第十章-合并报表(上)PPT课件.ppt

2020 3 19 可编辑 1 第十章合并报表 控制权取得日的合并财务报表 合并财务报表概述合并财务报表的合并理论合并财务报表的合并范围合并财务报表的种类及其编制原则合并财务报表编制的基础工作及编制程序控制权取得日合并财务报表的编制 2020 3 19 可编辑 2 本章学习目标了解合并财务报表的合并理论掌握合并范围的判断标准了解合并财务报表的种类和编制原则掌握控股权取得日的合并财务报表的编制方法了解控股权取得日的合并财务报表的披露要求 2020 3 19 可编辑 3 案例导读 江山制药 江苏华源 江苏医保 靖江新兰 ExpertAssets EA ResistorTechnology RT 42 05 28 6 23 78 3 57 2 安徽丰原集团 收购 华源制药 控股 2020 3 19 可编辑 4 案例导读 EA公司及RT公司在江山公司董事会中共占有4席 江苏华源仅占3席 华源制药历年均将其纳入合并财务报表范围 2002年12月4日 EA公司 RT公司等四家股东发表联合声明 指控华源制药2001年 2002年涉嫌财务造假 非法合并江山制药财务报表 其理由是江苏华源持有江山制药的股份比例仅有42 05 且根据江山制药章程 江山制药8名董事会中只有3名董事由华源制药控股子公司江苏华源派出 华源制药并没有取得对江山制药的实际控制权 华源制药反驳道 江山制药的董事长由第一大股东江苏华源委派 总经理 副总经理和财务负责人等高级管理人员亦由江苏华源推荐和委派 因此 尽管江苏华源持有江山制药的股份比例不到50 但实际上行使了对该公司财务和经营政策的控制权 2020 3 19 可编辑 5 一 合并财务报表的概念及特点 一 合并财务报表的定义合并财务报表是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体的财务状况 经营成果和现金流量情况的财务报表 第一节合并财务报表含义 2020 3 19 可编辑 6 二 合并财务报表的特点 合并财务报表与单独财务报表相比合并财务报表与汇总财务报表相比 反映的对象不同编制主体不同编制基础不同编制方法不同 编制目的不同编制主体不同确定编报范围的依据不同编制方法不同 2020 3 19 可编辑 7 二 合并会计报表与投资的关系 交易性投资有至到期投资可供出售投资长期股权投资 不存在控制关系 长期股权投资 存在控制关系 投资方不需要对被投资方的财务报表予以合并 投资方需对被投资方的财务报表予以合并 2020 3 19 可编辑 8 三 合并会计报表与合并方式的关系 一 吸收合并 二 创立合并 三 控股合并 不存在编制合并报表的问题 不存在编制合并报表的问题 既编制股权取得日的合并报表 也编制股权取得日后各期的合并报表 2020 3 19 可编辑 9 四 合并会计报表的种类 一 按编制时间及目的不同进行的分类 二 按反映的具体内容不同进行的分类 股权取得日的合并报表股权取得日后的合并报表 合并资产负债表合并利润表合并所有者权益变动表合并现金流量表 2020 3 19 可编辑 10 第二节合并范围 合并范围 含义 是指纳入合并报表的企业范围 正确界定合并范围的意义 完善合并会计的理论体系避免实务中的主观随意性提高合并报表信息相关性 确定基础 控制 具体界定 母公司的全部子公司 重点问题如下 2020 3 19 可编辑 11 一 控制 的含义及其认定 一 控制 的含义 定义 控制是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策 并能据以从该企业的经营活动中获取利益的权力 决策权获益权 两层含义 2020 3 19 可编辑 12 二 控制 的认定 原则 实质重于形式具体认定 投资方能够控制被投资方的情形 拥有被投资方半数以上表决权拥有被投资方半数以下股权 但实质上拥有多数表决权 4个条件 注意 潜在表决权问题 2020 3 19 可编辑 13 拥有被投资方半数以下股权 但实质上拥有多数表决权 4个条件 通过与被投资单位其他投资者之间的协议 拥有被投资单位半数以上的表决权 根据公司章程或协议 有权决定被投资单位的财务和经营政策 有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员 在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权 2020 3 19 可编辑 14 母公司控制的特殊目的主体也应纳入合并财务报表的合并范围 判断母公司能否控制特殊目的主体应当考虑如下主要因素 母公司为融资 销售商品或提供劳务等特定经营业务的需要直接或间接设立特殊目的主体 母公司具有控制或获得控制特殊目的主体或其资产的决策权 比如 母公司拥有单方面终止特殊目的主体的权力 变更特殊目的主体章程的权力 对变更特殊目的主体章程的否决权等 母公司通过章程 合同 协议等具有获取特殊目的主体大部分利益的权力 母公司通过章程 合同 协议等承担了特殊目的主体的大部分风险 2020 3 19 可编辑 15 二 母公司与子公司 一 母公司 子公司 的含义 二 全部子公司都要纳入母公司的合并范围 甲公司 投资并控制 乙公司 如果 则 母公司 子公司 无论规模大小 小的子公司也要被纳入合并范围 无论经营性质 与母公司经营性质不同的子公司也合并 母公司所控制的特殊目的实体 也要被纳入合并范围 2020 3 19 可编辑 16 三 下列被投资单位不是母公司的子公司 不应纳入母公司的合并财务报表的合并范围已宣告被清理整顿的原子公司已宣告破产的原子公司母公司不能控制的其他被投资单位 如联营企业等 2020 3 19 可编辑 17 合并财务报表的合并理论 母公司理论母公司理论是一种站在母公司股东的角度 来看待母公司与其子公司之间的控股合并关系的合并理论 这种理论强调母公司股东的利益 它不将子公司当做独立的法人看待 而是将其视为母公司的附属机构 2020 3 19 可编辑 18 合并财务报表的合并理论 母公司理论 合并资产负债表实际上是在母公司个别资产负债表的基础上 用所有子公司的资产 负债来代替母公司个别资产负债表上的 长期股权投资 项目 合并主体的所有者权益只反映母公司的所有者权益 而不包括子公司的所有者权益 合并利润表实际上是在母公司个别利润表的基础上 用子公司的各收入 费用项目代替母公司个别利润表上的 投资收益 对子公司投资收益 项目 合并净利润中不包括子公司少数股东所持有的子公司净利润的份额 而将其视为企业集团的一项费用 2020 3 19 可编辑 19 合并财务报表的合并理论 实体理论实体理论是一种站在由母公司及其子公司组成的统一实体的角度 来看待母子公司间的控股合并关系的合并理论 它强调单一管理机构对一个经济实体的控制 编制合并财务报表的目的在于 提供由不同法律实体组成的企业集团作为一个统一的合并主体进行经营的信息 因此 母公司及其子公司的资产 负债 收入与费用 也就是合并主体的资产 负债 收入与费用 2020 3 19 可编辑 20 合并财务报表的合并理论 实体理论 依据实体理论编制合并财务报表时 如果母公司未能持有子公司100 的股权 则要将子公司净资产 资产减负债后的净额 区分为控股权益与少数股东权益 少数股东权益与控股权益一样 也属于合并主体的所有者权益的一部分 合并利润表上的合并净利润中 包括子公司少数股东所持有的子公司净利润的份额 2020 3 19 可编辑 21 合并财务报表的合并理论 所有权理论所有权理论也称业主权理论 它是一种着眼于母公司在子公司所持有的所有权的合并理论 编制合并财务报表时 对于子公司的资产与负债 只按母公司所持有股权的份额计入合并资产负债表 对于子公司的收入 费用与利润 也只按母公司持有股权的份额计入合并利润表 2020 3 19 可编辑 22 第三节合并会计报表的编制原则与程序 一 合并报表的编制原则二 编制合并报表的基础工作三 合并报表的编制步骤 2020 3 19 可编辑 23 一 以单独报表为基础 二 一体性原则 三 重要性原则 一 合并报表的编制原则 2020 3 19 可编辑 24 一 统一会计政策 二 统一会计期间 三 提供必备资料 二 编制合并报表的基础工作 注意 还要将母公司单独报表中以成本法反映的数据 按权益法进行调整 也可以将此项工作在后面将要提到的工作底稿中进行 2020 3 19 可编辑 25 三 合并会计报表的编制程序 计算合并数 开设工作底稿 将单独报表数据过入工作底稿 编制调整与抵销分录 加计合计数 将工作底稿合并数栏数据抄入各合并报表 2020 3 19 可编辑 26 第四节股权取得日合并报表的编制 一 同一控制下企业合并的股权取得日合并报表二 非同一控制下企业合并的股权取得日合并报表 2020 3 19 可编辑 27 一 同一控制下企业合并的股权取得日合并报表 一 同一控制下企业合并的合并日 什么情况下需要编制合并财务报表 二 应该编制哪些合并财务报表 三 合并日合并财务报表应注意什么问题 2020 3 19 可编辑 28 一 需要编制合并财务报表的情况 如果同一控制下的企业合并形成母子公司关系的 母公司应当编制合并日的合并财务报表 也就是说 吸收合并的情况下不需要编制合并财务报表 只有控股合并的情况下 才需要编制合并日的合并财务报表 2020 3 19 可编辑 29 二 应该编制的合并财务报表种类 合并中形成母子公司关系的 母公司应当编制合并日的合并资产负债表 合并利润表及合并现金流量表 怎么编制 注意 无论是否期中合并 期初至今的动态报表也要编 因为 将企业合并视为权益之联合 2020 3 19 可编辑 30 三 合并日合并财务报表应注意的问题 在编制合并资产负债表时 被合并方的各项资产 负债 应按其账面价值计量 如果被合并方采用的会计政策与合并方不一致 应按照合并方采用的会计政策进行调整 以调整后的账面价值计量 结论 应对合并方与被合并方的资产 负债按照一致会计政策下的账面价值予以合并 2020 3 19 可编辑 31 少数股东权益 少数股东损益 非全资控股 少数股东权益 子公司股东权益 少数股东持股比例 合并资产负债表中确认 少数股东损益 子公司当年净损益 少数股东持股比例 合并利润表中确认 2020 3 19 可编辑 32 抵销分录 借 股本 子公司报告价值 资本公积 子公司报告价值 盈余公积 子公司报告价值 未分配利润 子公司报告价值 贷 长期股权投资 母公司对子公司投资报告价值 少数股东权益 子公司股东权益于少数股东持股比例之乘积 调整分录 子公司合并前留存收益中母公司应享有的份额 借 资本公积 子公司留存收益报告价值与母公司持股比例之乘积 贷 盈余公积 子公司报告价值与母公司持股比例之乘积 未分配利润 子公司报告价值与母公司持股比例之乘积 2020 3 19 可编辑 33 例10 1 2020 3 19 可编辑 34 抵销分录 借 股本400资本公积100盈余公积50未分配利润150贷 长期股权投资700调整分录借 资本公积200贷 盈余公积50未分配利润150 2020 3 19 可编辑 35 合并利润表 应当包括参与合并各方自合并当期期初至合并日所发生的收入 费用和利润 即合并日合并利润表要反映本期合并前的实现净利润情况 被合并方在合并前实现的净利润 应当在合并利润表中单列项目反映 三 合并日合并财务报表应注意的问题 2020 3 19 可编辑 36 合并现金流量表 应当包括参与合并各方自合并当期期初至合并日的现金流量 即合并日合并现金流量表要反映本期合并前的现金流动情况 三 合并日合并财务报表应注意的问题 2020 3 19 可编辑 37 二 非同一控制下企业合并股权取得日的合并报表 一 什么情况下母公司应当编制购买日的合并财务报表 二 需要编制哪些合并报表 三 编制要点 2020 3 19 可编辑 38 一 需要编制合并财务报表的情况 如果非同一控制下的企业合并形成母子公司关系的 母公司应当编制购买日的合并财务报表 即控股合并 也就是说 吸收合并的情况下不需要编制合并财务报表 只有控股合并的情况下 才需要编制购买日的合并财务报表 2020 3 19 可编辑 39 二 需要编制哪些合并报表 只编制购买日的合并资产负债表 为什么不需要编制购买日的合并利润表和合并现金流量表 2020 3 19 可编辑 40 三 购买日合并资产负债表的编制要点 取得的被购买方各项可辨认净资产以公允价值列示合并商誉的列报留存收益的调整 母公司合并成本与取得的子公司可辨认净资产公允价值份额的差额的处理 体现实体理念的要求 2020 3 19 可编辑 41 调整分录 将子公司所有者权益由账面价值调整为公允价值 借 固定资产等 公允价值与账面价值的差 贷 资本公积 抵销分录 借 股本资本公积子公司所有者权益公允价值盈余公积未分配利润商誉 借方差额 贷 长期股权投资 母公司对子公司 少数股东权益 子公司股东权益与少数股东持股比例之乘积 未分配利润 贷方差额 2020 3 19 可编辑 42 例10 2 100 控股的情况 支付680万元现金 2020 3 19 可编辑 43 借 固定资产100贷 资本公积100借 股本300资本公积100盈余公积50未分配利润150商誉80贷 长期股权投资680 2020 3 19 可编辑 44 例10 3 80 控股的情况 支付680万元现金 借 固定资产100贷 资本公积100借 股本300资本公积100盈余公积50未分配利润150商誉200贷 长期股权投资680少数股东权益120 2020 3 19 可编辑 45 例10 4 100 控股 支付580万元现金 例10 5 80 控股 支付450万元现金 借 固定资产100借 固定资产100贷 资本公积100贷 资本公积100借