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长期股权投资课件 第四章长期股权投资 长期股权投资课件 第四章长期股权投资 第一节长期股权投资的初始计量第二节长期股权投资的后续计量第三节长期股权投资核算方法的转换及处置 长期股权投资课件 第一节长期股权投资的初始计量 一 长期股权投资初始计量原则二 企业合并形成的长期股权投资三 企业合并以外其他方式取得的长期股权投资四 投资成本中包含的已宣告尚未发放现金股利或利润的处理 长期股权投资课件 一 长期股权投资初始计量原则 长期股权投资在取得时 应按初始投资成本入账 长期股权投资的初始投资成本 应分别企业合并和非企业合并两种情况确定 长期股权投资课件 本章所指长期股权投资 包括以下内容 1 投资企业能够对被投资单位实施控制的权益性投资 即对子公司投资 2 投资企业与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资 即对合营企业投资 3 投资企业对被投资单位具有重大影响的权益性投资 即对联营企业投资 4 投资企业持有的对被投资单位不具有控制 共同控制或重大影响 并且在活跃市场中没有报价 公允价值不能可靠计量的权益性投资 非上市股份有限公司 大部分有限责任公司 部分也可能存在公允价值可以可靠计量的情况 长期股权投资课件 复习 金融资产 长期持有的股票投资 如果没有超过20 要考虑是否有重大影响 如果没有 则为可供出售金融资产 如果有 属于长期股权投资 后续计量时采用权益法核算 长期股权投资课件 二 企业合并形成的长期股权投资 链接 第24章企业合并企业合并是将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项 关键要看有关交易或事项发生前后 是否引起报告主体的变化 站在公司法的角度讲 合并分为三类 第一类是吸收合并 A B A B的法人资格丧失 第二类是新设合并 A B C A和B的法人资格灭失 形成新的法人主体C 注意 A B A B C 这不是新设合并 本章指的是控股合并 是通过股权达到的一种合并 A B A B在控股权发生变化的时候要清楚 是控制权的转移 意味着编制合并会计报表的主体发生变化 长期股权投资课件 企业合并形成的长期股权投资 初始投资成本的确定应区分企业合并的类型确定形成长期股权投资的初始投资成本 同一控制下控股合并非同一控制下控股合并 长期股权投资课件 同一控制下的企业合并 合并前后均受同一方或相同多方的最终控制且该控制并非暂时性 直接控制权发生转移 最终控制权未发生转移 一般多为集团内合并 金字塔股权结构 长期股权投资课件 非同一控制下企业合并 参与合并各方在合并前后不受同一方或相同多方的最终控制的合并交易 即除判断属于同一控制下企业合并的情况以外的其他企业合并 直接控制权 最终控制权都发生了转移 长期股权投资课件 辨析 如果股权转移时 只是部分的转移 并不导致控制权发生转移 不属于上述的两种情形 同一控制下企业合并 这种合并所形成的价格并不一定是公允的 因为是在企业集团内部的合并 往往受很多非经济的因素影响 因此在确定同一控制下的企业合并形成的长期股权投资 要按照被合并方在合并日所有者权益的账面价值的份额确定投资的入账价值 长期股权投资课件 一 同一控制下企业合并形成的长期股权投资 非市场行为 不鼓励1 合并方以支付现金 转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的2 合并方以发行权益性证券作为合并对价的 长期股权投资课件 对于同一控制下的企业合并 从能够对参与合并各方在合并前及合并后均实施最终控制的一方来看 最终控制方在企业合并前及合并后能够控制的资产并没有发生变化 合并方通过企业合并形成的对被合并方的长期股权投资 其成本代表的是在被合并方账面所有者权益中享有的份额 长期股权投资课件 假如A和B都是C集团公司内部的两个公司 合并后A和B还都受C控制 这种情况就是同一控制下企业合并 这种合并所形成的价格并不一定是公允的 因为是在企业集团内部的合并 往往受很多非经济的因素影响 因此在确定同一控制下的企业合并形成的长期股权投资 要按照被合并方在合并日所有者权益的账面价值的份额确定投资的入账价值 长期股权投资课件 合并相关费用 2012 P 388 390 1 合并方为进行企业合并发生的有关费用 指合并方为进行企业合并发生的各项直接相关费用 如为进行企业合并支付的审计费用 进行资产评估的费用以及有关法律咨询费等增量费用 两种合并处理相同 都是费用化为 管理费用 2 发行债券或股票作为对价而产生的佣金 手续费属于间接相关费用 同一控制下合并 债券发行的手续费佣金 调整折溢价 股票发行的手续费佣金 冲减资本公积 溢价 或留存收益 无溢价 P 388 非同一控制下合并 为合并而发行债券或股票的手续费 佣金处理同上 P 390 长期股权投资课件 初始投资成本的确定 1 被合并方与合并方的会计政策 会计期间是否一致 2 被合并方账面权益是指被合并方的所有者权益相对于最终控制方而言的账面价值 3 合并方应当按照取得子公司经评估确认的净资产的份额作为长期股权投资的初始投资成本 4 如果被合并方本身编制合并财务报表的 被合并方的账面所有者权益的价值以合并报表为基础确定 长期股权投资课件 1 合并方以支付现金 转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的 应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本 长期股权投资的初始投资成本与支付的现金 转让的非现金资产及所承担债务账面价值之间的差额 应当调整资本公积 资本溢价或股本溢价 资本公积 资本溢价或股本溢价 的余额不足冲减的 调整留存收益 长期股权投资课件 例1 A投资800万元取得B所有者权益1000万元的80 则投资入账价值为800万元 如果投资800万元 获得被合并方所有者权益1000万元的70 则投资入账价值为700万元 这是一个极其特殊的情况 非同一控制下的企业合并 以及非合并情况下形成的股权投资 都是按公允价值入账 这与国际惯例也不符 另外100万元冲减资本公积 假如资本公积只有60万元 则冲减资本公积60万元 另外40万元调整盈余公积 假如盈余公积只有30万元 则冲减盈余公积30万元 另10万调整利润分配 未分配利润 会计处理为 借 长期股权投资700资本公积60盈余公积30利润分配 未分配利润10贷 银行存款800假如投资600万元 获得被合并方所有者权益1000万元的70 则差额100万计入资本公积贷方 长期股权投资课件 2 合并方以发行权益性证券作为合并对价的 应按发行股份的面值总额作为股本 长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额 应当调整资本公积 资本溢价或股本溢价 资本公积 资本溢价或股本溢价 不足冲减的 调整留存收益 长期股权投资课件 具体进行会计处理时 在合并日应按取得被合并方所有者权益账面价值的份额 借记 长期股权投资 科目 按应享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润 借记 应收股利 科目 按发行权益性证券的面值贷记 股本 科目 按其差额 贷记 资本公积 资本溢价或股本溢价 科目 如为借方差额 应借记 资本公积 资本溢价或股本溢价 科目 资本公积 资本溢价或股本溢价 不足冲减的 借记 盈余公积 利润分配 未分配利润 科目 长期股权投资课件 上述在按照合并日应享有被合并方账面所有者权益的份额确定长期股权投资的初始投资成本时 前提是合并前合并方与被合并方采用的会计政策应当一致 企业合并前合并方与被合并方采用的会计政策不同的 应首先按照合并方的会计政策对被合并方资产 负债的账面价值进行调整 在此基础上计算确定形成的长期股权投资的初始投资成本 长期股权投资课件 例 20 6年6月30日 P公司向同一集团内S公司的原股东定向增发1500万股普通 每股面值为1元 市价为13 02元 取得S公司100 的股权 并于当日起能够对S公司实施控制 合并后S公司仍维持其独立法人资格继续经营 两公司在企业合并前采用的会计政策相同 合并日 S公司的账面所有者权益总额为6606万元 S公司在合并后维持其法人资格继续经营 合并日P公司在其账簿及个别财务报表中应确认对S公司的长期股权投资 账务处理为 借 长期股权投资66060000贷 股本15000000资本公积 股本溢价51060000思考 这个时候还有谁需要做账 长期股权投资课件 例2 甲公司以定向增发股票的方式购买同一集团内另一企业持有的A公司80 股权 为取得该股权 甲公司增发2000万股普通股 每股面值为1元 每股公允价值为5元 支付承销商佣金50万元 取得该股权时 A公司净资产账面价值为9000万元 公允价值为12000万元 假定甲公司和A公司采用的会计政策相同 甲公司取得该股权时应确认的资本公积为 A 5150万元C 7550万元B 5200万元D 7600万元答案 A解析 发行权益性证券支付的手续费佣金应冲减资本溢价 所以应确认的资本公积 5 1 2000 5 2000 9000 80 50 5150 万元 长期股权投资课件 二 非同一控制下企业合并形成的长期股权投资 市场行为 需要讨价还价 采用公允价值 按转出资产 发生或承担的负债 发行权益性证券的公允价值为基础确定投资的入账价值 1 控股合并2 多次交换 分步取得股权最终形成企业合并 长期股权投资课件 1 控股合并 购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本 成本化 企业合并成本包括 购买方付出的资产 发生或承担的负债 发行的权益性证券的公允价值之和费用化 为进行企业合并发生的各项直接相关费用 长期股权投资课件 具体进行会计处理时 对于非同一控制下企业合并形成的长期股权投资 应在购买日 按企业合并成本 不含应自被投资单位收取的现金股利或利润 借记 长期股权投资 科目 按享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润 借记 应收股利 科目 按支付合并对价的账面价值 贷记有关资产或贷记有关负债科目 按发生的直接相关费用 借记 管理费用 科目 贷记 银行存款 等科目 按其差额 贷记 营业外收入 或借记 营业外支出 等科目 涉及以库存商品等作为合并对价的 应按库存商品的公允价值 贷记 主营业务收入 同时结转相关成本 例4 1 长期股权投资课件 补充 修改 例 20 6年6月30日 P公司向非同一集团内S公司的原股东定向增发1500万股普通 每股面值为1元 市价为13 02元 取得S公司100 的股权 并于当日起能够对S公司实施控制 合并后S公司仍维持其独立法人资格继续经营 两公司在企业合并前采用的会计政策相同 合并日 S公司的账面所有者权益总额为6606万元 S公司在合并后维持其法人资格继续经营 合并日P公司在其账簿及个别财务报表中应确认对S公司的长期股权投资 账务处理为 借 长期股权投资15000000 13 02贷 股权15000000资本公积 股权溢价15000000 13 02 15000000 长期股权投资课件 2 多次交换 分步取得股权 企业合并成本为每一单项交换交易的成本之和 达到企业合并前对持有的长期股权投资采用成本法核算的 长期股权投资在购买日的成本应为原成本法下账面余额加上购买日为取得进一步的股份新支付对价的公允价值之和 达到企业合并前对长期股权投资采用权益法等方法核算的 长期股权投资在购买日的成本应为原权益法下账面余额加上购买日为取得进一步的股份新支付对价的公允价值之和 达到企业合并前对长期股权投资采用公允价值核算的 可供 长期股权投资在购买日的成本应为原公允价值计量的账面余额加上购买日为取得进一步的股份新支付对价的公允价值之和 同时转出资本公积入当期损益 例4 2 长期股权投资课件 三 企业合并以外其他方式取得的长期股权投资 一 以支付现金取得的长期股权投资 二 以发行权益性证券方式取得的长期股权投资 三 投资者投入的长期股权投资 四 以债务重组 非货币性资产交换等方式取得的长期股权投资 都是按照支付对价的公允价值作为初始的投资成本 长期股权投资课件 一 支付现金 以支付现金取得的长期股权投资 应当按照实际支付的购买价款作为长期股权投资的初始投资成本 包括购买过程中支付的手续费等必要支出 例 甲公司于20 6年2月10日 自公开市场中买入乙公司20 的股份 实际支付价款8000万元 另外 在购买过程中支付手续费等相关费用200万元 甲公司取得该部分股权后 能够对乙公司的生产经营决策施加重大影响 甲公司应当按照实际支付的购买价款作为取得长期股权投资的成本 其账务处理为 借 长期股权投资82000000贷 银行存款82000000 长期股权投资课件 二 发行权益性证券 以发行权益性证券方式取得的长期股权投资 其成本为所发行权益性证券的公允价值 但不包括应自被投资单位收取的已宣告但尚未发放的现金股利或利润 为发行权益性证券支付给有关证券承销机构等的手续费 佣金等与权益性证券发行直接相关的费用 不构成取得长期股权投资的成本 该部分费用按照 企业会计准则第37号 金融工具列报 的规定 应自权益性证券的溢价发行收入中扣除 权益性证券的溢价收入不足冲减的 应冲减盈余公积和未分配利润 长期股权投资课件 例4 3 20 6年3月 A公司通过增发9000万股本公司普通股 每股面值1元 取得B公司20 的股权 按照增发前后的平均股价计算 该9000万股股份的公允价值为15600万元 为增发该部分股份 A公司向证券承销机构等支付了600万元的佣金和手续费 假定A公司取得该部分股权后 能够对B公司的生产经营决策施加重大影响 A公司应当以所发行股份的公允价值作为取得长期股权投资的成本 账务处理为 借 长期股权投资156000000贷 股本90000000资本公积 股本溢价66000000发行权益性证券过程中支付的佣金和手续费 应冲减权益性证券的溢价发行收入 账务处理为 由于不是公开发行 而是定向增发 因此相关手续费需要单独支付 借 资本公积 股本溢价6000000贷 银行存款6000000注意 如果资本公积不足 则应当按照比例冲减盈余公积和未分配利润 长期股权投资课件 三 投资者投入 投资者投入的长期股权投资 应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本 但合同或协议约定的价值不公允的除外 投资者投入的长期股权投资 是指投资者以其持有的对第三方的投资作为出资投入企业 接受投资的企业原则上应当按照投资各方在投资合同或协议中约定的价值作为取得投资的初始投资成本 长期股权投资课件 例4 A公司设立时 其主要出资方之一甲公司以其持有的对B公司的长期股权投资作为出资投入A公司 投资各方在投资合同中约定 作为出资的该项长期股权投资作价6000万元 该作价是按照B公司股票的市价经考虑相关调整因素后确定的 A公司注册资本为24000万元 甲公司出资占A公司注册资本的20 取得该项投资后 A公司根据其持股比例 能够派人参与B公司的财务和生产经营决策 本例中 A公司对于投资者投入的该项长期股权投资 应进行的会计处理为 借 长期股权投资 B60000000贷 实收资本48000000资本公积 资本溢价12000000 长期股权投资课件 四 债务重组 非货币性资产交换 以债务重组 非货币性资产交换等方式取得的长期股权投资 其初投资成本应按照 企业会计准则第12号 债务重组 和 企业会计准则第7号 非货币性资产交换 的原则确定 长期股权投资课件 四 投资成本中包含的已宣告尚未发放现金股利或利润的处理 企业无论是以何种方式取得长期股权投资 取得投资时 对于支付的对价中包含的应享有被投资单位已经宣告但尚未发放的现金股利或利润应作为应收项目单独核算 不构成取得长期股权投资的初始投资成本 即企业在支付对价取得长期股权投资时 实际支付的价款中包含的对方已经宣告但尚未发放的现金股利或利润 应作为应收款 构成企业的一项债权 其与取得的对被投资单位的投资应作为两项金融资产 长期股权投资课件 历年试题 2007年单选 甲公司以定向增发股票的方式购买同一集团内另一企业持有的A公司80 股权 为取得该股权 甲公司增发2000万股普通股 每股面值为1元 每股公允价值为5元 支付承销商佣金50万元 取得该股权时 A公司净资产账面价值为9000万元 公允价值为12000万元 假定甲公司和A公司采用的会计政策相同 甲公司取得该股权时应确认的资本公积为 A 5150万元B 5200万元C 7550万元D 7600万元 参考答案 A 解析 发行权益性证券支付的手续费佣金应冲减资本溢价 所以应确认的资本公积 9000 80 2000 1 50 5150 万元 长期股权投资课件 第二节长期股权投资的后续计量 一 长期股权投资核算的成本法二 长期股权投资的权益法 学习合并报表时还需要使用 三 长期股权投资减值 长期股权投资课件 一 长期股权投资核算的成本法 一 成本法的定义及适用范围 二 成本法的核算 长期股权投资课件 一 成本法的定义及适用范围 成本法 是指投资按成本计价的方法 下列情况下 企业应运用成本法核算长期股权投资 投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资 投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响 并且在活跃市场中没有报价 公允价值不能可靠计量的长期股权投资 注意成本法的适用范围和过去的不一样 成本法注重初始投资成本 权益法注重受资企业的所有者权益 受资企业的所有者权益改变 投资企业投资就随之发生变化 长期股权投资课件 1 企业持有的能够对被投资单位实施控制的长期股权投资 相关概念控制 是指有权决定一个企业的财务和经营政策 并能据以从该企业的经营活动中获取利益 控制一般存在于以下情况 如 投资企业直接拥有被投资单位50 以上的表决权资本 投资企业直接拥有被投资单位50 或以下的表决权资本 但具有实质控制权的情况 长期股权投资课件 投资企业对被投资单位是否具有实质控制权 可以通过以下一种或几种情形进行判定 1 直接拥有 表决权 通过与其他投资者的协议投资企业拥有被投资单位50 以上表决权资本的控制权 例如 A公司拥有B公司40 的表决权资本 c公司拥有B公司30 的表决权资本 A公司与C公司达成协议 C公司在B公司的权益由A公司代表 在这种情况下 A公司实质上拥有B公司70 表决权资本的控制权 表明A公司实质上控制B公司 2 实质拥有 章程 协议 根据章程或协议 投资企业有权控制被投资单位的财务和经营政策 例如 A公司拥有B公司45 的表决权资本 同时根据协议 B公司的生产经营决策由A公司控制 长期股权投资课件 3 实质拥有 任免权 有权任免被投资单位董事会等类似权力机构的多数成员 这种情况是指 虽然投资企业仅拥有被投资单位50 或以下表决权资本 但根据章程或协议有权任免董事会的董事 能够达到实质上控制的目的 4 实质拥有 投票权 在被投资单位董事会或类似权力机构会议上有半数以上投票权 这种情况是指 虽然投资企业仅拥有被投资单位50 或以下表决权资本 但能够控制被投资单位董事会等类似权力机构的会议 从而能够控制其财务和经营政策 投资企业能够对被投资单位实施控制的 被投资单位为其子公司投资企业应当将子公司纳入合并财务报表的合并范围 投资对子公司的长期股权投资 应当采用成本法核算 编制合并财务报表时按照权益法进行调整 长期股权投资课件 控制情况下 采用成本法核算 这样 既满足了想了解投资企业个体财务状况 经营成果会计报表使用者的需要 又满足了想了解企业集团整体财务状况 经营成果会计报表使用者的需要 但在编制合并报表时 要按照权益法进行调整 不是调账 而是在工作底稿中调整 务必注意 这样的问题要考就是一个大的综合题 长期股权投资课件 2 投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响 并且在活跃市场中没有报价 公允价值不能可靠计量的长期股权投资 相关概念无共同控制 无重大影响 一般来说 投资达到受资企业有表决权资本的20 以下 称为无共同控制 无重大影响 采用成本法核算 但如果在活跃市场中能够取得公允价值 就是前面讲的交易性金融资产或者可供出售金融资产 本章所讲的是指没有活跃市场 或者虽有活跃市场 但没有市价或公允价值不能可靠计量的长期股权投资 这种情况下 采用成本法进行核算 长期股权投资课件 1 共同控制是指按照合同约定对某项经济活动所共有的控制 仅在与该项经济活动相关的重要财务决策需要分享控制权的投资方一致同意时存在 各家权利相当 2 重大影响是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力 但并不能控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定 定量 一般认为 大于等于20 小于50 定性 实质上达到重大影响 长期股权投资课件 二 成本法的核算 1 初始投资或追加投资时 按照初始投资或追加投资时的成本增加长期股权投资的账面价值 2 除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外 投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益 不管有关利润分配是属于对取得投资前还是取得投资后被投资单位实现净利润的分配 例4 4 长期股权投资课件 二 长期股权投资的权益法 一 权益法的定义及其适用范围 二 权益法核算 长期股权投资课件 一 权益法的定义及其适用范围 权益法 是指投资以初始投资成本计量后 在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益的份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法 投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资 即对合营企业投资及对联营企业投资 应当采用权益法核算 长期股权投资课件 二 权益法核算 1 初始投资成本的调整2 损益调整3 被投资单位宣告分派利润或现金股利4 超额亏损的处理5 被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动6 股票股利的处理 长期股权投资课件 1 初始投资成本的调整 投资企业取得对联营企业或合营企业的投资以后 对于取得投资时投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额 应区别情况分别处理 长期股权投资课件 1 初始投资成本大于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的该部分差额从本质上是投资企业在取得投资过程中通过购买作价体现出的与所取得股权份额相对应的商誉及不符合确认条件的资产价值 初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额 两者之间的差额不要求对长期股权投资的成本进行调整 长期股权投资课件 2 初始投资成本小于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的 两者之间的差额体现为双方在交易作价过程中转让方的让步 该部分经济利益流入应作为收益处理 计入取得投资当期的营业外收入 同时调整增加长期股权投资的账面价值 成交价格不等于公允价值 公允价格与成交价孰高原则 长期股权投资课件 例4 5 借 长期股权投资 B公司 成本 90000000贷 银行存款90000000长期股权投资的初始投资成本9000万元大于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额6750万元 22500 30 两者之间的差额不调整长期股权投资的账面价值 如果本例中取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为36000万元 A企业按持股比例30 计算确定应享有10800万元 则初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额1800万元应计入取得投资当期的营业外收入 账务处理如下 借 长期股权投资 B公司 成本 108000000贷 银行存款90000000营业外收入18000000 长期股权投资课件 2 损益调整 投资企业取得长期股权投资后 应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额 法规或章程规定不属于投资企业的净损益除外 确认为投资收益并调整长期股权投资的账面价值 长期股权投资课件 在确认应享有或应分担的被投资单位净利润或净亏损时 在被投资单位账面净利润的基础上 应考虑以下因素的影响并进行适当调整 1 被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的 应当按照投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整 并据以确认投资收益 2 以取得投资时被投资单位固定资产 无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额 以及以投资企业取得投资时的公允价值为基础计算确定的资产减值准备金额等对被投资单位净利润的影响 将按账面计算的利润调整为按公允计算的利润 长期股权投资课件 符合下列条件之一的 投资企业可以按被投资单位的账面净利润为基础 计算确认投资收益 同时在会计报表附注中说明不能按照准则中规定进行核算的原因 投资企业无法合理确定取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值 投资时被投资单位可辨认资产等的公允价值与其账面价值相比 两者之间的差额不具重要性的 其他原因导致无法取得被投资单位的有关资料 不能按照准则中的规定对被投资单位净损益进行调整的 例4 6 长期股权投资课件 例4 7 甲公司在确定其应享有的投资收益时 应在乙公司实现净利润的基础上 根据取得投资时乙公司有关资产的账面价值与其公允价值差额的影响进行调整 假定不考虑所得税影响 存货账面价值与公允价值的差额应调减的利润 1050 750 80 240 万元 固定资产公允价值与账面价值差额应调整增加的折旧额 2400 16 1800 20 60 万元 无形资产公允价值与账面价值差额应调整增加的摊销额 1200 8 1050 10 45 万元 调整后的净利润 900 240 60 45 555 万元 甲公司应享有份额 555 30 166 50 万元 确认投资收益的账务处理为 借 长期股权投资 乙公司 损益调整 l66 50贷 投资收益l66 50 长期股权投资课件 3 在确认投资收益时 除考虑公允价值的调整外 对投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益应予抵销 即按照持股比例计算归属于投资企业的部分应当予以抵销 在此基础上确认投资收益 顺流交易 投资企业向其联营企业或合营企业出售资产 例4 9 逆流交易 联营企业或合营企业向投资企业出售资产 例4 8 合营方向合营企业投出非货币性资产产生损益 例4 10 长期股权投资课件 3 被投资单位宣告分派利润或现金股利时 投资企业自被投资单位取得的现金股利或利润 应区别以下情况处理 1 自被投资单位取得的现金股利或利润未超过已确认的投资收益的 应抵减长期股权投资 损益调整 的账面价值 2 自被投资单位取得的现金股利或利润超过已确认的投资收益部分 该部分金额应作为投资成本的收回 借 应收股利贷 长期股权投资 成本 长期股权投资课件 接 例4 7 假如 2008年 乙公司分配现金股利为500万元 则甲公司账务处理为 借 应收股利150贷 长期股权投资 乙公司 损益调整 150如果 2008乙公司分配现金股利为800万元 则甲公司账务处理为 借 应收股利240贷 长期股权投资 乙公司 损益调整 166 50长期股权投资 乙公司 成本 73 50如果 2008乙公司分配现金股利为1000万元 则甲公司账务处理为 借 应收股利300贷 长期股权投资 乙公司 损益调整 166 50长期股权投资 乙公司 成本 133 50 长期股权投资课件 4 超额亏损的处理 投资企业确认应分担被投资单位发生净亏损的损失 应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限 投资企业负有承担额外损失义务的除外 其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益 通常是指长期性的应收项目 如企业对被投资单位的长期债权 该债权没有明确的清收计划且在可预见的未来期间不准备收回的 实质上构成对被投资单位的净投资 但不包括企业与被投资单位之间因销售商品 提供劳务等日常活动所产生的长期债权 长期股权投资课件 1 投资企业确认应分担被投资单位发生的亏损时 应当按照以下顺序进行处理 首先 减记长期股权投资 损益调整 的账面价值 贷方金额自动冲减长期股权投资 成本 其次 在长期股权投资的账面价值减记至零的情况下 对于未确认的投资损失 应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失 冲减长期权益 例如长期应收款 的账面价值 第三 在进行上述处理后 按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的 应按预计承担的义务确认预计负债 计入当期投资损失 按上述顺序确认投资损失后仍有未确认的亏损分担额 应在账外备查登记 长期股权投资课件 2 被投资单位以后期间实现盈利的 扣除未确认的亏损分担额后 应按与上述顺序相反的顺序处理 即 先恢复备查簿中未确认的亏损 冲减原已确认的预计负债 再恢复长期权益的账面价值 最后恢复长期股权投资的账面价值 例4 11 长期股权投资课件 5 被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动 资本公积的变动因增资扩股而增加的资本溢价 因可供出售金融资产公允价值变动形成的资本公积 因自用的房地产转为以公允价值模式计量的投资性房地产 公允价值大于账面价值的差额形成的资本公积等投资企业应按享有的份额 调整增加或减少长期股权投资账面价值 并增加或减少资本公积 其他资本公积 例4 12 注 处置长期股权投资时 将 资本公积 其他资本公积 转至 投资收益 科目 长期股权投资课件 6 股票股利的处理 被投资单位分派股票股利时 投资企业不作账务处理 但应于除权日注明所增加的股数 以反映股份的变化情况 长期股权投资课件 三 长期股权投资减值 1 按照成本法核算的 在活跃市场中没有报价 公允价值不能可靠计量的长期股权投资的减值 应当按照 企业会计准则第22号 金融工具确认和计量 有关规定确定其可收回金额和应予计提的减值准备 2 其他长期股权投资的减值 应当按照 企业会计准则第8号 资产减值 有关规定确定其可收回金额和应予计提的减值准备 3 计提减值准备的账务处理借 资产减值损失贷 长期股权投资减值准备上述有关长期股权投资的减值准备在提取以后均不得转回 长期股权投资课件 第三节长期股权投资核算方法的转换及处置 一 长期股权投资核算方法的转换 一 成本法转为权益法 二 权益法转为成本法二 长期股权投资的处置 长期股权投资课件 一 成本法转为权益法 长期股权投资的核算由成本法转为权益法时 应以成本法下长期股权投资的账面价值作为按照权益法核算的初始投资成本 并在此基础上比较该初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额 确定是否需要对长期股权投资账面价值进行调整 长期股权投资课件 1 因追加投资导致持股比例上升 能够对被投资单位施加重大影响或是实施共同控制的 应将成本法转为权益法2 因处置投资等导致对被投资单位的影响能力由控制转为具有重大影响或实施共同控制的 应将成本法转为权益法 长期股权投资课件 1 追加投资 1 原持有的长期股权投资的处理 2 新增长期股权投资的处理 长期股权投资课件 1 原持有的长期股权投资的处理 原持有长期股权投资的账面余额与按照原持股比例计算确定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额之间的差额 属于通过投资作价体现的商誉部分 不调整长期股权投资的账面价值 属于原取得投资时因投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额 一方面应调整长期股权投资的账面价值 同时调整留存收益 长期股权投资课件 原取得投资后至再次投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值的变动相对于原持股比例的部分 属于在此期间被投资单位实现净损益中应享有份额的 一方面应调整长期股权投资的账面价值 同时对于 原取得投资时 至 新增投资当期期初 按原投资比例应享有的被投资单位净利润调整留存收益 对于 新增投资当期期初 至 新增投资交易日 之间按原投资比例应享有的被投资单位净利润应计入当期损益 属于其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额 在调整长期股权投资账面价值的同时 应当计入 资本公积 其他资本公积 长期股权投资课件 2 新增长期股权投资的处理 对于新取得的股权部分 应比较新增投资的成本与取得该部分投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额 其中投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额 不调整长期股权投资的账面价值 投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的 应调整增加长期股权投资的成本 同时计入取得当期的营业外收入 长期股权投资课件 例4 13 1 20 6年 月10日 A公司应确认对B公司的长期股权投资 账务处理为 借 长期股权投资l8000000贷 银行存款l8000000 2 对长期股权投资账面价值的调整 确认该部分长期股权投资后 A公司对B公司投资的账面价值为2700万元 其中与原持有比例相对应的部分为900万元 新增股权的成本为1800万元 长期股权投资课件 对于原l0 股权的成本900万元与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额840万元 8400 10 之间的差额60万元 属于