中国与东盟国家之间的税收协调问题

中国与东盟国家之间的税收协调问题中国与东盟国家之间的税收协调问题 李顺明 杨清源李顺明 杨清源 2010 11 19 摘摘 要 要 税收合作关系是区域内国家间合作关系的重要组成部分 对推动各国之间的经贸合作关系与合作 前景具有极为重要的影响 虽然近年来中国在加强与东盟国家经贸交流中进行了一系列的税收合 作与协调活动 如关税互惠减免等 并取得了较好的成效 但由于受政治体制 税收政策 经济 发展水平和经济发展模式等因素的影响 各方在税收制度方面依然存在着较为明显的差别 造成 相互之间经济资源自由流动受到一定程度的制约 因此 要深化中国一东盟自由贸易区的正式建 成及 两个文件 生效后的中国与东盟国家间的区域合作关系 进一步开拓东盟市场和充分利用东盟 各国资源 提高中圜企业的竞争力 更好地实施 走出去 战略 有必要通过分析中国与东盟国家的 现实税收差异程度 加强对中国与东盟国家之间税收协调问题研究 以便进一步推进中国经济和 社会的科学发展 关键词 关键词 中国一东盟 自由贸易区 东盟税收 税收协调 2007 年 11 月 20 日 东盟 10 国领导人共同签署了 东盟宪章 和 东盟经济共同体蓝图宣言 以下 称 两个文件 推动了东盟自身一体化建设进程和中国与东盟国家的全面合作关系 而随着中国一东盟自 由贸易区在 2010 年 1 月 1 日的正式建成 中国与东盟各国的经贸合作更是进入了一个快速 全面 突破性 发展的阶段 研究中国与东盟国家之间的税收协调问题 有利于正确处理好各国之间的税收权益 加快商品 和生产要素的自由流动 促进合作区域经济发展 有利于优化中国与东盟国家之间的贸易结构 也有利于中 国企业 走出去 战略的实施 一 中国与东盟国家间税收协调问题的切入点一 中国与东盟国家间税收协调问题的切入点 区域经济 体化是区域间国际经济合作的发展过程 根据一体化发展程度与层次的不同 其基本组织形 式可以从高到低分为 特惠关税区 自由贸易区 关税同盟 共同市场 经济联盟 目前 中国 东盟自 由贸易区已正式建成 东盟 两个文件 也已生效并将在 2015 年建成东盟经济共同体 在这样的背景下 研 究中国与东盟国家间税收协调问题 应该从现实出发 可以通过分析比较双方间的税制差别 尝试从战略上 探讨建立一个高效的税收协调机制 以促进中国 东盟自由贸易区健康发展和解决东盟经济共同体建成后 可能出现的税收竞争与协调问题 一 税制模式比较 一 税制模式比较 总体看 东盟国家的税制模式主要有三种类型 一是实行以货物与劳务税和所得税为主体税种的双主体 税制结构模式 如泰国 马来西亚 二是实行以所得税为主体的税制结构模式 如新加坡 菲律宾 文莱等 国 三是实行以货物与劳务税为主体的税制结构模式 如越南 柬埔寨等国 现阶段中国的税制结构模式与 东盟国家中的泰国 马来西亚很相似 是以商品税和所得税为主体 其他税种为补充的税制结构 二 主体税种比较 二 主体税种比较 1 所得税比较 司所得税 从税率方面看 尽管经济发展水平 税收政策导向 征管水平不同 但东盟国家除印度 尼西亚实行三级超额累进税率外 其他国家大多数选择比例税率 而且税率普遍较低 这也是它们成为亚洲 地区最富有活力的发展中国家的原因之一 中国 1994 年税制改革选择比例税率作为企业所得税的税率形式 并在 2008 年 1 月 1 日颁布实施的 企业所得税法 中规定 企业所得税率确定为 25 非居民企业所得税 率为 20 这一税率水平与包括东盟国家在内的世界各国相比是比较适中的 从费用扣除方面看 东盟国家做法不一 不同的国家扣除的方式和标准也不同 如在泰国 企业基年发 生的亏损 可向后结转 5 年 但不可向以往年度结转 在文莱 征税年度发生的亏损可以用当年的任何来源 所得弥补 未弥补完的亏损可结转 6 年 在马来西亚 企业基年的经营亏损可用本年度其他来源所得弥补 经营亏损未弥补完的部分可无限期向今后年度结转 但只能用营业所得进行抵冲 新加坡的规定类似于马来 西亚 但公司须符合所有权连续性标准时才能获此类结转 与东盟国家相比 中国 两法 合并后 无论外资 还是内资企业在纳税年度发生的亏损 准予向以后年度结转 但结转年限最长不得超过 5 年 从税收优惠方面看 东盟国家除印度尼西亚等少数几个国家外 其他国家都提供了各种企业的所得税优 惠 如在泰国 允许泰外合资企业视情况在 3 5 年内申请减免公司所得税 有些还可以延长至 8 年 减免 期满后的正常年份内按 15 25 40 三级税率征收所得税 在新加坡 对不同企业实行有差别的减免优惠 政策 对新兴和出口企业达到国家规定标准的免征所得税 5 年 出口贸易的所得税 5 年减半征收 对于研究 和发展项目 可享受 50 的投资税收抵免 研究开发费用支出可按实际支出额的双倍列支 目前 中国 企 业所得税法 规定 税收优惠集中在引导企业投资基础设施 技术创新和科技进步领域 这种形式的税收优 惠政策对推动经济发展的重要作用逐步显现 不过与东盟国家相比 支持的力度还较低 需要适当考虑予以 调整 个人所得税 东盟国家除文莱没有开征个人所得税外 其他国家都采取了个人所得税超额累进税率 征收办法 就税率而言 东盟国家的个人所得税平均税率在 32 左右 而且大多数东盟国家的个人所得税对 居民的最高边际税率与公司所得税的税率相近 其三级超额累进税率同时适用于公司和个人 相比而言 中 国目前个人所得税实行的是超额累进税率和比例税率相结合的税率制度 超额累进税率档次过多 在比例税 率设计方面又没有体现劳动所得和非劳动所得的区别 对劳务报酬反而加成征收 不利于鼓励勤劳致富 从费用扣除方面看 东盟国家在费用扣除项目和额度大小具体规定方面存在不少差异 但基本可归为四 类 生产成本 个人的生计扣除 个人特许扣除和鼓励性或再分配性扣除 东盟多数国家选择综合所得税制 能较好地贯彻量能负担的课税原则 对比之下 中国个人所得税制的模式是分类所得税制 费用扣除是分项 进行的 由于这种扣除没有充分考虑纳税人的实际负担能力 收入来源性质及通胀因素 因而大大削弱了个 人所得税调节作用 2 商品税比较 销售税 增值税 从销售税的税率看 以直接税为主体税种的东盟国家 税率一般较低 如新加 坡只对食品和饮料课征 3 的销售税 以间接税为主体税种或以直接税和间接税并重的东盟国家 税率相对 较高 平均税率为 10 左右 从征税对象看 东盟国家的销售税 增值税 基本上都包括对销售 进口商品 的课征 对劳务的征税 在东盟国家中大致有两种做法 以间接税为主体税种的国家对劳务的征税范围相对 较宽 而实行双主体税制的国家对劳务的课征则相当有限 中国增值税和营业税是两个平行的税种 但税负 各不相同 而增值税与消费税交叉征收也导致税负不公等 关税 由于大多数东盟国家是外向型的市场经济国家 国内市场的承受能力普遍不强 因此 这些 国家的关税主要以保护国内产业发展和改善贸易条件为首要目的 即是一种保护关税 在具体的关税税目确 定上 不同国家各有差别 近几年来 为了适应税制国际化的要求 东盟国家在税制改革过程中 都采取了 下调关税的措施 关税有较大幅度下调 中国是一个发展中国家 过去为了保护民族工业的发展 制定了较 高的关税税率 1992 年以来 为了顺应国际税制的改革潮流和加入 WTO 的需要 中国先后多次大幅度调低 关税税率 2009 年已降至 9 8 其中农产品平均税率为 15 2 工业品平均税率为 8 9 可以说 中国的 关税税制正在逐步与国际接轨 三 小结 三 小结 区域经济一体化下的税收协调是指区域内成员国之间建立一种协调机制以解决税收差异的行为 它包括 两层含义 一是通过税收制度和政策协调达到税制趋同化 消除税制差异 二是通过税制和税收政策协调 消除税收障碍 这是当今世界区域经济一体化组织普遍采用的两个基本形式 如前所述 目前中国的税制结构与东盟国家的税制结构既有相似之处 也存在一定差异 如在主体税种 方面 中国与东盟各国均开征了企业 公司 所得税 个人所得税 文莱除外 增值税 销售税 关税 不过在所得税的税率 费用扣除 税收优惠方面却各有不同 在辅助税种方面 东盟大多数国家开征了一般 财产税 中国却尚未专门开征一般财产税 在土地税 房屋税 遗产税和赠与税等方面 中国与东盟国家在 处理方式上也有所不同 等等 因此 从推进中国 东盟自由贸易区健康发展的角度来看 双方间税收协调的内容不仅包括直接税 协调和间接税协调 而且还要加强对税收管理协调的研究 通过税收协调与合作 合理消除税收差异和税收 障碍 完善税收环境 增强吸引区域外各项投资的优势 合理利用双方的资源 资金和技术 形成经济优势 和产业优势 提高中国和东盟国家的经济竞争力 并尽量避免重复征税和因偷逃税而导致税收流失现象 共 创 合作共赢 的良好局面 二 中国与东盟国家之间税收协调的重点内容二 中国与东盟国家之间税收协调的重点内容 中国与东盟各国税制差异明显 税收管理水平参差不齐 加之政治制度 宗教信仰 历史文化 民族矛 盾等因素的影响 增加了税收协调的复杂性和困难程度 在这种情况下 应遵循先易后难 循序渐进的原则 采取灵活多样的协调方案和协调方式 税收协调范围与内容会随着双边协商的推进 从消除关税壁垒和非关 税壁垒到间接税 直接税 逐步涉及税种 税基 税率等方面 最终朝着税收一体化方向发展 以便通过推 动税收协调与合作实现共赢或多赢目标 一 合理维护税收管辖权 营造中国与东盟各国 一 合理维护税收管辖权 营造中国与东盟各国 合作共赢合作共赢 的环境的环境 税收管辖权就是一种征税权 它是国家的管辖权在税收上的具体体现 任何一个主权国家 在不违背国 际法和国际公约的前提下 都有权选择最优的 或对本国最有利的 税收制度 在中国 东盟自由贸易区建成后 双方的海 陆 空交通设施和资金结算系统将进一步完善 为资源 商品 资本 知识产权 产业和劳动力的有序流动创造更为便利的条件 有利于建设 飞地经济 为做大做 强总部经济奠定坚实的基础 因此 双方应处理好本国的税收管辖权 保证资源 商品 资本 知识产权和 劳动力的合理流动 将资源优势 区位优势 资金优势和技术优势转化为经济优势和产业优势 努力做好总 部经济文章 二 明确中国与东盟各国对跨国纳税人的征税权 避免重复征税现象 二 明确中国与东盟各国对跨国纳税人的征税权 避免重复征税现象 目前世界各国对跨国所得的课税原则大致可分为两类 一是单一行使来源地税收管辖权 二是同时行使 来源地税收管辖权和居民税收管辖权 采用抵免法或扣除法消除或减轻双重征税 不过 在国际税收实践中 许多实行居民税收管辖权的发达国家为了促进本国跨国公司与东道国公司开展公平竞争 增强本国税制的国 际竞争力 在其公司所得税制中部分地或有条件地引入免税法 从而使其税制呈现出居住地课税原则与来源 地课税原则相互融合 并逐步向来源地课税原则转移的趋势 在中国与东盟国家不断扩大的经济合作过程中 要充分借鉴当前世界各国处理跨国纳税人的做法和经验 通过双方税收协调工作 明确中国和东盟各国对区域内跨国纳税人的各种跨国所得能否征税 如何征税 征 多少税 对哪些所得由单方征税 对哪些所得由双方或多方征税以及税率如何确定 等等 通过明确相应的 征税权 有利于避免重复征税 防范不合理的税收竞争 实现产业 投资项目 技术 劳动力等方面的自由 流动 推动中国 东盟自由贸易区的全面发展和中国与东盟国家经济社会的稳步发展 三 合理协调中国与东盟各国的税收结构 构建合作环境 三 合理协调中国与东盟各国的税收结构 构建合作环境 从税收角度看 影响传统商品贸易的障碍主要是关税 而资本 知识产权 劳动力的流动会涉及营业税 企业 公司 所得税 个人所得税等国内税收的协调问题 当前国际税收协定主要是解决所得税的双重征税 问题 对于解决资本 知识产权及劳动力在自由贸易区合理流动 减少各成员国间的国内税收障碍还有一定 难度 只是通过相互谈判来进行协调 另外 部分国家为了吸引资金和人才 往往会实施税收竞争策略 即 采取比别国更优惠的税收政策 从而会影响资本和人才在区域间的合理流动 并对其他成员国造成一定损害 因此 在东盟 两个文件 生效后及中国 东盟自由贸易区的不断完善过程中 中国与东盟国家之间不仅要 通过一定的方式来形成各方共同认可的税收原则 在税收优惠政策上进行协调 而且还要在税收制度方面进 行一定的协调 如可以从间接税和直接税两个方面进行协调 1 间接税协调问题 区域经济发展水平决定了税收协调的广度和深度 从当前情况来看 中国和东盟各国的税收协调主要以 消除贸易障碍为中心内容 而间接税协调主要是增值税和消费税 重点在增值税 间接税协调内容主要包括 一是间接税征管方面的合作 中国和东盟国家间可以通过建立起税收征管方 面的合作机制 以便保证税收信息能得到充分的经常性交换 二是间接税税基的协调 目前 中国和东盟国 家间增值税税基存在较大差异 影响了商品的正常流通 干扰了资源的有效配置 因此有必要在结合本国国 情和尊重国家税权的基础上 对增值税的征税范围 扣除标准进行合理的沟通和协调 为保证商品在中国 东盟自由贸易区内正常流通创造一个科学合理的税收环境 三是间接税税率的协调 根据中国与东盟国 家现行税制情况 在进行充分协商的基础上 逐步推进税率的协调工作 制定有关间接税税率允许变动的范 围 合理减轻纳税人的税负水平 实现商品 资源在区域内的合理流动 2 直接税协调问题 一般来说 资本 知识产权和劳动力的流动会涉及企业 公司 所得税 个人所得税等直接税的协调问 题 根据 OCED 关于对所得和资本避免双重征税的协定范本 和联合国专家起草的 发达国家与发展中国 家关于双重征税的协定范本 草案 来看 当前世界各国已签订了近 2000 个避免双重征税的协定 较好 地解决了跨国纳税人税收管辖权的行使以及国家间的税收利益分配问题 避免了对跨国纳税人的双重征税现 象 目前 中国 东盟自由贸易区正式建成后 双方的关税和非关税壁垒基本消除 商品 资本 知识产 权和劳动力的流动将进一步扩大 从而使双方所得税收制度的差异对投资与贸易的制约会不断凸显 因此 有必要对包括所得税