现金流量表讲义

一 现金流量表的概念一 现金流量表的概念 现金流量表 是反映企业一定会计期间现金和现金等价物 流入和流出的报表 二 现金流量表的编制基础二 现金流量表的编制基础 现金流量表以现金及现金等价物为基础编制 划分为 经营活动 投资活动和筹资活动 按照收付实现制原则编 制 将权责发生制下的盈利信息调整为收付实现制下的现 金流量信息 一 现金 现金 是指企业库存现金以及可以随时用于支付的存 款 不能随时用于支付的存款不属于现金 现金主要包括 1 库存现金 库存现金是指企业持有可随时用于支付 的现金 与 库存现金 科目的核算内容一致 2 银行存款 银行存款是指企业存入金融机构 可以 随时用于支取的存款 与 银行存款 科目核算内容基本 一致 但不包括不能随时用于支付的存款 例如 不能随 时支取的定期存款等不应作为现金 提前通知金融机构便 可支取的定期存款则应包括在现金范围内 3 其他货币资金 其他货币资金是指存放在金融机构 的外埠存款 银行汇票存款 银行本票存款 信用卡存款 信用证保证金存款和存出投资款等 与 其他货币资金 科目核算内容一致 二 现金等价物 现金等价物 是指企业持有的期限短 流动性强 易 于转换为已知金额现金 价值变动风险很小的投资 其中 期限短 一般是指从购买日起 3 个月内到期 例如可在 证券市场上流通的 3 个月内到期的短期债券等 现金等价物虽然不是现金 但其支付能力与现金的差 别不大 可视为现金 例如 企业为保证支付能力 手持 必要的现金 为了不使现金闲置 可以购买短期债券 在 需要现金时 随时可以变现 权益性投资变现的金额通常不确定 因而不属于现金 等价物 三 现金流量的分类及列示三 现金流量的分类及列示 根据企业业务活动的性质和现金流量的来源 现金流 量表准则将企业一定期间产生的现金流量分为三类 经营 活动现金流量 投资活动现金流量和筹资活动现金流量 1 经营活动 经营活动是指企业投资活动和筹资活动 以外的所有交易和事项 经营活动主要包括销售商品 提 供劳务 购买商品 接受劳务 支付税费等 2 投资活动 投资活动是指企业长期资产的购建和不 包括在现金等价物范围内的投资及其处置活动 长期资产 是指固定资产 无形资产 在建工程 其他资产等持有期 限在一年或一个营业周期以上的资产 这里所讲的投资活 动 既包括实物资产投资 也包括非实物资产投资 这里 之所以将 包括在现金等价物范围内的投资 排除在投资 活动外 是因为已经将包括在现金等价物范围内的投资视 同现金 3 筹资活动 筹资活动是指导致企业资本及债务规模 和构成发生变化的活动 这里所说的资本 既包括实收资 本 股本 也包括资本溢价 股本溢价 这里所说的债务 指对外举债 包括向银行借款 发行债券以及偿还债务等 对于企业日常活动之外特殊的 不经常发生的特殊项 目 如自然灾害损失 保险赔款 捐赠等 应当归并到相 关类别中 并单独反映 比如 对于自然灾害损失和保险 赔款 如果能够确指属于流动资产损失 应当列入经营活 动产生的现金流量 属于固定资产损失 应当列入投资活 动产生的现金流量 如果不能确指 则可以列入经营活动 产生的现金流量 捐赠收入和支出 可以列入经营活动 捐赠收入和支出 可以列入经营活动 如果特殊项目的现金流量金额不大 则可以列入现金流量 类别下的 其他 项目 不单列项目 二 现金流量的列示 通常情况下 现金流量应当分别按照现金流入和现金 流出总额列报 从而全面揭示企业现金流量的方向 规模 和结构 但是 下列各项可以按照净额列报 1 代客户收取或支付的现金以及周转快 金额大 期 限短项目的现金流入和现金流出 例如 证券公司代收的 客户证券买卖交割费 印花税等 旅游公司代游客支付的 房费 餐费 交通费 文娱费 行李托运费 门票费 票 务费 签证费等费用 2 金融企业的有关项目 主要指期 限较短 流动性强的项目 对于商业银行而言 主要包括 短期贷款发放与收回的贷款本金 活期存款的吸收与支付 同业存款和存放同业款项的存取 向其他金融企业拆入拆 出资金等净额 对于保险公司而言 主要包括再保险业务 收到或支付的现金净额 对于证券公司而言 主要包括自 营证券和代理业务收到或支付的现金净额等 上述这些项目由于周转快 在企业停留的时间短 企 业加以利用的余地比较小 净额更能说明其对企业支付能 力 偿债能力的影响 反之 如果以总额反映 反而会对 评价企业的支付能力和偿债能力 分析企业的未来现金流 量产生误导 四 现金流量表的编制方法及程序四 现金流量表的编制方法及程序 五 直接法和间接法 编制现金流量表时 列报经营活动现金流量的方法有 两种 一是直接法 一是间接法 所谓直接法 一般是以利润表中的营业收入为起算点 调节与经营活动有关的项目的增减变动 然后计算出经营 活动产生的现金流量 所谓间接法 是指以净利润为起算点 调整不涉及现 金的收入 费用 营业外收支等有关项目 剔除投资活动 筹资活动对现金流量的影响 据此计算出经营活动产生的 现金流量 由于净利润是按照权责发生制原则确定的 且 包括了与投资活动和筹资活动相关的收益和费用 将净利 润调节为经营活动现金流量 实际上就是将按权责发生制 原则确定的净利润调整为现金净流入 并剔除投资活动和 筹资活动对现金流量的影响 直接法 第一步 填列现金及现金等价物的净增加 第二步 确定主表的 筹资活动产生的现金流量净额 第三步 确定主表的 投资活动产生的现金流量净额 第四步 确定补充资料中的 经营活动产生的现金流 量净额 第五步 确定主表的 经营活动产生的现金流量净额 一一 经营活动产生的现金流量有关项目的编制经营活动产生的现金流量有关项目的编制 1 1 销售商品 提供劳务收到的现金销售商品 提供劳务收到的现金 本项目反映企业销售商品 提供劳务实际收到的现金 包括销售收入和应向购买者收取的增值税销项税额 具体 包括 本期销售商品 提供劳务收到的现金 以及前期销 售商品 提供劳务本期收到的现金和本期预收的款项 减 去本期销售本期退回的商品和前期销售本期退回的商品支 付的现金 企业销售材料和代购代销业务收到的现金 也 在本项目反映 销售商品 提供劳务收到的现金 主营业务收入 其他业务收入 注 1 应交税金一一应交增值税 销项税额 应收账款 期初余额 期末余额 应收票据 期初余额一期末余额 预收账款 期末余额一期初余额 特殊调整事项 应交税费应交税费 销项税额销项税额 视同销售的事项及其他事项 注视同销售的事项及其他事项 注 2 2 应收帐款非正常坏账准备 注 3 当期收回前期核销的坏账损失 注 3 以非现金资产换入 应收帐款应收票据 客户用非现金资产抵偿债务 应收帐款应收票据 应收帐款中 销售往来与购货往来账户对冲 应收帐 款与应付账款 其他应付款的对冲 注 4 当期票据贴现 应收账款保理 出售 质押 所支付 的贴现息 手续费等财务费用 仅指终止确认的情况 注 5 应收账款保理 让售融资 贴现 应收票据贴现所收 到金额 仅指没有终止确认情况 注 5 应收票据背书采购原材料 固定资产等 注 6 应付退货款增加净额 注 7 长期应收款中具有融资性质的分期收款销售商品 对 应收入 讨论 应收账款外币户汇兑损失 汇兑收益 其他特殊事项 上述公式中的特殊调整业务作为加项或减项的处理原上述公式中的特殊调整业务作为加项或减项的处理原 则是 应收账款 应收票据和预收账款等账户 不含三个则是 应收账款 应收票据和预收账款等账户 不含三个 账户内部转账业务 借方对应的账户不是销售商品提供劳账户内部转账业务 借方对应的账户不是销售商品提供劳 务产生的务产生的 收入和增值税销项税额类收入和增值税销项税额类 账户 则作为加项账户 则作为加项 处理 如以非现金资产换入应收账款等 应收账款 应收处理 如以非现金资产换入应收账款等 应收账款 应收 票据和预收账款等账户 不含三个账户内部转账业务 贷票据和预收账款等账户 不含三个账户内部转账业务 贷 方对应的账户不是方对应的账户不是 现金类现金类 账户的业务 则作为减项处账户的业务 则作为减项处 理理 注 1 其他业务收入不包括无形资产出租 固定资产出 租等形成的收入 注 2 1 应该扣除销售处置使用过固定资产形成的 销项税 2 应该扣除其他视同销售行为形成的销项税 如将货物对外投资 在建工程领用存货 改变用途 原经 营用材料及库存商品 后用于投资活动的 如果不是由于 原采购计划存在误差导致的 在跨期的情况下 个人认为 可参照类似会计估计变更处理方法 不调整前期比较报表 注意 IPO 申报报表在申报期内的 应当调整 3 商品的售后回购 属于筹资行为 注 3 仅指当期核销的坏账 债务重组减少的坏账准备 应收帐款的减少一般代表现金的流入 但核销坏账而减少 的应收账款未带来现金的增加 应当减去 收回前期核销 的坏账 对应收帐款无影响 但增加现金流 注 4 应收账款与应付账款的对冲对于经营活动产生的 净现金流量是没有影响的 但是对于销售商品 提供劳务 收到的现金和购买商品 接受劳务支付的现金都会产生影 响 因此在单独反映个项目时 应该进行调整 应收的减 少由于与应付抵消 不是真正回收了现金 因此作为减项 处理 注 5 终止确认的情况下 视为经营活动 视同按照 净额反映 贴现息作为财务费用 其他或者手续费 与附表 无关 没有终止确认 按照总额反映到筹资 借款收到的现 金反映 如果应收票据贴现时直接冲减应收票据 未确认短期借 款的 则则应按照票据面值作为 销售商品 提供劳务所 收到的现金 按照贴现息和带息票据的票面应计利息分别 作为支付的其他与经营活动有关的现金 收到的其他与经 营活动有关的现金 处理 如果应收票据贴现作为短期借款处理 则应按照票据面 值作为 借款所收到的现金 按照贴现息作为 偿付利息 所支付的现金 处理 带息票据的票面应计利息作为 收 到的其他与经营活动有关的现金 处理 注 6 对于直接以票据抵付购货款 不要同时虚拟两笔 金额相同 方向相反的 销售商品 提供劳务收到的现金 和 购买商品 接受劳务支付的现金 注 7 销售退回一般都通过 主营业务收入 处理 即 都减少本期销售收入 但销售退回有两种情况 一种情况 是本来货款就未收 这种销售退回肯定不涉及现金的退回 一方面减少 主营业务收入 另一方面也减少 应收帐款 不影响 销售商品收到的现金 另一种情况是销售商 品时货款已收 销售退回时可能货款立即退回 也可能本 期没有退回现金 如果本期退回货款 其对 销售商品收 到的现金 的影响已经通过 主营业务收入 的减少得到 了体现 因而不存在调整问题 如果本期没有退回货款 由于前面在计算 主营业务收入 时已将这种退回扣除 而实际上货款并未退回 如 销售时 借银行存款贷 收 入 销售退回时未退款 借 收入贷 其他应付款 思考 如果被审计单位通过应收账款处理 如何调整 不能从 销售商品收到的现金 中扣除 故应对这种情况予以冲 回 注 8 关于应收账款 应收票据贴现 融资存在的问题 争议 现金流量表的固有缺陷 1 银行承兑汇票不属于现金等价物的文件规范 中注协专家技术援助小组信息公告第 7 号根据 企 业会计准则 现金流量表 的规定 银行承兑汇票不属 于现金等价物 根据深交所 上市公司执行新会计准则备忘录第 1 号 规定 对于公司在经济业务中收到或对外作为货款支 付的银行承兑汇票 公司不应将其作为现金流量计入现金 流量表 2 没有真实交易背景的票据可能需作为筹资活动处 理 合法性 理论上 3 应收票据贴现 应收账款保理 分情况视为经营 和筹资 个人认为的判断依据为 根据有无追索权 在会 计上是否终止确认应收款项而定 如果终止确认的 作为 经营活动 如果确认借款 未终止确认应收款项 的 作 为筹资活动 则应当将手续费作为相关借款摊余成本的一 部分 在贴现日至票据到期日之间摊销 作为利息费用的 调整 如果涉及金额不重大的 基于重要性原则 也可以 一次性计入损益 财务费用 利息支出 处理 在筹资 分配股利 利润或偿付利息支付的现金中反映 对于应收账款 应收账款保理是企业将赊销形成的未到期应收账款在 满足一定条件的情况下 转让给商业银行 以获得银行的 流动资金支持 加快资金周转 理论上讲 保理可以分为 有追索权保理 非买断型 和无追索权保理 买断型 明 保理和暗保理 折扣保理和到期保理 应收账款出售 保理 是企业向金融机构的融资行为 但由于大多数应收账款的出售都提供购买者在收不回账款 时对出售者的追索权 所以从实质上讲 应收账款的出售 是一种以应收账款作抵押的抵押贷款 并不是真正的销售 到期末 出售而未收回的应收账款增加额 将现金流量从 经营活动调整到筹资活动 观点 若应收账款保理有追索权 收到款项记入筹资活 动 到期日 银行收到债权回款 怎么体现现金流量 是 否要在经营活动收到现金和筹资支付现金同时体现一下 我以前比较倾向于虚拟两笔金额相同 方向相反的不同 性质的现金流量 但现在还是倾向于以真实发生的现金流 为基础反映 个人矛盾的地方 这种情况是现金流量表的 固有局限性导致的 应当通过增加附注披露内容解决 例 如在现金流量表的补充资料中增加披露本期内采用此种结 算方法的往来款项发生额 对于应收票据 合理性讨论 1 如果以票据背书方式进行货款结算 也可能导致 销售商品 提供劳务收到的现金 和 购买 商品 接受劳务支付的现金 与按照资产负债表中的项目 金额和一定的测算公式推算的金额存在差异的情况 所以 现金流量表与资产负债表之间的存在勾稽关系差异 但是 对于票据贴现业务很多的商贸企业来讲 则出现经营活动现 金流净额永远为负 筹资活动现金流为总是正的怪异现象或 者导致销售商品 提供劳务收到的现金及采购商品 接受 劳务支付的现金畸低 中际 解决方案 应当通过增加附注披露内容解决 2 如果应收票据贴现作为短期借款处理 不确认现 金流导致销售商品 提供劳务收到的现金 当初贴现时形 成的收到与筹资活动有关的现金流入就永远没有流出的一 天 这样也不是太合理 解决方案 应当通过增加附注披露内容解决 3 票据到期解付时 又如何处理 由于解付时没有任何 现金流 我以前比较倾向于虚拟两笔金额相同 方向相反 的不同性质的现金流量 即票据到期后 承兑人按约履行 付款责任 注销短期借款时 按照票据面值同时记入 销 售商品 提供劳务收到的现金 和 偿还借款所支付的现 金 处理 一进一出 总体保持平衡 但现在还是倾向于以真实发生的现金流为基础反映 票 据到期付款时 也不应模拟两笔虚拟的金额相同 方向相 反的现金流量来取得平衡 因为实际上在票据到期日并无 现金流量发生 由于票据本身不是现金等价物 所以企业 应收货款收到票据就不能形成销售商品收到的现金流 解 决方案 应当通过增加附注披露内容解决 注 9 其他事项 1 建造合同企业 在对建造合同采用 工程施工 工程结算 等科目核算 会计上确认收入与合同约定的 结算进度不一致的情况下 由于所确认的收入和款项的结 算之间没有必然关系 所以就会导致上述 一般企业测算 公式 不适用 应当把原先测算公式中的 收入 改为 工程结算贷方发生额 工程结算借方发生额 另外需注 意 项目完工时 工程结算 和 工程施工 对冲的分录 中工程结算的借方发生额不能纳入上面公式的计算 同时 在计算采购商品支付现金的时候 应该把营业成本替换为工 程施工借方发生额 工程施工贷方发生额额 但项目完工时 工程施工和工程结算对冲的分录同样不纳入考虑另外毛利 部分不纳入采购付现金额的计算 应予以排除 2 厨卫 为了规避外币销售交易的汇率风险 企业与 银行签订远期外汇合约 约定在未来某个期间锁定汇率兑 换人民币 用以交割远期外汇合约的外币所在账户为外币 销售回款的账户 如何编制现金流量表 在整个交易过程中实际发生了销售回款和远期外汇合 约结算两笔现金流 应该看成两个交易 一个是经营活动 的流入流出 一个是投资活动的流入流出 因此应当分别 列报 3 具有融资性质的分期收款销售 采购 商品的处理 企业销售商品 有时会采取分期收款的方式 如分期 收款发出商品 即商品已经交付 货款分期收回 如果延 期收取的货款具有融资性质 其实质是企业向购货方提供 信贷时 企业应当按照应收的合同或协议价款的公允价值 确定收入金额 应收的合同或协议价款的公允价值 通常 应当按照其未来现金流量现值或商品现销价格计算确定 经营 筹资 投资 如何反应 对应的财务费用在主表 和附表中如何列示 他方观点 分期收款采购商品 相当于筹资 属于筹 资活动 对应的分期收款销售商品属于投资活动 大家认 为呢 注 10 销售商品 提供劳务收到的现金验证 如何让 判断编制数据正确 明细账 即 销售商品 提供劳务收到的现金 应收账款销售回 款 当期销售退款 应收票据到期托收 现金销售 2 2 收到的税费返还收到的税费返还 本项目反映企业收到返还的各种税费 如收到的增值税 营业税 所得税 消费税 关税和教育费附加返还款 收 到的出口退税款等 本指标只包括收到的与经营活动有关 的税费返还 3 3 收到的其他与经营活动有关的现金收到的其他与经营活动有关的现金 本项目反映企业除上述各项日外 收到的其他与经营 活动有关的现金 如罚款收入 经营租赁固定资产收到的 现金 投资性房地产收到的租金收入 流动资产损失中由 个人赔偿的现金收人 除税费返还外的其他政府补助收入 等 营业外收入 与经营活动有关 如企业收到的罚款收 入 经营租赁收入 递延收益 与收益相关的政府补助 注 12 财务费用 银行存款利息收入 承兑保函保证金部分收回 其他应收款 投标保证金收回 带息票据的应计账面利息 其他应收款 收到的与经营活动有关的现金 其他应付款 收到的与经营活动有关的现金 属于经营活动的企业往来款 接受捐赠 注 11 注 11 接受捐赠 现金捐赠 结合现金流量表准则对三大类活动的定义判断 讲解 捐赠收入和支出 可以列入经营活动 1 对外捐赠 无论是否为公益性的 既未形成本企业的资 产 也未改变本企业的权益结构 也不是本企业的融资活 动 因此应作为经营活动列报 支付的其他与经营活动有 关的现金 2 接受捐赠 属于与特定的非流动资产相关的 类似于与 资产相关的政府补助 有条件捐赠 由于通常计入递延收 益 分期摊销计入营业外收入 所以可以视作债务结构的 改变和长期资产购建的资金来源 作为收到其他与筹资活 动有关的现金列报 如 收到控股股东的捐赠通常作为控 股股东对本企业的资本性投入 计入资本公积 所以改变 了本企业的权益结构 此时计入筹资活动现金流量 收到 其他筹资 更为合适 其他情形下的接受捐赠作为收到其他与经营活动有关 的现金列报 注 12 关于政府补助与现金流量的分类 在实际工作中 政府补助的形式主要有财政拨款 财 政贴息 税收返还和无偿划拨非货币性资产等 1 与资产相关的政府补助 以及政府资本性投入 的财政资金 属于投资补助的财政资金 属于政府转贷 偿还性资助的财政资金等不属于政府补助 的作为与筹资 活动相关的现金流量 收到时作为 收到的其他与筹资活 动有关的现金 列报 有人认为应该计入收到的其他与投资活动有关的现金 但是依据准则对投资 筹资活动的定义 收到补助款本身 不涉及长期资产的购建和处置 但导致企业的负债和权益 结构发生了较大变化 所以不符合投资活动定义 但符合 筹资活动定义 那么附表怎么处理 对经营活动现金净流量影响为零 附表倒算到经营活动净流量应该列在其他一栏中 如假设 企业收到专项扶持资金 100 当年摊销 10 计入营业外收入 政府补助 主表计入现金流量表 筹资活动 10 附表净利润 10 减去 其他 10 对经营活动现金净流量影响为零 与收益相关的政府补助作为与经营活动相关的现金流量 收到时作为 收到的其他与经营活动有关的现金 列报 2 财政贴息 财政贴息是政府为支持特定领域或区域发 展 根据国家宏观经济形势和政策目标 对承贷企业的银 行贷款利息给予的补贴 依靠专业判断 可以列入收到其 他与筹资活动 可以列入收到其他与经营活动 在实务中 判断财政贴息是与收益相关还是与资产相 关还有较大的难度 与资产相关的财政贴息一般是指固定 资产 在建工程专门借款的贴息 根据 企业会计准则第 17 号 借款费用 在固定资产购置日期或工程项目建 设期间 其借款利息可以资本化 因此 企业收到的财政 贴息需要作为递延收益核算 其收到的现金视情况可以列 入收到其他与筹资活动有关的现金项目中 如果企业所收到的财政贴息是补助企业发生的费用为主 不会购置较多的固定资产 在此前提下 政府补助需要与 项目期的费用配比 其所发生的现金流可以列入收到其他 与经营活动有关的现金项目中 不同的观点 有人认为 项目专项补助属于与收益相 关的政府补助 而且与资产相关的政府补助最终也与收益 相关 只是暂时作为递延收益处理 在相关资产形成 投 入使用并提取折旧或摊销时从递延收益转入当期损益 因 此 企业收到政府专项补助的现金流应列入经营活动中的 所收到其他与经营活动项目中 上市公司处理情况案例 项目专项补 助 经营 活动 筹资 活动 文件 华星化工 002018 SZ 08 年年报 是否 根据国家发展和改革委员会发改投资 2007 2695 号文 国家发展改革委关于下 达 2007 年重点行业结构调整专项 第八批 项目专项补 助 经营 活动 筹资 活动 文件 中央预算内专项资金 国债 投资计划的通 知 安徽省和县财政局划转了中央财政 拨入 200 吨 年烟嘧磺隆原药 500 吨 年精奎禾灵原药 10000 吨 年草甘磷和 800 吨 年吡虫啉原药专项补助资金 432 万元 该公司认为此项补助与资产相关 在其他非流动负债的递延收益科目中核算 在现金流量表中列入收到其他与经营活动 有关的现金项目中 泸天化 000912 SZ 在 2008 年 年报 否是2008 年所收到的技术改造资金 1230 万元 在递延收益科目中核算 在现金流量表中 列入其他与筹资活动有关的现金项目中 美利纸业 000815 SZ 在 2007 年 年报 否是将收到的环境保护专项资金 250 万元 轻 纺工业发展专项资金 20 万元认为与资产 相关 在递延收益科目中核算 在现金流 量表中列入其他与筹资活动有关的现金项 目中 项目财政贴 息 华星化工 002018 SZ 07 年年报 否是2007 年收到年产 150 吨精恶唑禾灵原药技 术改造项目贴息 241 万元 该公司认为 此项补助与资产相关 在现金流量表中列 入其他与筹资活动有关的现金项目中 美利纸业 000815 SZ 在 2007 年 年报 否是收到的基本建设贷款财政贴息 903 万元 在现金流量表中列入其他与筹资活动有关 的现金项目中 泸天化 000912 SZ 在 2008 年 年报 是否 收到淡储贴息收入 1591 8 万元以及富邦 1 4 丁二醇项目财政贷款贴息 10 万元都 列入收到其他与经营活动有关的现金项目 中 4 4 购买商品 接受劳务支付的现金购买商品 接受劳务支付的现金 本项目反映企业购买材料 商品 接受劳务实际支付的 现金 包括支付的货款以及与货款一并支付的增值税进项 税额 具体包括 本期购买商品 接受劳务支付的现金 以及本期支付前期购买商品 接受劳务的未付款项和本期 预付款项 减去本期发生的购货退回收到的现金 为购置 存货而发生的借款利息资本化部分 应在 分配股利 利 润或偿付利息支付的现金 项目中反映 主营业务成本 其他业务支出 见注13 应交税金 应交增值税 进项税额 扣除非经营 性进项税转出 与经营活动无关的进项税 存货 期末余额 期初余额 预付账款 期末余额 期初余额 应付账款 期初余额 期末余额 应付票据 期初余额 期末余额 当期列入生产成本制造费用的工资及福利费 见注14 当期列入生产成本 制造费用的折旧费和摊销的大修 理费 待摊预提费用等计入制造费用的部分 见注14 本期发生的购货退回 货款已付本期未收到情况 注 15 特殊调整事项特殊调整事项 库存商品盘亏损失 存货非正常损失库存商品盘亏损失 存货非正常损失 见注见注16 16 改变用途 如改变用途 如将货物对外投资 将货物对外投资 在建工程领用存货在建工程领用存货 见注见注17 17 其他领用其他领用 如计入管理费用 销售费用材料 物料消如计入管理费用 销售费用材料 物料消 耗 低耗摊销 研发用材料费耗 低耗摊销 研发用材料费 见注见注17 17 将货物对外投资 以存货对外捐赠 债务重组中以存将货物对外投资 以存货对外捐赠 债务重组中以存 货还债 非货币性交易以存货的换出货还债 非货币性交易以存货的换出 见注见注18 18 库存商品盘盈 接受存货捐赠 投资者投入 非货币库存商品盘盈 接受存货捐赠 投资者投入 非货币 性交易以存货的换入 性交易以存货的换入 当期以非现金资产非存货资产清偿债务减少的应付账当期以非现金资产非存货资产清偿债务减少的应付账 款 应付票据 如固定资产偿还应付账款 应付票据款 应付票据 如固定资产偿还应付账款 应付票据 见注见注19 19 特殊原因引起的应付账款 应付票据 预付账款的非特殊原因引起的应付账款 应付票据 预付账款的非 正常减少 无法支付的应付账款 正常减少 无法支付的应付账款 见注见注20 20 销售往来与购货往来账户对冲销售往来与购货往来账户对冲 应收帐款与应付账款 应收帐款与应付账款 应付票据的对冲 应付票据的对冲 见注见注4 4 预付账款 应付账款 票据 中含有的固定资产在建预付账款 应付账款 票据 中含有的固定资产在建 工程无形资产等与购买商品接受劳务无关的活动工程无形资产等与购买商品接受劳务无关的活动 应收票据背书采购应收票据背书采购 应付账款外币户汇兑损失 汇兑收益 特殊调整事项 长期应收款中具有融资性质的分期收款采购商品 对 应收入 讨论 特殊调整事项特殊调整事项的处理 如果借 应付帐特殊调整事项特殊调整事项的处理 如果借 应付帐 款 应付票据 预付帐款等 存贷类 款 应付票据 预付帐款等 存贷类 贷方不是 贷方不是 现现 金类金类 科目 则减去 如果贷 应付帐款数 应付票据 科目 则减去 如果贷 应付帐款数 应付票据 预付帐款等 借方不是预付帐款等 借方不是 销售成本或进项税销售成本或进项税 科目 则科目 则 加上 以上四个账户的内部转账业务除外加上 以上四个账户的内部转账业务除外 注13 其他业务支出指扣除经营性出租固定资产的折 旧额部分 注14 因计算应付工资 应付福利费 计提折旧 待 摊费用摊销等原因而引起的存货的增加 并不减少企业 的现金 而在前面的计算中是将 存货 的增加净额全 部计入 购买商品 接受劳务支付的现金 之中的 故 应予以冲减 注15 购售退回一般都通过 存货 进行处理 即都 减少本期存货 但购售退回有两种情况 一种情况是本 来货款就未付 这种购货退回通常不涉及收取现金 一 方面减少 存货 另一方面也减少 应付帐款 不影 响 购买商品支付的现金 另一种情况是购售商品时 货款已付 购货退回时可能货款立即收回 也可能本期 没有收回现金 如果本期收回货款 其对 销售商品收 到的现金 的影响已经通过 存货 的减少得到了体现 因而不存在调整问题 如果本期没有退回货款 由于前 面在计算 存货 减少时已将这种退回扣除 而实际上 货款并未收到 不能从 购买商品支付的现金 中扣除 故应对这种情况予以冲回 注16 特殊原因引起的存货的非正常减少 如火灾引 起的存货毁损 并不减少企业的现金 但减少了前面 的 存货 的增加净额 从而减少 购买商品 接受 劳务支付的现金 故应予以加回 注17 工程领用库存商品改变用途价值 视同销售 其他领用 如计入管理费用 销售费用材料 研发用材 料费对应存货的付现部分在支付的其他与经营活动有关 的现金反映 注18 特殊原因引起的应付账款 应付票据的非正常 减少 如无法支付的应付款项 并不减少企业的现金 而在前面的计算中是将 应付帐款 应付票据 的减 少额全部计入 购买商品 接受劳务支付的现金 之中 的 故应予以冲减 注19 以非现金资产清偿债务而减少的 应付帐款 和 应付票据 并不减少企业的现金 而在前面的计 算中是将 应付帐款 应付票据 的减少额全部计入 购买商品 接受劳务支付的现金 之中的 故应予以 冲减 注20 如本期因可能发生坏帐而转入其他应收款的预 付帐款或本期直接计入坏帐列支的预付帐款 如何检验此项目编制的正确性 暂无如何检验此项目编制的正确性 暂无 5 5 支付给职工以及为职工支付的现金支付给职工以及为职工支付的现金 本项目反映企业实际支付给职工的现金以及为职工支 付的现金 包括企业为获得职工提供的服务 本期实际给 予各种形式的报酬以及其他相关支出 如支付给职工的工 资 奖金 各种津贴和补贴等 以及为职工支付的其他费 用 不包括支付给在建工程人员的工资 支付的在建工程 人员的工资 在 购建固定资产 无形资产和其他长期资 产所支付的现金 项目中反映 企业为职工支付的医疗 养老 失业 工伤 生育等 社会保险基金 补充养老保险 住 房公积金 企业为职工交纳的商业保险金 因解除与职工 劳动关系给予的补偿 现金结算的股份支付 以及企业支 付给职工或为职工支付的其他福利费用等 应根据职工的 工作性质和服务对象 分别在 购建固定资产 无形资产 和其他长期资产所支付的现金 和 支付给职工以及为职 工支付的现金 项目中反映 应付职工薪酬 工资 奖金 津贴 补贴等 借方分析填列 不包括在建工程 应付职工薪酬 职工福利费 管理及销售费用列支 不包括 在建工程 应付职工薪酬 社保 养老 医保 失业保险 劳动保险 待业保险等社保费用 不包括在建工程 应付职工薪酬 商业保险 应付职工薪酬 公积金 住房公积金 不包括在建工程 应付职工薪酬 工会经费 应付职工薪酬 教育经费 管理费用 解除劳动关系给予的补偿 现金结算的股份支付 代扣代缴个人所得税 注意注意 企业实际支付的企业实际支付的 离退休人员离退休人员 的各项费用 不的各项费用 不 论支付统筹退休金还是支付未参加统筹的退休人员的各项论支付统筹退休金还是支付未参加统筹的退休人员的各项 费用 反映在费用 反映在 支付的其他与经营活动有关的现金支付的其他与经营活动有关的现金 项目项目 中 中 6 6 支付的各项税费支付的各项税费 本项目反映企业按规定支付的各项税费 包括本期发生 并支付的税费 以及本期支付以前各期发生的税费和预交 的税金 如支付的营业税 增值税 消费税 所得税教育 费附加 印花税 房产税 土地增值税 车船使用税等 不包括本期退回的增值税 所得税 本期退回的增值税 所得税等 在 收到的税费返还 项目中反映 也不包括 计入固定资产价值实际支付的固定资产投资方向调节税 耕地占用税等 增值税 营业税 固定资产清理缴纳的营业税 出售不动产转让无形资产而缴纳的 营业税 企业所得税 土地使用税 房产税 消费税 资源税 土地增值税 城建税 车船税 教育费附加 缴纳的矿产资源补偿费 缴纳的堤防费 缴纳的印花税 缴纳的围堤费 其他 注意 不包括应由固定资产在建工程承担的相关税费 也不包括企业为股东代扣代缴的个人所得税 股东红利税 还不包括企业民间融资支付个人利息而代扣代缴的个人利 息所得税 支付的职工薪资个人所得税在 支付的职工以 及为职工支付的现金 项目中列示 代扣代缴的股东红利 税 利息所得税在 分配股利 利润或偿付利息所支付的 现金 项目中列示 7 7 支付的其他与经营活动有关的现金支付的其他与经营活动有关的现金 本项目反映企业除上述各项目外 支付的其他与经营活 动有关的现金 如罚款支出 支付的差旅费 业务招待费 保险费 经营租赁支付的现金等 销售费用 与经营活动有关的其他支出 管理费用 与经营活动有关的其他支出 制造费用 厂房 设备租金及装修 差旅费等 营业处支出 与经营活动有关的其他支出 预付账款 与经营活动有关的其他支出 长期应收款 与经营活动有关的其他支出 长期待摊费用 开办费等与经营活动有关的支出 财务费用 银行手续费 其他货币资金 履约保函 承兑保证金净增加 支付的离退休人员工资 不论支付统筹退休金还是 支付未参加统筹的退休人员的各项费用 代垫 代付的各种款项 属于经营活动的企业往来款 其他应收款 收到的与经营活动有关的现金 其他应付款 收到的与经营活动有关的现金 现金捐赠 终止确认的票据贴现息 筹办期间的费用支出 对应经营活动部分 注意 1 期间费用中支付的工资 福利费 社保 税金 折旧 无形资产摊销除外 2 营业外支出中处理固定资产损失 固定资产报废 损失 实物捐赠支出等除外 讨论 关于企业间 无论是否为关联方 资金往来和 拆借的流量表列示问题 此类资金拆借在现金流量表上的列报方式并无统一规 定 一般理解所考虑的主要因素有 涉及金额大小 借款 期限长短 以及是否签订了明确约定还款时间 计息标准 的借款协议 借入和偿还的频率 等等 个人的处理原则 1 从审计结果看 企业间往来 款基本用于经营活动 满足企业一时之需 往来频繁 时 间较短 企业间无合同 无利息约定 单笔资金往来少于 6 个月 一般是为经营活动列示 往来频繁按照净额列示 不采用总额法 2 其他情况视为筹资 在借款收到的现 金或者收到的其他与筹资活动有关的现金列示 优先选用 总额法 次选净额法 二二 投资活动产生的现金流量有关项目的编制投资活动产生的现金流量有关项目的编制 1 1 收回投资收到的现金收回投资收到的现金 本项目反映企业出售 转让或到期收回除现金等价物 以外的交易性金融资产 持有至到期投资 可供出售金融 资产 长期股权投资等而收到的现金 不包括债权性投资 收回的利息 收回的非现金资产 以及处置子公司及其他 营业单位收到的现金净额 债权性投资收回的本金 在本 项目反映 债权性投资收回的利息 不在本项目中反映 而在 取得投资收益所收到的现金 项目中反映 短期类投资 投资收益一一短期股票投资收益 长期股权投资收回的本金及收益 出售 债权性投资收回的本金 长期股权投资收回包含在不丧失控制权的前提下部 分处置子公司股权而从少数股东处收到的现金对价 买卖股票的差价收益应计入 收回投资收到的现金 申购新股的大额现金流入流出是否按净额列示 取决于 1 是否系经常发生的业务 2 涉及金额的大小 3 冻结期限的长短 如本期买了 500 000 元的股票 卖出赚了 100 000 在 现金流量表中 收回投资收到的现金 600 000 取得投资收益收到的现金 0 100 000 不放在这里反映 主要是因为准则规定本项目反映企业因股权性投资而分得 的现金股利 投资支付的现金 500 000 2 2 取得投资收益收到的现金取得投资收益收到的现金 本项目反映企业因股权性投资而分得的现金股利 因 债权性投资而取得的现金利息收入 股票股利由于不产生 现金流量 不在本项目中反映 包括在现金等价物范围内 的债券性投资 其利息收入在本项目中反映 应收股利 股权性投资收回的股利 应收利息 债权性投资收回的利息 注21 投资收益 股权性投资收到的收益 资金拆借的利息收入 其他 注 21 包括在现金等价物范围内的债券性投资 其利 息收入在本项目中反映 3 3 处置固定资产 无形资产和其他长期资产收回的现处置固定资产 无形资产和其他长期资产收回的现 金净额金净额 本项目反映企业出售固定资产 无形资产和其他长期 资产 如投资性房地产 所取得的现金 减去为处置这些 资产而支付的有关税费用后的净额 处置固定资产 无形 资产和其他长期资产所收到的现金 与处置活动支付的现 金 两者在时间上比较接近 以净额反映更能准确反映处 置活动对现金流量的影响 由于自然灾害等原因所造成的 固定资产等长期资产报废 毁损而收到的保险赔偿收入 在本项目中反映 如处置固定资产 无形资产和其他长期 资产所收回的现金净额为负数 则应作为投资活动产生的 现金流量 在 支付的其他与投资活动有关的现金 项目 中反映 固定资产清理 处置固定资产取得的现金 收到的赔偿 金 处置费用 营业外收入 处置无形资产 其他长期资产收到的现金 处置费用 营业外支出 处置无形资产 其他长期资产产生费用 处置收到的现金 将出售不动产转让无形资产而缴纳的 营业税单列 其他 处置固定 无形挂帐 应收 后本期收到的现金 4 4 处置子公司及其他营业单位收到的现金净额处置子公司及其他营业单位收到的现金净额 本项目反映企业处置子公司及其他营业单位所取得的 现金减去子公司或其他营业单位持有的现金和现金等价物 以及相关处置费用后的净额 企业处置子公司及其他营业单位是整体交易 子公司 和其他营业单位可能持有现金和现金等价物 这样 整体 处置子公司或其他营业单位的现金流量 就应以处置价款 中收到现金的部分 减去子公司或其他营业单位持有的现 金和现金等价物以及相关处置费用后的净额反映 处置子公司及其他营业单位收到的现金净额如为负数 应将该金额填列至 支付其他与投资活动有关的现金支付其他与投资活动有关的现金 项项 目中 目中 长期股权投资 处置子公司收到的现金 投资收益 处置子公司 其他营业单位收到的现金 子公司及其他营业单位持有的现金及现金等价物 投资收益 处置费用 其他 注 其他营业单位注 其他营业单位 是指纳入合并报表范围的非子公司是指纳入合并报表范围的非子公司 报告主体 而处理持有的联营企业 合营企业以及其他按报告主体 而处理持有的联营企业 合营企业以及其他按 成本法核算的非子公司企业股权所收到的现金及现金等价成本法核算的非子公司企业股权所收到的现金及现金等价 物应该在物应该在 收回投资收到的现金收回投资收到的现金 中反映 中反映 5 5 收到的其他与投资活动有关的现金收到的其他与投资活动有关的现金 本项目反映企业除上述各项目外 收到的其他与投资 活动有关的现金 其他与投资活动有关的现金 如果价值 较大的 应单列项目反映 本项目可以根据有关科目的记 录分析填列 应收股利 收回购买股权时已宣告发放但尚未领取 的现金股利 应收利息 收回购买债券时支付的已到期而尚未领 取的利息 营业外收入 与投资有关的滞纳金 罚款收入 取得子公司及其他营业单位支付的现金净额的负数 不属于现金的定期存款利息 其他 分期收款销售商品 远期外汇合约结算 企业在建工程的转固前的试生产收入对应的收现 6 6 购建固定资产 无形资产和其他长期资产支付的现购建固定资产 无形资产和其他长期资产支付的现 金金 本项目反映企业购买 建造固定资产 取得无形资产 和其他长期资产 如投资性房地产 支付的现金 包括购买 机器设备所支付的现金 建造工程支付的现金 支付在建 工程人员的工资等现金支出 不包括为购建固定资产 无 形资产和其他长期资产而发生的借款利息资本化部分 以 及融资租入固定资产所支付的租赁费 为购建固定资产 无形资产和其他长期资产而发生的借款利息资本化部分 在 分配股利 利润或偿付利息支付的现金 项目中反映 融资租入固定资产所支付的租赁费 在 支付的其他与筹 资活动有关的现金 项目中反映 不在本项目中反映 固定资产 借方发生额付现部分 在建工程 借方发生额付现部分 工程物资 借方发生额付现部分 无形资产 借方发生额付现部分 生产性生物资产 借方发生额付现部分 油气资产 借方发生额付现部分 开发支出 借方发生额付现部分 长期待摊费用 借方发生额付现部分 包含支付的在建工程人员的工资现金支出 往来款中 预付账款 应付账款 其他应收应付 属 于购建固定资产 无形资产和其他长期资产支付的现金 通常情况下 只有购买环节发生的 与资产的购买直 接相关的税费 如契税 耕地占用税 车辆购置税等 才 会计入相关资产的价值中 如果发生不具有商业实质 或者虽具有商业实质但换 入和换出资产的公允价值都不能可靠计量 的非货币性资 产交换交易 则应以换出资产的原帐面价值和相关税费作 为换入资产的入帐价值 此时的 相关税费 既包含与换 入资产取得相关的税费 也包含与换出资产处置环节相关 的税费 这可以认为是一个特例 讨论 具有融资性质的分期付款方式购建的固定资产 讨论 具有融资性质的分期付款方式购建的固定资产 其首次付款支付的现金在投资活动产生的现金流量中反映 其首次付款支付的现金在投资活动产生的现金流量中反映 以后各期支付的现金在筹资活动以后各期支付的现金在筹资活动 支付的其他与筹资活动支付的其他与筹资活动 有关的现金产生的现金流量项目中反映 有关的现金产生的现金流量项目中反映 7 7 投资支付的现金投资支付的现金 本项目反映企业进行权益性投资和债权性投资所支付 的现金 包括企业取得的除现金等价物以外的交易性金融 资产 持有至到期投资 可供出售金融资产而支付的现金 以及支付的佣金 手续费等交易费用 企业购买债券的价 款中含有债券利息的 以及溢价或折价购入的 均按实际支 付的金额反映 企业购买股票和债券时 实际支付的价款中包含的已 宣告但尚未领取的现金股利或已到付息期但尚未领取的债 券利息 应在 支付的其他与投资活动有关的现金 项目 中反映 收回购买股票和债券时支付的已宣告但尚未领取 的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息 应在 收到的其他与投资活动有关的现金 项目中反映 交易性金融资产 借方发生额付现部分 持有至到期投资 借方发生额付现部分 可供出售金融资产 借方发生额中付现部分 投资性房地产 借方发生额付现部分 长期股权投资 借方发生额付现部分 资本公积 支付的手续费 佣金等 投资收益 支付的交易费用 转作不能随时支取的定期存款 拆借资金给集团内的企业 也有的列示在支付 的其他与投资活动有关的现金 委托贷款 也有的列示在支付的其他与投资活 动有关的现金 注 长期股权投资包含购买少数股权而支付给少数股 东的现金对价 8 8 取得子公司及其他营业单位支付的现金净额取得子公司及其他营业单位支付的现金净额 本项目反映企业取得子公司及其他营业单位购买出价 中以现金支付的部分 减去子公司或其他营业单位持有的 现金和现金等价物后的净额 本项目可以根据有关科目的 记录分析填列 整体购买一个单位 其结算方式是多种多样的 如购 买方全部以现金支付或一部分以现金支付而另一部分以实 物清偿 同时 企业购买子公司及其他营业单位是整体交 易 子公司和其他营业单位除有固定资产和存货外 还可 能持有现金和现金等价物 这样 整体购买子公司或其他 营业单位的现金流量 就应以购买出价中以现金支付的部 分减去子公司或其他营业单位持有的现金和现金等价物后 的净额反映 如为负数 应在 收到其他与投资活动有关 的现金 项目中反映 长期股权投资 取得子公司所支付的现金 取得其他营业单位支付的现金 子公司及其他营业单位持有的现金及现金等价物 9 9 支付的其他与投资活动有关的现金支付的其他与投资活动有关的现金 本项目反映企业除上述各项目外 支付的其他与投 资活动有关的现金 其他与投资活动有关的现金 如果价 值较大的 应单列项目反映 本项目可以根据有关科目的 记录分析填列 应收股利 支付的已宣告但尚未领取的现金股利 应收利息 支付的已到付息期但尚未领取的债券 利息 处置子公司及其他营业单位收到的现金净额的负 数 合并报表中处置子公司时 被处置子公司处置日现 金余额小于作为处置对价收到的现金 导致合并报表层 面因处置发生现金净减少 该差额就计入 支付的其他 与投资活动有关的现金 处置