施工企业会计 8负债的核算 [武汉理工]

第8章 负债的核算 学习目标 本章主要介绍负债的概念 特征和负债的分类及其负债的核算 通过学生对本章的学习使学生理解负债的概念 负债的特征 负债的分类 掌握流动负债和长期负债的的借入 利息的发生和本息的归还的核算 所谓负债 是指由于过去的交易或事项所引起的公司 企业的现有债务 这种债务需要企业在将来以转移资产或提供劳务加以清偿 从而引起未来经济利益的流出 企业经营活动所需的资金 除投资者投入以外 向银行或金融机构借入资金也是一个重要来源 另外 企业在施工经营活动中由于购买材料 物品等或接受其他单位劳务供应而结欠其他单位的款项 企业由于接受投资者投入资金而应付给投资者的利润 以及应交纳的税金 应付给职工的工资 福利费等 都属于公司的负债 负债一般具有确切的债权人和到期日 有些负债在其确立时 并无明确的债权人和确定的日期 但其债权人和日期是可以预计的 这亦称或有负债 如施工项目的需保修业务 在其保修期内 项目所有权人都可能成为其债权人 负债的特征第一 负债是由于过去交易或事项所形成的当前的债务 第二 负债是企业将来要清偿的债务 第三 负债需要在将来通过转移资产或提供劳务予以清偿 负债通常分为短期负债和长期负债 负债的分类负债一般按其需偿还时间的长短划分为流动负债和长期负债两类 1 流动负债是指将在1年或超过1年的一个营业周期内偿还的债务 主要包括短期借款 应付票据 应付账款 预收货款 应付工资 应交税金 应付利润 其他应付款 应付利息等 2 长期负债是指偿还期在1年或超过1年的一个营业周期以上的债务 包括长期借款 应付债券 长期应付款等 第一节流动负债的核算 一 流动负债的内容及其分类流动负债主要包括 短期借款 应付票据 应付帐款 预收帐款 应付工资 应交税金 应付利润 其他应付款 应付利息等 按照不同的标准 流动负债可以有如下分类 按照流动负债产生的原因可以分为以下四类 借贷活动形成的流动负债 如从银行借入的短期借款 工程施工结算过程中形成的流动负债 如企业购入材料 在货款尚未支付前形成的应付帐款 经营过程中产生的流动负债 如应付利息 应交税金 应付工资等 利润分配产生的流动负债 如应付投资者的利润等 按照流动负债的金额是否肯定 可以分为以下三类 应付金额肯定的流动负债 这类流动负债 一般在确认一项义务的同时 根据合同 契约或法律的规定 具有确切的金额乃至确切的债权人和付款日 并且到期必须偿还 应付金额视经营情况及盈利状况而定的流动负债 如应交所得税 应付投资者利润等流动负债 必须到一定的会计期终了后才能确定 应付金额需予估计的流动负债 虽然这项负债是过去发生的现存义务 但其金额乃至偿还日期和债权人 在编制资产负债表日仍难以确定 如因施工质量 担保活动等形成的债务 流动负债主要特征 1 流动负债的金额一般比较小 2 流动负债的到期日在一年或一个营业周期以内 二 短期借款的核算短期借款是企业因经营周转所需 向银行或其他金融机构借入的 偿还期在一年或超过一年的一个营业周期内的款项 施工企业的短期借款 其种类主要有季节性储备周转借款或小型技措借款 临时借款 临时借款是指施工企业因季节性和临时性客观原因 正常周转的资金不能满足需要 而借入的短期借款 预付定金借款 预购定金借款是施工企业为为获得施工项目需要预付定金而向银行借入的借款 专项储备借款等 施工企业所发生的短期借款是通过设置 短期借款 科目进行核算的 根据 短期借款 科目开设的 短期借款 帐户的贷方反映短期借款的增加数 借方反映短期借款的归还数 减少数 该帐户的期末余额在贷方 反映期末未归还的短期贷款数额 在实际工作中 企业贷款所发生的利息有两种支付方式 一种是按月支付 另一种是按季节或按半年支付 按月支付的可以在发生利息支出时 把当月支出的利息直接计入当期的损益 即直接计入 财务费用 帐户 若按季度支付或半年支付 数额较小的也可以在支付期 直接计入财务费用 若支付金额较大 为了遵循配比的原则 避免各报告期的损益波动较大 可以按月计提短期借款利息 计入当月的 财务费用 帐户的借方和 应付利息 帐户的贷方 1 季节性储备周转借款的核算施工企业发生的季节性周转借款是指企业为了解决季节性超定额储备材料资源 而因资金短缺向银行或其他金融机构借入的短期借款 2 小型技措借款的核算施工企业为了提高施工效率 降低成本 减轻工人的劳动强度 增强企业的竞争力 或为了节能减排的需要等 经常对企业的施工设备 设施进行技术改造 企业为了获得技措资金而向银行借入的款项 称为小型技措借款 这项借款一般是通过企业技措项目投产后 用新增加的利润来归还 如果借款进行的是小型技措工程 能在短期内完工 并以投产后所增加的利润在一年内归还本息 属于短期借款 如果进行技措工程的工期较长 归还期超过一年以上的 应属于长期借款 可在 长期借款 科目核算 施工企业向银行借入小型技措借款时 应通过 短期借款 小型技措借款 科目进行核算 三 应付票据的核算1 应付票据的概念与种类应付票据是由收款人或付款人 或承兑申请人 签发 由承兑人允诺在一定时期内支付一定款额的书面证明 它是在工程价款结算和材料 设备等商品购销活动中由于采用商业汇票结算方式而发生的 对于当事人来说 在采用商业承兑汇票的情况下 承兑人应为付款人 承兑人对这项债务在一定时期内支付的承诺 作为企业的一项负债 在采用银行承兑汇票的情况下 承兑人虽为银行 但由银行承兑的票据 只是为收款方按期收回债权提供了可靠的信用保证 对付款人或承兑申请人来说 不会由于银行承兑而使这项负债消失 因此 即使是由银行承兑的汇票 付款人或承兑申请人的偿付义务依然存在 应将其作为一项负债 按照银行结算办法的规定 商业汇票的承兑期限最长不超过九个月 因此 应付票据应归于流动负债进行管理和核算 2 应付票据的核算 1 不带息应付票据的核算根据上述会计处理原则 施工企业因购买原材料或周转材料等 开出并承兑商业汇票或以承兑汇票抵付应付账款时 应记入 物资采购 应付账款 等账户的借方和 应付票据 科目的贷方 2 带息应付票据的核算例8 9 A施工企业2009年3月1日购入一批价值为60000元的原材料 同时开出一张期限为6个月 年利率为8 的银行承兑汇票 2009年9月1日 该汇票到期 A企业如期兑付 根据上述经济业务编制会计分录 2009年3月1日 企业开出汇票时 借 原材料60000贷 应付票据600002009年9月1日 汇票到期 A企业如期兑付借 应付票据60000财务费用2400贷 银行存款62400 四 预计负债的核算预计负债是指企业很可能产生的负债 它与或有负债一样 都是过去的交易或事项形成的潜在义务或现时义务 如果履行该义务很可能导致经济利益流出企业 并且该义务的金额能可靠地计量 应确认为预计负债入账 如果履行该义务不很可能导致经济利益流出企业 或该义务的金额不能可靠地计量 则为或有负债 只需要在资产负债表的附注中如以披露 施工企业的预计负债 包括商业承兑票据贴现 未决诉讼 工程质量保证 对外单位提供贷款担保等 企业在核算这些就交业务时 应设置 预计负债 科目并按负债项目进行明细核算 预计负债的计量 可分为如下两种情况来考虑 如果所需支出存在一个金额范围的 可按该范围的上下限金额的平均数确定 如某施工企业因合同违约而涉及一桩诉讼案 根据企业的法律顾问判断 最终判决对企业不利 赔偿金额可能在200000元至500000元 则这项预计负债金额就可确认为350000元 如果所需支出不存在一个金额范围 并只涉及单个项目 可按单个项目最可能发生金额确定 如果所需支出涉及多个项目 可按各种可能发生额及其发生概率计算确定 如某施工企业对工程质量的承诺 在一年以内发生质量问题 免费负责修理 根据统计资料和本企业的施工质量情况及返修的概率等 确定可能发生的费用额 企业按规定的预计项目和预计金额确认的预计负债 应借记 管理费用 营业外支出 等科目 贷记 预计负债 科目 作如下分录入账 借 管理费用营业外支出贷 预计负债实际偿付预计负债时 按原预计数记入 预计负债 科目的借方 按实际支付数记入 银行存款 科目的贷方 按其差额记入 管理费用 或 营业外支出 科目的借方或贷方 如实际支付违约赔偿金额大于预计数时 应作如下分录入账 第二节长期负债核算 一 长期负债及其特征长期负债是指偿还期在一年或者超过一年的一个营业周期以上的债务 主要包括长期借款 应付债券和长期应付款等 长期负债与流动负债比较 主要是金额大 偿还期长 因此负债的目的和用途都有所不同 其主要的特征是 1 施工企业举借长期负债一般是为了进行专项工程施工 购置大型设备等 所需的资金比较大 偿还的期限比较长 成为企业的一项长期性的负担 所以 企业负债必须十分注意选择负债的方式 渠道和规模 使投资具有可行性和具有经济效益 2 长期负债必须定期支付利息 到期偿还本金 企业必须加强长期负债的管理 认真选择计价方法 准确计算负债的现值和终值 提前准备偿债所需的货币资金 做到合理负担 恪守信誉 3 举借长期负债往往附有一定的约束条件 如为债款提供担保品 设置偿债基金 发行债券的最高限额等 以保障债权人的合法利益 企业必须遵守合约的规定 二 长期借款的核算长期借款是企业为购建固定资产和流动资金等需要而向银行或其他金融机构借入的期限在一年以上的各种借款 企业向银行借入款项应设置 长期借款 账户进行核算 借入的借款及应付的借款利息记入贷方 归还本息记入借方 余额在贷方 表示尚未归还的长期借款本息 其账务处理如下 企业借入长期借款时 借记 银行存款 在建专项工程 固定资产 等账户 贷记 长期借款 账户 长期借款的利息 有关费用应区别处理 在固定资产尚未交付使用或已使用但未办理竣工决算之前发生的 计入有关固定资产的购建成本 以后发生的 计入当期损益 前者借记 在建专项工程 账户 贷记 长期借款 账户 后者借记 财务费用 账户 贷记 长期借款 账户 长期借款的利息比较大 因此须按月预计利息支出 预计时 借记 在建专项工程 或 财务费用 账户 贷记 应付利息 账户 支付时借记 应付利息 账户 贷记 长期借款 账户 三 应付债券的核算应付债券是指企业为筹集长期资金而实际发行的期限在1年以上的债券及应付的利息 与长期借款比较 债券可以向社会各单位及个人发售 可以在市场上流通和转让 可以向银行或其他金融机构申请抵押 而长期借款只能向银行或金融机构借入 不得进行交易 因此债券应用面比较广 一 债券的发行程序及分类1 企业发行债券必须按照国家规定的法定程序办理 具体的要求是 1 发行债券必须经过中国人民银行审核批准 2 发行债券前必须公布章程和办法 并向中国人民银行报送规定的文件 3 发行债券的总面值不得超过本企业自有资产的净值 4 债券的利息率 一般可高于银行相同期限居民储蓄定期存款利率 5 债券的票面应载明 企业的名称 所在地 债券的票面金额 票面利率 还本期限和付款方式 利息的支付方式 债券的发行日期及编号等 二 应付债券的账户设置企业发行债券应设置 应付债券 账户进行核算 企业发行债券的面值 溢价款 债券利息及分摊的折价款记入贷方 发行债券的折价款 分摊的溢价款及偿付的债券本息记入借方 余额在贷方 反映企业尚未偿还的债券本息 在 应付债券 账户下 应设置 债券面值 债券溢价 债券折价 和 应计利息 四个明细账户 并按债券种类进行明细核算 企业发行债券时 应将债券的票面金额 票面利率 还本期限与方式 发行总额 发行日期和编号 委托代售部门等在备查簿中进行登记 三 债券发行的核算公司债券可以按面值发行 也可以溢价发行或折价发行 主要是根据债券的票面利率与市场利率的比较而决定 1 按面值发行 当债券的票面利率与市场利率相同时 债券的价值与其面值相一致 例8 11 某施工企业发行3年期债券50000000元 其票面利率为12 与市场利率相同 按票面值发行 会计分录为 借 银行存款50000000元 贷 应付债券 债券面值 50000000元 2 溢价发行 当债券的票面利率高于市场利率时 债券的价格高于其票面金额发行 其差额可以用债券的现值来确定 例8 12 某施工企业发行5年期的公司债券1000元 票面利率为12 每年付息一次 而市场利率为10 经计算应按1O757960元溢价发行时 借 银行存款10757960贷 应付债券 债券面值10000000 债券溢价757960 3 折价发行 当债券的票面利率低于市场利率时 债券的价格低于其票面金额发行 例8 13 上例市场利率为13 时 经计算应按9648640元折价发行时 借 银行存款9648640应付债券 债券折价351360贷 应付债券 债券面值100000004 支付债券印刷费及代理发行手续费等 分别不同用途列入工程成本或财务费用 借记 在建专项工程 或 财务费用 账户 贷记 银行存款 账户 四 债券利息和债券溢价 折价摊销的核算企业发行的债券应按期计提利息 分别不同用途借记 在建专项工程 或 财务费用 账户 贷记 应付债券 应计利息 账户 债券的溢价和折价 实际上是整个债券归还期内利息费用的调整 如溢价发行的债券应按照溢价的金额分期摊销 摊销时借记 应付债券 债券溢价 账户 应计利息与溢价摊销的差额 借记 在建专项工程 财务费用 账户 贷记 应付债券 应计利息 账户 折价发行的债券 应将摊销的折价金额和应计利息之和借记 在建专项工程 财务费用 等账户 将摊销的折价金额贷记 应付债券 债券折价 账户 将应计利息贷记 应付债券 应计利息 账户 第三节长期应付款的核算 一 长期应付款的概述长期应付款是在较长时间内应付的款项 而会计业务中的长期应付款是指除了长期借款和应付债券以外的其他多种长期应付款 主要有应付补偿贸易引进设备款和应付融资租入固定资产租赁费等 企业除了通过借款和发行中长期债券取得长期货币资金购建长期资产外 还可以采用补偿贸易方式引进国外设备或融资租入固定资产 补偿贸易方式引进国外设备和融资租入固定资产 一般情况下 是固定资产使用在前 款项支付在后 如补偿贸易方式引进设备时 企业可先取得设备 设备投产后 用其所取得的施工收入归还设备价款 而融资租赁实质上是一种分期付款购入固定资产的形式 这种不需要支付或分期支付货币资金就可以先取得企业生产经营所需的设备的方式 就好比 借鸡生蛋 也是一条颇不错的生财之道 当然 补偿贸易引进国外设备和融资租入固定资产 在尚未偿还价款或尚未支付完租赁费用前 也就必然形成企业的一项长期负债 长期应付款的会计科目设置为了核算企业发生的长期应付款及以后归还情况 企业在在会计核算上 应设置一个 长期应付款 科目 该科目属于负债类科目 其贷方登记发生的长期应付款 主要有应付补偿贸易补偿登记引进设备款及其应付利息 应付融资租入固定资产的租赁费等 借方登记长期应付款的归还数 期末余额的贷方 表示尚未支付的各种长期应付款 该科目应按长期应付款的种类设置明细科目 进行明细核算 长期应付款的核算内容 长期应付款主要核算以下几个方面的内容 1 补偿贸易引进设备应付款 补偿贸易是从国外引进设备 再用该设备所产生的施工收入归还设备价款 国家为了鼓励企业开展补偿贸易 规定开展补偿贸易的企业 补偿期内免交引进设备所发生的流转税 实际上补偿贸易是以施工收入归还设备价款 因此 一般情况下 设备的引进和偿还设备价款是没有现金的流入和流出 在会计核算时 一方面引进设备的资产价值以及相应的负债 作为本企业的一项资产和一项负债 在资产负债表中 分别包括在 固定资产 和 长期应付款 项目中 另一方面 用施工收入归还设备价款时 视同企业营业收入 2 融资租入固定资产应付款 融资租入的固定资产 租赁在有效期内 虽然资产的所有权尚未归租入方所有 但租赁资产上的所有权风险以及相应的融资作为一项资产和负债 纳入资产负债表 融资租入的固定资产应该视同租入方固定资产管理 在 固定资产 科目下单独设置 融资租入固定资产 明细科目 同时 融资租入的固定资产所发生的融资租入费 形成了一笔长期负债 这笔负债在 长期应付款 科目下设置 融资租入固定资产应付款 明细科目进行核算 融资租入固定资产应付款的核算方法 有总价法和净价法两种 在总价法下 融资租入固定资产应付款 应以未来支付的租赁款总额 即租赁的最低付款总额 入账 同时要对 未付利息费用 即租赁资产的最低付款总额与其起租日公允市价的差额 另设账户核算逐期登记其已付利息及结记未付利息费用 并在资产负债表中作为 融资租入固定资产应付款 的备抵项目列示 总价法的优点是能较清晰地反映承租企业的财务状况 而在净价法下 融资租入固定资产应付款 则以租赁的最低付款总额的现值 即租赁资产起租日的公允市价 入账 我国现行会计制度采用的是净价法 即按融资租入固定资产实际发行的应付款数额登记入账 二 长期应付款的核算 长期应付款 账户用于核算企业除长期借款和应付债券以外的其他各种长期应付款 包括采用补偿贸易方式下引进国外设备价款 应付融资租入固定资产的租赁费等 长期应付款 账户下应按长期应付款的种类设置明细账 进行明细核算 1 应付引进国外设备款的会计核算例8 16 年初 某施工企业采用补偿贸易方式引进一套设备 该设备价款为1000000美元 随同设备一起进口的零配件价款为50000美元 支付的国外运杂费为2000美元 另以人民币支付进口关税111500元 国内运杂费为2000元 安装费为22000元 设备在一周内即安装完毕 引进设备当日美元对人民币的汇率为1比6 8 1 引入设备时 应记录 借 在建专项工程6813600原材料 修理用备件340000贷 长期应付款 应付引进设备款 美元户7153600 2 支付进口关税 国内运杂费和设备安装费时 应记录 借 在建专项工程135500贷 银行存款135500 3 将安装完毕的设备及进口工具和零配件交付使用时 应记录 借 固定资产6949100贷 在建专项工程6949100 4 以引进设备所实现的施工收入200000美元归还设备款时 应记录 假设当日