土地增值税筹划思路

房地产开发项目经营方式比较特殊 土地增值税征收管理难度较大 其中 非常特出的问题是 纳税人成片受让土 地使用权后分期分批开发 转让房地产 以及纳税人采取预售方式出售商品房 国家为了加强土地增值税的征收管理 保证税收及时足额入库 采取了先按比 例预征 然后再予以清算的方法 土地增值税清算是指 房地产开发企业 在符合土地增值税清算条件后 依照税 收法律 法规和有关政策规定 计算房 地产开发项目应缴纳的土地增值税税额 填写清算申报表 向主管税务机关提供 有关资料 办理清算手续 结清土地增 值税税款的行为 房地产开发企业符合 这些条件之一的 应当进行清算 1 房地产开发项目全部 竣工 完成销售的 2 整体转让未竣工决算房地产开发项 目的 3 直接转让土地使用权的 对于符合这 些条件之一的 主管税务机关可以要求房地产开发企业 进行清算 1 已竣工验收的房地产开发项目 已转 让的房地产建筑面积占整个项目可售建 筑面积的比例在 85 以上 或该比例虽 未超过 85 但剩余的可售建筑面积已 经出租或自用的 2 取得销售 预售 许可证满 3 年仍未 销售完毕的 3 纳税人申请注销税务登记但未办理 土地增值税清算手续的 4 省 自治区 直辖市 计划单列市 税 务机关规定的其他情况 二 涉及房地产开发项目土地增值税清 算的税收优惠 一 财政部确定的其他扣除项 财政部确定的一项重要扣除项目是 对 从事房地产开发的纳税人允许按取得土 地使用权所支付的金额和房地产开发成 本之和 加计 20 的扣除 二 建造普通标准住宅出售的税收优惠 建造普通标准住宅出售 其增值额未超 过扣除项目金额之和 20 的 予以免税 超过 20 的 应就其全部增值额按规定 计税 所谓 普通标准住宅 是指按所在 地一般民用住宅标准建造的居住用住宅 高级公寓 别墅 小洋楼 度假村 以及 超面积 超标准豪华装修的住宅 均不 属于普通标准住宅 2005 年 6 月 1 日起 普通标准住宅应同时满足 住宅小区建 筑容积率在 1 0 以上 单套建筑面积在 120 平方米以下 实际成交价格低于同 级别土地上住房平均交易价格 1 2 倍以 下 三 因国家建设需要而被政府征收 收 回的房地产 免税 这类房地产是指因城市市政规划 国 家建设需要拆迁 而被政府征收 收回 的房地产 由于上述原因 纳税人自行 转让房地产的 亦给予免税 三 房地产开发项目土地增值税清算的 纳税筹划方法 纳税筹划 是指纳税人通过合法手段 对战略 经营 投资及财务活动和涉税 事项进行事先规划和安排 以节约税收 递延纳税 降低税务风险为目标的一系 列税务规划活动 房地产开发项目土地 增值税清算中的纳税筹划方法有如下几 项 1 收入分散筹划法 土地增值额是纳税人转让房地产所取得 的收入减去规定扣除项目金额后的余额 因此在扣除项目金额一定的情况下 转 让收入越少 土地增值额就越小 当然 税率和税额就越低 所以 分散房地产 的转让收入 从而达到降低应税收入的 目的 就是一项很好的应用 常见的办 法就是 把在整个房地产中可以分开的 部分分离 分次单独签定合同 例如某 房地产开发企业准备开发一块精装修的 楼盘 预计精装修房屋的市场售价是 1 8 亿元 含装修费 0 6 亿元 该企业可以 分两次签定合同 第一次可以在毛坯房 建成后先签定 1 2 亿元的房屋买卖合同 第二次在装修时再签订 0 6 亿元的装修 合同 第一次涉及房地产的转让 应当 缴纳土地增值税 第二次是装修合同 并不涉及房地产的转让 所以无需缴纳 土地增值税 这样就使得应纳税额有所 减少 达到节税的目的 目前万科开发 的楼盘就是这样运用该方法的典型例子 2 费用迁移筹划法 房地产开发费用即期间费用 销售费用 管理费用 财务费用 不以实际发生数扣 除 而是根据利息是否按转让房地产项 目计算分摊作为一定条件 按房地产项 目直接成本的一定比例扣除 因此房地 产开发企业完全可以通过事前筹划的方 式 把实际发生的期间费用通过合法的 方式转移到房地产开发项目直接成本中 去 从而 期间费用减少 房地产项目的 开发成本却增大了 也就是说房地产开 发企业在不增加任何开支的情况下 通 过费用迁移法 就可以增大土地增值税 允许扣除项目的金额 从而达到节税的 目的 3 临界点 筹划法 税法规定 建造普通标准住宅出售 其 增值额未超过扣除项目金额之和 20 的 予以免税 超过 20 的 应就其全部增 值额按规定计税 这里的 20 的增值额 就是 临界点 根据临界点的税负效应 可以对此进行纳税筹划 具体来说 先要测算出增值率 增值额与 允许扣除项目金额的比率 然后再进行 合理调整 调整增值率的方法主要有两 种 一是合理定价 指销售过程中预先定 价可以适当高于 20 的增值率 利用中 国人喜欢占便宜的心理 设定减价幅度 从而使得实际销售总价不不超过 20 的 增值率 二是增加扣除额 主要是通过加 大成本投入来提高市场竞争力 因为房 地产项目开发成本可以直接扣除的项目 有 土地征用及拆迁补偿费 前期工程费 建筑安装费 基础设施费 公共配套设 施费 开发间接费用等 房地产开发企 业可以通过改善住房环境 提高房产的 质量来适当增加了扣除项目 以高质低 价来占领市场 举例说明 某房地产开发企业开发普通 标准住宅项目 扣除项目金额为 8000 万 元 当地同类住宅的市场售价约 l 亿元 假如定价 1 亿元 则增值率为 10000 8000 8000 25 应纳土地增值税为 2000 万元 30 600 万元 假设不考虑 其他因素 获利为 10000 8000 600 1400 万元 现在进行纳税筹划 销售房屋定价 9600 万元 其他不变 则 增值率为 9600 8000 8000 20 由于 房地产开发企业建造的是普通标准住宅 出售 且增值额未超过扣除项目金额的 20 所以应当免征土地增值税 则获利 为 9600 8000 0 免征土地增值税 1600 万元 后者减价销售 反而比前 者土地增值税税后利润增加了 200 万元 4 成本均衡筹划法 如果房地产企业开发的项目很多 必然 导致不同地方的开发成本可能不同 进 而出现有的项目增值率较高 有的项目 增值率较低 这种增值率不均衡的情况 实际会加重房地产开发企业的税负 这 就要求企业对开发成本进行必要的调整 使得各处开发业务的增值率大致相同 从而节省税款 因此 成本均衡分摊是 抵销增值额 节约税负的一种方法 房 地产开发企业可以把一段时间内各个项 目发生的开发成本 根据增值率可能出 现的高低不平现象 进行最大限度的合 理调整 均衡分摊 这样避免出现某个 项目增值率过高的现象 从而节省部分 税款的缴纳 比如 一个房地产开发企 业一共开发五个项目 经预算 这五个 项目的增值率可能分别为 25 38 43 54 68 如果合理 运用成本均衡筹划法 经过调整可能的 增值率为 29 40 48 49 50 结果必然导致实际税负的降低 5 利息支出筹划法 一般来讲 房地产业属于高负债的行业 可能会发生大量的借款 因此利息支出 无法避免 利息支出的不同运用方法一 定会对房地产开发企业的土地增值税税 负发生影响 根据税法规定 财务费用中 的利息支出 凡能够按转让房地产项目 计算分摊并提供金融机构证明的 允许 据实扣除 但最高不能超过按商业银行 同类同期贷款利率计算的金额 其他房 地产开发费用 按项目地价款和开发成 本之和的 5 以内计算扣除 凡不能按 转让房地产项目计算分摊利息支出或不 能提供金融机构证明的 房地产开发费 用按项目地价款和开发成本之和的 10 以内计算扣除 那么 利息支出筹划法 就可以运用了 假如房地产开发项目主 要依靠借款 利息费用较高 则应当以 金融机构的借款证明 对利息予以冲抵 费用 反之 借款很少 则不列利息支出 财务费用 充分运用占项目地价款和 开发成本之和的 10 以内的销售费用和 管理费用予以调整 从而达到节约了数 额不菲的税负的目的 实现企业利润最 大化 6 特殊方式筹划法 根据税法规定 土地增值税 是指对有偿 转让国有土地使用权及地上建筑物和其 他附着物产权并取得增值性收入的单位 和个人所征收的一种税 假如房地产开 发企业未取得国有土地使用权或者通过 其他特殊的市场化行为 也可以达到纳 税筹划的目的 具体有以下几种 1 代建房筹划法 房地产开发企业下设全资的建筑业子公 司帮助他人代建房屋 对于房地产开发 企业来说 虽然取得了收入 但未发生 房地产权属转移 其收入属于增值税的 征税范围 只征收 11 的增值税而已 原来是属于营业税 3 营改增后 11 则还可以抵扣 老项目 3 征收率 2 集体土地开发房屋筹划法 土地增值税针对的是有偿转让国有土地 使用权及地上建筑物和其他附着物产权 并取得增值性收入征税 如果房地产开 发企业开发的集体土地项目 比如安置 房 农村保障房 经济适用房等 则根本 不需要缴纳土地增值税 3 合作建房筹划法 税法规定 对于一方出地 一方出资金 双方合作建房 建成后分房自用的 暂 免征收土地增值税 4 企业重组筹划法 房地产开发企业运用收购 兼并等方法 对其他企业进行重组 则对被重组企业 转让房地产或者目标企业的股权变更 导致国有土地使用权及其房屋等发生权 属变动等情形 暂免征收土地增值税 四 有关土地增值税方面的法律法规和 部门规章 一 中华人民共和国土地增值税暂行条 例 1993 月 12 月 13 日 国务院 138 号 令 二 中华人民共和国土地增值税暂行条 例实施细则 1995 年 1 月 27 日财法字 1995 006 号 三 财政部国家税务总局关于土地增值 税一些具体问题规定的通知 财税 1995 48 号 四 国家税务总局国家土地管理局关于 土地增值税若干征管问题的通知 国税 发 1996 4 号 五 国家税务总局建设部关于土地增值 税征收管理有关问题的通知 国税发 1996 48 号 六 国务院办公