第十一章-生产与存货循环PPT课件.ppt

2020 3 20 审计学 2020 3 20 第十一章生产与存货循环的审计 2 2020 3 20 框架结构 3 2020 3 20 学习重点 第一节生产与存货循环的特点 4 2020 3 20 第二节内部控制和控制测试 5 2020 3 20 一 导致重大错报风险的原因1 交易的数量和复杂性 数量庞大 业务复杂 增加了错误和舞弊的风险 2 成本基础的复杂性 原材料和直接人工等直接费用的分配比较简单 间接费用的分配就可能较为复杂 甚至同一行业中的不同企业也可能采用不同的认定和计量基础 6 2020 3 20 练习题 7 2020 3 20 答案解析 8 2020 3 20 3 产品的多元化 可能需要专家验证质量 状况或价值 4 某些存货项目的可变现净值难以确定 5 将存货存放在很多地点 增加商品途中毁损或遗失的风险 或导致存货在两个地点被重复列示 也可能产生转移定价的错误或舞弊 6 寄存的存货 有时存货虽然还存放在企业 但可能已经不归企业所有 反之 企业的存货也可能被寄存在其他企业 9 2020 3 20 练习题 10 2020 3 20 答案解析 11 2020 3 20 二 控制测试1 内部控制 根据经审批的月度生产计划书 由生产计划经理签发预先按顺序编号的生产通知单 控制测试 应抽取生产通知单检查是否与月度生产计划书中内容一致 控制测试的经典思路 2 内部控制 1 仓库管理员应把领料单编号 领用数量 规格等信息输入计算机系统 经仓储经理复核并以电子签名方式确认后 系统自动更新材料明细台账 12 2020 3 20 2 原材料仓库分别于每月 每季和年度终了 对原材料存货进行盘点 会计部门对盘点结果进行复盘 由仓库管理员编写原材料盘点明细表 发现差异及时处理 经仓储经理 财务经理和生产经理复核后调整入账 控制测试 1 抽取出库单及相关的领料单 检查是否正确输入并经适当层次复核 2 抽取原材料盘点明细表并检查是否经适当层次复核 有关差异是否得到处理 13 2020 3 20 3 内部控制 1 生产成本记账员应根据原材料出库单 编制原材料领用凭证 与计算机系统自动生成的生产记录日报表核对材料耗用和流转信息 由会计主管审核无误后 生成记账凭证并过账至生产成本及原材料明细账和总分类账 2 每月末 由生产车间与仓库核对原材料 半成品 产成品的转出和转入记录 如有差异 仓库管理员应编制差异分析报告 经仓储经理和生产经理签字确认后交会计部门进行调整 14 2020 3 20 3 每月末 由计算机系统对生产成本中各项组成部分进行归集 按照预设的分摊公式和方法 自动将当月发生的生产成本在完工产品和在产品中按比例分配 同时 将完工产品成本在各不同产品类别中分配 由此生成产品成本计算表和生产成本分配表 由生产成本记账员编制成生产成本结转凭证 经会计主管审核批准后进行账务处理 控制测试 1 抽取原材料领用凭证 检查是否与生产记录日报表一致 是否经适当审核 如有差异是否及时处理 2 抽取核对记录 检查差异是否已得到处理 3 抽取生产成本结转凭证 检查与支持性文件是否一致并经适当复核 必要时考虑利用计算机专家的工作 15 2020 3 20 资料四 A注册会计师在审计工作底稿中记录了实施的控制测试和实质性程序及其结果 部分内容摘录如下 练习题 16 2020 3 20 要求 针对资料四的事项 假定这些控制的设计有效并得到执行 根据控制测试和实质性程序及其结果 指出资料四所列控制运行是否有效 如认为运行无效 简要说明理由 17 2020 3 20 答案解析 18 2020 3 20 第三节生产与存货循环的实质性程序 19 2020 3 20 一 生产与存货交易的实质性分析1 确定营业收入 营业成本 毛利以及存货周转和费用支出项目的期望值 2 根据本期存货余额组成 存货采购 生产水平与以前期间和预算的比较 定义营业收入 营业成本和存货可接受的重大差异额 3 比较存货余额与预期周转率 20 2020 3 20 二 存货监盘程序与涉及的认定1 如果存货对财务报表是重要的 实施下列审计程序 对存货的存在和状况获取证据 1 在存货盘点现场实施监盘 2 对期末存货记录实施审计程序 以确定其是否准确反映实际的存货盘点结果 2 具体的说来 存货监盘涉及 1 检查存货以确定其是否存在 评价存货状况 并对存货盘点结果进行测试 2 观察管理层指令的遵守情况 以及用于记录和控制存货盘点结果的程序的实施情况 21 2020 3 20 3 获取有关管理层存货盘点程序可靠性的审计证据 这些程序是用作控制测试还是实质性程序 取决于注册会计师的风险评估结果 审计方案和实施的特定程序 3 存货监盘涉及的认定 1 被审计单位记录的所有存货确实存在 存在 2 已经反映了被审计单位拥有的全部存货 完整性 3 属于被审计单位的合法财产 权利和义务 在测试权利和义务认定和完整性认定时 可能还需要实施其他审计程序 22 2020 3 20 三 存货监盘计划 23 2020 3 20 一 制定存货监盘计划的依据根据存货的特点 盘存制度和存货内部控制的有效性等情况 在评价被审计单位管理层制订的存货盘点程序的基础上 编制存货监盘计划 24 资料二 X注册会计师在审计工作底稿中记录了所获取的甲公司的财务数据 部分内容摘录如下 金额单位 万元 2020 3 20 要求 1 针对资料一的 6 结合资料二 假定不考虑其他条件 指出资料一所列事项是否可能表明存在重大错报风险 如果认为存在重大错报风险 简要说明理由 并说明该风险主要与哪些项目 仅限于营业收入 营业成本 销售费用 应收账款 坏账准备 存货和其他应付款 的哪些认定相关 25 2020 3 20 答案解析 26 二 制定存货监盘计划应考虑的事项 2020 3 20 27 1 与存货相关的重大错报风险 1 具有漫长制造过程的存货 制造过程漫长的企业 如飞机制造和酒类产品酿造企业 的审计重点包括递延成本 预期发生成本以及未来市场波动可能对当期损益的影响等事项 2 具有固定价格合约的存货 预期发生成本的不确定性是其重大审计问题 3 与时装相关的服装行业 由于服装产品的消费者对服装风格或颜色的偏好容易发生变化 因此 存货是否过时是重要的审计事项 2020 3 20 28 4 鲜活 易腐商品存货 因为物质特性和保质期短暂 此类存货变质的风险很高 5 具有高科技含量的存货 由于技术进步 此类存货容易过时 6 单位价值高昂 容易被盗窃的存货 例如 珠宝存货的错报风险通常高于铁制纽扣之类存货的错报风险 2020 3 20 29 练习题 A注册会计师负责审计甲公司2012年度财务报表 资料一 3 甲公司的记账本位币为人民币 2012年9月 甲公司与某德国客户签订合同 按固定销售价格定制10000件c产品 以欧元计价和结算 甲公司一次性投料生产该批产品 并于2012年10月1日销售1000件 其余9000件按合同约定于2013年1月销售 甲公司未生产其他批次c产品 假定2012年10月1日即期汇率为1欧元 8 4元人民币 2012年12月31日即期汇率为1欧元 8元人民币 2020 3 20 30 资料二 A注册会计师在审计工作底稿中记录了甲公司的财务数据 部分内容摘录如下 2020 3 20 要求 结合资料二 假定不考虑其他条件 指出资料一所列事项是否可能表明存在重大错报风险 如果认为存在重大错报风险 简要说明理由 并说明该风险主要与哪些财务报表项目 仅限于营业收入 营业成本 资产减值损失 财务费用 存货 长期应收款 长期股权投资和在建工程 的哪些认定相关 31 答案解析 2020 3 20 32 2 与存货相关的内部控制的性质 2020 3 20 33 3 对存货盘点是否制定了适当的程序 并下达了正确的指令 注册会计师应当考虑下列主要因素 以评价其能否合理地确定存货的数量和状况 2020 3 20 34 4 存货盘点的时间安排如果存货盘点在财务报表日以外的其他日期进行 实施程序以确定存货盘点日与财务报表日之间的存货变动是否已得到恰当的记录 2020 3 20 甲公司是ABC会计师事务所的常年审计客户 主要从事a b和c三类石化产品的生产和销售 A注册会计师负责审计甲公司2011年度财务报表 按照税前利润的5 确定财务报表整体的重要性为60万元 资料一 A注册会计师 记录了所了解的甲公司情况及其环境 内容摘录如下 5 为方便安排盘点人员 甲公司将a和b产品的年度盘点时间确定为2011年12月31日 将c产品的年度盘点时间确定为2011年12月20日 自2011年12月25日起 由新入职的存货管理员负责管理c产品并在ERP系统中记录其数量变动 35 要求 针对资料一所述各项 结合资料二 假定不考虑其他条件 逐项指出资料一所列事项是否可能表明存在重大错报风险 如果认为存在重大错报风险 简要说明理由 并说明该风险主要与哪些财务报表项目 仅限于营业收入 营业成本 资产减值损失 应收账款 存货 固定资产和应付职工薪酬 的哪些认定相关 2020 3 20 36 2020 3 20 37 5 被审计单位是否一贯采用永续盘存制如果被审计单位通过实地盘存制确定存货数量 注册会计师参加此种盘点 如果被审计单位采用永续盘存制 注册会计师在年度中一次或多次参加盘点 6 存货的存放地点 以确定适当的监盘地点通常应当重点考虑被审计单位的重要存货存放地点 特别是金额较大或可能存在重大错报风险 如存货性质特殊 的存货地点 将这些存货地点列入监盘地点 对其他无法在存货盘点现场实施存货监盘的存货存放地点 实施替代审计程序 以获取有关存货的存在和状况的充分 适当的审计证据 2020 3 20 38 审计项目组实施存货监盘的部分事项如下 2 审计项目组按2012年末各存放地点存货余额进行排序 选取存货余额最大的20个地点 合计占年末存货余额的60 实施监盘 审计项目组根据选取地点的监盘结果 认为甲公司年末存货盘点结果满意 要求 指出A注册会计师的处理是否适当 如认为不当 简要说明理由 2020 3 20 练习题 39 答案解析 事项 2 的处理存在不当之处 确定存货存放地点时 不仅要考虑金额的大小 还应考虑风险评估结果 对其他无法在存货盘点现场实施存货监盘的存货存放地点 实施替代审计程序 2020 3 20 40 7 是否需要专家协助在确定资产数量或资产实物状况 如矿石堆 或在收集特殊类别存货 如艺术品 稀有玉石 房地产 电子器件 工程设计等 的审计证据时 可以考虑利用专家的工作 当在产品存货金额较大时 可能面临如何评估在产品完工程度问题 自行确定 注册会计师可以了解被审计单位的盘点程序 如果有关在产品的完工程度未被明确列出 注册会计师应当考虑采用其他有助于确定完工程度的措施 如获取零部件明细清单 标准成本表以及作业成本表 与工厂的有关人员进行讨论等 并运用职业判断 利用专家工作 注册会计师也可以根据存货生产过程的复杂程度考虑利用专家的工作 2020 3 20 41 三 存货监盘计划的主要内容 2020 3 20 42 1 存货监盘的目标 范围及时间安排 存货监盘的主要目标包括获取被审计单位资产负债表日有关存货数量和状况 以及有关管理层存货盘点程序可靠性的审计证据 检查存货的数量是否真实完整 是否归属被审计单位 存货有无毁损 陈旧 过时 残次和短缺等状况 2020 3 20 43 练习题 审计项目组实施存货监盘的部分事项如下 1 审计工作底稿中记录 存货监盘目标为获取有关甲公司资产负债表日存货数量的审计证据 要求 指出A注册会计师的处理是否适当 如认为不当 简要说明理由 2020 3 20 44 答案解析 不当 存货监盘的主要目标包括获取被审计单位资产负债表日有关存货数量和状况 以及有关管理层存货盘点程序可靠性的审计证据 检查存货的数量是否真实完整 是否归属被审计单位 存货有无毁损 陈旧 过时 残次和短缺等状况 2020 3 20 45 存货监盘范围的大小取决于存货的内容 性质以及与存货相关的内部控制的完善程度和重大错报风险的评估结果 存货监盘的时间 包括实地察看盘点现场的时间 观察存货盘点的时间和对已盘点存货实施检查的时间等 应当与被审计单位实施存货盘点的时间相协调 2 存货监盘的要点及关注事项 要重点关注盘点期间的存货移动 存货的状况 存货的截止确认 存货的各个存放地点及金额等 2020 3 20 46 3 参加存货监盘人员的分工 根据被审计单位参加存货盘点人员分工 分组情况 存货监盘工作量的大小和人员素质情况确定 4 检查存货的范围 在实施观察程序后 如果认为被审计单位内部控制设计良好且得到有效实施 存货盘点组织良好 可以相应缩小实施检查程序的范围 2020 3 20 47 四 存货监盘程序 2020 3 20 48 一 评价管理层记录和控制存货盘点结果的指令和程序1 适当控制活动的运用 例如 收集已使用的存货盘点记录 清点未使用的存货盘点表单 实施盘点和复盘程序 2 准确认定在产品的完工程度 流动缓慢 呆滞 过时或毁损的存货项目 以及第三方拥有的存货 如寄存货物 3 在适用的情况下用于估计存货数量的方法 如可能需要估计煤堆的重量 4 对存货在不同存放地点之间的移动以及截止日前后期间出入库的控制 2020 3 20 49 二 观察移动 截止的盘点程序1 移动 某些情况下存货的移动是难以避免的 注册会计师应确定被审计单位是否已设置了相应的控制程序 确保在适当的期间内对存货做出了准确记录 2020 3 20 50 答案解析 1 不恰当 盘点日前验收的货物都应纳入存货盘点范围 2020 3 20 51 2 截止 获取截止性信息的复印件 有助于日后对存货移动的会计处理实施审计程序 一般应获取盘点日前后存货收发及移动的凭证 检查库存记录与会计记录期末截止是否正确 关键看两点 截止日是否在库 所有权是否转移 1 所有在截止日以前入库 截止日在库 的存货项目是否均已包括在盘点范围内 并已反映在截止日以前的会计记录中 2 任何在截止日期以后入库 截止日不在库 的存货项目是否均未包括在盘点范围内 也未反映在截止日以前的会计记录中 2020 3 20 52 3 所有在截止日以前装运出库 截止日不在库 的存货项目是否均未包括在盘点范围内 且未包括在截止日的存货账面余额中 4 任何在截止日期以后装运出库的存货项目是否均已包括在盘点范围内 并已包括在截止日的存货账面余额中 5 所有已确认为销售 所有权不属于被审计单位 但尚未装运出库的商品是否均未包括在盘点范围内 且未包括在截止日的存货账面余额中 6 所有已记录为购货 所有权已属于被审计单位 但尚未入库的存货是否均已包括在盘点范围内 并已反映在会计记录中 在途存货和被审计单位直接向顾客发运的存货是否均已得到了适当 主要看所有权是否转移 的会计处理 2020 3 20 53 7 截止地点 注册会计师通常可观察存货的验收入库地点和装运出库地点以执行截止测试 有编号 在存货入库和装运过程中采用连续编号的凭证时 注册会计师应当关注截止日期前的最后编号 无编号 如果被审计单位没有使用连续编号的凭证 注册会计师应当列出截止日期以前的最后几笔装运和入库记录 装箱存放 如果使用运货车厢或拖车进行存储 运输或验收人库 注册会计师应当详细列出存货场地上满载和空载 开箱检查 的车厢或拖车 并记录各自的存货状况 2020 3 20 54 三 检查存货在存货监盘过程中检查存货 虽然不一定能确定存货的所有权 但有助于确定存货的存在 以及识别过时 毁损或陈旧的存货 注册会计师应当把所有过时 毁损或陈旧存货的详细情况记录下来 这既便于进一步追查这些存货的处置情况 也能为测试被审计单位存货跌价准备计提的准确性提供证据 2020 3 20 55 四 执行抽盘双向追查 在对存货盘点结果进行测试时 注册会计师可以从存货盘点记录中选取项目追查至存货实物 以及从存货实物中选取项目追查至盘点记录 以获取有关盘点记录准确性和完整性的审计证据 检查范围的不可预见性 应尽可能避免让被审计单位事先了解将抽盘的存货项目 2020 3 20 56 练习题 审计项目组实施存货监盘的部分事项如下 4 乙制造厂存货品种繁多 存货拥挤 为保证监盘工作顺利进行 A注册会计师提前两天将拟抽盘项目清单发给乙制造厂财务部人员 要求其做好准备工作 要求 指出A注册会计师的处理是否适当 如认为不当 简要说明理由 2020 3 20 57 答案解析 事项 4 的处理存在不当之处 注册会计师应尽可能避免让被审计单位事先了解将抽盘的存货项目 2020 3 20 58 获取复印件 获取管理层完成的存货盘点记录的复印件也有助于注册会计师日后实施审计程序 以确定被审计单位的期末存货记录是否准确地反映了存货的实际盘点结果 差异处理 实施抽盘发现差异 很可能表明存货盘点在准确性或完整性方面存在错误 很可能意味着被审计单位的存货盘点还存在着其他错误 一方面 应查明原因 及时提请更正 另一方面 应考虑错误的潜在范围和重大程度 样本推断总体 在可能的情况下 扩大检查范围以减少错误的发生 还可要求重新盘点 重新盘点的范围可限于某一特殊领域的存货或特定盘点小组 2020 3 20 59 练习题 A注册会计师负责审计甲公司2011年度财务报表 确定存货为重要账户 并初步评估存货的完整性存在重大错报风险 A注册会计师于2011年12月31日对甲公司的存货实施了监盘 按照抽样技术确定抽盘样本规模为50 部分审计工作底稿内容摘录如下 3 在抽盘过程中 A注册会计师发现1个样本项目存在盘点错误 要求甲公司在盘点记录中更正了该项错误 A注册会计师认为该错误在数量和金额方面均不重要 因此 得出抽盘结果满意的结论 不再实施其他审计程序 要求 针对上述第 3 项 指出A注册会计师采取的应对措施是否恰当 如不恰当 简要说明理由 并指出正确的应对措施 2020 3 20 60 答案解析 3 不恰当 抽盘过程中发现的错误很可能意味着甲公司的盘点中还存在其他错误 应当查明原因 并考虑潜在错误的范围和重大程度 2020 3 20 61 五 需要特别关注的情况1 存货盘点范围 1 在被审计单位盘点存货前 注册会计师应当观察盘点现场 确定应纳入盘点范围的存货是否已经适当整理和排列 并附有盘点标识 防止遗漏或重复盘点 对未纳人盘点范围的存货 注册会计师应当查明未纳人的原因 2 对所有权不属于被审计单位的存货 注册会计师应当取得其规格 数量等有关资料 确定是否已单独存放 标明 且未被纳入盘点范围 2020 3 20 62 在存货监盘过程中 注册会计师应当根据取得的所有权不属于被审计单位的存货的有关资料 观察这些存货的实际存放情况 确保其未被纳入盘点范围 即使在被审计单位声明不存在受托代存存货的情形下 注册会计师在存货监盘时也应当关注是否存在某些存货不属于被审计单位的迹象 以避免盘点范围不当 2020 3 20 63 练习题 A注册会计师负责对常年审计客户甲公司20 8年度财务报表进行审计 甲公司从事商品零售业 存货占其资产总额的60 除自营业务外 甲公司还将部分柜台出租 并为承租商提供商品仓储服务 根据以往的经验和期中测试的结果 A注册会计师认为甲公司有关存货的内部控制有效 A注册会计师计划于20 8年12月31日实施存货监盘程序 A注册会计师编制的存货监盘计划部分内容摘录如下 1 在到达存货盘点现场后 监盘人员观察代柜台承租商保管的存货是否已经单独存放并予以标明 确定其未被纳入存货盘点范围 2 在甲公司开始盘点存货前 监盘人员在拟检查的存货项目上作出标识 要求 1 针对上述 1 至 6 项 逐项指出是否存在不当之处 如果存在 简要说明理由 2020 3 20 64 答案解析 事项 1 不存在 事项 2 存在不当之处 理由 对拟检查的存货作出标识会为甲公司盘点人员所知悉 损害审计程序的不可预测性 2020 3 20 65 2 对特殊类型存货的监盘 特殊类型存货的监盘程序 2020 3 20 66 练习题 A注册会计师编制的存货监盘计划部分内容摘录如下 3 对以标准规格包装箱包装的存货 监盘人员根据包装箱的数量及每箱的标准容量直接计算确定存货的数量 要求 1 指出是否存在不当之处 如果存在 简要说明理由 2020 3 20 67 答案解析 事项 3 存在不当之处 理由 对以标准规格包装箱包装的存货 监盘人员还应当通过预先编号的清单列表加以确定并开箱检查 2020 3 20 68 六 存货监盘结束时的工作在被审计单位存货盘点结束前 注册会计师应当 1 实施第三次观察 再次观察盘点现场 以确定所有应纳入盘点范围的存货是否均已盘点 2 收全盘点表单 取得并检查已填用 作废及未使用盘点表单的号码记录 确定其是否连续编号 查明已发放的表单是否均已收回 并与存货盘点的汇总记录进行核对 3 复核汇总记录 根据存货监盘过程中获取的信息对最终的存货盘点结果汇总记录进行复核 并评估其是否正确地反映了实际盘点结果 2020 3 20 69 4 测试间隔期变动 如盘点日不是资产负债表日 注册会计师应当实施适当的审计程序 确定盘点日与资产负债表日之间存货的变动是否已得到恰当的记录 并将盘点数倒挤至资产负债表日 检查记录的准确性 当设计审计程序以获取关于盘点日的存货总量与期末存货记录之间的变动是否已被适当记录的审计证据时 注册会计师考虑的相关事项包括 1 对永续盘存记录的调整是否适当 2 被审计单位永续盘存记录的可靠性 3 从盘点获取的数据与永续盘存记录存在重大差异的原因 2020 3 20 70 练习题 A注册会计师编制的存货监盘计划部分内容摘录如下 6 在存货监盘结束时 监盘人员将除作废的盘点表单以外的所有盘点表单的号码记录于监盘工作底稿 要求 指出是否存在不当之处 如果存在 简要说明理由 2020 3 20 71 答案解析 事项 6 存在不当之处 理由 应取得并检查已填用 作废及未使用盘点表单的号码记录 确定其是否连续编号 查明已发放的表单是否均已收回 并与存货盘点的汇总记录核对 2020 3 20 72 五 特殊情况的处理 2020 3 20 73 一 在盘点现场实施监盘不可行1 正当理由某些情况下 可能由于存货性质和存放地点等原因 导致实施存货监盘不可行 例如 存货存放在对注册会计师的安全有威胁的地点 2 不正当理由对注册会计师带来不便的一般因素不足以支持作出实施存货监盘不可行的决定 审计中的困难 时间或成本等事项本身 不能作为注册会计师省略不可替代的审计程序或满足于说服力不足的审计证据的正当理由 2020 3 20 74 3 实施替代程序如果现场实施存货监盘不可行 应实施替代审计程序 如检查盘点日后出售盘点日之前取得或购买的特定存货的文件记录 4 不能实施替代程序如果不能实施替代审计程序 或者实施替代审计程序可能无法获取有关存货的存在和状况的充分 适当的审计证据 要按规定发表非无保留意见 2020 3 20 75 二 因不可预见的情况导致无法现场实施监盘1 典型的不可预见因素 1 到不了现场 不可抗力导致注册会计师无法亲临现场 即无法到达存货存放地实施存货监盘 2 看不到存货 恶劣天气导致注册会计师无法实施存货监盘程序或无法观察存货 如木材被积雪覆盖 2 应对不可预见因素另择日期实施监盘 并对间隔期内发生的交易实施审计程序 2020 3 20 76 练习题 审计项目组实施