第二章--合并报表(上)PPT课件.ppt

第二章合并会计报表 上 学习目标 了解合并会计报表的概念 特点掌握合并会计报表的合并范围 了解合并会计报表编制程序编制原则与程序掌握股权取得日合并财务报表的编制 本章重点与难点股权取得日合并财务报表的种类与编制方法合并商誉的含义及初始确认与计量少数股东权益和少数股东权益的列报方法 第一节合并会计报表概述 一 合并财务报表的概念合并财务报表是以母公司和子公司组成的企业集团为会计主体 以母公司和子公司单独编制的个别会计报表为基础 由母公司编制的综合反映企业集团财务状况 经营成果及现金流量的财务报表 二 合并财务报表的特点 合并财务报表的种类 合并资产负债表 合并利润表 合并现金流量表 合并所有者权益变动表 三 合并财务报表的种类 合并方式 新设合并 吸收合并 控股合并 控制 直接或间接 共同控制 重大影响 非控制或非共同控制或非重大影响 编制合并财务报表 合并资产负债表 合并利润表 合并现金流量表 同一控制下 合并财务报表 股权取得日 股权取得日后 非同一控制下 合并资产负债表 合并资产负债表 合并利润表 合并现金流量表 合并所有者权益变动表 第二节合并财务报表的合并范围 一 合并范围的界定国际上比较一致的做法 将被母公司能够对其实施有效控制的子公司纳入合并范围我国 合并会计报表暂行规定 凡是能够为母公司所控制的被投资企业都属于合并范围 即所有子公司 包括境内和境外从事各种经营业务的子公司 都应纳入合并财务报表的合并范围 控制 指实质上的控制 即能够统驭一个企业的财务和经营政策 并能够以此取得收益的权利 包括 1 母公司拥有其半数以上表决权的被投资企业 半数以上表决权有以下三种情况 母公司直接拥有被投资企业半数以上表决权 母公司间接拥有被投资企业半数以上表决权 母公司直接和间接合计拥有被投资企业半数以上表决权 100 A公司直接控制 B公司 C公司A公司间接控制 D公司 E公司A公司直接和间接合计控制 H公司 2 母公司持有其半数以下股权 但是 通过与该被投资企业其他投资人协议 持有半数以上表决权资本 根据章程或协议 能决定其财务和经营决策 有权任免公司董事会等类似权力机构的多数成员 在董事会等类似权力机构有半数以上投票权 具有以上情况的 均属于能够控制被投资企业 需纳入合并财务报表的编制范围 3 在确定能否控制被投资单位时 应当考虑企业和其他企业持有的被投资单位的当期可转换的可转换公司债券 当期可执行的认股权证等潜在表决权因素 不纳入合并会计报表的子公司 已准备关 停 并 转的子公司 按破产程序已宣告被清理整顿的子公司 已宣告破产的子公司 准备近期出售短期持有期半数以上的表决权资本的子公司 第三节合并财务报表的编制原则与程序 一 合并财务报表的编制原则以个别会计报表为基础以母公司和子公司个别报表为基础 通过合并编制的 一体性原则将多个法人主体组成的集团视为一个会计主体 对集团内部交易或事项予以抵消 重要性原则编制合并报表时 运用重要性原则进行取舍 二 编制合并会计报表的统一要求统一母子公司的会计政策 统一母子公司的会计报表决算日及会计期间 对子公司股权投资采用权益法核算 对子公司以外币表示的会计报表进行折算 三 合并财务报表的编制程序 第一步 开设合并财务报表工作底稿合并资产负债表 合并利润表 合并利润分配表在一张底稿中 合并现金流量表底稿单设 第二步 将母 子公司的单独报表抄入工作底稿 并计算合计数 第三步 编制 抵销与调整分录 第四步 计算合并数 资产类 成本费用类 利润分配项目等用合计数加借方金额 减贷方金额 负债类 股东权益类 收入类用合计数加贷方金额 减借方金额 资产备抵项目 弥补亏损项目加贷方金额 减借方金额 第五步 根据 合并数 资料 登记合并财务报表 抵销会计分录的意义 合并会计报表的编制过程中 最关键的是抵销会计分录的编制 通过编制抵销会计分录剔除个别会计报表中属于集团内部各种交易事项的影响 从而计算以整个集团为会计主体的财务状况和经营成果 抵销会计分录的种类 抵销会计分录属于调整分录 主要有以下两类 一类是抵销母子公司之间权益性投资与筹资内部交易的会计分录 另一类是抵销其他内部交易的会计分录 第四节股权取得日合并财务报表的编制 一 同一控制下股权取得日合并财务报表的编制对于同一控制下企业合并中取得的子公司 其采用的会计政策 会计期间与母公司一致的情况下 编制合并财务报表时 应以有关子公司的个别财务报表为基础 不需要进行调整 子公司采用的会计政策 会计期间与母公司不一致的情况下 则需要考虑重要性原则 按照母公司的会计政策和会计期间 对子公司的个别财务报表进行调整 同一控制下股权取得日需编制的合并财务报表 合并资产负债表 合并利润表及合并现金流量表 一 合并日合并资产负债表的编制对合并方与被合并方的资产 负债按照一致会计政策下的帐面价值予以合并 调整内容 将母公司对子公司长期股权投资项目与子公司所有者权益项目予以抵销 子公司所有者权益中不属于母公司的份额在合并财务报表中作为 少数股东权益 处理 二 合并日合并利润表 合并现金流量表的编制在采用的会计政策 会计期间与母公司一致的情况下 将合并双方自合并期初至合并日的利润表和现金流量表分别汇总即可 抵销与调整分录 1 抵销母公司对子公司长期股权投资项目与子公司所有者权益项目借 股本 子公司报告价值 资本公积 子公司报告价值 盈余公积 子公司报告价值 未分配利润 子公司报告价值 贷 长期股权投资 母公司 少数股东权益 子公司所有者权益 少数股东持股比例 2 调整子公司合并前留存收益中母公司应享有的份额 借 资本公积贷 盈余公积未分配利润 例1 A公司与B公司为同一主管部门下的两个企业 2007年6月末A公司用帐面价值500万元 公允价值580万元的库存商品和100万元的银行存款与B公司进行100 控股合并 资料如下 被合并方B公司资料单位 万元 合并方A公司资料单位 万元 解 确认合并事项的会计处理 借 长期股权投资 B公司7000000贷 库存商品5000000银行存款1000000资本公积 股本溢价1000000编制合并报表工作底稿时调整留存收益 借 资本公积 股本溢价2000000贷 盈余公积500000未分配利润1500000编制合并报表工作底稿时的抵销分录 借 股本4000000资本公积1000000盈余公积500000未分配利润1500000贷 长期股权投资 母公司 7000000 A公司合并日合并财务报表工作底稿单位 万元 如此合并控制B公司的股份为80 确认合并事项的会计处理 借 长期股权投资 B公司5600000资本公积 股本溢价400000贷 库存商品5000000银行存款1000000编制合并报表工作底稿时调整留存收益 借 资本公积 股本溢价1600000贷 盈余公积400000未分配利润1200000编制合并报表工作底稿时的抵销分录 借 股本4000000资本公积1000000盈余公积500000未分配利润1500000贷 长期股权投资 B公司5600000少数股东权益1400000 A公司合并日合并财务报表工作底稿单位 万元 少数股东权益 140 140 例2 M公司以每股1元的50万股普通股换取N公司的全部股份 2007年6月30日为股权登记日 合并前M公司与N公司的资产负债表 利润表如下 单位 万元 4015241422180100182 2501408246862120160500503018 银行存款应收帐款存货固定资产应付帐款长期借款应付债券股本资本公积盈余公积未分配利润 N公司 M公司 项目 332553122 6034818612618 营业收入减 营业成本营业费用营业利润减 所得税净利润加 期初未分配利润期末未分配利润 N公司 M公司 项目 确认合并事项的会计处理 借 长期股权投资 N公司1200000贷 股本500000资本公积 股本溢价700000编制合并报表工作底稿时调整留存收益 借 资本公积 股本溢价200000贷 盈余公积180000未分配利润20000编制合并报表工作底稿时的抵销分录 借 股本1000000盈余公积180000未分配利润20000贷 长期股权投资 N公司1200000 M公司合并日合并财务报表工作底稿单位 万元 若上题M公司取得90 N公司股份 请编制合并日M公司财务报表 二 非同一控制下企业合并中取得的子公司对于非同一控制下企业合并中取得的子公司 除应考虑会计政策及会计期间的差别 需要对子公司的个别财务报表进行调整外 还应当根据母公司在购买日设置的备查簿中登记的该子公司有关可辨认资产 负债的公允价值 对子公司的个别财务报表进行调整 使子公司的个别财务报表反映为在购买日公允价值基础上确定的可辨认资产 负债等在本期资产负债表日应有的金额 非同一控制下股权取得日需编制的合并财务报表 合并资产负债表 购买方在购买日按所确定的合并成本作为长期股权投资的入帐价值 合并成本与被购买方净资产公允价值的差额于合并报表编制日确认为商誉或营业外收入 留存收益 被购买方净资产公允价值与其帐面价值的差额增加被购买方此资产帐面价值 购买方付出资产帐面价值与其公允价值之间的差额计入当期损益 1 投资成本大于被投资企业可辨认净资产公允价值例3 A公司与B公司为同一主管部门下的两个企业 2007年6月末A公司用帐面价值500万元 公允价值580万元的库存商品和100万元的银行存款与B公司进行100 控股合并 资料如下 单位 万元 公允价值 帐面价值 100 公允价值 帐面价值 100300050150 被购买方 9001000200300400 购买方帐面价值 200500 负债股本资本公积盈余公积未分配利润 2004000 100018000 流动资产固定资产长期股权投资 被购买方 购买方帐面价值 项目 权益 项目 资产 A公司在取得时的会计分录 借 长期股权投资 B公司6800000贷 营业收入5800000银行存款1000000A公司在编制合并报表时的调整分录 借 股本3000000盈余公积500000未分配利润1500000固定资产1000000商誉800000贷 长期股权投资 B公司6800000 550 350 200 1300 1000 0 680 2200 520 合计数 贷 借 子公司 母公司 400 150 150 400 未分配利润 300 50 50 300 盈余公积 200 0 200 资本公积 1000 300 300 1000 股本 1000 100 900 负债 80 80 0 0 商誉 0 680 0 680 长期股权投资 2300 100 400 1800 固定资产 520 200 320 流动资产 合并数 抵销与调整分录 单独报表 项目 A公司在合并日的合并财务报表工作底稿单位 万元 若此例中A公司取得的B公司股份为80 其他情况不变 A公司在取得时的会计分录 借 长期股权投资 B公司6800000贷 营业收入5800000银行存款1000000A公司在编制合并报表时的调整分录 借 股本3000000盈余公积500000未分配利润1500000固定资产1000000商誉2000000 680 600 80 贷 长期股权投资 B公司6800000少数股东权益1200000 120 120 少数股东权益 550 350 200 1300 1000 0 680 2200 520 合计数 贷 借 子公司 母公司 400 150 150 400 未分配利润 300 50 50 300 盈余公积 200 0 200 资本公积 1000 300 300 1000 股本 1000 100 900 负债 200 200 0 0 商誉 0 680 0 680 长期股权投资 2300 100 400 1800 固定资产 520 200 320 流动资产 合并数 抵销与调整分录 单独报表 项目 A公司在合并日的合并财务报表工作底稿单位 万元 2 投资成本小于被投资企业可辨认净资产公允价值例3 A公司与B公司为同一主管部门下的两个企业 2007年6月末A公司用帐面价值500万元 公允价值580万元的库存商品与B公司进行100 控股合并 资料如下 单位 万元 公允价值 帐面价值 100 公允价值 帐面价值 100300050150 被购买方 9001000200300400 购买方帐面价值 200500 负债股本资本公积盈余公积未分配利润 2004000 100018000 流动资产固定资产长期股权投资 被购买方 购买方帐面价值 项目 权益 项目 资产 A公司在取得时的会计分录 借 长期股权投资 B公司5800000贷 营业收入5800000A公司在编制合并报表时的调整分录 借 股本3000000盈余公积500000未分配利润1500000固定资产1000000贷 长期股权投资 B公司5800000盈余公积20000未分配利润180000 550 350 200 1300 1000 0 580 2200 620 合计数 贷 借 子公司 母公司 418 150 150 400 未分配利润 302 18 50 50 300 盈余公积 200 0 200 资本公积 1000 300 300 1000 股本 1000 100 900 负债 0 0 0 0 商誉 0 580 0 580 长期股权投资 2300 100 400 1800 固定资产 620 200 420 流动资产 合并数 抵销与调整分录 单独报表 项目 A公司在合并日的合并财务报表工作底稿单位 万元 2 若此例中 A公司用帐面价值450万元 公允价值450万元的库存商品与B公司进行80 控股合并 其他情况不变 A公司在取得时的会计分录 借 长期股权投资 B公司4500000贷 营业收入4500000A公司在编制合并报表时的调整分录 借 股本3000000盈余公积500000未分配利润1500000固定资产1000000贷 长期股权投资 B公司4500000少数股东权益1200000盈余公积30000未分配利润270000 120 120 少数股东权益 550 350 200 1300 1000 0 450 2200 750 合计数 贷 借 子公司 母公司 427 150 150 400 未分配利润 303 27 50 50 300 盈余公积 200 0 200 资本公积 1000 300 300 1000 股本 1000 100 900 负债 0 0 0 0 商誉 0 450 0 450 长期股权投资 2300 100 400 1800 固定资产 750 200 550 流动资产 合并数 抵销与调整分录 单独报表 项目 A公司在合并日的合并财务报表工作底稿单位 万元 3 例4 M公司于2007年6月30日购买了N公司的股权 购买日N公司资产 负债帐面价值即为公允价值 分别编制以下情况下M公司购买日合并财务报表工作底稿 1 M公司用现金120万元购买N公司的全部股份2 M公司用现金110万元购买N公司的80 股份3 M公司用现金80万元购买N公司的80 股份 2007年6月30日M公司和N公司的资产负债表单位 万元 401524142218001000182 N公司 公允价值 2501408246862120160500503018 M公司 银行存款应收帐款存货固定资产应付帐款长期借款应付债券股本资本公积盈余公积未分配利润 项目 第一种情况下 M公司合并日合并财务报表工作2007年6月30日单位 万元 120 贷 N公司 M公司 借 170155106061083200160500503018 合并数 100182 抵销与调整分录 17015510612061083200160600504820 合计数 4015240142218001000182 1