高级会计习题.doc

同一控制下企业合并会计处理（3）合并方为进行企业合并发生的各项直接费用如支付的审计费用、评估费用、法律服务费用应于发生时计入当期损益。例1. 2007年1月1日，甲上市公司为进行企业合并发生的审计费用、评估费用等相关费用合计430 000元，均以银行存款支付。假定不考虑其他因素。借：管理费用 430 000贷：银行存款 430 0004）合并方为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，应当计入所发行债券及其他债务的初始计量金额。例2. 2007年1月1日，乙上市公司为进行企业合并而发行一批债券，面值为56 700 000元，票面年利率为4%，扣除发生的手续费和佣金外，实际收到款项56 400 000元，假定不考虑其他因素。借：银行存款 56 400 000 贷：应付债券 56 400 000例3. 2007年1月1日，丙上市公司经批准发行一批普通股股票，以进行企业合并，股票面值总额为32 000 000元，实际发行价格为64 000 000元，发生手续费、佣金等费用计4 000 000元。假定不考虑其他因素。借：银行存款 60 000 000 贷：股本 32 000 000 资本公积 28 000 000例：2007年3月1日，甲上市公司以发行普通股100 000股换取乙公司的净资产进行吸收合并（属于同一控制下的企业合并）。普通股每股面值为10元，每股市价为20元。乙公司净资产组成如下：现金100 000元，应收账款300 000元，库存商品400 000元，固定资产1 200 000元，应付账款420 000元，应付债券 80 000元。假定不考虑其他因素。借：库存现金 100 000 应收账款 300 000 库存商品 400 000固定资产 1 200 000 贷：应付账款 420 000 应付债券 80 000 股本 1 000 000 资本公积 500 000 以支付资产作为合并对价的吸收合并和控股合并比较。例:A公司和B公司为同一主管部门下属的两个企业。2007年6月末，A公司用帐面500万元、公允价值580万元的库存商品和100万元的银行存款实施与B公司的合并，合并前，A公司、B公司净资产价值见下表：合并方A公司净资产价值资料资产权益项目帐面价值项目帐面价值货币资金500应付帐款等1 000库存商品等800股本1 000固定资产1 500资本公积380盈余公积200未分配利润220被合并B公司方净资产价值资料资产权益项目帐面价值项目帐面价值原材料200应付帐款等400固定资产900股本400资本公积100盈余公积50未分配利润150（一）吸收合并或新设合并帐务处理1、确认合并事项的帐务处理借：原材料 2 000 000 固定资产 9 000 000 贷：应付帐款 4 000 000 库存商品 5 000 000 银行存款 1 000 000 资本公积 1 000 000（二）控股合并帐务处理：1、确认合并事项的会计处理#33. 被合并B公司方净资产价值资料借：长期股权投资 7 000 000（4 000 000 +1 000 000+500 000+1 500 000）B公司所有者权益 贷：库存商品等 5 000 000 银行存款 1 000 000 资本公积 1 000 000假定A公司只是取得了B公司80%的股份，则1、确认合并事项的会计处理借：长期股权投资 5 600 000（7 000 000*80%） 资本公积 400 000 贷：库存商品等 5 000 000 银行存款 1 000 000 例：发行股票作为对价的吸收合并2007年1月初，甲公司发行每股面值10元的普通股80 000股对乙公司进行吸收合并。甲公司资料如下：资产负债及所有者权益货币资金100短期借款28应收帐款5应付帐款18存货35其他应付款14固定资产原值400长期借款200折旧60股本160固定资产净值340资本公积25无形资产8留存收益43资产合计488负债及所有者权益合计488乙公司2006年12月31日报表资料见下：资产负债及所有者权益货币资金60短期借款8应收帐款15应付帐款30存货25其他应付款12定资产原值260长期借款150累计折旧60股本60固定资产净值200资本公积10无形资产0留存收益30合计300负债及所有者权益合计300甲公司有关企业合并的帐务处理：借：现金及货币资金 600 000 应收帐款 150 000 库存商品 250 000 固定资产 2 600 000 贷：累计折旧 600 000 短期借款 80 000 其他应付款 120 000 应付帐款 300 000 长期借款 1 500 000 股本 800 000 资本公积 200 000 例：接前例，假定2007年1月初甲公司对乙公司实施的是控股合并，取得乙公司全部股权。借：长期股权投资 1 000 000（所有者权益合计） 贷：股本 800 000 资本公积 200 000借：资本公积 300 000 贷：留存收益 300 000练习题一、A、B公司分别为P公司控制下的两家子公司，A公司于2006年3月10日自母公司P处取得B公司100%的股权，合并后B公司仍维持其独立法人资格继续经营。为进行该项合并，A公司发行了1 500万股本公司普通股（每股面值1元）作为对价。假定A、B公司采用的会计政策相同。合并日，A公司和B公司的所有者权益构成如下：A公司B公司项目金额项目金额股本9 000股本1500资本公积2 500资本公积500盈余公积2 000盈余公积1 000未分配利润5 000未分配利润2 000合计18500合计5000借：长期股权投资 50 000 000（所有者权益合计） 贷：股本 15 000 000 资本公积 35 000 000借：资本公积 30 000 000 贷：盈余公积 1 0 000 000 未分配利润20 000 000二、2006年6月30日，P公司向S公司的股东定向增发1000万股普通股股票（每股面值1元，市价10.85元）对S公司进行吸收合并，并于当日取得S公司净资产。当日P、S公司资产负债情况如下：项目P公司S公司帐面价值帐面价值公允价值资产：琰茞琰茞货币资金4 312.50450450存货6 200255450应收帐款3 0002 0002 000长期股权投资5 0002 1503 800固定资产原价10 0004 0005 500累计折旧3 0001 0000固定资产净值7 0003 000无形资产4 5005001 500商誉000资产总计30 012.58 35513 700短期借款2 5002 2502 250应付帐款3 750300300其他负债375300300实收资本7 5002 500资本公积5 0001 500盈余公积5 000500未分配利润5 887.501 005所有者权益合计23 387.505 505负债及所有者权益合计30 012.58 355非同一控制下企业合并会计处理例：2007年12月31日，甲上市公司以15 000 000元现金收购乙公司100%的股权，对乙公司进行吸收合并。当日，乙公司资产的账面价值与公允价值分别为：乙公司资产的账面价值与公允价值表项目乙公司帐面价值公允价值固定资产600850长期股权投资550650长期借款350350股本800800甲上市公司的会计处理：借：固定资产 850 长期股权投资650 商誉 350 贷：长期借款 350 银行存款 1 500例：2007年4月1日，甲上市公司与丙公司达成合并协议，约定甲公司以一台固定资产和银行存款350万元向丙公司投资，占丙公司股份总额的60%。该固定资产的账面原价为8 430万元，已经计提累计折旧430万元，已经计提固定资产减值准备100万元，公允价值为8 400万元。假定甲公司和丙公司在此之前不存在任何投资关系，不考虑其他相关税费。分析（1）以合并成本作为长期股权投资的初始投资成本：350+8 400 =8 750（2）合并中支付对价的账面价值：固定资产-（8430-430-100=7 900）；银行存款350（3）期间的差额=8750-（7900+350）=500甲公司的会计处理：借：固定资产清理 79 000 000 累计折旧 4 300 000 固定资产减值准备 1 000 000 贷：固定资产 84 300 000借：长期股权投资投资成本 87 500 000 贷：固定资产清理 79 000 000 银行存款 3 500 000 营业外收入 5 000 000三、会计处理举例一）合并成本的计算。例： A企业在与B企业的合并交易中，用帐面价值500万元、公允价值600万元的库存商品和300万元的现金取得B企业的100%控制权，用现金3万元支付评估费用等直接费用，在协议中约定：如果B企业在合并后两年内实现的净利润超过500万元，A企业就在原购买价的基础上另付5%的价款。A企业分析，认为B企业今后两年各年实现净利润很可能超过500万元。则A企业的合并成本=（600+300+3）*105%=948.15二）合并成本的调整。 例： A公司与B公司为非同一控制下的两个企业。2006年6月末，A公司用帐面价值500万元、公允价值580万元的库存商品和300万元的现金实施与B公司吸收合并，合并日B公司净资产帐面价值见下表。由于当时无法及时准确确定B公司各项资产、负债的公允价值，A公司以B公司资产、负债帐面价值作为暂时价值对企业合并交易进行确认。2006年12月末，确定B公司2006年12月末固定资产的公允价值为1 000万元，假设A公司合并B公司后，对合并进来的固定资产采用直线法按10年计提折旧。合并日6月30日B企业净资产帐面价值表项目B公司帐面价值公允价值原材料200固定资产900应付账款400股本7002006年6月30日确认合并交易借：原材料 2 000 000（账面价值） 固定资产 9 000 000（账面价值） 商誉 1 800 000 主营业务成本 5 000 000 贷：应付帐款 4 000 000（账面价值） 库存商品 5 000 000 主营业务收入资产转让收益5 800 000 银行存款 3 000 00012月31日B企业净资产帐面价值与公允价值表项目B公司帐面价值公允价值原材料200200固定资产9001 000应付账款400400股本7002006年12月31日调整合并成本借：固定资产 1 000 000 贷：商誉 1 000 000同时补提固定资产折旧（半年）借：管理费用 50 000（1 000 000/10*1/2） 贷：累计折旧 50 000 （三）合并成本大于取得被购买方可辨认净资产或股权。续上例，假定购买日B企业净资产公允价值为800万元，超过帐面价值的100万元为固定资产评估增值，即固定资产的公允价值为1 000万元。1、如果是吸收合并或新设合并：借：原材料 2 000 000 固定资产 10 000 000 商誉 800 000 主营业务成本 5 000 000 贷：应付帐款 4 000 000 库存商品 5 000 000 主营业务收入资产转让收益5 800 000 银行存款 3 000 0002、如果控股合并借：长期股权投资 8 800 000 （5 800 000+3 000 000）主营业务成本 5 000 000 贷：库存商品 5 000 000 主营业务收入资产转让收入 5 800 000 银行存款 3 000 000（四）合并成本小于取得的被购买方可辨认净资产或股权的公允价值假定2006年6月末A企业用发行600万普通股的方式合并B企业，发行的股票每股面值1元，市场价格1.3元，另付6万元的手续费，购买日B企业净资产与上例相同。1、如果是吸收合并 或 新设合并借：原材料 2 000 000 固定资产 10 000 000 贷：应付帐款 4 000 000 股本 6 000 000 资本公积资本溢价1 740 000 （1 800 000-60 000） 营业外收入 （按差额） 260 0002、如果是 控股合并借：长期股权投资 7 740 000+60000 贷：股本 6 000 000 资本公积 1 740 000银行存款 60000 四、分步实现的企业合并处理（简单了解）具体操作步骤：（一）对长期股权投资帐面余额进行调整，达到企业合并前长期股权投资采用成本法核算的，其帐面余额一般无需调整，达到企业合并前长期股权投资采用权益法核算的，应进行调整，将其帐面价值恢复至取得投资时的初始投资成本，相应调整留存收益。达到企业合并前将权益性投资作为交易性金融资产或可供出售金融资产核算的，也应对其帐面价值进行调整。（二）比较每一单项交易时的成本与交易时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，确定每一单项交易应予确认的商誉或应计入当期损益的金额。（三）对于被购买方在购买日与交易日之间可辨认净资产公允价值变动，相对于原持股比例应享有的部分，在合并报表（吸收合并或新设合并在个别报表）中应调整所有者权益相关项目，其中属于原取得投资后被投资单位实现的净损益增加的资产价值量，在合并财务报表中应调整留存收益，差额调整资本公积。例:甲公司于2005年7月初用银行存款2500万元取得乙公司20%的股份，当日乙公司可辨认净资产帐面价值为9 800万元，公允价值为10 000万元。取得投资后甲公司派人参与乙公司的生产经营决策，对该投资采用权益法核算。2005年乙公司实现净利润1 500万元，甲公司确认投资收益300万元，在此期间，乙公司未宣告发放现金股利或利润。2006年1月，甲公司以6 800万元的价值进一步购入乙公司40%的股份，购买日乙公司可辨认净资产的帐面价值为11 300万元、公允价值为15 000万元，假定乙公司净资产公允价值高于帐面价值的差额属于固定资产评估增值，不考虑相关税费。1、按成本法调整长期股权投资帐面价值假定甲公司按净利润10%提取盈余公积借：盈余公积 300 000 利润分配未分配利润 2 700 000 贷：长期股权投资 3 000 0002、进一步确认购买日的股份借：长期股权投资 68 000 000 贷：银行存款 68 000 0003、计算商誉第一次交易取得20%股份应确认商誉=2500-1000020%=500第二次交易取得40%股份应确认商誉=6800-1500040%=800购买日合并财务报表中应确认商誉500+800=1 300万元4、编制购买日合并资产负债表工作底稿中的相关抵消与调整分录。借：股本等股东权益项目 （98 000+1 500）11 300 固定资产（增值部分：15 000-11 300） 3 700 商誉 1 300 贷：长期股权投资 （2500+6800） 9 300 少数股东权益 （1130040%） 4 520 留存收益 300 资本公积 （差额） 1 480+700=2 180练习题1、2006年6月30日，P公司向S公司的股东定向增发1 000万股普通股股票（每股面值1元），市价8.75元取得了S公司70%的股权，并于当日取得S公司净资产。要求：作出购买方于购买日的帐务处理。当日P、S公司资产负债情况如下：项目P公司S公司帐面价值帐面价值公允价值资产：琰茞琰茞货币资金4 312.50450450存货6 20025545