电子商务税收问题浅探

电子商务税收问题的浅探 摘要 电子商务迅猛的发展 使得其税收问题日益突出 围绕电子商务税收问题 有不同观点 本文分析了电子商务条件下 关于电子商务税收的一些基本原则 传统税收原则在纳税义务人身份 所得性质划分 税收性质确定等方面面临的挑 战 以及税收的对策和征管问题 而且扼要了解国际避避税 最后针对中国电子 商务发展环境给出了应对电子商务提出的建议措施 关键词 电子商务 税收 众所周知 随着网络技术与信息技术的迅速发展与普及 电子商 务对传统的税收原则 税收概念与规范形成了冲击 给目前的税收征 管带来了很大困难 使国家税收流失的风险加大 电子商务的飞速发 展和交易额的急剧上升 理应增加政府的财政收入 但实际上通过电 子商务进行交易 其结果一方面带来传统贸易方式的交易数量减少 使现行税收受到了损失 另一方面 由于电子商务是个迅猛突来的新 生事物 税务部门还来不及全面研究制定相应对策 造成 网络空间 上的 征税盲区 本来应该征收的关税 消费税 增值税 所得税 印花税等税收大量流失 因此税收问题极其重要 一 由于全球网上贸易的发展仍处于初级阶段 网络征税应在按照鼓 励 扶持的政策思想指导下 制定相应的征税原则 包括 1 税收公平原则 税法公平原则 电子商务作为一种新兴的贸易方式 虽然是一种 数字化的商品或服务的贸易 但它并没有改变商品交易的本质 仍然 具有商品交易的基本特征 因此 按照税法公平原则的要求 它和传 统贸易应该适用相同的税法 担负相同的税收负担 确立税法公平原 则的目的在于支持和鼓励商品经营者采取电子商务的方式开展贸易 但并不强制推行这种交易的媒介 同时 确立税法公平原则意味着只 是要求对现行的税法进行修改 扩大税法的适用范围和解释 将以数 字交易的电子商务纳入到现行税法的内容中去 使之包括对数字交易 的征税 2 税收中性原则 税收是一种分配方式 从而也是一种资源配置方式 国家征税是 将社会资源从纳税人转向政府部门 在这个转移过程中 除了会给纳 税人造成相当于纳税税款的负担以外 还可能对纳税人或社会带来超 额负担 所谓超额负担主要表现为两个方面 一是国家征税一方面减 少纳税人支出 同时增加政府部门支出 若因征税而导致纳税人的经 济利益损失大于因征税而增加的社会经济效益 则发生在资源配置方 面的超额负担 二是由于征税改变了商品的相对价格 对纳税人的消 费行为和生产行为产生不良影响 则发生在经济运行方面的超额负担 税收的中性就是针对税收的超额负担提出的 税收理论认为 税收的 超额负担会降低税收的效率 而减少税收的超额负担从而提高税收效 率的重要途径 在于尽可能保持税收的中性原则 由此 我们可以判 断 税收中性包含两个最基本的含义 一是国家征税使社会所付出的 代价以税款为限 尽可能不给纳税人或社会带来其他的额外损失或负 担 二是国家征税应避免对市场经济正常运行的干扰 特别是不能使 税收成为超越市场机制而成为资源配置的决定因素 从这个角度来讲 税收中性原则的实际意义是税收的实施不应对 网络经济 电子商务 的发展有延缓或阻碍作用 从促进技术进步和 降低交易费用等方面来看 电子商务和传统交易方式相比具有较大优 势 代表着未来商贸方式 应该给予支持 至少不要对它课征什么新 税 另外 从我国电子商务发展的现实情况来看 我国的电脑拥有率 和上网率按人口平均在全球是较低的 信息产业仍处于起步阶段 网 址资源甚少 基本上属于幼稚产业 极需要政府的大力扶持 因此 在税收政策上 在电子商务发展的初期阶段应给予政策优惠 待条件 成熟后再考虑征税 并随电子商务的发展及产业利润率的高低调节税 率 进而调节税收收入 就世界范围而言 遵循税收中性原则 已成为对电子商务征税的 基本共识 1996 年 11 月 美国财政部发表 全球电子商务选择性的 税收政策 报告 认为税收中性指导电子商务征税的基本原则 不通 过开设新的税种或附加来征税 而是修改现有税种 使它适用于电子 商务 确保电子商务的发展不会扭曲税收的公平 1997 年 4 月 欧 洲委员会也公布了 面对电子商务 欧洲的首选税收方案 的报告 接受了美国人的观点 认为应该努力使现行的税种 特别是使增值税 适应电子商务的发展 而不是开征新的税种 3 财政收入原则 电子商务税收制度的建立和发展也必须遵循财政收入原则 要与 国家的整体税收制度相协调和配合 保证国家开支的需要 就电子商 务而言 财政收入原则有两重要求 第一个要求是通过对电子商务的 征税与其他产业的征税共同构成的税收收入能充分满足一定时期的公 共支出的需要 第二个要求是对电子商务征税要有弹性 要使税收弹 性大于或等于 1 从而保证财政收入能与日益增加的国民收入同步增 长 4 尽量利用既有税收规定原则 美国在其财政部文件中认为 电子商务和传统交易方式在本质上 并没有什么不同 为了避免对经济活动的扭曲 税收中性应是最重要 的对电子商务的征税原则 欧盟部长理事会也基本持相同的看法 关 于中性原则 美国财政部文件进一步指出 运用既有的税收原则来形 成对电子商务征税的规则是目前所能找到的形成国际共识的最好方法 在 1997 年 11 月 oecd 在芬兰召开的名为 撤除全球电子商务障碍 的圆桌会议上 与会者一致认为税收中性原则和运用既有税收原则 这两项原则 2000 年 6 月 美国前财政部部长助理 普林斯顿大学 罗森教授在北京的一次小型座谈会上交流时也强调指出 网络经济的 发展并不一定要对现有的财政税收政策做根本性改革 而是尽可能让 网络经济适应已有的财政税收政策 国外的经济学家的这些看法及国 际机构的这些主张或许从某种程度上反映了电子商务税收政策的发展 趋势 对我国制定电子商务的税收政策有着现实的指导意义 这就是 电子商务课税要尽可能运用既有的税收规定 比如 中国香港税务局 就没有出台专门的电子商务税法 只是要求纳税人在年度报税表内特 别加入电子贸易一栏 要求公司申报电子贸易资料 5 坚持国家税收主权的原则 在电子商务中 发达国家多为 强势国 而发展中国家多为 弱势 国 以美国为首的一些发达国家强调税法的 属人原则 而弱化税法的 属地原则 意在 以强凌弱 侵蚀和剥夺发展中国家的税收主权和 税收利益 在此情况下 我们在制定我国的电子商务税收法律时 既 要有利于与国际接轨 又要从维护我国税收主权和税收利益的立场出 发 确定对电子商务征税实行 属地原则 和 属人原则 并重的做法 认真研究有关 常设机构 概念的内容和实质 明确认定和规范服务器 的身份及其作用 修订无形资产的范围 明确对无形资产使用权转让 的税收制度 我国目前还处于发展中国家行列 经济 技术相对落后 的状况还将持续一段时间 在电子商务领域 这就意味着我国将长期 处于净进口国的地位 所以 我国电子商务的发展不可能照搬发达国 家的模式 跟在他们后面 步步亦趋 而是应该在借鉴其他国家电子 商务发展成功经验的同时 结合我国的实际 探索适合我国国情的电 子商务发展模式 在制定网络商务的税收方案时 既要有利于与国际 接轨 又要考虑到维护国家主权和保护国家利益 比如 对于在中国 从事网上销售的外国公司 均应要求其在中国注册 中国消费者购买 其产品或服务的付款将汇入其在中国财务代理的账户 并以此为依据 征收其销售增值税 再如 为了加强对征税的监督 可以考虑对每一 个进行网上销售的国内外公司的服务器进行强制性的税务链接 海关 链接和银行链接 以保证对网上销售的实时 有效监控 确保国家税 收的征稽 二 电子商务的迅猛发展及其特点 对税收概念和税收原则的挑战主 要表现在几个方面 一 传统的常设机构标准难以适用 在现有国际税收制度下 收入来源国对营业利润征税一般以是否 设置 常设机构 为标准 传统上以营业场所标准 代理人标准或活 动标准来判断是否设立常设机构 电子商务对这三种标准提出了挑战 在 OECD 税收协定范本和联合国税收协定范本中 常设机构是指 一个企业进行全部或部分营业的固定场所 只要缔约国一方居民在另 一方进行营业活动 有固定的营业场所 如管理场所 分支机构 办 事处 工厂 车间 作业场所等 便构成常设机构的存在 这条标准 判断在电子商务中难以适用 如果一国管辖权范围内拥有一个服务器 但没有实际的营业场所 是否也构成常设机构呢 美国作为世界最大 的技术出口国 为了维护其居民税收管辖权 认为服务器不构成常设 机构 而澳大利亚等技术进口国则认为其构成常设机构 在传统商务活动中 如果非居民通过非独立地位代理人在一国开 展商业活动 该非独立地位代理人有权以非居民的名义签订合同 则 认为该非居民在该国设有常设机构 在电子商务环境中 国际互联网 服务提供商 ISP 是否构成非独立地位代理人呢 各国对此也存在争 议 OECD 财政事务委员会主任奥文斯认为 若 ISP 在一国以外 而 通过它进行的活动 在该国范围内 则不应将其视为常设机构 如果 在一国范围内 但 ISP 代理客户进行活动只是其正常业务的一部分 那么 该 ISP 也不成为常设机构 只有当在一国的 ISP 活动全部或几 乎全部代表某一非居民时 该国才可将 ISP 视为常设机构 如果一个人没有代表非居民签订合同的权利 但经常在一国范围 内为非居民提供货物或商品的库存 并代表该非居民经常从该库存中 交付货物或商品 传统上认为该非居民在一国设有常设机构 在电子 商务中 在一国范围内拥有 控制 维持一台服务器 服务器可以贮 存信息 处理定购 是否构成常设机构呢 美国与其他技术进口国 就此又存在意见分歧 二 电子商务的所得性质难以划分 大多数国家的税法对有形商品的销售 劳务的提供和无形资产的 使用都作了区分 并且制定了不同的课税规定 然而在电子商务中交 易商可以将原先以有形财产形式表现的商品转变为以数字形式来提供 如百科全书在传统贸易中只能以实物的形式存在 生产 销售 购买 百科全书被看作是产品的生产 销售和购买 现在 顾客只需在互联 网上购买数据权便可随时游览或得到百科全书 那么政府对这种以数 字形式提供的数据和信息应视为提供劳务还是销售产品 怎样确定其 所得适用的税种和税率 此外 税收协定和各国税法对不同类型的所得有不同的征税规定 例如 非居民在来源国有营业利润 即出售货物所得 只有通过非居 民设在该国的常设机构取得时 该国才有权对此征税 而对非居民在 来源国取得的特许权使用费和劳务报酬 来源国通常只能征收预提税 但目前电子商务使所得项目的划分界限更加模糊 因为商品 劳务和 特许权在互联网上传递时都是以数字化的资讯存在的 税务当局很难 确定它是销售所得 劳务所得还是特许权使用费 如软件的销售 软 件公司以为 他们卖软件 从理论上说正如卖书一样 是在销售货物 这是一种货物销售所得 然而从知识产权法和版权法的角度看 软件 的销售一直被当成是一种特许权使用的提供 各国就如何对网上销售 和服务征税的问题尚未有统一意见 三 税收管辖权面临的难题 首先 电子商务的发展必将弱化来源地税收管辖权 外国企业利 用互联网在一国开展贸易活动时 常常只需装有事先核准软件的智能 服务器便可买卖数字化产品 服务器的营业行为很难被分类和统计 商品被谁买卖也很难认定 加之互联网的出现使得服务也突破了地域 的限制 提供服务一方可以远在千里之外 因此 电子商务的出现使 得各国对于收入来源地的判断发生了争议 其次 居民 公民 税收管辖权也受到了严重的冲击 目前各国 判断法人居民身份一般以管理中心或控制中心为准 然而 随着电子 商务的出现 国际贸易的一体化以及各种先进技术手段的广泛运用 企业的管理控制中心可能存在于任何国家 税务机关将难以根据属人 原则对企业征收所得税 居民税收管辖权也好像形同虚设 此外 电子商务还导致税收管辖权冲突 世界上大多数国家都并 行来源地税收管辖权和居民 公民 税收管辖权 并坚持地域税收管 辖权优先的原则 然而 电子商务的发展必将弱化来源地税收管辖权 比如通过互相合作的网址来提供修理服务 远程医疗诊断服务 这就 使得各国对所得来源地判定发生争议 电子商务的发展还促进跨国公 司集团内部功能的完善化和一体化 使得跨国公司操纵转让定价从事 国际税收筹划更加得心应手 利用国际避税地避税 逃税的机会与日 俱增 如一些国际避税地 已在国际互联网上建立网址 并宣布向使 用者提供 税收保护 美国作为电子商务的发源地 则基于其自身 利益 明确表态要加强居民税收管辖权 因此 地域税收管辖权虽然 不会被抛弃 但其地位已开始动摇 三 适应电子商务的税收对策 一 国内电子商务税收对策 1 在指导思想上引起重视 我国目前的电子商务尚处于萌芽阶段 但网络经济和电子商务已 成为一种势不可挡的历史趋势和时代潮流 在认识和对待我国电子商 务和税收的关系上 应本着 积极面对 加强研究 互促互动 的指导 思想来加以处理 所谓 积极面对 就是面对全球网络经济和电子商务 的迅猛发展 我们应采取一种积极面对的态度 树立超前意识 更新 传统观念 以顺应和迎接新的时代 所谓 加强研究 就是面对电子商 务对传统税收制度 税收政策和现行国际税收安排所提出的挑战 我 们首先必须通过加强研究来弄清情况 掌握国际电子商务的最新动态 和发展趋势 明白其对我国现行税制 税收 涉外税收等的影响之所 在 从而紧密结合中国具体国情并参照世界税制 税则变动最新情况 提出我们的应对举措和方略 所谓 互促互动 就是说 一方面我们 的税制 税则和税收政策 要立足于有利于促进电子商务的发展 另 一方面 现行税收的安排 又要在电子商务发展的实践中去不断进行 改革和完善 以适应电子商务的发展 3 制定符合我国国情的电子商务税收政策和法律 我国应改革和完善现行税法政策和法规 重新修订和解释一些 传统的税收概念 补充有关电子商务所适用的税收条款 对电子商务 的纳税义务人 课税对象 纳税环节 纳税地点 纳税期限等税制的 备要素给予明确界定 以使对电子商务的税收征管有法可依 1 扩大增值税征税范围 电子商务交易的产品 数字化产品 是种无形商品 现行税制对其纳税 存在一定困难 为了减少税收对电子商务的负面影响 可适当扩大增 值税的课税范围 对通过网络进行交易的数字产品征收增值税 使其 与传统有形产品的税收待遇相同 从而保持税收中性的原则 这是法 律应尽快予以明确的 在税法上将电子商务纳入增值税的征税范围 可以明确纳税义务 划清征管权限 为了平衡地域间的税源分布 将 消费者居住地确定为电子商务的征税地 即通过互联网进行商品销售 和提供劳务 无论商品和劳务是在线交易还是离线交易都由消费者居 住地的税务机关征一道增值税 而消费地已缴纳税款可作为公司已纳 税金予以抵扣 这样 当期应纳税额 当期销项税额 当期进项税额 消费地已纳税额 这样不仅有助于消除重复课税的弊端 而且有助于加强服务贸易 的流动性 并可防止出于财政利益考虑对网上贸易的干扰 2 使用电子商务交易专用发票 每次通过电子商务达成交易后 必须开具专用发票 并将开具的 专用发票以电子邮件的形式发往银行 才能进行电子账号的款项结算 同时 纳税人在银行设立的电子账户必须在税务机关登记 并使用真 实的居民身份证以便税收征管 3 采用独立固定的税率和统一税票 考虑电子商务在线交易商品和提供劳务特殊性 及目前传统交易 此类商品的税负情况 利润按独立公平的原则在消费者居住地进行分 配 消费者居住地采用独立固定的税率征收 消费地当期应纳税额 销售额 X 固定税率 固定税率不宜过高 一般以 1 一 2 为宜 这 样既可以平衡地区利益 另一方面抵扣时又不会出现退税 由于电子 商务跨地域性 销售地税务机关与消费者居住地税务机关都有征税 而且消费地税务机关征的税可以用作抵扣 从征管角度出发要求使用 统一的税票 并逐步使用无纸票据 以及采取电子化的增值税纳税申 报 这样也便于税务机关通过本身局域网展开交叉稽查 防止逃骗税 发生 4 深化征管改革 实现税收电子化 1 制定电子商务税务登记制度 实现电子申报 纳税人在办理上网交易手续后 必须到主管税务机关办理电子商 务的税务登记 首先由纳税人申请办理电子商务的税务登记 填报 申请电子商务登记的报告书 并提供网络的有关资料 特别是计 一淮南工业学院学报社科版算机超级密码的钥匙的备份 其次 税务 机关要对纳税人填报的有关事项严格审核 逐一登记 并要注意为纳 税人做好保密工作 最好是建立一个钥匙管理系统 同时 税务系统 也应做好电子商务用户专门税务登记 并与银行 网络技术服务部门 密切交易 以便深入了解纳税人信息 使税收监管更加有力 该制度 要求采用国家标准对电子商务纳税人设立唯一的纳税识别码 电子申报是指纳税人利用各自的报税工具 通过电话网 分组交 换网 Internet 等通讯网络系统 直接将申报资料发给税务局 完成 纳税申报 电子缴税是指税务局 银行 国库建立通过计算机网络进 行税款结算 划解的过程 该环节完成了纳税人 税务局 银行和国 库间电子资金的交换 实现了税款收付的无纸化 2 开发电子征税软件 税务机关应与银行 网络技术部门合作 共同研制开发适用于网 络贸易的具有自动追踪统计功能的征税软件 该软件可存储在税务网 络服务器上 以备纳税人下载自行计税 并可通过国际互联网自动向 发生网络贸易纳税义务的网址发出纳税通知 当技术成熟后 还可以 在企业的智能服务器上设置有追踪统计功能的征税软件 在每笔交易 进行时自动按交易类别和金额计税 入库 从而完成针对电子商务的 无纸税收工作 3 建立电子稽查制度 该制度要求税务机关将自身网络与国际互联网及财政 银行 海 关 国库 网上商业用户的全面联接 实现各项业务的网上操作 达 到网上监控与稽查的目的 堵塞网上交易的税收漏洞 此外 还需要建立完善的税务稽查电子系统 基于税务系统的广 域网 实施办公自动化与征管 税务稽查 大面专用发票防伪系统 出口退税专用票证系统 丢失被盗增值税专用发票报警系统 电子邮 件等系统的系统集成 实现跨部门 跨地区之间的涉税信息的快速传 递 发票函件调查和相互协凋 5 加强国际间的税收协调 要防止网上贸易所造成的税收流失 应加强我国与世界各国税务 机关的密切合作 运用国际互联网等先进技术 加强国际情报交流 深入了解纳税人的信息 使税务征管 稽查有更充分的依据 在国际 情报交流中 尤其应注意有关企业在避税地开设网址及通过该网址进 行交易的情报交流 防止企业利用国际互联网贸易进行避税 对于发 展中国家 可采取居民管辖权与收入来源地管辖权并存的方案 并逐 步向居民管辖权倾斜 随着电子贸易快速发展 收入来源地管辖权越 来越难以适应国际税收的要求 但从保护本国利益出发 发展中国家 一时很难接受居民管辖权原则 为了与本国税收的接轨 防止国际互 联网贸易中的双重征税问题 发展中国家应逐步接受居民管辖权原则 积极与发达国家进行磋商 协调 争取更多的利益 6 加快网络系统建设和人才培养 加快税务机关的信息化建设 建立电子税务 来推动电子商务的 发展 所谓电子税务 通俗地讲就是把税务各项职能搬到网上 实现 网上办公 网上征管 网上稽查 网上服务 网上发票认证等 它首 先要求各级税务机关在公众信息网上建立自己的站点 提供税务机关 信息资源和有关的应用项目 在此基础上进一步实行税务网站与办公 自动化联通 与税务机关各部门的职能紧密结合 把税务机关的站点 变成为民服务的窗口 电子商务作为信息流 资金流和物流的统一 它的运行从根本上离不开银行网上支付的支撑 因此 发展电子商务 客观上要求银行业必须同步实现电子商务化 以保证资金流正确 安 全地在网上流通 进而保证电子商务目的的最终实现 为确保电子商 务税务征收 还必须加强银行 税务机关 海关之间的联网 真正实 现电子商务税收的电子化 二 国外电子商务税收对策 针对电子商务所带来的税收问题 美国 加拿大 澳大利亚 欧盟 OECD 等许多国家和区域性组织 都展开了激烈的讨论 并提出各自 的对策 美国是电子商务的发源地 也是世界上第一个对此作出政策 反应的国家 美国财政部于 1996 年发表了 全球化电子商务的几个 税收政策问题 的报告 提出以下税收政策 1 税收中性原则 不 能由于征税而使网上交易产生扭曲 2 各国在运用现有国际税收原 则上 要尽可能达成一致 对于现行国际税收原则不够明确的方面需 作适当补充 3 对网上交易 网开一面 不开征新税 即不对网上交 易开征消费税或增值税 4 从自身利益出发 强化居民税收管辖权 等 1998 年 10 月美国国会通过 互联网免税法案 对网上贸易给 予 3 年的免税期 并成立电子商务顾问委员会专门研究国际 联邦 州和地方的电子商务税收问题 该委员会于 2000 年 3 月 20 21 日在 达拉斯召开第四次会议 建议国会将电子商务免税期延长到 2006 年 四 电子商务税收的征管所关联的问题 我国目前在互联网上的无形商品交易的税收征管法律上几乎是一个空 白 中国税制在设计上还未对网上交易做出明确规定 如果不及时制 定相关的税收制度与税收手段 以明确纳税对象或交易数字 很难保 证网上征税的正常进行 从而造成国家税收的流失 抑制经济发展的 步伐 1 常设机构的认定 现行的税法 对常设机构有明确的定义 即 常设 机构是指一个企业进行全部或部分经营的固定场所 包括分支机构 工厂 车间 销售部和常设代理机构等 而从事电子商务的企业往 往是通过在一国 地 的因特网提供商的服务器上租用一个 空间 即设立一个网址 而进行网上交易 它在服务器所在国 地 既无 营业的固定场所 也无人员从事经营 在国际税收中 一国通常以外国 企业是否在该国设有常设机构作为对其营业利润是否征税的界定依据 而 现行税法关于常设机构的规定已不适用电子商务交易中常设机构的认 定 对此 有的国家提出把网址或服务器视为常设机构 在网址或服务 器所在国 地 征税 其依据是 一是企业租用的服务器是相对固定的 企 业对其拥有处置权 二是企业租用的服务器可被看作类似位于一国 地 的销售机构 三是企业通过租用的服务器在一国 地 进行了 经营活动 因而可把网址定为常设机构 对于电子商务交易中常设机 构的认定问题 在国际上尚未定论 2 劳务活动发生地的认定 如今 因特网的普及使人们可以坐在家中 的电脑前 为另一国 地 的消费者提供诸如会计 法律 医疗 设 计等劳务 而不需要象传统劳务活动那样 在另一国 地 设立从事劳 务活动的 固定基地 也不需在另一国 地 停留多少天 因而 现 行税法有关劳务活动的 固定基地 停留时限 的规定 已不适 用于电子商务交易中的劳务活动 因此 对独立个人和非独立个人 在 电子商务交易中的劳务活动发生地的认定 则需重新予以确定 由此 可见 由于电子商务交易方式的特点 不受或较少受空间地域的限制 已使常设机构 劳务发生地的认定发生困难 3 转让定价问题 随着电子商务的迅速发展 电子商务交易转让商品 更为容易 更易于跨国公司将利润从一国转移到另一国 因而 各国对 电子商务交易中的转让定价问题日益关注 欧 美等国和 对 此进行研究 指出 电子商务并未改变转让定价的性质或带来全新的问 题 现行的国际 国内的转让定价准则基本适用于电子商务 但是 由 于电子商务摆脱了物理界限的特性 不受空间地域的限制 使得税 务机关对跨国界交易的追踪 识别 确认的难度明显增加 因此 各 国在补充 修改 完善现行有关转让定价准则的同时 应加强电子商 务税收征管设施 包括硬件 软件 标准等 的建设 提高对电子商 务的电子数据核查的数量和质量 4 数字化产品性质的认定 对于通过网络下载的数字化产品 如电 子出版物 软件等 的性质如何认定 在 年 月召开的 财政部长会议上 欧盟提出了鉴于大多数国家实行增值税体 制 因将数字化产品的提供视同劳务的提供而征收增值税的提议 并且 迫使美国接受了此提议 欧盟的提议明确规定 通过网络提供劳务 如 果消费者或供应者的任何一方在欧盟国境之外的 以消费者所在地为 劳务供应地 如果消费者和供应者都在欧盟境内 则以供应者所在地为 劳务供应地 这实际上是欧盟对美国提出的免征数字化产品关税政策 的回应和对策 5 税收征管体制问题 现行的税收征管体制是建立在对卖方 买方 监管 或者说是以监管卖方 买方为主 的基础上的 而在电子商务 的税收征管中 税务机关无法追踪 掌握 识别买卖双方 巨量 的 电子商务交易数据并以此为计税依据 对此 欧 美等国提出建立以 监管支付体系 金融机构 为主的电子商务税务征管体制的设想 电 子商务交易中的双方 卖方 买方 必须通过银行结算支付 其参与 交易的人不可能完全隐匿姓名 交易的订购单 收据 支付等全部数 据均存在银行的计算器中 以支付体系为监管重点 可使税务机关较 为便利地从银行储存的数据中掌握电子商务交易的数据并以此确定纳 税额 欧 美国家为此还设计了监控支付体系并由银行扣税的电子商 务税收征管模型 五 国际避税问题 20 世纪 90 年代中期以来 电子信息技术的迅猛发展和互联网的普 及 形成了一个高效 便捷的全球性电子虚拟市场 跨国电子商务 就是指国际间采用数字化电子方式进行商务数据交换 开展销售商品 和提供劳务等交易活动 一方面 跨国电子商务的局长给世界经济注 入了新的活力 但另一方面 电子商务的全球化趋势改变了传统的贸 易形态 产生了由电子商务的特点所带来的新的国际避税问题 对各 国税制造成了很大冲击 如不重视跨国电子商务避税现象并制定相应 的对策 将会减少我国国际税收收入 损害我国国际税收利益 一 电子商务交易中的国际避税主要有以下几种 1 运用转移定价 通过转移定价的运用 跨国联属企业总是力图把 收入尽可能多地分配到其位于低税率国家的联属企业 这样就可以逃 避一部分本应缴纳的税收 从而联属企业集团的利润 2 回避税收 管辖权 回避税收管辖权 主要是指居民税收管辖权的回避 主要是 法人回避居民税收管辖权 法人可以通过选择或改变税收居所的方式 回避居民税收管辖权 达到避税的目的 3 利用避税地 跨国纳税 人利用避税地进行国际避税的具体做法 就是在避税地设立基地公司 4 税收协定的滥用 税收协定滥用 Abuse Tax Treaty 指的 是在两国没有签订税收协定或签订的税收协定对纳税人提供的优惠利 益较少的情况下 纳税人利用第三国与对方国家签订的税收协定来享 受税收协定所规定的待遇 5 弱化资本 弱化资本 Tin Capital ization 是指跨国投资者 尤其是跨国公司以逃避税收为目的 有 意减少股份资本 扩大贷款份额的行为 二 电子商务交易中避税的国内措施 1 加强国际税务申报制度 这是税务机关正确确定有关纳税人税 收负担所必须的 纳税人被要求报告的内容一般是指与纳税有关的事 实 这种事实既可以是发生在国内的 也可以是发生在国外的 且申 报内容必须详尽 电子交易的营业者必须向当局进行申报 以使税务 机关心中有数 2 加强会计审计 电子交易无论其使用在线还是离线交易 经济 活动的过程与结果都要在财务会计中体现 因而 加强会计与审计 定能发现其避税的痕迹 3 加强税务调查 税务当局除了依据纳 税人主动申报的事实外 还必须主动地调查纳税人的情况 以搜集必 要的情况 来应付避税的行为 税务调查的范围很广 包括其它的纳 税人 审计师 会计师 税务顾问 银行等 4 所得核定制度 这是在一些特殊的情况下采取的有效办法 如在纳税人不能提供准确 的成本或费用凭证 不能正确计算应税所得额时 可以由税务机关参 照一定标准 估计或核定一个相应的所得额 然后据以征税 5 加强税务监督 加强对跨国纳税人税务登记 尤其是变更登 记的管理是税务监督的一个重要方面 如果公司改变名称 变动经营 地址 分立 合并等 必须在规定的期限内到税务机关办理相关的登 记 6 采用评估所得征税制度 国家对那些不能提供准确的成本 费用凭证 或由于经营活动的复杂性而无法正确计算应税所得的纳税 人 采取评估所得的方法 从某种意义上说 是一种控制纳税人偷漏 税与避税的方法 7 确定纳税人在逃避税收案件中的举证责任 在国际逃避税 收活动可能已经发生的情况下 规定被告 即有关纳税人负有举证责 任 如被告提不出充分确凿的证据 税务当局即可认定其行为构成逃 避税收 继而进行处理 在防止国际逃税与避税的法律实践中 各国已认识到 仅仅依靠 国内法措施是不可能妥善地解决国际逃税避税问题的 需要防止国际 避税的国际合作 世界上第一个这方面的国际协定是比利时和法国在 1843 年签订的 三 电子商务交易中避税的国际措施 一 防止通过纳税主体国际转移进行国际避税的一般措施 一是对自然人利用移居国外的形式规避税收负担的限制 规定必须属 于 真正的 和 全部的 移居才予以承认 方可脱离与本国的税收 征纳关系 而对 部分的 和 虚假的 移居则不予承认 二是对 法人利用变更居民或公民身份的形式规避税收负担的限制 二 防止通过征税对象国际转移进行国际避税的一般措施 国际关联企业之间的财务收支活动 利润分配形式 应坚持 独立竞 争 标准 即按照有关联的公司任何一方与无关联的第三方公司 各 自以独立经济利益和相互竞争的身份出现 在相同或类似的情况下 从事相同或类似的活动所应承担或归属的成本 费用或利润来考查 衡量某个公司的利润是否正常 是否在公司之间发生了不合理的安排 凡是符合 独立竞争 标准的 在征税时就可以承认 否则 要 按照这一标准进行调整 这样就可以达到防止避税的目的 三 情报交换制度 经合组织范本与联合国范本第 26 条都规 定了这一原则 根据有关年情报资料的不同 缔约国间交换情报的方 法一般分为 例行交换 ordinary exchange 经特别请求的交换 specific exchange 和自动交换 automatic exchange 三种 四 国际税收管理的相互协助 国际税收管理的相互协助 主要内容包括缔约国一方代表另一方执行某些征税行为 例如 代为 送达纳税通知书 在纳税责任未确定前对有关纳税人及其财产代为实 施某些税收保全措施等 五 加强防止电子商务交易国际避税的国际立法 目前在国 际上还没有关于这方面的法律和国际条约 在中国 市场经济高 速发展的今天 也要加大防止电子商务交易国际避税的立法 我国在 这方面的立法是空白 要加强海关和网络监管机构的合作 加大海关 的检查力度 特别是离线交易中的实物检查 要建立一支适合中国实 际的反国际避税特别行动队 直属国务院管理指挥 切实防止电子商 务交易中的国际避税 防止税款流失 以增强国力 一 完善电子商务税收的措施和建议 我国目前实行的是以所得税和流转税并重的税收征管模式 流转税占 全部税收收入的比重较高 虽然目前我国电子商务的网上交易数额相 对于传统交易的数额比重还很低 对电子商务征税暂时不会给我国财 政收入带来较大提高 但从电子商务健康发展的长远角度来讲 我国 在近几年内逐步制定和完善电子商务的税收政策是非常必要的 一 积极参与制定有关电子商务的法律 法规 制度以及相应的实施 细则 与相关部门合作 实施多方监控 现行的税收法律法规对新兴 的网络贸易的约束已显得力不从心 应及时对由于电子商务的出现而 产生的税收问题有针对性地进行税法条款的修订 补充和完善 对网 上交易暴露出来的征税对象 征税范围 税种 税目等问题实时进行 调整 税务机关应联合财政 金融 工商 海关 外汇 银行 外贸 公安等部门 共同研究电子商务运作规律及应对电子商务税收问题 的解决方案 并通过纵横交错的管理信息网络 实现电子商务信息共 享 解决电子商务数据信息的可控性处理 建立符合电子商务要求的 税收征管体系 二 建立网上交易经营主体工商注册 税务登记制度 在现有的税务 登记制度中 应增加关于电子商务的税务登记管理条款 积极推行电 子商务税务登记制度 即纳税人在办理了网上交易申请 登记手续之 后必须到主管税务机关办理电子商务的税务登记 取得固定的网上税 务登记号 所有从事网上经营的单位和个人 凡建有固定网站的都必 须向税务机关申报网址 经营内容等资料 纳税人的税务登记号码和 税务主管机关必须明显展示在其网站首页上 作为提供网上交易平台 的电子商务运营商 在受理单位和个人的网上交易申请时 还应要求 申请人提供工商营业执照和税务登记证传真件 并向工商机关和税务 机关进行验证 这样既可从户籍管理的出发点确保税收监管初步到位 同时也有利于提高网上交易的信用度 三 建立电子商务税款代扣代缴制度 电子商务交易的方式适合建立 由电子商务运营商代扣代缴税款的制度 即从支付体系入手解决电子 商务税收征管中出现的高流动性和隐匿性 可以考虑把电子商务中的 支付体系作为监控 追踪和稽查的重要环节 在确认交易完成并由电 子商务平台运营商支付给卖方货款时 就可以由交易系统自动计算货 款包含的应纳税款 并由运营商在支付成功后及时代扣代缴应纳税款 如果从事网上经营的单位和个人自建网络交易平台的 则应通过银 行 邮局等金融机构的结算记录进行代扣代缴 凡是按税法规定达到 按次征收或月营业额达到起征点的 一律由金融机构代扣代缴应纳税 款 四 进一步加大税收征管投入力度 培养面向 网络税收时代 的税 收专业人才 电子商务与税收征管 偷逃与堵漏 避税与反避税 归 根结底都是技术与人才的较量 电子商务本身就是一门前沿学科 围 绕电子商务的各种相关知识也在不断发展