《其他税种》PPT课件.ppt

第十二章其他税种的税收筹划 西南财经大学财税学院 第十二章其他税种的税收筹划 土地增值税税收筹划 1 房产税税收筹划 2 房地产企业合作开发模式评析 3 契税税收筹划 4 第十二章其他税种的税收筹划 复习要点 本章主要介绍了土地增值税 房产税 契税三大税种的税收筹划方法 并以房地产业为专题 阐述了房地产业如何运用开发模式降低税负 第一节土地增值税税收筹划 第一节内容一内容二内容三内容四 第一节基本税收规定合作建房后转让土地增值税如何筹划房企 查账清算 还是 核定清算 巧用搬迁政策合理降低税负 第一节土地增值税税收筹划 一 土地增值税基本税收规定 一 征收范围转让国有土地使用权 地上的建筑物及其附着物 以下简称转让房地产 并取得收入的单位和个人 为土地增值税的纳税义务人 以下简称纳税人 应当依照本条例缴纳土地增值税 二 计算方法1 土地增值税按照纳税人转让房地产所取得的增值额和规定税率计算征收 2 增值额纳税人转让房地产所取得的收入减除扣除项目金额后的余额 为增值额 3 房地产转让收入纳税人转让房地产所取得的收入 包括货币收入 实物收入和其他收入 第一节土地增值税税收筹划 4 计算增值额的扣除项目 1 取得土地使用权所支付的金额 2 开发土地的成本 费用 3 新建房及配套设施的成本 费用 或者旧房及建筑物的评估价格 4 与转让房地产有关的税金 5 财政部规定的其他扣除项目 5 土地增值税实行四级超率累进税率 1 增值额未超过扣除项目金额50 的部分 税率为30 2 增值额超过扣除项目金额50 未超过扣除项目金额100 的部分 税率为40 3 增值额超过扣除项目金额100 未超过扣除项目金额200 的部分 税率为50 4 增值额超过扣除项目金额200 的部分 税率为60 第一节土地增值税税收筹划 三 土地增值税免征收入1 纳税人建造普通标准住宅出售 增值额未超过扣除项目金额20 的 2 因国家建设需要依法征用 收回的房地产 四 征收方式如下情形应按照房地产评估价格计算征收 1 隐瞒 虚报房地产成交价格的 2 提供扣除项目金额不实的 3 转让房地产的成交价格低于房地产评估价格 又无正当理由的 第一节土地增值税税收筹划 五 其他注意事项1 取得土地使用权缴纳的契税可加计扣除根据 国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知 国税函 2010 220号 规定 房地产开发企业为取得土地使用权所支付的契税 应计入 取得土地使用权所支付的金额 可作为加计扣除20 的基数 第一节土地增值税税收筹划 2 转让旧房时加计5 扣除的年度规定根据 国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知 国税函 2010 220号 财政部 国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知 财税 2006 2l号 规定 纳税人转让旧房及建筑物 凡不能取得评估价格 但能提供购房发票的 经当地税务部门确认扣除项目的金额 可按发票所载金额并从购买年度起至转让年度止每年加计5 计算 计算扣除项目时 每年 按购房发票所载日期起至售房发票开具之日止 每满12个月计1年 超过1年 未满12个月但超过6个月的 可以视同为1年 案例 某单位2010年3月有一旧房出售 在缴纳土地增值税时无法取得评估价格 但保有购房时的发票 购买日期为2000年5月 根据财税 2006 21号规定 可以按发票所载金额并从购买年度起至转让年度止每年加计5 计算 请问这个年度是按11年还是10年 根据上述规定 企业2000年5月购入房产 2010年3月出售 开具售房发票时已满9年零10个月 超过6个月 可以视同一年 应按10年计算 第一节土地增值税税收筹划 二 合作建房后转让土地增值税如何筹划 一 基本税收规定根据 财政部 国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知 财税字 1995 48号 对合作建房的征免税问题作出规定 1 一方出地 一方出资金 双方合作建房 建成后按比例分房自用的 暂免征收土地增值税 2 建成后转让的 应征收土地增值税 但该文件对合作建房建成后转让应如何征收土地增值税没有明确规定 本文结合案例 试提出如下解决思路 第一节土地增值税税收筹划 二 案例分析A公司于2009年1月与B房地产公司签订合作开发一所商务大厦的协议 协议约定 A公司提供土地使用权 B公司提供资金 项目建成后双方四六分成 2011年2月 项目竣工验收 双方分得房产后1年不到即分别对外出售 已知A公司该项目的土地受让成本为30000万元 B公司投入资金40000万元 2011年2月 商务大厦不含土地使用权的市场公允价值为68000万元 A公司分得房产出售收入为65000万元 B公司分得房产的出售收入为75000万元 请问 对于合作建房双方 该如何征收土地增值税 第一节土地增值税税收筹划 1 筹划思路如何计算征收土地增值税 关键在于确定对外出售房产的可扣除项目金额 有如下两种方案 方案一 以分得房产的公允价值作为转让房产的可扣除项目 计算土地增值税 方案二 以合作建房各自初始投资作为转让房产的可扣除项目 计算土地增值税 第一节土地增值税税收筹划 2 方案一A公司 B公司分得房产 均已按照公允价值计算征收了营业税和企业所得税 分房自用的部分暂免征收土地增值税 未来出售时 以账面价值计算可扣除的项目 参照某地方税务机关政策规定 若出地方和出资方合作建房 约定建成后分配开发产品的 出地方转让国有土地使用权的价格 为首次或者以后分配开发产品时 应分出开发产品的市场公允价值加减其他补价计算确认 同时确认出资方取得该项土地使用权的成本 第一节土地增值税税收筹划 A公司分房形成账面资产价值 68000 40 30000 40 39200 万元 B公司分房形成的账面资产价值 68000 40 40000 60 51200 万元 A公司对外转让收入65000万元 B公司对外转让收入750007元 假设合作双方均可享受房地产开发企业加计20 的扣除 以及房地产开发费用按取得土地使用权支付的金额和房地产开发成本之和的10 计算扣除的规定 税金部分可扣除的有营业税5 城建税7 教育费附加3 1 A公司允许扣除的项目金额 39200 1 20 10 65000 5 1 7 3 54535 万元 第一节土地增值税税收筹划 增值额为 65000 54535 10465 万元 增值率为 10465 54535 100 19 18 应缴土地增值税为 10465 30 3139 5 万元 2 B公司允许扣除的项目金额为 57200 1 20 10 75000 5 1 7 3 70685 万元 增值额为 75000 70685 4315 万元 增值率为 4315 70685 100 6 1 应缴土地增值税为 4315 30 1294 5 万元 第一节土地增值税税收筹划 3 方案二A公司 B公司分得房产环节暂免征收土地增值税 那么在房产销售环节 应当对于合作双方分房环节一并征收土地增值税 参照某地方税务机关政策规定 对一方出部分土地 一方出资金 双方合作建房的 适用以下征免规定 1 对出土地方按合作建房的约定转移土地权属的 暂免征收土地增值税 2 对房屋建成后 按约定比例 房屋初始确权仍为出土地方和出资金方的 不属于土地增值税征管范围 不征收土地增值税 3 对出土地方房屋初始确权后再转让的 应按规定征收土地增值税 同时将合作建房时转让出的土地历史成本调整为房屋建造成本 按规定予以计算扣除 4 对出资金方房屋初始确权后再转让的 应按规定征收土地增值税 同时将合作建房时发生的还建房支出调整为取得土地使用权支付的地价款 按规定予以计算扣除 5 对按照合作建房约定进行了价款结算支付的 出土地方和出资金方应按结算支付或收到的价款 相应调整其房屋建造成本和取得土地使用权支付的地价款 第一节土地增值税税收筹划 A公司按合作建房的约定转移土地权属 暂免征收土地增值税 房屋建成后 所分的40 房产初始确权相当于自建自用 不征收土地增值税 如果分得房产转让 则应征收土地增值税 可扣除项目的确定与企业所得税计税基础有所不同 要将转让出的土地历史成本调整为房屋建造成本 对于A公司来说 调整前 土地历史成本为30000万元 房屋建造成本为0 调整后土地成本为30000 40 12000 万元 房屋建造成本为30000 12000 18000 万元 第一节土地增值税税收筹划 A公司 允许扣除的项目金额为 12000 18000 1 20 10 65000 5 1 7 3 42575 万元 增值额为 65000 42575 22425 万元 增值率为 22425 42575 100 52 67 应缴土地增值税为 22425 40 42575 5 6841 25 万元 第一节土地增值税税收筹划 B公司属于合作建房中的出资方 对出资金方房屋初始确权后再转让的 应按规定征收土地增值税 同时将合作建房时发生的还建房支出 调整为取得土地使用权支付的地价款 按规定予以计算扣除 调整前土地历史成本为0 房屋建造成本为400007元 调整后房屋建造成本为40000 60 24000 万元 土地成本为40000 24000 16000 万元 B公司 允许扣除的项目金额为 16000 24000 1 20 10 75000 5 1 7 3 56125 万元 增值额为 75000 56125 18875 万元 增值率为 18875 56125 100 33 63 应缴土地增值税为 18875 30 5662 5 万元 第一节土地增值税税收筹划 4 结论分析合作建房开发产品分配自用 暂免征收土地增值税 若分配后转让 则第一次分配环节暂免征收的土地增值税将在第二次转让环节一并征收 在这种计征方式下 合作建房各自所投入的计税基础不变 对于各自的增值额征税 符合政策规定 避免了国家税款的流失 因此 方案二所依据的政策规定 对于房地产开发企业以及各地税务机关的土地增值税清算管理有借鉴意义 第一节土地增值税税收筹划 三 房企 查账清算 还是 核定清算 一 相关税收政策国家税务总局5月12日下发了 土地增值税清算管理规程 国税发 2009 91号 以下简称 91号文 这是国家税务总局在有 关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知 国税发 2006 187号 以下简称 187号文 和 土地增值税清算业务准则 国税发 2007 132号 以下简称 132号文 基础上 总结完善的又一最新土地增值税清算政策 新政策在2009年6月1日起已施行 但税法在对土地增值税核定清算的规范上 虽然在原来的核定征收的规范上取消了 按不低于预征率的征收率核定征收土地增值税 这一规定 但由于未具体规定土地增值税核定征收率的确定及适用办法 这将可能与前期法规一样 在核定征收规范上还是没有进一步完善 第一节土地增值税税收筹划 二 案例分析有一家房地产A公司 2004年以拍买形式取得苏州某地区商业用地300亩 用来开发别墅 非普通住宅 普通住宅及商铺等项目 公司计划通过五期进行开发 2009年该公司大部分项目都即将全部峻工并销售完毕 同时当地税务机关对别墅 非普通住宅 商铺已预征了2 普通住宅预征了1 的土地增值税 现已进入清算期 由于经济形式不好 目前很多房地产公司对土地增值税清算持观望态度 有的甚至还在盘算是主动申请查账清算 还是等待税务机关责令核定清算 针对此事 A公司财务总监向我们咨询怎样清算较有利 其有关收入 成本 预缴的土地增值税基本情况如下 第一节土地增值税税收筹划 A公司如按规定申请 查账清算 依187号及91号文规定 从事房地产开发的企业 符合房地产开发项目全部竣工 完成销售的 应进行土地增值税清算 则A公司现已开发的项目将依查账结果计算土地增值税 第一节土地增值税税收筹划 1 查帐清算A公司如按正常程序申请土地增值税查账清算 在不考虑其他项目调整的前提下 A公司在原有预交的基础上还将应补缴土地增值税2420 38万元 2 核定清算A公司如按规定 核定清算 江苏省地方税务局 转发的通知 苏地税发 2007 75号 对187号文作了进一步的规定 即对符合 通知 第七条情形的 各省辖市地方税务局可在规定的幅度内 确定不低于预征率的征收率 并报省局备案 第一节土地增值税税收筹划 同时该公司注册所在地苏州市地方税务局 转发 国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知 的通知 苏州地税发 2007 111号 第一条规定 核定征收的征收率 1 对房地产开发企业建造的普通 标准 住宅 可按取得收入的1 计征土地增值税 2 对房地产开发企业建造的营业用房 写字楼 高级公寓 度假村 别墅等 可按取得收入的3 计征土地增值税 3 对房地产开发企业建造的项目中包含普通标准住宅 普通住宅或其它商品房的 其收入应分别核算 否则从高按取得收入的3 计征土地增值税 第二条规定 主管税务机关对符合 通知 第二条规定条件的企业发送 责令限期清算通知书 房地产开发企业逾期不清算的 主管税务机关按照 通知 第七条第四项规定 对开发项目进行核定征收 第一节土地增值税税收筹划 从上述 通知 理解来看 A公司已符合土地增值税清算条件 但如逾期不清算 则当地税务机关将按9号及187号文规定 对符合土地增值税清算条件 未按照规定的期限办理清算手续 经税务机关责令限期清算 逾期仍不清算的 税务机关强制通知A公司进行土地增值税核定清算 A公司依目前苏州地税发 2007 111号核定计算的土地增值税如下 第一节土地增值税税收筹划 第一节土地增值税税收筹划 A公司如按核定清算 则A公司在原有预交的基础上只须再补缴344 06万元 土地增值税核定征收率计算的土地增值税在上述两种方式清算后土地增值税差异为2076 32万元 形成这一差异的主要原因是土地增值税正常查账清算的税负率比核定征收的税负率要低 如上表A公司总体来说低于5 这样一来 核定不但是没起到惩罚作用 反而变成了税收优惠 这也正是A公司财务总监的犹豫 同时也是目前大多数房地产企业之所以一直拖着不主动清算的主要原因 第一节土地增值税税收筹划 3 启示 1 核定征收成 避税港 91号 187号文等法规的制订目的是为防止给一些逃税者有可乘之机 堵注一些长期拖着不清算的形为 同时考虑到政策给各地地方税务机关带来征收上困难 才采用了一些相对弹性的规定 但总局将这一征收率的核定权下放 并没有起到最初目的 反而有些地区制定的核定征收率已不符合当地房地产土地增值税的实际税负水平 从而使这一政策变成了各地房地产企业 合理避税 的港湾 第一节土地增值税税收筹划 2 核定征收率是 惩罚 还是 优惠 我国税收征管法规定对核算不健全或不按时申报或不提供纳税资料的纳税人采用核定征收的方式征税 其核定征收率带有一定的刚性 从税收征收的形式上来看 其目的在于对纳税人核算不健全 申报不及时的形为给予一种惩罚性征收 是维护国家财政收入的一种强制性的手段 但在政策的执行面上看 上述惩罚性的目的似乎不但没有得到实现 反而变了房地产企业都想争取的 优惠 政策 这也许是当时政策制订者所未预想到的结果 第一节土地增值税税收筹划 3 逾期清算征管的处罚力度不够从各地土地增值税清算办法来看 通常对逾期清算的房地产企业 其处罚力度不够 各地方税务机关对房地产开发企业纳税人存在来及时 未如实进行土地增值税清算申报 提供虚假纳税资料 偷税等税收违法行为时 按照 税收征收管理法 规定 由税务机关责令限期改正 可以处2000元以下的罚款 情节严重的 可以处2000元以上10000元以下的罚款 这样看来 如果房地产企业不按时进行土地增值税清算 其面临的处罚 一是税务机关对不按时申请土地增值税清算的实行核定清算 但这一惩罚性清算已变成了 优惠 而对不按时申请土地增值税清算的企业另一处罚是依据税收征收管理法第六十二条 最高处以二千元至一万元以下的罚款 如此少的处罚金额 对上述相差2076 32万元的土地增值税来税 无疑只是九牛一毛 起不到一定的威胁效果 第一节土地增值税税收筹划 4 结论综上所述 由于核定征收率政策的局限性给两种清算方式带来如此大的差异 这使得在当前受全球金融风暴影响下的房地产企业的土地增值税清算不得不犹豫和徘徊 同时税收公平性原则也将会受到影响和挑战 一些资金状况好 竞争力强的房地产企业如选择了主动申请清算 而一些资金状况不好 竞争力差的房地产企业则选择核定清算 这将对主动申请清算的房地产企业来说是不公平的 为解决这一状况 维护税收的公平性 强制性和固定性 未来土地增值税清算政策应从以下方面进行调整 第一节土地增值税税收筹划 1 应重视查账征收 谨用核定征收 2 尽快建立一套完善的符合我国当前实际国情的土地增值税核定征收的程序 如建立区分不同地区 不同地段和不同时期等因素的税负率模型 而非目前实行的一刀切式的核定征收率 3 对逾期不清算的房地产企业将实施相应更为严格的处罚措施 除按 税收征收管理法 相应处罚外 对符合清算条件的企业逾期仍不申报清算的 将实行核定征收 但对其前期已预征交的土地增值税将不再予以扣除 4 各地税务机关应加强自身的业务素质 提高土地增值税清算的效率 同时又要做到公正执法 依法办税 第一节土地增值税税收筹划 四 土地增值税 巧用搬迁政策合理降低税负随着各地工业化和城镇化进程的加快 许多城市正在考虑重新调整并修改城市规划 面对城市规划的调整 置身其中的企业是否有筹划空间呢 本文从税收方面分析如下 一 基本税收规定1 企业所得税根据 国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知 国税函 2009 118号 企业政策性搬迁和处置收入 是指因政府城市规划 基础设施建设等政策性原因 企业需要整体搬迁 包括部分搬迁或部分拆除 或处置相关资产而按规定标准从政府取得的搬迁补偿收入或处置相关资产而取得的收入 以及通过市场 招标 拍卖 挂牌等形式 取得的土地使用权转让收入 对企业取得的政策性搬迁或处置收入 应按以下方式进行企业所得税处理 第一节土地增值税税收筹划 1 企业根据搬迁规划 异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务 用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质 用途或者新的固定资产和土地使用权 以下简称重置固定资产 或对其他固定资产进行改良 或进行技术改造 或安置职工的 准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出 技术改造支出和职工安置支出后的余额 计入企业应纳税所得额 2 企业没有重置或改良固定资产 技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告 应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入 减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额 计算缴纳企业所得税 第一节土地增值税税收筹划 3 企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产 可以按照现行税收规定计算折旧或摊销 并在企业所得税税前扣除 4 企业从规划搬迁次年起的五年内 其取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额 在五年期内完成搬迁的 企业搬迁收入按上述规定处理 第一节土地增值税税收筹划 2 营业税及附加税费根据 营业税税目注释 试行稿 第八条规定 土地所有者出让土地使用权和土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为 不征收营业税 据此 企业政策性搬迁收入不须缴纳营业税 另外 根据 财政部 国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知 财税 2003 16号 第三条规定 单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权 以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额 因此 企业将拥有的土地及房屋建筑物转让给房地产开发公司要缴纳营业税 城建税和教育费附加则以纳税人实际缴纳的营业税税额为计税依据 与营业税同时缴纳 第一节土地增值税税收筹划 3 土地增值税根据 土地增值税暂行条例 第八条规定 因国家建设需要依法征用 收回的房地产免征土地增值税 土地增值税暂行条例实施细则 第十一条规定 因国家建设需要依法征用 收回的房地产 是指因城市实施规划 国家建设的需要而被政府批准征用的房产或收回的土地使用权 所以符合条件的企业政策性搬迁收入不须缴纳土地增值税 对于企业转让土地使用权的行为应按规定缴纳土地增值税 第一节土地增值税税收筹划 4 印花税根据 印花税暂行条例 印花税暂行条例实施细则 和 财税部 国家税务总局关于印花税若干政策的通知 财税 2006 162号 的有关规定 对土地使用权出让合同 土地使用权转让合同 商品房销售合同按产权转移书据征收印花税 因此 搬迁企业取得政策性搬迁收入中属于土地使用权转让收入部分需按规定缴纳印花税 5 契税根据 契税暂行条例 第一条规定 在中华人民共和国境内转移土地 房屋权属 承受的单位和个人为契税的纳税人 应当依照本条例的规定缴纳契税 由此可见 企业政策性搬迁收入不须缴纳契税 第一节土地增值税税收筹划 二 案例分析境内A城市盈利性加工企业甲公司 系增值税一般纳税人 企业所得税适用税率为25 来享受所得税优惠政策 甲公司的生产区地处老城区 近些年来受限于厂区面积较小 交通拥挤导致货物进出不便 甲公司前些年已在城市郊区购置了一大宗土地 用于办公及仓储 并预留了生产区用地 对老城区的生产区用地 近几年来已有不少房地产开发商主动提出了购买意向 另外 据了解 政府也正在制定规划 存在将该宗土地纳入规划的可能 为此 公司决策层分析 生产区迟早要异地搬迁 如何合理处置该宗土地 使企业收益最好 值得事先筹划 第一节土地增值税税收筹划 1 基本筹划思路甲公司地处老城区的生产区占地60亩系出让地 该宗土地账面价值购买原价1200万元 地上企业自建房屋建筑物原值800万元 账面余额200万元 不考虑残值率 按现有状况 有两种方案可供选择 1 纳入城市规划 由政府收回 政府将给予拆迁补偿款 补偿标准是每亩60万元 2 自主转让 通过土地交易中心公开挂牌转让给房地产开发商 该附近区域参考地价为每亩100万 以下比较分析暂不考虑按国家统一规定缴纳的有关费用 第一节土地增值税税收筹划 方案一 自主转让假定按每亩100万元转让 转让收入60 x100 6000万元 1 应交营业税 6000 1200 5 240 万元 2 相应的城建税及教育费附加 240 7 3 24 万元 3 应交印花税 6000 0 5 3 万元 4 土地增值税房屋建筑物账面余额200万元 重置成本价为1000万元 成新折扣率按50 计算 评估价 1000 50 500 万元 扣除项目金额合计1200 500 240 24 3 1967 万元 增值额 6000 1967 4033 万元 增值率 4033 1967 205 03 应交土地增值税 4033 60 1967 35 1731 35 万元 第一节土地增值税税收筹划 5 企业所得税转让该宗土地获利润 6000 1200 200 240 24 3 1731 35 2601 65 万元 应交企业所得税 2601 65 25 650 4125 万元 6 税收净利润税后净利润 2603 85 650 9625 1951 2375 万元 第一节土地增值税税收筹划 方案二 政府收回甲公司积极协调 将该宗土地纳入政府规划 假定政府按每亩70万元补偿地价 补偿地上建筑物300万元 补偿款合计60 70 300 4500 万元 1 应交印花税 4500 0 5 2 25 万元 2 政府收回不须交营业税 土地增值税等税费 3 企业所得税据测算 甲公司根据搬迁规划 计划在3年内异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务 用企业搬迁收入购置新建房屋建筑物及相关设施计划投入6000万元 为此获得的政府补偿款不计交企业所得税 4 税后净利润该宗土地账面余额为土地1200万元 房屋建筑物账面余额200万元 获得净利润4500 1200 200 2 25 3097 75 万元 第一节土地增值税税收筹划 综上比较 方案一较方案二收入多 但方案二有政策支持 反而获利更多 故企业应积极争取纳入政府规划 获政府补偿为佳 但是 这一筹划是否成功还要看政府的补偿价款是多少 如果补偿价款过低 自主转让于企业更有利 例如 政府按每亩45万元补偿地价 补偿地上建筑物300万元 补偿款合计60 45 300 3000 万元 应交印花税3000 0 5 1 5 万元 则方案二获得净利润3000 1200 200 1 5 1598 5 万元 低于方案一所获净利润 企业争取自主转让为佳 第二节房产税税收筹划 第一节内容一内容二内容三内容四内容五 第一节从价计征与从租计征的税负平衡点利用房产转租降低从租计征税负变更合同性质降低从价计征税负巧用大修理费用支出规定降低税负 五种筹划思路 五种筹划思路 第二节房产税税收筹划 根据 房产税暂行条例 规定 房产税在城市 县城 建制镇和工矿区征收 由产权所有人缴纳 产权属于全民所有的 由经营管理的单位缴纳 产权出典的 由承典人缴纳 产权所有人 承典人不在房产所在地的 或者产权未确定及租典纠纷未解决的 由房产代管人或者使用人缴纳 房产税依照房产原值一次减除10 至30 后的余值计算缴纳 房产出租的 以房产租金收入为房产税的计税依据 房产税的税率 依照房产余值计算缴纳的 税率为1 2 依照房产租金收入计算缴纳的 税率为12 房产税从价计征与从租计征两种不同计征方式导致房产税税金的差异 为房产税的纳税筹划提供了空间 本节将具体介绍企业房产税筹划的五种思路 第二节房产税税收筹划 以下所举各例仅考虑房产税和营业税及附加 房产税从价计征的减除比例为30 商业用途地下建筑房产税从价计征的减除比例为80 营业税税率为5 城市维护建设税税率为7 教育费附加税率为3 一 计算房产税从价计征与从租计征的税负平衡点 考虑房产的出租方式1 房产税从价计征税金 房产原值 1 30 1 2 房产原值 0 84 2 房产税从租计征税金 出租房产租金 12 3 两者税负平衡点公式 房产原值 0 84 出租房产租金 12 房产原值 0 84 出租房产租金 12 企业所得税税率 即 出租房产租金 房产原值 7 根据上述公式 如出租房产租金 房产原值比例高于7 从价计征税金较低 反之 如出租房产租金 房产原值比例低于7 从租计征税金较低 第二节房产税税收筹划 二 案例1 案例一A公司拟考虑将企业两间仓库用于存放公司产品 即自用仓储 或用于对外出租 仓库计税原值200万元 用于对外出租可获取出租房产租金18万元 两种方式下房产税计算如下 1 计算房产税税负平衡点出租房产租金 房产原值 18万元 200万元 9 7 自用仓储方式房产税较低 应采取自用仓储方式 2 具体测算自用仓储房产税税金 房产原值 0 84 200万元 0 84 1 68万元 出租房产税税金 出租房产租金 12 18 12 2 16万元 比自用仓储房产税税金高2 16万元 1 68万元 0 48万元 可见高于税负平衡点 企业应采取自用仓储方式节约房产税支出 第二节房产税税收筹划 2 案例二接上例 如出租房产租金改为12万元 两种方式下房产税计算如下 1 计算房产税税负平衡点 出租房产租金 房产原值 12万元 200万元 6 7 对外出租方式房产税较低 应采取对外出租方式 2 具体测算自用仓储房产税税金 房产原值 0 84 200万元 0 84 1 68万元 出租房产税税金 出租房产租金 12 12万元 12 1 44万元 比自用仓储房产税税金低1 68万元 1 44万元 0 24万元 可见低于税负平衡点 企业应采取对外出租方式节约房产税支出 第二节房产税税收筹划 二 利用房产转租方式 降低房产税从租计征税额案例 B公司有一餐厅计税原值600万元 每年对外出租收取房产租金60万元 一 未筹划前1 房产税税金 60万元 12 7 20万元2 营业税及附加 60万元 5 50 3 30万元3 合计税负 7 20万元 3 30万元 10 50万元 二 税收筹划1 筹划方案对B公司应缴纳房产税进行税收筹划 考虑到根据 中华人民共和国房产税暂行条例 规定 房产税由产权所有人缴纳 房产转租人不是产权所有人 不缴纳房产税 可制定税收筹划方案如下 B公司改变餐厅出租方式 将餐厅以每年30万元的租金价格出租给下属全资子公司C公司 C公司将餐厅对外再次出租 收取出租餐厅租金60万元 第二节房产税税收筹划 2 B公司 1 房产税税金 30 12 3 60万元 2 营业税及附加 30 5 50 1 65万元 3 海星公司合计税负 3 6十1 65 5 25万元 3 C公司 1 房产税 C公司是房产转租人 不缴纳房产税 2 营业税及附加 60 5 5 3 3万元 4 税收筹划后B公司与C公司合计税负 5 25 3 30 8 55万元 可见 通过将房产出租方式由直接出租改为转租 B公司与C公司合计减少税金10 50 8 55 1 95万元 第二节房产税税收筹划 三 结论进行上述税收筹划时需重点关注房产转租人多缴纳的营业税及附加需大于房产出租人减少的房产税支出 税收筹划方案方可行 如设C公司房产转租后租金为M 本例M 60万元 B公司将餐厅出租给C公司租金为N 本例N 30万元 需满足 M N 12 N 5 5 大于0 得出M应大于1 4583 N 本例满足上述要求 如不能满足M大于1 4583 N 则税收筹划方案不可行 第二节房产税税收筹划 三 将房产出租合同变更为物业管理合同 享受从价计征房产税的低税负 一 税收政策根据财税 2005 181号 财政部国家税务总局关于具备房屋功能的地下建筑征收房产税的通知 文件规定 1 凡在房产税征收范围内的具备房屋功能的地下建筑 包括与地上房屋相连的地下建筑以及完全建在地面以下的建筑 地下人防设施等 均应当依照有关规定征收房产税 上述具备房屋功能的地下建筑是指有屋面和维护结构 能够遮风避雨 可供人们在其中生产 经营 工作 学习 娱乐 居住或储藏物资的场所 第二节房产税税收筹划 2 自用的地下建筑 按以下方式计税 1 工业用途房产 以房屋原价的50 至60 作为应税房产原值 应纳房产税的税额 应税房产原值 账1 10 至30 1 2 2 商业和其他用途房产 以房屋原价的70 至80 作为应税房产原值 应纳房产税的税额 应税房产原值 账1一 10 至30 1 2 3 对于与地上房屋相连的地下建筑 如房屋的地下室 地下停车场 商场的地下部分等 应将地下部分与地上房屋视为一个整体按照地上房屋建筑的有关规定计算征收房产税 4 出租的地下建筑 按照出租地上房屋建筑的有关规定计算征收房产税 第二节房产税税收筹划 二 案例分析A物业管理有限公司办公大楼房产的计税原值为800万元 现拟将本公司办公大楼负层的一幢不与地上房屋相连的地下建筑出租给B百货公司用于其销售百货商品 双方签定房产租赁合同 约定该地下建筑出租每年收取租金80万元 另外地下建筑内原有的办公桌椅 文件柜及计算机等办公用品免费提供给B百货公司使用 A物业管理有限公司出租地下建筑应缴纳出租房产税税金 80万元 12 9 6万元 第二节房产税税收筹划 1 税收筹划思路考虑A物业管理有限公司商业用途地下建筑房产税从价计征应缴纳房产税比从租计征大幅度降低 为了享受从价计征房产税的低税负 A物业管理有限公司利用自身主营物业管理的业务范围 与B百货公司重新签定合同 合同内容将房产出租变更为物业管理 约定A物业管理有限公司为B百货公司提供地下建筑物业管理服务 每年收取物业管理费60万元 另外原免费提供的办公桌椅 文件柜及计算机等办公用品改为每年收取使用费20万元 合计每年收取费用80万元 第二节房产税税收筹划 2 税收筹划后税负计算A物业管理有限公司应缴纳地下建筑应税房产原值 800万元 80 640万元应缴纳房产税 640万元 0 84 5 376万元 3 比较可见 经税收筹划后A物业管理有限公司减少房产税支出9 60万元 5 376万元 4 224万元 税收筹划前与税收筹划后A物业管理有限公司应负担的营业税及附加不变 均为80万元 5 50 4 40万元 第二节房产税税收筹划 四 改变出资方式 降低房产投资作价额 享受新办企业的税收优惠政策 一 基本税收政策根据财税字 1994 1号财政部国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知规定 对新办的独立核算的从事咨询业 包括科技 法律 会计 审计 税务等咨询业 信息业 技术服务业的企业或经营单位 自开业之日起 第一年至第二年免征所得税 另外根据财税 2006 1号 财政部国家税务总局关于享受企业所得税优惠政策的新办企业认定标准的通知 规定 1 享受企业所得税定期减税或免税的新办企业标准 1 按照国家法律 法规以及有关规定在工商行政主管部门办理设立登记 新注册成立的企业 第二节房产税税收筹划 2 新办企业的权益性出资人 股东或其他权益投资方 实际出资中固定资产 无形资产等非货币性资产的累计出资额占新办企业注册资金的比例一般不得超过25 其中 新办企业的注册资金为企业在工商行政主管部门登记的实收资本或股本 非货币性资产包括建筑物 机器 设备等固定资产 以及专利权 商标权 非专利技术等无形资产 新办企业的权益性投资人以非货币性资产进行出资的 经有资质的会计 审计 税务 事务所进行评估的 以评估后的价值作为出资金额 未经评估的 由纳税人提供同类资产或类似资产当日或最近月份的市场价格 由主管税务机关核定 2 新办企业在享受企业所得税定期减税或免税优惠政策期间 从权益性投资人及其关联方累计购置的非货币性资产超过注册资金25 的 将不再享受相关企业所得税减免税政策优惠 第二节房产税税收筹划 二 案例分析J实业公司拟与Z实业公司共同出资成立新公司L咨询顾问有限公司 根据投资协议规定 L咨询顾问有限公司注册资本为3000万元 Z实业公司以货币出资900万元 占股30 J实业公司以装修后办公楼出资2100万元 占股70 J实业公司办公楼计征房产税账面原值1200万元 账面净值600万元 经资产评估后公允价值为600万元 J实业公司准备投入1500万元进行重新装修改造 装修改造支出全部计入办公楼账面价值 装修改造后办公楼计征房产税账面原值上升为3700万元 账面净值上升为2100万元 公允价值上升为2100万元 1 未筹划前 1 J公司以装修后办公楼投资时需补缴房产账面价值上升房产税 1500万元 0 84 12 60万元 第二节房产税税收筹划 2 L咨询顾问有限公司接受房产投资并办理产权过户手续后 按房产价值2100万元入账 应缴纳房产税 2100万元 0 84 17 64万元 2 税收筹划对于以上案例进行税收筹划 税收筹划考虑到J实业公司以装修改造后办公楼投资 房产计税价值上升幅度大 缴纳房产税大幅度增加 如J实业公司改变出资方式 以装修改造前办公楼公允价值出资600万元 另外以货币出资1500万元 作为办公楼装修费用 交由L公司接受投资后自行装修 这样一来 J实业公司不需要补缴房产账面价值上升房产税12 60万元 L咨询顾问有限公司接受办公楼投资并办理产权过户手续后 按600万元公允价值入账 应缴纳房产税 600万元 0 84 5 04万元 节约房产税支出17 64万元 5 04万元 12 60万元 按更改后的出资方式 L咨询顾问有限公司累计接受固定资产出资600万元 货币资金出资2400万元 固定资产出资占企业注册资金的比例 600 3000 20 25 可享受新办企业第一年至第二年免征企业所得税优惠政策 第二节房产税税收筹划 五 根据企业所得税法对于固定资产修理费用的规定 将房产资本性的大修理支出转变为收益性的小修理支出 降低房产的计税基础 一 基本税收政策1 大修理费用支出大修理费用支出应增加固定资产的计税基础 根据 企业所得税法实施条例 第五十八条第六项规定 改建的固定资产 除企业所得税法第十三条第 一 项和第 二 项规定的支出外 以改建过程中发生的改建支出增加计税基础 同时 企业所得税法实施条例 第六十九条规定 固定资产的大修理支出 是指同时符合下列条件的支出 1 修理支出达到取得固定资产时的计税基础50 以上 2 修理后固定资产的使用年限延长2年以上 第二节房产税税收筹划 2 相关税收政策根据国税发 2000 84号 国家税务总局关于印发 企业所得税税前扣除办法 的通知 文件第二十一条规定 纳税人的固定资产修理支出可在发生当期直接扣除 纳税人的固定资产改良支出 如有关固定资产尚未提足折旧 可增加固定资产价值 如有关固定资产已提足折旧 可作为递延费用 在不短于5年的期间内平均摊销 符合下列条件之一的固定资产修理 应视为固定资产改良支出 1 发生的修理支出达到固定资产原值20 以上 2 经过修理后有关资产的经济使用寿命延长2年以上 3 经过修理后的固定资产被用于新的或不同的用途 第二节房产税税收筹划 二 案例分析X公司有一栋厂房计税账面价值为2500万元 需进行大修理方可继续使用 修理后使用年限可延长27个月 预计一次性修理费用为1275万元 修理支出达到取得固定资产时的计税基础比例 1275万元 2500万元 100 51 该大修理支出为厂房的资本性支出 应增加厂房账面价值 修理后厂房计税账面价值 2500万元 1275万元 3775万元 修理后应缴纳房产税税金 3775万元 0 84 31 71万元 第二节房产税税收筹划 税收筹划方案 企业将厂房大修理支出分解为3次进行 每次修理费用为425万元 每次修理支出达到厂房计税基础的17 425万元 2500万元 100 17 每次修理后厂房使用年限 可延长9个月 每次修理后企业均可正常使用 这样一来 每次修理费用按 企业所得税法实施条例 第六十九条及国税发 2000 84号文件规定均不属于固定资产改良支出 可按国税发 2000 84号文件规定在修理当期直接从损益中扣除 不增加固定资产的计税基础 每次修理后厂房账面计税价值仍为2500万元 应缴纳房产税税金 2500万元 0 84 21万元 修理完毕后合计节约了修理费用房产税税金 1275万元 0 84 10 71万元 第三节房地产合作开发模式评析 案例涉税背景 四种房地产合作开发模式评析 结论 内容一 内容二 内容三 第三节房地产合作开发模式评析 房地产业是当前我国经济中的热门产业 涉税内容复杂 且金额巨大 税负较重 但房地产企业适用不同的开发模式 会极大的降低企业税负 存在相当大的筹划空间 下面我们将以案例着手 介绍四种房地产合作开发模式 第三节房地产合作开发模式评析 案例 A企业2008年通过出让方式取得一宗土地使用权后 经建设规划部门批准 建设商住楼项目 由于A企业没有房地产开发资质 决定与关联单位B房地产开发企业合作 双方签订了委托开发 销售协议 协议约定该开发项目的所有成本 费用均由A企业支付 开发产品委托B企业销售 销售合同由B企业与买方签订 但是销售不动产发票由A企业开具 A企业按照该楼盘销售收入的3 支付B企业开发 销售手续费 第三节房地产合作开发模式评析 一 案例涉税背景 一 A企业是销售主体 B企业是代建 代销主体A企业自身不具备开发资质 以自身名义取得了 建设工程规划许可证 和 施工许可证 但是无法取得 预售许可证 或 销售许可证 即便与B企业合作开发 由于此种联建开发的特殊性 也无法直接取得房屋的销售许可 只能在办理完毕产权登记后进行房屋的二次转让 这是本案例中销售阶段要考虑的问题 所以该商住楼的销售主体实质是A企业 B房地产企业只是受托代建和代理销售而已 第三节房地产合作开发模式评析 二 A企业涉税分析1 印花税该商住楼是以A企业名义自行建造的 没有发生土地权属变更以及转移 在项目竣工前与B房地产企业形式上签署的是委托代建合同 施工阶段除成本费用所签订合同印花税外 基本没有其他税金 2 营业税 土地增值税 企业所得税尽管A企业没有销售资格 如果在项目竣工前已经提前预售 则根据营业税政策的规定也应该按照 销售不动产 计算缴纳营业税 按照土地增值税的规定预征土地增值税 按照 房地产开发经营业务企业所得税处理办法 国税发 2009 31号文规定计算缴纳企业所得税 项目竣工A企业办理完毕产权登记后能够转让销售 涉及的也还是 销售不动产 计算缴纳的营业税 土地增值税 企业所得税和印花税 只不过与预售阶段不同的是这时要进行土地增值税的清算和企业所得税实际毛利额的调整 第三节房地产合作开发模式评析 三 B企业涉税分析B房地产开发企业不具有最终开发产品的所有权 不属于共同投资 共同开发 共享成果的合作经营 其合同形式属于代建房屋 而代建房屋必须同时符合以下四个条件 1 必须事先与委托方订有委托代建合同 并在合同上载明取费依据及标准 2 所建房屋的基建计划与立项审批必须是下达给建设单位的 不发生土地使用权转移 3 以委托方名义与负责施工队结算 4 不垫付建设资金 第三节房地产合作开发模式评析 1 假如B企业符合上述条件 涉税如下 1 营业税 仅仅是利用技术力量帮助A企业管理工程和受托销售 其取得的代建管理费和销售代理费只计算缴纳营业税 2 企业所得税 如果产生利润 另行征收企业所得税 2 假如B企业不适合上述条件 涉税如下 这种代建方式实际上存在很大的纳税风险 对于B企业来说 假如未同时具备上述四个条件 主管税务机关可能对其按 销售不动产 税目征收营业税 关联企业之间的这种运作比较常见 房地产企业以代建合同的名义进行开发销售 实际情况一般不可能不垫付建设资金 特别是销售合同是由B房地产企业与买方签订的 销售主体与实质不符 其中的税务风险需要综合评估 第三节房地产合作开发模式评析 四 综合评析1 对于A企业来说 由于其不是房地产开发企业 项目完工土地增值税清算计算扣除项目时 难以享受房地产开发企业加计扣除20 的政策优惠 2 对于双方的经营风险也不容忽视 该项目由于不能以有资质的B房地产开发企业名义取得销售许可证 法律要件不完备 难以同正常的商品房相竞价 经营收益会有所减少 在办理产权手续时也极容易与买方产生纠纷 问题 合作开发是否有更好的途径呢 根据案例背景与内容 有四种开发模式可供参考 第三节房地产合作开发模式评析 二 四种房地产合作开发模式评析 一 规范联建运作1 方案内容双方可以约定 A企业出地 B企业出资金 双方合作开发 2 该方案需要注意的细节项目开发需要以合作双方的名义向政府部门办理审批手续和各种证件许可 另外B企业投入资金参与房地产开发并享有最终一定成果 同时 A B双方还需要到国土部门办理土地权属的变更手续 依法将该宗地土地使用权按照合作开发协议约定分成比例变更登记到B的名下 第三节房地产合作开发模式评析 3 涉税分析项目开发完成后 A企业按照所获得房屋的公允价值计算转让土地使用权营业税 土地增值税 印花税和企业所得税 B企业按照分出的房屋公允价值计算销售不动产营业税 土地增值税 印花税和企业所得税并确定土地入账价值 4 优势分析该方案合作双方都要视同销售 看似没有享受税收优惠 但以A企业为开发主体转变为以A B双方合作名义上的开发主体 符合开发资质要求 项目经营核算以B企业为主 项目涉及的税金也以B企业为主体计算缴纳 避免了以A企业名义开发带来的一系列问题 第三节房地产合作开发模式评析 二 直接转让土地使用权1 方案内容假如在该项目开发过程中 A企业不需要自用开发产品 哪么除联建方式外 A企业可以考虑直接转让土地使用权给B房地产开发企业 完全以B企