论企业所得税改革

摘要 自 1994 年税制改革至今 中国实行内资企业和外资企业两套不同的企业所得税 这两 套所得税在纳税人认定标准 税率 税基 税收优惠政策等方面都有很大的不同 使得外资 企业实际上享受 超国民待遇 对中国企业发展造成很大的压力 所得税制改革存在着迫切 性和必要性 但是所得税制改革是一个体系化的工程 应当全盘考虑 避免出现忽视国情 草 率 真空地带等问题 关键词 企业所得税 制度比较 税收 一 我国企业所得税制改革的必要性和迫切性 一 进行所得税改革的必要性 我国现行的企业所得税制是在 1994 年税制改革指导思想下建立和发展起来的 当时的 市场经济框架还不完整 许多地方有待完善 因此 1994 年的税制多少带有过渡的性质 许多 方面还保留了计划经济的痕迹 直接导致了内资企业和外资企业实行两套不同的企业所得税 制 人为地进行分割 并且当时的经济形势总体上是属于短缺经济 体现为供不应求 经济增 长迅速 高通货膨胀 国家目标在于压缩社会总需求 增加社会总供给 在所得税制定方面就 有了抑制投资 控制消费的倾向 随着我国市场经济发展的变化 1994 年税制已经不再适应 当前的发展需要 我国现在的宏观经济已经由短缺经济逐步转变为有效需求不足 如果仍旧 实行旧的企业所得税制 将阻碍财政政策的顺利实施 所以 必须改革现行的企业所得税制 我国在加入 WTO 以后 国内经济与世界经济相关性日益加大 世界经济的每一个变化都 会对中国经济产生影响 经济全球化对我国经济的影响更为直接与深入 从 20 世纪 80 年代 美国改革税制 实行减税政策以应对经济发展缓慢以来 世界各国纷纷仿效 国际上已经形成 了调整税制 降低税负的趋势 世界各国推行减税 尤其是经济发展水平与我国处于同等水 平的国家实施减税 将直接影响到我国市场对国际资本和人力资源的吸引力 使相对外资企业 处于税收弱势地位的内资企业陷于不利的竞争境地 因此 对世界性的税制改革动态和减税浪 潮视而不见的态度显然是不可取的 认真研究世界减税政策 结合我国经济发展实际情况及 所得税现状 进行客观科学的分析 对企业所得税进行适时改革既是顺应国际趋势的需要 更 是中国经济应对经济全球化挑战的政策选择 二 进行所得税改革的迫切性 我国于 2000 年加入 WTO 一方面我们开始享受成员国的优惠待遇 另一方面我们也开始 受到 WTO 原则的约束 如果不遵守规则 就会招致相应的贸易报复 中华人民共和国外商投 资企业和外国企业所得税法 中的有些规定与 WTO 原则要求不符 例如税法规定 外商投资 企业举办的产品出口企业 在依照税法规定免征 减征企业所得税期满后 凡当年出口产品值 达到当年企业产品产值 70 以上的 可以按照税法规定的税率减半征收企业所得税 这种针 对出口设计的所得税优惠 构成了对出口产品的直接补贴 我国还准予外国企业将符合要求 的购买国产设备投资税前部分抵免 该规定也有进口替代补贴之嫌 如果不尽快改革所得税 法 将会导致贸易争端 恶化外贸条件 同时 现在我国内资企业和外资企业分别执行不同的 所得税制 处在不同的立法层次 缺乏统一性 并且在内容上 无论在税率 成本费用扣除标 准方面 还是在优惠政策方面 外资企业都占有很大的优势 这与改革开放初期我们急需招商 引资 拓宽对外经贸联系有关 这些优势使外资企业不仅享受到了 国民待遇 并且实质上 已经 超国民待遇 内资企业是我国经济的主体 在扩大内需 维护社会稳定等领域起着 中流砥柱的作用 随着我们对 WTO 承诺的逐步实现 越来越多的国外企业将进入我国市场 如果继续实行内 外资两套企业所得税 让外资企业继续享受较大税收优势的话 势必使本来 基础就薄弱 技术含量 科技含量不高的国内企业处境更加艰难 将极大地损害整个社会经济 的稳定性 甚至不利于政治团结 因此 改革现行所得税制已经迫在眉睫 二 企业所得税制改革中应当关注的几个方面 一 参考国际惯例 确定纳税人认定标准 我国的现行企业所得税制是由两套不同的所得税组成的 其中内资企业适用 1994 年国 务院发布的 中华人民共和国企业所得税暂行条例 外商投资企业和外国企业适用 1991 年全国人大通过的 中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法 为了向 WTO 国 民待遇原则靠拢 应该考虑取消现有的两套法规而统一执行一套新的所得税法律 两套法规不仅立法层次不同 而且对纳税人的认定标准也不相同 暂行条例 规定企业所 得税的纳税人是在中国境内实行独立经济核算的企业或者组织 而 中华人民共和国外商投 资企业和外国企业所得税法 规定的纳税人是企业法人 两者之间存在差异 现在国际上大 多数国家采取的所得税纳税人认定标准是法人标准 这种方法可以避免重复征税问题的出现 因为若以 在中国境内实行独立经济核算的企业或者组织 为认定标准的话 如果该企业是 非法人公司 那么就会既要缴纳企业所得税 经营者的税后所得又要缴纳个人所得税 造成重 复征税 我们在考虑两法合一的问题时必须要确定合理的纳税人认定标准 争取在实行新的所得 税制后与个人所得税相协调 避免重复征税的问题 取消现行的两套企业所得税法律法规 制 订统一的企业所得税制 建立法人所得税制度是很好的改革方向 将企业所得税法上升到法 律的地位 由全国人大制订后由内 外资企业共同执行 不再按照内资 外资的性质区别对待 以 体现国民待遇 同时 取消原来 中华人民共和国企业所得税暂行条例 中对纳税人的认定 标准 统一以法人作为纳税人认定标准 协调企业所得税和个人所得税 对于以前缴纳企业所 得税的非法人企业用个人所得税规范 同时 税后所得的股息 红利等收入 实行税收抵免 避免新的税制下重复征税的现象仍然存在 二 调整企业所得税率 平衡税负 我国企业所得税实行全额累进制 实行 33 27 18 三档税率 外资企业则根据地区 的不同执行不同的税率 例如在经济特区 高新技术开发区等地方执行 15 的税率 在沿海经 济开放区等地方执行 24 的税率 另外 投资于特定产业的外资企业在税率上也有差别 总体 而言 我国所得税率名义税率为 33 相比周边国家而言有点高 我们在调整税率水平时要参 考以下几方面 首先 名义税率与实际税率差异不宜过大 将国家税收优惠和地区税收优惠考虑在内 企 业的实际所得税率会低于名义税率 但是对于不能享受优惠政策或者享受的优惠政策较少的 企业而言 33 的名义税率还是比较高的 在国际降低税负的趋势下 我们也要降低名义税率 但是也不能降幅太大 以至于严重影响财政收入 而且也要给国家颁布优惠政策留出一定的弹 性空间 其次 应考虑企业所得税率的国际平均水平 所得税率的水平是跨国企业进行投资所要 考虑的重要方面 直接影响其投资的积极性 在选择投资目标时不是看这个国家企业所得税 率到底有多低 而是比较相对于其他可供选择国家的所得税率水平而言 该国家所得税率是高 是低 因此 我们在制订税率水平时要参考周边国家的平均水平 以防抑制外商投资积极性 我国周边国家的所得税率大体为 37 日本 34 韩国 30 泰国 31 新加坡 16 5 香港特别行政区 等等 我们制订的税率应当在 25 30 为宜 考虑到财政承受能力 应 该稍微高于 25 的标准 最后 应考虑国家财政需要和企业创造效益的能力 在我国财政收入的构成中 企业所得 税收入占的比重是相当大的 税率调低是一个趋势 但是降幅有多大 税收收入减少有多大 降低后的所得税收入是否影响维持平均财政收入增长势头 是否能够满足政府财政支出的需 求 也是不容忽视的一个重要方面 同时 也不能忽视企业的生存能力 创造效益的能力 要 考虑大部分企业的发展现状 减轻企业负担 增强企业活力 三 规范税基标准 统一成本费用扣除 所谓税基 即指应纳税所得额 我国税法允许企业将符合标准的生产经营的成本费用在 税前从收入中扣除 目前企业所得税税基的确定还比较依赖财务会计制度 亟待制订一个完 善的独立于财务会计的所得税税基确定原则 以此指导确定应税收入 成本费用扣除项目范 围和标准 资产的税务处理等等方面 1 税基标准不合理 没有充分体现纳税人的费用补偿原则 国际上通行的做法是企业 生产经营过程中实际发生的正常成本费用应当从收入中扣除 我们在工资 福利费 利息 费用 捐赠 招待费 广告费等方面的扣除限额规定实际上没有体现补偿原则 加重了企业 负担 我们应当吸取国外合理标准 以此规范税基 针对目前税法比较依赖财务会计基础确 定税基的现状 国家有关部门应当考虑参考国际会计准则的相关内容 制订一个符合我国国情 的合理的企业所得税税基确定原则 制订完善的成本费用扣除标准 并为颁布优惠政策留出一 定的空间 1 改变现行固定资产折旧率 采取有弹性的无形资产摊销政策 我国税法对于固 定资产折旧方法的核算比较机械 只允许企业以直线法计提折旧 内资企业的残值率为 5 外 资企业的残值率为 10 并且购进固定资产所含的增值税进项税额不得税前抵扣 现在经济 发展模式已经不同于 20 世纪 90 年代了 高科技含量 高附加值的产品逐渐主导了市场 如果 仍旧不区分具体情况一味要求直线法计提折旧等机械方法的话 企业很难快速收回投资 进行 关键设备的更新改造以增强竞争力 应该考虑在直线法计提折旧的基础上增加更贴近现实 的方法 比如加速折旧法 允许企业税前扣除设备的增值税进项税额等措施 使企业加快资金 回收 对于无形资产的摊销年限 目前税法规定在不短于 10 年期限内摊销 这个规定与目 前瞬息万变的经济情况很不相符 技术进步一日千里 一项无形资产很难保证在 10 年这么长 的期限内都保持获利能力 新的企业所得税法应该考虑根据经济形势的发展相应缩短摊销年 限 大体以 5 年为宜 2 取消工资福利费用 利息费用 公益性捐赠支出扣除等限额规定 将企业实际发生的工资福利费 利息费用 公益性捐赠支出全部计入成本 为了公平内资 企业和外资企业之间税负 形成税法的统一性 应该取消对内资企业计税工资福利费 公益性 捐赠支出扣除限额的规定 同外资企业一样实行据实列支原则 这样做 一是有利于减轻外资 企业 超国民待遇 的程度 二是符合所得费用的配比原则 使纳税人的合理费用在税前合理 列支 三是可以避免与个人所得税之间重复纳税的现象 我国税法规定向非金融机构借款的利息支出 包括纳税人之间相互拆解的利息支出 按照 不高于金融机构同类 同期贷款利率计算的数额以内的部分 准予扣除 这样做的目的是为 了防止关联方之间互相操作以逃税 但是却给大部分资金缺乏的企业带来困境 而且随着我国 市场经济不断完善 企业融资方式越来越多 不仅仅局限于向金融机构贷款 因此 新的企业所 得税法应该允许企业实际借款利息于税前全部列支 2 我国税基范围不规范 政出多方 宽窄不同 特别在成本费用扣除方面 内资企业和外资 企业差别尤其大 主要体现在 1 工资和福利费的扣除标准不同 我国税法规定准予外商投 资企业和外国企业将工资及福利费在税前全部扣除 而对于内资企业则有计税工资的规定 超过计税工资标准的工资和福利费将计入税基纳税 另一方面对于这部分已经计征企业所得 税的工资和福利费还要再征一道个人所得税 有违公平原则 国际上的通行做法是将工资和 福利费于税前全部扣除 该种做法更为合理一些 因为工资费用是企业发生的实际经营成本 应该税前全部扣除 以体现成本回收 价值补偿 2 投资抵免标准不同 对于内资企业而言 不论是将企业利润直接投资创办其他鼓励类企业还是再投资于本企业增加注册资本 都不能 退还投资款里已缴纳的企业所得税 外国投资者在中国境内直接再投资举办 扩建产品出 口企业 可以依照国务院的有关规定 全部退还其再投资部分已缴纳的企业所得税税款 此差 异直接影响了内资企业再投资的积极性 与拉动内需的宏观政策目标不符 应当适当调整 3 公 益捐赠扣除标准不同 外商投资企业和外国企业的公益性质的捐赠费用可以在计税前全部 扣除 内资企业准予税前全部扣除的捐赠只有向红十字事业 向福利性非营利性的老年服 务机构 公益性青少年活动场所 规定的宣传文化事业的捐赠 其余的公益性捐赠在应纳税 所得额 3 以内的才准予扣除 超过标准部分计入应纳税所得额计征所得税 此差异很不合 理 在树立道德风尚 支持公益事业发展方面起到了反面作用 四 统一规范税收优惠政策 实现宏观调控目标 税收优惠政策体现了国家政策导向 体现了鼓励企业技术进步 经济结构优化升级的目 标 促进国民经济的协调发展 适度合理的税收优惠政策不仅能够起到减轻企业负担 增强 企业活力的作用 而且还能够吸引国外资本对我国投资的关注 我国目前的税收优惠政策包 括区域优惠 产业优惠 行业优惠 部门优惠等等 其中以区域优惠为主 优惠措施既多又杂 且 界限不清 还有许多地方越权擅自给予优惠 这一局面违背了税收中性原则的初衷 在一定程 度上是对市场配置资源的一种否定 既损害了经济效率 又为企业逃税和避税提供了可乘之机 优惠政策的表现形式比较单一 很少采用间接优惠的方式 而较多采用直接方式 比如直接减 免税 低税率等方式 对于此方面的改革措施应当调整优惠政策范围 以产业优惠政策为主 突出产业导向作用 1 本着 把发展经济作为主题 把经济结构调整作为主线 把支持企业科技创新 支持高 科技技术发展作为重点 的指导思想 调整优惠政策的重心 由地区优惠为主逐步向产业优惠 为主倾斜 以地区优惠政策为主 目的是为了更多地吸引外资 但是经过 10 年的发展 我国社 会主义市场经济已经初具规模 我们对外资的需求已经从要求数量上升到合理利用外资质量 上来 其中心是促进我国经济的结构调整和产业升级 因此 新税法下应当将产业优惠政策作 为中心 使优惠政策的产业导向更加明确 积极引导外资流向我国急需发展的瓶颈产业 否则 若仍旧以地区优惠为主 随着越来越多外资企业的涌入 势必加剧我国经济结构的不合理性 2 我国现在企业所得税优惠政策过多过滥 不利于公平税负 更不利于宏观调控目标的顺 利实施 在新的所得税法中应该加以清理 取消部分与经济现状不协调的优惠措施 同时 对 于不符合 WTO 原则的税收优惠政策应当立即取消 以防止不必要的国际贸易争端和贸易报 复 3 更多地采取间接优惠措施 尽量减少直接减免税 留有一定的弹性空间 我们可以采取 其他国家在实践中比较合理的做法 变直接减免税 税率优惠等方式为加速折旧 投资抵免 再投资退税 技术开发费扣除等多种间接优惠方式的多元化税收优惠形式 三 改革过程中应避免出现的几个偏差 一 企业所得税改革应避免忽视本国国情 税制改革虽然是世界范围内的趋势 但是我们应当明确我国历史发展和现实情况的特殊 性 不应一拥而上地赶潮流 从中国国情出发 从中国现实改革和发展需要出发 建立有中国 特色的企业所得税 走本土化道路 税收从来都是主权国家宏观经济政策运用的重要工具 我 国企业所得税的改革就应当从内资企业与外资企业税收待遇的现状 产业结构现状及发展 方向 国内市场化发展的现实需要出发 片面追求国际化和趋同化 照搬发达国家的经验是 不现实的 二 企业所得税改革应避免一蹴而就 由于经济发展水平及政府管理能力等多种原因的存在 决定了企业所得税的改革计划性 较强