年房地产企业汇算清缴完全攻略.doc

第一部分：房地产企业计税收入政策的重点难点一、 未完工开发产品取得的收入国税发【2009】31号第六条 企业通过正式签订房地产销售合同或房地产预售合同所取得的收入，应确认为销售收入的实现。第九条企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额， 计入当期应纳税所得额。第十二条 企业发生的期间费用、已销开发产品计税成本、营业税金及附加、土地增值税准予当期按规定扣除。收入会计准则的规定销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：(1)企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；(2)企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；(3)收入的金额能够可靠地计量；(4)相关的经济利益很可能流入企业；(超过50%)(5)相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。比较会计与税法关于收入确认条件，会计确认收入时要考虑企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方,而国税发【2009】31只强调签订合同，不强调商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方。所以企业的预售房收入会计记入预收帐款，不确认收入，而按税法将会计上的“预收账款”提前确认为收入。也就是说，从企业所得税的角度，不再存在“预收帐款”的概念，只要签订了销售合同、预售合同并收取款项，不管产品是否完工，全部确认为收入。在这里有必要提醒广大房地产纳税人，在做企业所得税汇算清缴时，要按税法的规定把“预收账款”提前确认为收入。预收账款属于税法的收入需要注意以下几个问题：1、不是一次性确认全部收入，还要看确认收入的方式，例如，银行按揭方式 就可以分两次确认收入。2、 预收账款属于税法的收入，有收入必然要有成本配比，税法只有收入，没有成本配比如何申报纳税? 收入在完工前取得时，按预计毛利率申报纳税； 收入在完工后取得时，按实际的毛利率申报纳税税。3、房地产企业销售未完工开发产品取得的预售款，如果正式签订房地产销售合同或者房地产预售合同，属于未完工开发产品销售收入，可以作为计提业务招待费等三费的基数。4、预收账款如何填申报表才能才能计提业务招待费？例如，某房地产企业取得预售收入1000万，目前各地流行的预收账款三种填表方法：（1） 无锡国税：预收账款先确认其他视同销售收入然后在附表三第四十行20其他将预售收入做调减处理填报方法：预售收入填入附表一第十六行（3）其他视同销售收入1000万，同时附表三第四十行20其他将预售收入1000万做调减处理。(2)青岛地税：在附表三第40行第4列调减调增。填表方法：第一步取得预售款时：当年度取得的预售收入按照规定的计税毛利率计算得到的预计利润150万填入附表三第52行第3列。会计确认的预售款作为计算基础计算出的当年可以扣除的业务招待费和广宣费填列在附表三第40行第4列并特别注明“预售款项计算扣除金额”。第二步预售款结转销售收入时：完工年度会计处理将预售款结转为销售收入，按照本期结转的已按税收规定征税的预售收入乘以适用的计税毛利率的预计利润150万填到附表三第52行第4列。同时，应当将已结转的预售收入作为计算基础对应计算出的不得扣除的业务招待费和广宣费填列到附表三第40行第3列并特别注明“预售收入结转前期已经扣除金额”，避免将预售收入重复纳入基数造成重复扣除。(3)北京市国税局的填报口径 企业取得的销售未完工开发产品收入额，先确认 营业收入，然后在附表三第19行“其他”栏第4列进行调减。北京市国税局的填报口径举例：（一）未完工年度1、主表第1行：1000万，但是不填写第二行营业成本。2、附表1第4行：1000万。3、附表8第4行：用于计算业务招待费、广告宣传费基数1000万。4、附表3第19行第4列，纳税调减1000万。5、附表3第52行第3列调增150万6、附表3第40行第4列调减65.5万。（二）完工年度1、以前年度销售的未完工收入不用填列在第1行，即：不需要结转收入。2、附表3第19行第3列，纳税调增1000万。3、附表3第52行第4列，纳税调减150万4、附表3第40行第3列，纳税调增65.5万。 5、预收的定金、订金是否要预征企业所得税 ？ （1）定金要预征企业所得税定金属于已经签了合同的预收账款 所谓“定金”，其法律定义是指合同当事人为保证合同履行，由一方当事人预先向对方交纳一定数额的钱款，即有合同为前提，没有合同即不可定义为“定金”。合同上是“定金”的，依据合同法相关规定，一方违约时，双方有约定的按照约定执行；如果无约定，销售者违约时，“定金”双倍返还；消费者违约时，“定金”不返还。“定金”的总额不得超过合同标的的20%。 定金具有担保性质 预收账款的定义，根据新会计准则，预收账款科目指核算企业按照合同规定向购货单位预收的款项，即预收账款是建立在购货合同基础上的。（2）订金不要预征企业所得税 订金并不是一个规范的概念，在法律上仅作为预付款的性质，是预付款的一部分，是当事人的一种支付手段，不具有担保性质，如果合同履行可抵充房款，不履行也不能适用“定金”双倍返还罚则。 订金只是单方行为，不具有担保性质。 预收账款的定义，根据新会计准则，预收账款科目指核算企业按照合同规定向购货单位预收的款项，即预收账款是建立在购货合同基础上的。 订金、诚意金均不属于建立在购房合同上的预收款性质订金，在合同签订日之前，此时企业所得税应税行为尚未成立，不应作为预收账款征收企业所得税。 诚意金、保证金、内部认购会员卡或会员费也同预收的订金一样处理，暂时不用征企业所得税。等签合同才征税。6、国税发【2009】31号31第九条企业销售未完工开发产品取得的收入,应先按预计计税毛利率分季(或月)计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。计入当期应纳税所得额是实际征收而非预征的意思，不是预征就没有多退少补的过程。因此，当未完工开发产品取得的收入未来结转成为完工开发产品收入的时候，减的是预计毛利，而不是减预缴税款。7、房地产企业的预收帐款属于税法的收入，并且要计入当期应纳税所得额。不按收入计入当期应纳税所得额，属于虚假申报，税务机关将会分两种情况处理：（1）税款不跨年度的，按照编造虚假计税依据处5万以下罚款。关于加强企业所得税预缴工作的通知 国税函200934号三、各级税务机关要处理好企业所得税预缴和汇算清缴税款入库的关系，原则上各地企业所得税年度预缴税款占当年企业所得税入库税款（预缴数+汇算清缴数）应不少于70%.纳税人进行虚假申报，但未造成不缴或者少缴应纳税款的后果。按税收征管法第64条“纳税人、扣缴义务人编造虚假计税依据的，由税务机关责令限期改正，并处5万元以下的罚款。（2）税款跨年度的，属于偷税纳税人进行虚假申报，造成了不缴或者少缴应纳税款的后果，按税收征管法第63条偷税处理。 二、销售收入 第六条 企业通过正式签订房地产销售合同或房地产预售合同所取得的收入，应确认为销售收入的实现，具体按以下规定确认。 （一）一次性全额收款方式 采取一次性全额收款方式销售开发产品的，应于实际收讫价款或取得索取价款凭据（权利）之日，确认收入的实现。 （二）分期收款方式 采取分期收款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。（三）银行按揭方式 采取银行按揭方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款确定收入额，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。 国税发【2009】31号31 第十九条 企业采取银行按揭方式销售开发产品的，凡约定企业为购买方的按揭贷款提供担保的，其销售开发产品时向银行提供的保证金(担保金)不得从销售收入中减除，也不得作为费用在当期税前扣除，但实际发生损失时可据实扣除。（四）委托销售方式（销售方式） 1、支付手续费方式 甲房地产公司2007年开发住宅小区，公司分别与A、B、C、D四家房屋销售公司签订代理销售合同。由于销售公司情况各异，代理方式均有所不同。与A房屋销售公司签订代理销售合同，A公司按销售额5%收取手续费。2009年9月销售房屋2000平方米，每平方米5000元。A公司将销售清单提交甲公司，并按合同约定转交售房款950万元。甲公司账务处理为：借：银行存款950万元贷：销售收入950万元正确的处理：A公司代理业务营业额应为1000万元（支付手续费50万元不能扣除，应由A房屋销售公司开据服务业发票50万元，作为费用列支）。（二）视同买断的方式视同买断买断的是价格而不是产权开发商（企业）可以不参与销售合同，也可以参与销售合同。如果开发商参与合同签订，合同价大于买断价，按照合同价确认收入，其余都是按照买断价确认收入 。B公司采取买断方式代理销售，买断价为每平方米4500元，销售时由委托方、受托方、买房共同签订协议。2009年9月B公司将开发产品销售清单提交甲公司时，销售房屋2000平方米，实现销售收入1000万元，平均售价5000元。甲公司账务处理为：借：银行存款900万元（按买断价计算）贷：销售收入900万元。正确的处理：B公司代理业务营业额应为1000万元（开发商参与合同签订，合同价大于买断价，按照合同价确认收入）。（三）超基价分成方式 税险关键点在于开发商支付给受托方的分成额不得直接从收入中扣除，将来支付时根据发票作为销售费用列支（好比收支两条线） 例如， C公司采取基价（保底价）并实行超基价双方分成方式委托销售开发产品。合同约定销售保底价4500元，并由C公司直接与客户签订销售合同，超过保底价部分受托方和委托方按三、七分成。2009年9月C公司提交销售清单时，销售房屋2000平方米，实现销售收入1000万元，平均售价5000元。甲公司账务处理如下：借：银行存款900万元（按保底价计算）贷：销售收入900万元。正确的处理：C公司代理业务营业额为20004500（50004500）2000100%1000（万元），这里关键点在于开发商支付给受托方的分成额（50004500）200030%30（万元）不得直接从收入中扣除，将来支付时根据发票作为销售费用列支，好比收支两条线。（四）包销方式 包销期内可根据包销合同的有关约定，参照上述1至3项规定 确认收入的实现； 包销期外：包销期满后尚未出售的开发产品，企业应根据包销合同或协议约定的价款和付款方式确认收入的实现。也就是说，包销期外按照包销协议执行，等于将房屋卖给了包销方。包销的全部收入为包销期内应实现收入加上期满后应实现收入之和。 例如，D公司采取包销方式。合同约定：D公司包销甲公司2000平方米房屋，以每平方米销售价4500元向甲房地产公司结账；如果截止到2009年9月15日销售不完，房屋归D公司，并由D公司于期满日起10日内付清房款。合同规定，由受托方与客户签订售房合同。截止到2009年9月底，D公司提交销售清单时，当月销售房屋1700平方米，还有300平方米未售出。甲公司账务处理如下：借：银行存款765万元贷：销售收入765万元正确的处理：D公司代理业务营业额为4500（1700300）900（万元）。这里有个问题需要注意：如果房产公司将房产低价卖给公司股东，在做汇算清缴的时候要按公允价格进行调整。因为，企业所得税法实施条例第109条关联方，是指与企业有下列关联关系之一的企业、其他组织或者个人： 三、预租及租金收入 1、企业所得税的处理 （1）企业所得税条例第19条规定：按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。我们所称的收付实现制并非是实际收到钱，而是合同上规定的收款日期，体现了纳税必要资金的原则。 （2）国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知 （国税函201079号）规定： 根据实施条例第十九条的规定，企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的租金收入，应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。其中，如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据实施条例第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。本条实际上是对企业所得税条例第19条规定的实质性改变。法律用语表述为“可”，意味着企业可以有选择权。企业提前一次性收到租赁期跨年度的租金收入，既可以以按照合同或协议规定的应付租金日期确认收入，也可以在租赁期内，根据权责发生制原则，分期均匀计入相关年度收入。 例如：2009年A企业租赁房屋给B企业，租赁期3年，每年租金100万元，2009年一次收取了3年的租金300万。会计处理：2009年确认100万租金收入。税法处理：可以有两种选择：1、根据国税函201079号的规定，企业可以在2009年纳税申报表时，确认100万租金收入，这样税法同会计就没有差异了。2、根据企业所得税条例条例第十九条的规定确认300万租金收入，这时税法同会计就存在差异了，企业应在2009年纳税申报表附表3第5行调增应纳税所得额调增200万元。2010、2011两个年度应该调减100万元。租金：未按权责发生制原则确认的收入会计处理：借：银行存款300 贷：其他业务收入100 预收账款200税务处理：根据企业所得税法实施条例第19条：税法应当确认300万元缴纳企业所得税。纳税调增200万元。2008年申报：附表一第5行填报100万元，结转到主表第1行填报100万元营业收入。附表三第5行“未按权责发生制原则确认的收入”第3列填报200万元，结转到主表第14行纳税调增200万元。2009年、2010年纳税调减借：预收账款100 贷：其他业务收入100税务处理：纳税调减2009年度应纳税所得额100万元。申报：附表一第5行填报100万元，结转到主表第1行填报100万元营业收入。附表三第5行“未按权责发生制原则确认的收入”第4列填报100万元，结转到主表第15行纳税调减100万元。 四、视同销售收入 （一）企业所得税视同销售的原则： 企业所得税法实施条例第二十五条企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。 企业所得税视同销售的原则： 资产所有权属已发生改变（国税函2008828号）的规定，企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。1、用于市场推广或销售；2、用于交际应酬；3、用于职工奖励或福利；4、用于股息分配；5、用于对外捐赠；6、其他改变资产所有权属的用途。属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入；属于外购的资产，可按购入时的价格确定销售收入。国税函2008828号文件的利好在于自2008年1月1日起执行。对2008年1月1日以前发生的处置资产，2008年1月1日以后尚未进行税务处理的，按本通知规定执行。也就是说，即使房地产企业在2008年以前自产自用没有视同销售，2008年以后也不需要补视同销售。这里需要注意的是由于自产自用没有视同销售，因此不能增加计税基础。例如：某房地产企业将成本为100，市场价为150的商品房用于本企业的固定资产。2008年以前的税务处理借：固定资产100 贷：开发产品1001、视同销售50 （150-100）2、增加计税基础50折旧150（ 100+ 50）2008年以后的税务处理借：固定资产100 贷：开发产品1001、不用视同销售2、不增加计税基础 如果用150提折旧 就是多列支出。 国税发【2009】 31第七条 规定： 企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。确认收入（或利润）的方法和顺序为： （一）按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定； （二）由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定； (三)按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于15%，具体比例由主管税务机关确定 无偿赠送企业所得税的处理： 例：卖房子赠送送家电、家俱，房屋销售合同价款100万元，售房合同中说明交房标准送家电、家俱，家电、家俱的购进价格为10万元，即其公允价值为10万元，房屋的公允价值可推定为90万元。成本50万。国税函2008875号文件第三条规定，企业以买一赠一（有偿）等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。（1）借：银行存款100万贷：主营业务收入房屋90万主营业务收入家电、家俱10万（2）借：主营业务成本房屋50万主营业务成本家电、家俱10万贷：库存商品60万 五、股息红利收入新企业所得税法第二十六条 企业的下列收入为免税收入：（一）国债利息收入；（二）符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；（三）在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益；（四）符合条件的非营利组织的收入。 1、 国税函201079号四、关于股息、红利等权益性投资收益收入确认问题被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。但是，以未分配利润转股本计税基础可以提高， 未分配利润转股就应该分解为红利分配+增资来处理。 2、 股息红利所得确认时点： 企业所得税法实施条例第17条第2款： 股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。 国税函201079号四、关于股息、红利等权益性投资收益收入确认问题企业权益性投资取得股息、红利等收入，应以被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期，确定收入的实现。被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。3、权益法下股息红利所得的填表注意事项？ 例： A房地产公司2005年分别购入甲企业和乙企业各25%的股权，并都采取权益法进行核算。假设A公司2008年利润总额为100万元，不考虑填报其他生产经营活动产生的申报数据。甲企业2008年实现利润100万元；乙企业2008年亏损60万元；2008年甲企业宣布分配2007年度利润合共88万元，A公司可分得22万元。 会计核算： A公司按照权益法核算，应按照享有的被投资企业份额确认投资损益，因此应确认投资甲企业取得投资收益25万元（100万元25%），确认投资乙企业应分担的投资损失15万元（60万元25%），并计入当年的利润总额。 25-15=10 税法规定： A公司持有的甲企业、乙企业股份期间，未被投资企业宣布分配的利润或当年的亏损，税收不予确认。当年被投资企业宣布分配的股息22万元，应确认为投资收益，符合企业所得税实施条例第八十三条规定条件的，可确认为免税收入。 权益法下分回股息红利所得的填表注意事项？ 1081号文件中的填表说明，附表三数字并不完全取决于附表十一。只是分析填列。依据如下：第7行“6.按权益法核算的长期股权投资持有期间的投资损益”：第3列“调增金额”填报纳税人应分担被投资单位发生的净亏损、确认为投资损失的金额；第4列“调减金额”填报纳税人应分享被投资单位发生的净利润、确认为投资收益的金额。 本行根据附表十一长期股权投资所得（损失）明细表分析填列。因此，申报表是倒着做的 第 1步：填附表（十一） ，解释清楚会计和税法的差异是12 注意:附表（十一） 的第6列(7+14)是错误的, 14列不是股息红利收入,第6列不用填，只填7、8、9列第 2步：填附表5：免税收入填22第3步：填附表3（1）在附表3第7行第3列按权益法核算的长期股权投资持有期间的投资损益调增12万元，不能填22，关键点4、填主表,申报表是倒着做的（2）14行加：纳税调整增加额12万元（填附表三）（3）15行减：纳税调整减少额22万元（填附表三） 第4步填主表 第二部分：计税成本政策的重点难点一、土地成本的确定(一)招、拍、挂拿地方式土地成本的确定所谓“招、拍、挂”程序，是指招标、拍卖和挂牌出让的简称出让土地一方为国家，没有任何税费，拿地一方，可以支付的所有款项进入企业所得税和土地增值税成本。这里需要注意的是：企业招拍土地后，政府给予的土地返还款不得冲减土地成本，而应当并入当期收入总额缴纳企业所得税。 (二)购买转让土地方式取得土地成本的确定 买方 直接按照支出款项作为成本费用，除了缴纳契税以外，没有其他涉税问题，是最干净拿地方式。买方必须要求卖方提供发票，不能自己去开发票回来。例如：甲公司以8000万从乙公司取得了一块坐落于A区的土地，但乙公司未提供发票。后甲公司从B区的税务局代开了8000万的发票，并交纳了400万的税费。这8400万能进土地成本吗？甲公司违反了两个行为;1、未按规定取得发票,导致对方少缴税款。按发票管理办法第四十一条违反发票管理法规，导致其他单位或者个人未缴、少缴或者骗取税款的，由税务机关没收违法所得，可以并处未缴、少缴或者骗取的税款1倍以下的罚款处理；2、虚开发票.虚开发票8000万不可以税前扣除.发票管理办法第二十二条任何单位和个人不得有下列虚开发票行为：（一）为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；（二）让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；（三）介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。(三)购买股权方式取得土地成本的确定这里需要注意的是股权溢价不允许作为成本在企业所得税和土地增值税前扣除。(四）以拆迁安置方式取得土地成本的确定 房地产企业的拆迁补偿形式可归纳为两种：1、作价补偿形式。拆迁人将被拆除房屋的价值，以货币结算方式补偿给被拆除房屋的所有人，这是一种货币补偿形式。这里房地产企业支付给被拆迁人的拆迁补偿费是不需要取得发票的。根据征管法第21条，企业根据货物或劳务必须依法取得发票，才能税前扣除，但非购销业务不得依据发票税前扣除。另外，根据营业税暂行条例实施细则 条例第六条所称符合国务院税务主管部门有关规定的凭证（以下统称合 法有效凭证），是指：（一）支付给境内单位或者个人的款项，且该单位或者个人发生的行为属于营业税或者增值税征收范围的，以该单位或者个人开具的发票为合法有效凭证；（二）支付的行政事业性收费或者政府性基金，以开具的财政票据为合法有效凭证；（三）支付给境外单位或者个人的款项，以该单位或者个人的签收单据为合法有效凭证，税务机关对签收单据有疑义的，可以要求其提供境外公证机构的确认证明；（四）国家税务总局规定的其他合法有效凭证。因此，要判定收款方取得收入是否应纳流转税，来决定支出是否应取得发票：（1）收款方取得收入应缴流转税，一定要取得发票，作为合法、有效凭证（2）收款方取得收入不纳或法定减免免流转税，应凭收据和合同或协议等法律文件，作为合法有效凭证对于拆迁补偿费，房地产企业出具下列凭证可以税前扣除：A政府规定的拆迁补偿费标准的文件B被拆迁人签字的收款收据或收条C被拆迁户的门牌号码D被拆迁人与房地产企业签订的拆迁补偿费协议另外，取得的青苗补偿费不征营业税也就不需要发票。 根据国家税务总局关于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者行为营业税问题的通知（国税函2008277号）文件规定，纳税人将土地使用权归还给土地所有者时，只要出具县级（含）以上地方人民政府收回土地使用权的正式文件，无论支付征地补偿费的资金来源是否为政府财政资金，该行为均属于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为，按照国家税务总局关于印发营业税税目注释（试行稿）的通知（国税发1993149号）规定，不征收营业税。根据上述规定，只要出具县级（含）以上地方人民政府收回土地使用权的正式文件，青苗补偿费不属于按照国税函发199787号文件规定应该征收营业税的情形，而按照国税函2008277号文件规定属于不征收营业税的情形，因此，对土地承包人取得的青苗补偿费收入不征营业税，不征营业税也就不需要发票。2、产权调换形式。拆迁人以易地建设或原地建设的房屋补偿给被拆除房屋的所有人，使原所有人继续保持其对房屋的所有权，这就是我们通常所说的“拆一还一” 实物补偿形式 。 如果被拆迁户选择就地安置房屋补偿方式，需要从两个方面考虑， 一方面按照31号文件规定确认视同销售所得，对补偿的房屋按照公允价值或参照同期同类房屋的市场价格确定视同销售收入，同时按照税收规定计算确认拆迁安置房屋的视同销售成本。 另一方面，需要确认土地成本中的“拆迁补偿费支出”。因为房屋补偿方式相当于房地产企业向被拆迁户支付货币补偿资金，然后被拆迁户再用这笔货币补偿资金向房地产企业购入房屋，因此应按公允价值或同期同类房屋市场价格计算的金额作为“拆迁补偿费”计入开发成本的土地成本中。也就是说：回迁房和其他的商品房一样，成本也分为两个方面1、建筑成本等2、以房换地按房屋公允价值计算的土地成本，注意这里以房换地要按公允价值计算。 会计的规定： 以非货币性形式支付的拆迁补偿支出、安置及动迁支出、回迁房建造支出 ，适用上述企业会计准则第7号-非货币资产交换的规定，回迁房的非货币性资产交换，预计未来能带来更多现金流，一般情况下是具有商业实质，且公允价值能够可靠计量。企业所得税方面可以该资产的公允价值为计税基础 。 所得税实施条例第66条（3)的规定：通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础 。 例：某房地产企业就地安置拆迁户5000平米，市场售价8000元，土地成本(土地出让金)2亿元，建筑施工等其他开发成本1亿元，总可售面积8万平米。第1：支付建筑施工等其他开发成本1亿元第2、拆迁补偿费支出：5000*8000=4000万元 （注意：这里的拆迁补偿费不是拆迁户5000平米的，而是整个楼盘的，拆迁补偿费支出要按总可售面积计算分摊。） 视同销售收入： 5000*8000=4000万元第3、单位可售面积计税成本=（土地2亿+土地4000万+建筑1亿）/80000平米=4250/平米第4、视同销售成本=4250*5000=2125万元， 视同销售所得=4000-2125=1875万元 (五)以土地使用权投资入股方式 取得土地成本的确定 以土地使用权投资入股，节省税负的有限，只按财税【2002】191号文件规定省略了营业税，根据国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知(国税函2008828号)文件规定，凡是资产所有权属发生改变的应按规定视同销售确认收入。因此对外投资的土地，对于投资的法人企业应当视同销售，对外投资的土地按照公允价值确认视同销售收入，对其计税基础确认视同销售成本，差额调增应纳税所得额；对于接受土地使用权投资入股法人企业的好处是投资的溢价可以作为土地成本在企业所得税前扣除。 (六)以合作建房方式取得土地成本的确定 合作建房主要有两种方式第一种方式：甲方拥有土地，乙方拥有资金及资质，合作建房，然后分房子。此种合作建房，必须是联合立项，或者乙方立项。 1、在分配产品环节确认成本（该项土地） 国税发【2009】31号第三十一条规定： 企业以非货币交易方式取得土地使用权的，应按下列规定确定其成本：企业、单位以换取开发产品为目的，将土地使用权投资企业的，按下列规定进行处理：换取的开发产品如为该项土地开发、建造的，接受投资的企业在接受土地使用权时暂不确认其成本，待首次分出开发产品时，再按应分出开发产品（包括首次分出的和以后应分出的）的市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的成本。如涉及补价，土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款。这里主要是考虑收入与成本的配比 【案例1】A公司与甲房地产公司签订协议，将其名下100亩土地（按评估价每亩100万元，总价10000万元转让）用于与甲房地产公司合作开发，待项目开发完毕后，分得该项目30000平方米房屋，房地产公司取得该项土地时支付各项税费500万元元，分配开发产品时，房屋的单位成本价为每平方米3000元，公允价值为每平方米5500元。计算该项土地的成本。 该土地的成本55003000050017000万元 注意 （1）不能按照土地转让价作为成本； （2）不能按照开发产品的成本价作为成本。 2、在接受土地环节确认成本（其他土地） 换取的开发产品如为其他土地开发、建造的，接受投资的企业在投资交易发生时，按应付出开发产品市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的成本。如涉及补价,土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款。 这样规定主要是考虑换出的开发产品并非在该土地上建造的，可能会存在换入土地使用权的同时就交付开发产品的情况，二者可能是同步的。 【案例2】A公司与甲房地产公司签订协议，用其名下50亩土地（按评估价每亩100万元，总价5000万元转让）换取甲房地产公司名下一处房产。交换业务发生时，被交换房产的市场公允价值为6000万元。在土地转让过程中，房屋开发公司支付相关税费200万元。 该土地的成本60002006200万元。 注意： （1）以上两种情况，都是以换出产品的公允价值加上取得土地时的相关税费为土地成本价； （2）不同的是，成本确认时间不同，前者是在分配产品环节，后者是在接受土地环节。第二种方式：甲方拥有土地，也拥有开发资质，乙方拥有资金，合作建房，然后分房子。操作模式：（1）以甲方为主体开发，实际由乙方运作。（2）乙方将资金投入到甲方。（3）乙方代替甲方的名义卖房子。 国税发200931号文对于未成立项目公司的只要在合同中约定不在企业所得税前分配就不作为土地使用权的买卖，而对于是否收取固定利润或费用则不作规定性限制。 (1)分配开发产品的 国税发200931号文第三十六条企业以本企业为主体联合其他企业、单位、个人合作或合资开发房地产项目，且该项目未成立独立法人公司的，按下列规定进行处理：(一)凡开发合同或协议中约定向投资各方(即合作、合资方，下同)分配开发产品的，企业在首次分配开发产品时，如该项目已经结算计税成本，其应分配给投资方开发产品的计税成本与其投资额之间的差额计入当期应纳税所得额；如未结算计税成本，则将投资方的投资额视同销售收入进行相关的税务处理。 在分配开发产品的情况下，如果“分配给投资方开发产品的 计税成本与其投资额之间的差额”为正数，调减应纳税所得额； 负数，调增应纳税所得额。 【案例】B房地产开发公司与A公司合作（合资）开发房地产项目，合同约定投资各方分配开发产品，A公司投资额为800万元，该项目于2010年12月完工，按约定A公司分得销售成本为1000万元的房屋，问B如何进行企业所得税处理？假如未结算计税成本分得房屋又应如何进行企业所得税处理？ 不需要做分录 在已结算计税成本的情况下： 计税成本与投资额的差额1000800200万，应调减应纳税所得额200万元。 如果投资额为1800万，销售成本为1000万元，计税成本与投资额的差额 10001800 -800万，应调增应纳税所得额800万元。 为什么负数，调增800万？ 如果投资额为1800万，销售成本为1000万元，负数，调增800万： 之所以这样规定，主要是为规避房地产企业将售房款以接受投资的名义规避纳税。 视同销售收入不等于应纳税所得额 在未结算计税成本的情况下：将投资方的投资额视同销售收入进行相关的税务处理。 应将投资额800万按规定的预计计税毛利率计算调整应纳税所得额。 注意，不是800万全额调增， 800万只是视同销售收入，不是应纳税所得额， 只调增800*15%=120万 （ 2）约定分配项目利润的 凡开发合同或协议中约定分配项目利润的，应按以下规定进行处理:企业应将该项目形成的营业利润额并入当期应纳税所得额统一申报缴纳企业所得税，不得在税前分配该项目的利润。同时不能因接受投资方投资额而在成本中摊销或在税前扣除相关的利息支出。投资方取得该项目的营业利润应视同股息、红利进行相关的税务处理。 虽然没有成立法人公司，但是如果协议中规定分配利润的，还是要视同股息红利所得，是免税的，对于投资方比 较有利。 假设，B企业投资A企业5000万元，2年后分的利润6000万元。获利1千万(七)以分立方式取得土地成本的确定财税200959号同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理，除此以外按一般税务处理：(一)具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。(二)被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例。(三)企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。(四)重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例。(五)企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。 财税200959号（五）企业分立， 被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权，分立企业和被分立企业均不改变原来的实质经营活动，且被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处理： 1.分立企业接受被分立企业资产和负债的计税基础，以被分立企业的原有计税基础确定。 2.被分立企业已分立出去资产相应的所得税事项由分立企业承继。 3.被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继续弥补。在这里，要特别强调按原持股比例取得分立企业的股权才可以享受特殊重组。以分立方式取得土地成本，如果符合特殊性税务处理的条件，并且已经去税务部门备案的，可以用原被分立企业的计税基础入帐；如果只符合一般性税务处理的条件，清算后可以按公允价值入帐。(八)以合并方式取得土地成本的确定财税200959号同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理，除此以外按一般税务处理：(一)具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。(二)被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例。(三)企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。(四)重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例。(五)企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。以合并方式取得土地成本，如果符合特殊性税务处理的条件，并且已经去税务部门备案的，可以用持有的被合并企业股权的计税基础确定；如果只符合一般性税务处理的条件，清算后可以按公允价值入帐。 (九)以划拨方式取得土地成本的确定目前，在税收上没有无偿划拨的概念。根据企业所得税法实施条例第二十五条以及国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知(国税函2008828号)文件规定，凡是资产所有权属发生改变的应按规定视同销售确认收入。因此无偿划拨的土地，对于划出土地的法人企业应当视同销售，对划拨的土地按照公允价值确认视同销售收入，对其计税基础确认视同销售成本，差额调增应纳税所得额；根据税法及条例规定，企业接受的来自其他企业、组织或者个人无偿给予的货币性资产、非货币性资产属于捐赠收入应确认所得。因此对于无偿接受划拨土地的法人企业，应作为接受捐赠处理，按照公允价值计入应纳税所得额，同时以公允价值入账。无论采取哪种方式，取得土地后，如果分期开发的，要注意期内全部成本对象应负担的占地面积为期内开发用地占地面积减除应由各期成本对象共同负担的占地面积。 如一项目，土地面积为10000M2，分三期开发，一期基座占地为2500M2，二期基座占地为3000M2，三期占地为1800M2。土地成本为8000万元，如何分配土地成本？ 国税发2009 31号文第二十九条的规定 ， 应该这样理解：应计入开发产品成本中的费用包括两部分，一部分是属于直接成本和能够分清成本对象的间接成本，直接计入成本对象； 另一部分是共同成本和不能分清负担对象的间接成本，应按受益的原则和配比的原则分配至各成本对象。 1、2500300018007300，各期开发面积对应的成本属于直接成本和能够分清成本对象的间接成本，可以直接计入成本对象； 2、1000073002700，这部分面积对应的成本属于共同成本和不能分清负担对象的间接成本，应按三期面积比例配比分入各期成本中去。共同成本按面积配比分入第一期的比例是2500730034.2%共同成本按面积配比分入第二期的比例是3000730041.1%共同成本按面积配比分入第三期的比例是1800730024.7%则计入第一期的成本应是8000（2500270034.2%）/100002740计入第二期的成本应是8000（3000270041.1%）/100003288计入第三期的成本应是8000（1800270024.7%）/100001972 二、前期工程费。 指项目开发前期发生的水文地质勘察、测绘、规划、设计、可行性研究、筹建、场地通平等前期费用。 注意：境外的设计费要代扣营业税。 新营业税实施细则 第四条规定： 条例第一条所称在中华人民共和国境内（以下简称境内）提供条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产，是指：（一）提供或者接受条例规定劳务的单位或者个人在境内；如果设计行为全部发生在境外，则不需要在中国缴纳企业所得税。企业所得税条例第七条规定： 企业所得税法第三条所称来源于中国境内、境外的所得，按照以下原则确定：（二）提供劳务所得，按照劳务发生地确定如果设计行为要来华提供服务的 ， 要分清境内劳务与境外劳务财税外1986172号规定：二,外商接受中国境内企业的委托或与中国境内企业合作(或联合)进行建筑,工程等项目的设计,除设计工作开始前派员来我国进行现场勘察,搜集资料,了解情况外,设计方案,计算绘图等业务全部或部分是在中国境外进行,设计完成后,又派员来我国解释图纸并对其设计的建筑,工程等项目的施工进行监督管理和