房地产企业纳税筹划的几种方法

房地产企业纳税筹划的几种方法 房地产业涉及的税种有营业税 城市维护建设税 教育费附加 企业所得税 外商投资企 业和外国企业所得税 个人所得税 土地增值税 城镇土地使用税 房产税 城市房地产 税 印花税 耕地占用税 契税等 再加上房地产开发周期长 要精确计算各个税种的纳 税情况 不但令企业的财务人员头疼 就是税务人员也未必摸得清 这就造成了纳税不准 确 税种偏多 整体税负偏重 如何降低税负成为资金紧缺的房地产企业亟待解决的问题 房地产企业的纳税筹划 一方面需要借助其所涉及税种的一般纳税筹划方法 另一方面 也需要利用房地产业自身的特点进行具有自身特色的纳税筹划 一 利用临界点进行纳税筹划 纳税临界点筹划法是指纳税人在经营中遇到税收临界点时 通过增减收入或支出 避 免承担较重的税负 目前利用该方法最多的就是房地产开发中筹划土地增值税 税法规定 纳税人建造普通标准住宅出售 增值额未超过扣除项目金额的 20 的 免征土地增值税 增值额超过扣除项目金额 20 的 应就其全部增值额按规定计税 起征点的规定决定存在 着纳税筹划的空间 目前房地产业在激烈市场竞争中商品房价格仍居高不下 原因很多 土地增值税的存在是原因之一 开发商开发一个项目 总要获得一定利润 而利润高低又 涉及土地增值税的多少 利润越大土地增值税缴得越多 房价就越高 因此 如何做到使 房价在同行中最低 应缴土地增值税最少 所获利润最佳是房地产开发商应当认真考虑的 问题 这里 20 的增值额 就是我们常说的 临界点 根据临界点的税负效应 我们 可以对此进行纳税筹划 如果房地产企业建造的普通标准住宅出售的增值率在 20 这个临 界点上 一是可以通过适当控制出售价格而避免缴纳土地增值税 正如汕头市某房地产开 发公司建造一批普通标准住宅 取得土地使用权所支付的金额为 500 万元 开发土地的费 用为 100 万元 新建房及配套设施的成本为 1000 万元 与转让房地产有关的税金为 80 万元 该批住宅以 2410 万元的价格出售 根据税法的规定 该房地产企业可以扣除的费 用除了上述费用以外 还可以加扣 500 100 1000 20 320 万元 因此 该房地 产企业的增值率为 2410 500 100 1000 80 320 500 100 1000 80 320 20 5 根据税法规定 应该按照 30 的税率缴纳土地增值税 2410 500 100 1000 80 320 30 123 万元 企业税后利润为 2410 500 100 1000 80 320 123 287 万 元 如果该企业进行纳税筹划 将该批住宅的出售价格降低为 2400 万元 则该公司的增 值率为 2400 500 100 1000 80 320 500 100 1000 80 320 20 根据税法 的规定 该企业不用缴纳土地增值税 企业税后利润为 2400 500 100 1000 80 320 400 万元 进行纳税筹划后使企业减轻税收负担 400 287 113 万元 同样 房地产企业也可以通过增加扣除项目 利用土地增值税的临界点来进行纳税筹 划 正如汕头某房地产开发公司开发一栋普通标准住宅 房屋售价为 1000 万元 按照税 法规定可扣除费用为 800 万元 增值额为 200 万元 增值率为 200 800 25 该房地产公 司需要缴纳土地增值税 200 30 60 万元 营业税 1000 5 50 万元 城市维护建设 税和教育费附加 50 7 3 5 万元 不考虑企业所得税 该房地产公司的利润为 1000 800 60 50 5 85 万元 如果该房地产公司进行纳税筹划 将该房屋进行简单装修 费用为 200 万元 房屋售价增加至 1200 万元 则按照税法规定可扣除项目增加为 1000 万元 增值额为 200 万元 增值率为 200 1000 20 不需要缴纳土地增值税 该房地 产公司需要缴纳营业税 1200 5 60 万元 城市维护建设税和教育费附加 60 7 3 6 万元 同样 不考虑企业所得税 该房地产公司的利润为 1200 1000 60 6 134 万元 该纳税筹划降低企业税收负担为 134 85 49 万元 因为 土地增值税是房地产开发的主 要成本之一 而土地增值税在建造普通标准住宅增值率不超过 20 的情况下可以免征 企 业可以通过增加扣除项目使得房地产的增值率不超过 20 从而享受免税待遇 二 巧设分支机构来进行纳税筹划 根据房产税暂行条例第 3 4 条的规定 房产税依照房产原值一次减除 10 至 30 后 的余值计算缴纳 房产出租的 以房产租金收入为房产税的计税依据 房产税的税率 依 照房产余值计算缴纳的 税率为 1 2 依照房产租金收入计算缴纳的 税率为 12 两种 方式计算出来的应纳税额有时候会存在很大差异 在这种情况下 就存在纳税筹划的空间 房地产企业可以适当将出租业务转变为承包业务而避免采用依照租金计算房产税的方式 最近 汕头市某房地产开发公司将其拥有的一处位于市中心的房屋出租 租金为 20 万元 一年 该房屋的原值为 100 万元 该公司应该缴纳房产税 20 12 2 4 万元 营业税 20 5 1 万元 城市维护建设税和教育费附加 1 7 3 0 1 万元 不考虑企业 所得税 该房地产开发公司的利润为 20 2 4 1 0 1 16 5 万元 如果进行纳税筹划 该房 地产公司将该房屋变成自己的一个分公司 并且将该分公司承包给汕头某家商贸企业 承 包费为 20 万元一年 由于该房屋没有进行出租 不能按照租金计算房产税 应该按照房 产原值计算房产税 应纳房产税 100 1 30 1 2 0 84 万元 该房地产公司不需 要缴纳营业税 城市维护建设税和教育费附加 同样 不考虑企业所得税 该房地产公司 的利润为 20 0 84 19 16 万元 该纳税筹划可减轻企业税收负担 19 16 16 5 2 66 万元 三 利用建房的方式进行纳税筹划 我国税法规定了很多税收优惠政策 房地产开发企业可以充分创造条件 通过享受税 法规定的优惠政策进行纳税筹划 如房地产企业在开发之初就能确定最终用户 符合代建 房的条件 其收入可按 服务业 代理业 税目缴营业税 而避免开发后销售缴纳土地 增值税 同时 若企业不符合代建房条件 不论双方如何签订协议 也不论其财务会计账 务如何核算 应全额按 销售不动产 税目缴纳营业税 另外 税法规定 建成后按比例 分房自用的 暂免征收土地增值税 建成后转让的 再按规定征收 企业可以充分利用好 这一系列的税收优惠政策 前不久 汕头某商贸公司需要购置一栋房屋 由汕头市某房地 产开发公司承建 该房地产公司预计建成该房屋的售价为 1000 万元 按照税法规定可扣 除费用为 600 万元 土地增值率为 400 600 66 7 该房地产公司需要缴纳土地增值税 400 40 600 5 130 万元 营业税 1000 5 50 万元 城市维护建设税和教育费 附加 50 7 3 5 万元 不考虑企业所得税 该商贸公司需要支付 1000 万元费用 该房地产公司利润为 1000 600 130 50 5 215 万元 如果进行纳税筹划 该商贸公司与 该房地产公司合作建房 房地产公司出地 商贸公司出资 900 万元 建成后商贸公司分得 95 的房屋 房地产公司分得 5 的房屋作为办公之用 该房地产公司的开发成本为 600 万元 不需要交纳任何税收 同样 不考虑企业所得税 该房地产公司的利润为 900 600 300 万元 该商贸公司出资 900 万元 获得 95 的房屋 可以花费 50 万元承租余 下的 5 的房产 50 年 为此 房地产公司需要缴纳房产税 50 12 6 万元 营业税 城 建税 教育费及附加 50 5 1 7 3 2 75 万元 经过税筹划后该商贸公司降低 50 万元费用 该房地产公司负担 300 215 6 2 75 76 25 万元 四 利用货币价值的时间性进行纳税筹划 货币的时间价值是指货币在周转使用的过程中随着时间的推移而发生的价值增值 它 表现了货币的时间性 利用货币价值的时间性进行纳税筹划是一种相对节税方法 它并不 改变一定时期的纳税总额 但从各个纳税期限纳税额的变化中获得收益 从而相当于冲减 了税收 使纳税总额相对减少 正如汕头市某房地产开发公司的厂房中有自购土地一块 该土地取得时的成本是 2000 万元 房屋按 20 年提折旧 合同规定的土地使用期限是 10 年 适用的企业所得税税率是 15 该公司按照会计制度计提折旧 土地每年可计入费用 的折旧额是 100 万元 如果按税法的规定将该土地单独摊销进行纳税调整 每年可计入费 用的摊销额是 200 万元 相对于前者 该公司在规定的土地使用期限内每年税前可多列支 100 万元 所以在前十年总计可少缴企业所得税 15 万元 在后十年 由于土地使用权已 经摊销完毕 该公司为此总计应多缴企业所得税 15 万元 虽然从纳税总额上来看并没有 减少 但是该纳税人成功地将应税所得额向后递延 推迟了纳税时间 因为资金存在时间价值 所以该公司依法取得了一笔无息贷款 是十分划算的 根据 企业所得税税前扣除办法第二十九条规定 纳税人取得土地使用权支付给国家或其他纳 税人的土地出让款应作为无形资产管理 并在不短于合同规定的使用期限内摊销 而从 会计处理的角度来看 土地是与建筑物一并列入固定资产入账 合在一块提折旧的 我国 税法允许的房屋 建筑物最短折旧年限为 20 年 一般而言 纳税人出于自身利益的需要 都会选择这一折旧年限 因此 当合同规定的土地使用期限低于 20 年 或者合同并没有 规定土地使用期限 按税法规定 其摊销期限不得短于十年 纳税人在申报缴纳企业所 得税时 可以将其从房屋 建筑物原值中剥离出来 单独摊销 那么在土地摊销期限内 可以增加企业所得税税前列支费用 纳税人获得了延迟缴纳税款的好处 五 适当推迟土地的开发时间来进行纳税筹划 根据我国现行企业会计制度第四十七条规定 企业购入或以支付土地出让金方式取得 土地使用权 在尚未开发或建造自用项目前 应作为无形资产核算 并按规定的期限分期 摊销 待该项土地开发时 再将其账面价值转入相关在建工程成本 可见 土地一旦开发 最终将不可避免的形成纳税人缴纳房产税的计税依据 所以 汕头市某房地产开发公司于 2001 年购入一块土地 支付转让价款 240 万元 该地规定房产余值是按房产原值扣除 30 计 算 如果该房地产开发公司在购入当年就开始建造厂房 厂房完工后 该土地每年需缴纳 房产税 240 1 30 1 2 2 02 万元 如果企业推迟一年建设 土地使用权按税法 规定其摊销期限不得短于十年进行摊销 每年摊销额为 24 万元 所以其转入在建工程的 账面价值为 216 万元 厂房完工后 该土地每年需缴纳房产税 216 1 30 1 2 1 81 万元 从以上计算可以看出 推迟一年开发 相应的滞后了土地使用权形成 房屋原值的时间 可少缴房产税 2 02 万元 并且随着土地使用权账面价值的减少 该公司 以后每年可少支出房产税款 0 21 万元 数额虽小 但房产税是纳税人一项长期的固定支出 进行纳税筹划后节税的效果是不言而喻的 因此 企业适当地推迟土地开发时间 便可获 得少缴房产税的好处 六 通过两次销售房地产进行纳税筹划 房地产销售所负担的税种主要是土地增值税和营业税 而土地增值税是超率累进税率 即房地产的增值率越高 所适用的税率也越高 因此 如果有可能分解房地产销售的价格 就有可能存在实施纳税筹划的空间 通过降低房地产的增值率 则房地产销售所承担的土 地增值税就可以大大降低 由于很多房地产在出售时已经进行了简单的装修 因此 房地 产企业可以就简单装修上做纳税筹划的文章 将其作为单独的业务独立核算 这样就可以 通过两次销售房地产来进行纳税筹划 前不久 汕头某房地产开发公司出售一栋房屋 房 屋总售价为 1000 万元 该房屋进行了简单装修并安装了简单必备设施 根据相关税法的 规定 该房地产开发业务允许扣除的费用为 400 万元 增值额则为 600 万元 该房地产公 司应该缴纳土地增值税 营业税 城市维护建设税 教育费附加以及企业所得税 土地增 值率为 600 400 150 根据土地增值税暂行条例实施细则第 10 条的规定 增值额超过扣 除项目金额 100 未超过 200 的 土地增值税税额 增值额 50 扣除项目金额 15 因此 应当缴纳土地增值税 600 50 400 15 240 万元 应缴纳营业税 1000 5 50 万元 应缴纳城市维护建设税和教育费附加 50 7 3 5 万元 不 考虑企业所得税 该房地产公司的利润为 1000 400 240 50 5 305 万元 如果进行纳税筹划 将该房屋的出售分为两个合同 第一个合同为房屋出售合同 不 包括装修费用 房租出售价格为 700 万元 允许扣除的成本为 300 万元 第二个合同为房 屋装修合同 装修费用 300 万元 允许扣除的成本为 100 万元 则土地增值率为 400 300 133 应该缴纳土地增值税 400 50 300 15 155 万元 营业税 700 5 35 万元 城建税和教育费附加 35 7 3 3 5 万元 装修收入应当缴纳 营业税 300 3 9 万元 城建税和教育费附加 9 7 3 0 9 万元 同样 不考虑企业所得税 该房地产开发公司的利润为 700 300 155 35 3 5 300 100 9 0 9 396 6 万元 经过纳税筹划后 可以减轻企业税收负担 396 6 305 91 6 万元 七 合作建房与土地使用权的资本化 一种极重要的节税筹划思维 1 税法意义上的 合作建房 含义 税务方面认定 合作建房 是依据项目运作的实际情况 在合作建房有关合同基础上查 实项目运作利润和风险的分配分担机制 适用相应的税收政策 并不以纳税人是否获得其 他行业主管部门的 合作建房 批文为必要条件 根据 营业税问题解答 之一 的通知 国税函 1995 156 号 的规定 合作建房 是 指一方提供土地使用权 另一方提供资金 双方合作 建造房屋 合作建房有两种方式 即纯粹 以物易物 方式和成立 合营企业 方式 两种方式中又因具体情况的不同产生了不 同的纳税义务 在采取房屋建成后双方风险共担 利润共享的合作建房方式下 土地方以 土地使用权这一无形资产投资入股的行为 不征收营业税 另据财税 2002 191 号文件的规 定 从 2003 年 1 月 1 日起 以无形资产对外投资不征营业税 转让该项股权时也不再征收 营业税 2 适用情形 上述规定具有较大的节税空间 故该项税收政策被较多地运用于房地产开发经营活动的 法律安排 特别是地皮炒作和处理烂尾楼的实践中 最常见的是土地持有方以土地使用权 投资入股 与合作他方成立项目公司 笔者认为