主要涉及销售自产货物并提供建筑业劳务的合同 引言71 可编辑 8 视同销售行为以及售价明显偏低的销售行为应税销售额的确定在视同销售行为中 往往出现无销售额的现象 另外在纳税人销售货物或提供应税劳务活动中 有时会出现其价格明显偏低但无正当理由 在这种情况下 税务机关将按下列顺序及方法确定纳税人的计税依据 教材P65 按纳税人当月同类货物的平均销售价格确定 按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定 按组成计税价格确定 即组成计税价格 成本 1 成本利润率 引言72 可编辑 属于应征消费税的货物 其组成计税价格中应加计消费税额 有关公式为 组成计税价格 成本 1 成本利润率 消费税税额或组成计税价格 成本 1 成本利润率 1 消费税税率 其中 成本指销售自产货物的为实际生产成本 销售外购货物的为实际采购成本 成本利润率为10 但对属于应从价定率征收消费税的货物 其成本利润率按 消费税若干具体问题的规定 执行 参见教材P99 2010CPA税法教材P145 引言73 可编辑 销项税额计算举例 例2 1 某商业企业是增值税一般纳税人 现打算将110件不含税售价为100元的商品采取如下促销方式进行销售 买10送1 九折销售 返现金10 试计算三种不同促销方式下的计税销售额 解 买10送1 商场销售11件商品 其中10件正常销售 1件赠送视同销售 计税销售额 110件 100元 件 11000 元 九折销售 属于以商业折扣促销 只要折扣额与销售额在同一张发票上注明 可从销售额中减除折扣额 即计税销售额 110 100 90 9900 元 返现金10 属还本销售 还本额不得抵扣销售额 故计税销售额 110 100 11000 元 引言74 可编辑 例2 2 某商业企业是增值税小规模纳税人 用以旧换新方式销售冰箱10台 每台新冰箱的零售价为2500元 同时 收购10台旧冰箱 旧冰箱总计折价5000元 共计收款20000元 试计算计税销售额 解 纳税人采取以旧换新方式销售货物 应按新货物的同期销售价格确定计税销售额 不得减除旧货物的收购额 故 计税销售额 10 2500 1 3 24271 84 元 引言75 可编辑 二 进项税额进项税额是指纳税人购进货物或者接受应税劳务时所支付或者负担的增值税额 在计算增值税应纳税额时 应明确分清准予抵扣的进项税额和不准予抵扣的进项税额 1 准予从销项税额中抵扣的进项税额根据税法的规定 准予从销项税额中抵扣的进项税额 主要包括 1 从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额 2 从海关取得的完税凭证上注明的增值税额 3 未缴纳增值税而给予抵扣的特殊情况 引言76 可编辑 对于未缴纳过增值税的免税农产品 运输费用等 也允许作特殊抵扣 购进农产品 除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外 按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13 的扣除率计算的进项税额 即 进项税额 买价 扣除率 13 说明 A 所谓 农业产品 是指直接从事植物的种植 收割和动物的饲养 捕捞的单位和个人销售的自产而且免征增值税的农业产品 从2002年1月1日起执行 引言77 可编辑 B 收购农产品的买价 包括纳税人购进农产品在农产品收购发票或者销售发票上注明的价款和按规定缴纳的烟叶税 即 一般情况 进项税额 买价 13 特殊情况 烟叶收购金额 收购价款 1 10 10 为价外补贴 应纳烟叶税税额 收购金额 20 烟叶进项税额 收购金额 烟叶税 13 C 为了简化手续 对一般纳税人购进农产品取得的普通发票 可以按普通发票上注明的价款直接计算进项税额 而无需换算 引言78 可编辑 一般纳税人购进或者销售货物以及在生产经营过程中支付运输费用的 按照运输费用结算单据上注明的运输费用金额和7 的扣除率计算进项税额 即 进项税额 运费发票金额 扣除率 7 说明 A 购买或销售免税货物 购进免税农产品除外 所发生的运输费用 不得计算进项税额抵扣 一般纳税人外购固定资产支付的运输费 伴随着消费型增值税的实施 也可以按7 计算抵扣进项税额 引言79 可编辑 B 准予计算进项税额抵扣的货物运费金额是指在运输单位开具的运费结算单据上注明的运费和建设基金 随同运费支付的装卸费 保险费等其他杂费不得计算扣除进项税额 C 纳税人取得运输发票 应当自开票之日起90天内向主管国家税务局申报抵扣 超过90天的不得予以抵扣 自2010 1 1起 已改为180天 D 一般纳税人在生产经营过程中所支付的运输费用 允许计算抵扣进项税额 E 一般纳税人取得的国际货物运输代理业发票和国际货物运输发票 不得计算抵扣进项税额 F 增值税一般纳税人购进或销售货物 取得的作为增值税扣税凭证的货运发票 必须是通过货运发票税控系统开具的新版货运发票 引言80 可编辑 归纳 准予从销项税额中抵扣的进项税额 分两类 引言81 可编辑 购进免税农产品的计算扣税 引言82 可编辑 对烟叶税的有关规定 引言83 可编辑 运输费用的计算扣税 引言84 可编辑 2 不得从销项税额中抵扣的进项税额不得从销项税额中抵扣的进项税额主要有以下三种情形 P54 1 未用于增值税应税项目的购进货物或应税劳务所支付的进项税额 具体包括 用于提供非增值税应税劳务 转让无形资产 销售不动产等非应税项目的购进货物或应税劳务所支付的进项税额 用于免税项目 集体福利或者个人消费的购进货物或应税劳务所支付的进项税额 非正常损失的购进货物 以及发生非正常损失的在产品 产成品所耗用的购进货物或应税劳务所支付的进项税额 引言85 可编辑 这里所说的非正常损失是指生产经营过程中正常损耗外的损失 包括自然灾害损失 因管理不善造成货物被盗窃 发生霉烂变质等损失 以及其他非正常损失 2 用于增值税应税项目但不符合税法规定准予抵扣条件的进项税额 如未按照规定取得并保存增值税扣税凭证 或者增值税扣税凭证上未按规定注明增值税额及其他相关事项的 3 国务院财税主管部门规定的纳税人自用消费品 主要指纳税人自用的应征消费税的摩托车 汽车 游艇等 其进项税额不得从销项税额中抵扣 4 上述第 1 至第 3 项中规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用 引言86 可编辑 按照修订后的增值税新税法的规定 从2009年1月1日开始 企业允许抵扣固定资产的进项税额 实现增值税由生产型向消费型的转换 但对可以抵扣的固定资产的范围有限制 现行增值税征税范围中的固定资产主要是指使用期限超过12个月的机器 机械 运输工具以及其他与生产 经营有关的设备 工具 器具等 因此 转型改革后允许抵扣的固定资产仍然是上述范围 房屋 建筑物等不动产不能纳入增值税的抵扣范围 以建筑物或构筑物为载体的附属设备和配套设施 其进项税额也不得抵扣 与企业技术更新无关 且容易混为个人消费的应征消费税的小汽车 摩托车和游艇排除在上述设备范围之外 其进项税额不得抵扣 引言87 可编辑 不得抵扣增值税的进项税的两类处理 引言88 可编辑 3 进项税额的抵扣时间进项税额抵扣除了抵扣金额外 还涉及抵扣时间 1 2003年前的规定 非防伪税控系统开具的增值税专用发票进项税额的抵扣时间规定 工业生产企业购进货物 包括外购货物所支付的运输费用 必须在购进的货物已经验收入库后 才能申报抵扣进项税额 否则不能在当期抵扣 商业企业购进货物 包括外购货物所支付的运输费用 必须在购进的货物付款后才能申报抵扣进项税额 一般纳税人购进应税劳务 必须在劳务费用支付后才能申报抵扣进项税额 否则不能在当期申报抵扣 引言89 可编辑 2 2003 2009年的规定 防伪税控系统开具的增值税专用发票进项税额的抵扣时间规定 自2003年3月1日起 增值税一般纳税人取得防伪税控系统开具的增值税专用发票 不再执行原来 工业验收入库 商业全额付款 的抵扣时间规定 而应按新政策执行 具体抵扣时间的要求如下 1 增值税一般纳税人申请抵扣的防伪税控系统开具的增值税专用发票 必须自该专用发票开具之日起90日内到税务机关认证 否则不予抵扣进项税额 引言90 可编辑 2 增值税一般纳税人认证通过的防伪税控系统开具的增值税专用发票 应在认证通过的当月按照增值税有关规定核算当期进项税额并申报抵扣 否则不予抵扣进项税额 3 增值税一般纳税人进口货物 取得的自2004年2月1日以后开具的海关完税凭证 应当在开具之日起90天后的第一个纳税申报期结束以前向主管税务机关申报抵扣 逾期不得抵扣进项税额 纳税申报期与纳税间隔期有关 以1个月或一个季度为一期纳税的 自期满之日起15内申报纳税 其他纳税间隔期 于次月1日起15日内申报纳税 引言91 可编辑 4 增值税一般纳税人取得的2003年10月31日以后开具的运输发票 应当自开票之日起90天内向主管国家税务机关申报