方案一至方案三看纳税筹划应综合考虑因素

第 1 页 共 6 页 方案一至方案三看纳税筹划应综合考虑因方案一至方案三看纳税筹划应综合考虑因 素素 人们通常将纳税筹划与偷税的区别概括 为 偷税是违 法 的 而纳税筹划应当是合 法 的 这里的 法 特指税收法律法规 然而笔者认为 纳税筹划方案不仅不能有悖于国家的税收法律法规 与其他相关法律法规也不能产生冲突 否则这样的方 案就不具备实务中的有效性和可操作性 下面我们先 从一个例子说起 一 案例 甲公司是一家大型环保设备生产企业 乙公司欠甲公司货款 3000 万元 现乙公司近乎资不 抵债 甲公司为了收回欠款 同意乙公司用一批旧设 备偿还该项债务 设备原价 3500 万元 账面价值 2700 万元 经初步评估该固定资产市价约 2900 万元 不过 甲公司预计难以将该二手设备出售变现 甲公 司打算先进行债务重组 取得乙公司的抵债资产 然 后再将这笔抵债资产作价 2900 万元与丙公司合资组 建丁公司 我们将其称为方案一 甲公司财务部门测 算了有关各方的税负 1 债务人 乙公司属于企 业固定资产目录所列货物 企业按固定资产管理 并确已使用过的货物 销售价格不超过其原值的 第 2 页 共 6 页 货物 而乙公司用于偿债的设备显然符合这三个 条件 所以乙公司处置该旧设备应缴纳的增值税为零 所得税方面 依据 企业债务重组业务所得税处理办 法 规定 债务人以非现金资产清偿债务的 除企业 改组或者清算另有规定外 应当分解为按公允价值转 让非现金资产 再以与非现金资产公允价值相当的金 额偿还债务两项经济业务进行所得税处理 因此 在 本项业务中 乙公司一方面产生视同销售所得为 2900 2700 200 另一方面还产生债务重组所得为 3000 2900 100 合计产生 300 万元的应纳税所得额 2 债权人 甲公司通过上述分析 甲公司认为本 企业的增值税税负较重 故向专业人士寻求纳税筹划 方案 有人提出这样的税收筹划思路 我们称之为方 案二 首先由乙公司直接以该旧设备作价出资 与丙公司合资组建丁公司 设备作价 2900 万元 然 后再由甲公司与乙公司签订债务重组协议 乙公司用 拥有的丁公司的股权 2900 万元抵偿甲公 债务 3000 万元 在此方案下 有关各方的税负为 1 债 务人 乙公司 乙公司的税负要分投资和抵债两 步计算 第一步 以旧设备对外投资 取得股权 其 应缴增值税为零 依据同方案一 依据 国家税 务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知 第 3 页 共 6 页 规定 企业以经营活动的部分非货币性资产对外投资 应在投资交易发生时 将其分解为按公允价值销售 有关非货币性资产和投资两项经济业务进行所得税处 理 并按规定计算确认资产转让所得或损失 所以 乙公司在对丁公司投资时 一方面要确认视同销售所 得为 2900 2700 200 另一方面 应将长期股权投 资的计税成本确认为 2900 万元 由此可见 方案二 中乙公司的税负与方案一相同 2 债权人 甲公 司纵观方案二 它运用了纳税筹划中的一个常规方法 规避不必要的纳税环节 并且整个税负计算过程均有 现行税法支持 似乎既达到了与方案一相同的经济活 动结果 又达到了节税的目的 然而 我们只要认真 思考一下就会发现 上述筹划建议没有法律上的可行 性 因为方案二的要点在于由乙公司先用公允价值为 2900 万元的设备向丁公司投资 而按 公司法 规 定 除国务院规定的投资公司和控股公司外 公司对 外投资额不得超过本公司净资产的 50 现乙公司已 濒临资不抵债 如何能进行高额的对外投资 既 然该方案不可行 我们必须设计新的方案 在此之前 先要考虑下列问题 乙公司拟用于抵偿的旧设备是否 已被抵押担保 乙公司是否有自主支配 处置该资产 的权利 乙公司是否存在着欠税 因为我国 税收征 第 4 页 共 6 页 收管理法 规定 税收优先于无担保债权 在上 述问题都不存在的情况下 我们寻找新的方案 首先 需要思考的是 在方案一里 甲公司取得的旧设备系 按评估价一进一出 这个过程中并不存在真正意义上 的增加值 从增值税的基本原理上分析是不应产生应 缴增值税的 之所以会产生前述税负 完全是因为作 为存货流转处理时只有销项税额而无进项税额抵扣所 致 找到问题的关键所在后 我们再设计方案三 仍 然先由乙公司用该批旧设备偿还债务 乙公司税负不 变 不过 甲公司取得抵债资产时不是作为存货入账 而是作为取得已使用过的固定资产入账 并建立卡片 账 从而符合 288 号文规定的第一项条件 之后 甲 公司并不立即以该设备对外投资 而是采购相关原材 料 配备生产技戌人员 用该设备试生产环保产品 生产期间 相应计提折旧 这样便符合了 288 号文 规定的第二项条件 在约半年以后 待条件成熟 甲 公司再以该设备出资与丙公司合资成立丁公司 投资 作价不高于取得时的计税成本 即使之符合 288 号文 规定的第三项条件 由于甲公司净资产额较高 该投 资行为发生后投资余额远低于净资产的 50 在上述 三项条件均符合后 甲公司便无需就投资设备缴纳增 值税了 第 5 页 共 6 页 二 相关问题思考 通过上述案例 笔者认为我们 应对纳税筹划作进一步思考 1 纳税筹划的方案固 然不能违反税收法律法规 但仅有这一点是不够的 必须考虑是否符合其他相关法律法规 税务机关与纳 税人之间的权利义务关系是一种税收法律关系 而税 收法律关系的产生 存在 变更与消灭是由税收法律 事实来决定的 这种事实便是纳税人的经营活动行为 我们进行纳税筹划以期改变和减轻纳税人的税负时 往往需要调整或改变纳税人的经营活动行为 并产生 新的方案 对于新的行为方案 如果不考虑它是否符 合相关各方面的法律规范 单纯地 孤立地在税法的 范畴内转圈子 这样的节税方案很可能要沦为 镜中 花 水中月 2 纳税筹划应评估实施新方案时履 行法定程序的直接成本和风险代价 纳税筹划不能是 静态的纸上谈兵 也不能只言 得 而不顾 失 例如 有人从税收筹划的角度为一外资房地产公司设 计了一连串的重组方案 先分立 后抵押融资 再股 权转让 最终进行实际的房地产开发等 众所周知 企业重组会涉及复杂的法定程序和手续 诸如股东会 决议 向社会公告 结清欠税 债权担保 财务审计 资产评估 验资 工商注册登记 税务登记等 外资 企业分立还需报有关部门批准 履行这些程序和手续 第 6 页 共 6 页 不但要发生大量直接成本 而且由于时间较长 还可 能对企业日常经营活动和商业形象产生影响 企业更 要面临市场变动的风险 这些动态因素是在设计方案 时必须加以考虑的 3 跨国间的纳税筹划还应考虑 其他国家和地区