第七章_税收制度

第七章税收制度 见予之形 不见夺之理 管仲 本章内容 一 税收制度的组成与发展二 商品课税三 所得课税 一 税收制度的组成与发展 一 税收制度的组成1 税收制度的概念 1 税收制度是国家各种税收法令和征收管理办法的总称 2 税收制度是国家按一定政策原则组成的税收体系 其核心是主体税种的选择和各税种的搭配问题 2 税收制度的组成税收制度的组成 即税制结构 一个国家在一定时期内的税种体系以及各税种的分布状况 单一税制论 即认为一个国家的税收制度应由一个税类或少数几个税种构成 复合税制论 即认为一个国家的税收制度必须由多种税类的多个税种组成 通过多种税的互相配合和相辅相成组成一个完整的税收体系 二 税收制度的发展 1 税收制度的发展税收制度的发展是指构成税制的各个税种的演变及主体税种的交替变更的历史过程 2 税收制度的发展历程简单的直接税制以间接税为主体的税制以间接税和直接税为主体的双主体税制和直接税为主的税制 三 我国税制的历史演进 1 计划经济体制下的税收制度 1 新中国税制的建立 1950年建立 2 1953年修正税制 3 1958年改革税制 4 1973年简并税制2 有计划商品经济体制下的税制 改革核心 利改税 3 社会主义市场经济体制下的新税制 中国税制体系 1950年 中国税制体系 1958年 中国税制体系 1973年 中国税制体系 1984年 二 商品课税 一 商品课税的特征与功能1 商品课税的定义商品课税是指对商品的生产 进口 流通以及劳务的提供 消费所征收的一类税 2 商品课税的特点3 商品课税的功能 二 商品课税的主要税种 1 增值税 1 增值税的概念增值税是以商品生产流通各环节或提供劳务的增值额为计税依据而征收的一种税 理论上 增值额是指一定时期内劳动者在生产过程中新创造的价值额 生产经营单位 增值额是指生产经营单位的商品销售收入额或经营收入额扣除成本费用后的余额 商品经营全过程 增值额是指一个商品最终销售价格扣除购买价格以后的余额 税收征管实际 即商品销售收入额或经营收入额减去税法规定的扣除项目金额之后的余额 2 增值税的特点 不重复征税 具有中性税收的特征 逐环节征税 逐环节扣税 最终消费者是全部税款的承担者 税基广阔 具有征收的普遍性和连续性 3 增值税的优点 传统流转税的弊端 假定税率10 增值税克服了重复课税的弊端 4 增值税的类型生产型增值税 不准许扣除任何购进固定资产价款 计税依据相当于国民生产总值 收入型增值税 只准扣除当期应计入产品成本的折旧部分 计税依据相当于国民收入 消费型增值税 准许一次全部抵扣当期购进的用于生产应税产品的固定资产价款 计税依据只包括全部消费品价值 举例 东方机器设备制造公司共购进大型机床20台 取得的增值税专用发票上注明全部价款为300万元 税款为51万元 假设该批机床的使用年限为10年 则 1 生产型增值税对其全部进项税额51万元在任何时候均不得抵扣 2 收入型增值税对其进项税额 只允许对本年折旧部分所对应的税额进行抵扣 3 消费型增值税则允许其在设备购进时就可将全部进项税额51万元在当期抵扣 5 增值税的基本计算办法增值税实际应纳税额 增值额 适用税率 加法 税基列举法把厂商构成增值额的各项目直接相加作为增值额 减法 税基相减法从厂商一定时期内的商品和劳务销售收入中减去同期营扣除的项目作为增值额 扣税法 抵免法 发票法 税额相减法先以厂商一定时期内的商品和劳务销售收入额乘以税率 计算出至本环节为止的累积税额 6 我国现行增值税制度增值税是对在我国境内销售货物或提供加工 修理修配劳务以及进口货物的单位和个人 就其货物或劳务的增值额征收的一种税 纳税人 凡在中华人民共和国境内销售货物或提供加工 修理修配劳务以及进口货物的单位和个人 增值税纳税人分为一般纳税人与小规模纳税人 征税对象A 销售货物和进口货物B 视同销售 将不属于销售范围或尚未实现的销售货物 视同销售处理 C 混合销售 混合销售行为 是指一项销售行为既涉及货物 又涉及非应税劳务 D 提供加工 修理修配劳务 加工 即委托方提供原料及主要材料 受托方按照委托方的要求制造货物并收取加工费的业务 修理修配 即受托方对损伤和丧失功能的货物进行修复 使其恢复原状和功能的业务 视同销售 根据 条例 规定 单位或个人的下列行为 视为销售货物 征收增值税 将货物交付他人代销 销售代销货物 设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人 将货物从一个机构移送其他机构用于销售 但相关机构设在同一县 市 的除外 将自产 委托加工或购买的货物用于非应税项目 作为投资提供给其他单位或个体经营者 分配给股东或投资者 无偿赠送他人 将自产 委托加工的货物用于集体福利和个人消费等 混合销售 依据 增值税暂行条例实施细则 规定 对从事货物的生产 批发或零售的企业 企业性单位及个体经营者以及以从事货物的生产 批发或零售为主 并兼营非应税劳务的企业 企业性单位及个体经营者的混合销售行为 视为销售货物 应当征收增值税 其他单位和个人的混合销售行为 视为销售非应税劳务 不征收增值税 税率 应纳税额的计算一般纳税人 应纳税额 当期销项税额 当期进项税额 当期销售额 税率 当期进项税额 例 小规模纳税人 应纳税额 销售额 征收率 例 进口货物 应纳税额 组成计税价格 适用税率组成计税价格 关税完税价格 关税 消费税 关税完税价 关税 1 消费税税率 例 出口货物退税 纳税人出口适用零税率的货物 准予抵扣的进项税额 1 从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额 2 从海关取得的完税凭证上注明的增值税额 3 购进农产品 除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外 按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13 的扣除率计算的进项税额 4 购进或者销售货物以及在生产经营过程中支付运输费用的 按照运输费用结算单据上注明的运输费用金额和7 的扣除率计算的进项税额 不得抵扣的进项税额 1 纳税人购进货物或者应税劳务 取得的增值税扣税凭证不符合法律 行政法规或者国务院税务主管部门有关规定的 其进项税额不得从销项税额中抵扣 2 用于非增值税应税项目 免征增值税项目 集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务 3 非正常损失的购进货物及相关的应税劳务 4 非正常损失的在产品 产成品所耗用的购进货物或者应税劳务 5 国务院财政 税务主管部门规定的纳税人自用消费品 例 1 甲农场向乙面粉厂销售一批小麦 售价100万元 2 乙面粉厂用从甲农场购入的小麦制成面粉销售给丙糕点厂 售价200万元 增值税适用税率为13 3 丙糕点厂用从乙面粉厂购入的面粉制成糕点销售给丁商场 售价800万元 增值税适用税率为17 4 丁商场将从丙糕点厂购入的糕点全部售出 售价1000万元 增值税适用税率为17 计算在这整个生产经营过程中 各主体应纳的增值税 例 某增值税小规模纳税人 2007年10月生产销售货物取得含税销售额25000元 因货物发送错误而发生销货退回3800元 计算该纳税人当月应纳的增值税额 应纳税额 销售额 征收率不含税销售额 含税销售额 1 征收率 应纳税额 25000 3800 1 6 6 20000 6 1200 元 例 某进出口公司当月进口一批货物 海关审定的关税完税价格为700万元 该货物关税税率为10 增值税税率为17 请计算该企业进口货物应纳增值税额 1 组成计税价格 700 700 10 770 万元 2 进口货物应纳增值税 770 17 130 9 万元 例 某外贸公司当月进口20辆小轿车 每辆关税完税价格为8万元 该公司当月销售出其中的18辆 每辆价格合并售价为24万元 已知小轿车每辆关税为6 4万元 消费税税率为 增值税税率为17 计算该公司当月销售小轿车应纳增值税额 解 当月进口小轿车由海关代征的增值税额 20 8 6 4 1 5 17 51 54 万元 当月销售小轿车销项税额 24 18 1 17 17 62 77 万元 当月纳增值税额 62 77 51 54 11 23 万元 例 东方家具公司为增值税一般纳税人 2009年 月 该公司发生以下经济业务 外购用于生产家具的木材一批 全部价款已付并验收入库 对方开具的增值税专用发票注明的货款 不含增值税 为40万元 运输单位开具的货运发票注明的运费金额为1万元 外购建筑涂料用于装饰公司办公楼 取得对方开具的增值税专用发票上注明的增值税税额为4万元 已办理验收入库手续 进口生产家具用的辅助材料一批 关税完税价格8万元 已纳关税1万元 销售家具一批 取得销售额 含增值税 93 6万元 要求 计算该公司进口辅助材料应纳增值税税额 并列出计算过程 计算该公司2月份可以抵扣的增值税进项税额 并列出计算过程 计算该公司2月份增值税销项税额 并列出计算过程 计算该公司2月份应纳增值税税额 并列出计算过程 金额单位 万元 解 进口辅助材料应纳增值税税额 8 1 17 1 53 万元 月份可抵扣的进项税额 40 17 1 7 8 1 17 6 8 0 07 1 53 8 4 万元 注 的进项不能扣 今年购进固定资产的进项税可以抵扣 但是仅限于动产 如机器设备 月份销项税额 93 6 1 17 17 13 6 万元 月份应纳增值税税额 13 6 8 4 5 2 万元 某公司为一般纳税人单位 本期获得各收入项目如下 销售给某批发单位钢材 获不含税的销售收入1000万元 销售钢材一批 获含税的销售收入50万元 公司购进货物如下 购入铁矿石等原材料和机器设备 增值税专用发票上注明税额为200万元 其中机器设备的进项税额为8万元 进口货物时 海关完税凭证上注明的增值税额为20万元 其中有一部分口进货物是用于本公司的基建 其进项税额是10万元 要求 计算出本公司本月应缴纳的增值税额 1 计算本期增值税销项税额 1000 50 1 17 17 1042 735 17 177 26 万元 2 本期不得抵扣的增值税进项税额 购入机器设备的进项税额8万元和一部分口进货物用于公司基建的进项税额10万元不得抵扣 本期可抵扣的进项税额 200 20 8 10 202 万元 3 计算本期应缴增值税额应缴增值税额 销项税额 进项税额 177 26 202 24 74 万元 2 消费税 1 消费税 以消费品 或消费行为 的流转额作为课税对象的一种税 2 消费税的特点 课税对象具有选择性 课征的主要目标是为了实现其他目的而非仅为了组织财政收入 征收简便 收入可靠及时 3 我国现行的消费税消费税是对在我国境内从事生产 委托加工和进口应税消费品的单位和个人 就其销售额或销售数量 在特定环节征收的一种税 纳税人凡在中华人民共和国境内生产 委托加工和进口 条例 规定应征消费税的消费品的单位和个人 征税对象 消费税改革 2006 4 1 现行消费税的税目 1 烟2 酒及酒精3 化妆品4 高尔夫球及球具5 高档手表6 游艇7 木制一次性筷子 8 实木地板9 贵重首饰及珠宝玉石10 鞭炮 焰火11 成品油12 汽车轮胎 13 摩托车14 小汽车 税率 比例税率与定额税率 应纳税额从价定率应纳税额 应税消费品的销售额 消费税税率从量定额应纳税额 应税消费品数量 单位税额复合计税应纳税额 应税消费品的计税销售额 消费税比例税率 应税消费品数量 消费税单位税额 例 某酒厂2000年6月份生产粮食白酒10吨 其中 吨用于连续生产滋补酒 生产滋补酒15吨 全部售出 每吨售价8000元 其余 吨用于其他方面 无同类产品销售价格 生产成本为9000元 吨 成本利润率为10 计算其应纳的消费税额 1 该酒厂以自制粮食白酒用于连续生产滋补酒不纳税 用于其他方面的 应于移送使用环节纳税 2 用于其他方面的粮食白酒的应纳消费税额 9000 1 10 1 25 5 25 13200 5 25 16500 元 3 滋补酒应纳税额 8000 15 10 12000 元 4 该酒厂6月份应纳消费税总额 16500 12000 28500 元 例 某长途运输公司委托某汽车制造厂加工汽缸容量在2000毫升以上的小客车50辆 该受托单位没有同类产品销售价格 该小客车单位成本18000元 支付加工费45000元 支付其他费用5000元 计算该批汽车应纳的消费税 1 组成计税价格 18000 50 45000 5000 1 5 1000000 元 2 该汽车制造厂应代收代缴消费税 1000000 5 50000 元 某企业进口小汽车2辆 小汽车的到岸价格折合人民币400000元 应纳关税200000元 适用消费税税率8 计算该企业进口小汽车应纳的消费税额 1 进口小汽车的组成计税价格 400000 200000 1 8 652173 91 元 2 进口小汽车应纳消费税 652173 91 8 52173 91 元 3 营业税 1 营业税的概念营业税是对有偿提供应税劳务 转让无形资产和销售不动产的单位和个人 就其营业收入额征收的一种税 2 营业税的特点 按行业设计税目税率 以非商品销售额征税为主 计算简便 便于征管 3 我国现行的营业税制度营业税是对在我国境内提供应税劳务 转让无形资产和销售不动产的单位和个人 就其取得的营业收入额 销售额 征收的一种税 纳税人凡在中华人民共和国境内提供应税劳务 转让无形资产以及销售不动产的单位和个人 征税对象A 基本内容 在我国境内提供应税劳务 转让无形资产和销售不动产的经营行为 B 混合销售行为C 具体征税对象根据 中华人民共和国营业税暂行条例 包括 交通运输业 建筑业 金融保险业 邮电通讯业 文化体育业 娱乐业 服务业 转让无形资产以及销售不动产等 税率 应纳税额按营业收入全额计算 应纳税额 营业收入 适用税率按营业收入差额计算 应纳税额 营业收入 允许扣除金额 适用税率按组成计税价格计算 组成计税价格 营业成本 1 成本利润率 1 营业税税率 应纳税额 组成计税价格 适用税率 例 1 甲建筑公司承建一项工程 双方议定 除建设单位提供200万元的建筑材料外 由建筑公司以800万元承包 包工包料 完成 计算建筑公司应纳营业税额 应纳税额 800 200 3 30万元 2 某安装公司为A企业安装一条该企业从国外引进的生产线 取得安装费收入800万元 与此同时 该安装公司又与B企业签订一生产线合同 合同金额为100万元 其中机器设备价值80万元 计算该安装公司应纳营业税额 应纳税额 800 3 100 3 27万元 例 某货主要将一批货物自内地 市运往沿海 市 某汽车运输公司承接了这一业务 货主一次性与该公司结算运费 万元 其中 该批货物经该公司联系 海上运输由某海运公司承运 汽车运输公司与海运公司结算运费 万元 计算汽车运输公司应纳营业税额 应纳税额 50000 20000 3 900元 例 某广告公司4月发生以下业务 取得广告业务收入为94万元 营业成本为90万元 支付给某电视台的广告发布费为25万元 支付给某报社的广告发布费为18万元 经主管税务机关审核 认为其广告收费明显偏低 且无正当理由 又无同类广告可比价格 于是决定重新审核其计税价格 核定的成本利润率为16 要求 计算该广告公司当月应纳营业税税额 广告业务的计税营业额 90 1 16 1 5 109 89 万元 应纳营业税 109 89 25 18 5 3 34 万元 例 某邮局本月份取得报刊发行收入146000元 传递函件收入29800元 邮政储蓄收入8800元 邮政收入4500元 销售各类邮务物品收入3800元 电信业务收入135000元 计算该邮政局本月份应纳营业税额 应纳营业税 146000 29800 8800 4500 3800 135000 3 327900 3 9837 元 例 某歌舞厅某月的门票收入6万元 台位费5万元 点歌费1万元 提供烟酒 饮料 小食品等收入10万元 计算该歌舞厅本月应纳营业税额 应纳营业税额 6 5 1 10 0 4 4 万元 例 某房地产开发公司销售商品房一栋给某单位连同转让房屋所占土地的使用权 房屋售价180万元 地价200万元 计算该公司应纳的营业税额 应纳营业税额 180 200 5 19 万元 4 关税关税是在边境 沿海口岸或国家指定的其他水 陆 空国际交往通道的关口 对进出国境或关境的货物或物品征收的一种税 1 纳税人 贸易性商品的纳税人 即经营进出口货物的收货人 发货人 非贸易性物品的纳税人 2 征税对象货物是指贸易性商品 物品是非贸易性商品 包括入境旅客随身携带的行李和物品 个人邮递物品 各种运输工具上的服务人员携带进口的日用物品 馈赠物品以及其他方式进入国境的个人物品 3 关税税则税则 即一国对进出口的应征税商品 免税商品以及禁止进出口商品加以系统分类 并列明应征税率和免税的一览表 又称海关税则 4 税率A 进口货物税率B 进口物品税率C 出口货物税率 被征出口税的商品主要有生丝 有色金属 铝合金 绸缎等 出口税率从10 100 不等 D 进口税率 又分为普通税率和最低税率 4 应纳税额应纳税额 应税进出口货物数量 适用税额标准应纳税额 应税进出口货物数量 单位完税价格 适用税率进口货物的完税价格 以海关审定的成交价格为基础的到岸价格作为完税价格 进口货物到岸价格 CIF 货价 采购费用 包括货物运抵中国关境内输入地起卸前的包装 运输 保险和其他劳务等费用出口货物完税价格 以海关审定的货物售价与境外的离岸价格扣除出口关税后 作为完税价格 例 1 某企业进口微机100台 每台完税价格折合人民币12000元 适用的关税税率为20 计算该企业应纳关税税额 应纳税额12000 100 20 240000元 2 某进出口公司 向日本出口锰铁一批 贸易合同的结汇价为4800万元 出口税税率为20 计算该公司应纳的出口关税税额 关税完税价格 4800 1 20 4000万元应纳税额 4000 20 800万元 例 3 某进出口公司进口摩托车1000辆 经海关审定的货价为180万美元 另外 运抵我国关境内输入地点起卸前的包装费10万美元 运输费8万美元 保险费2万美元 当天人民银行公布的人民币基准汇价为1美元 8 3元人民币 已知 摩托车关税税率为80 消费税税率为10 增值税税率为17 要求 1 计算进口该批摩托车应缴纳的关税 2 计算该批进口摩托车应缴纳的消费税 3 计算该批进口摩托车应缴纳的增值税 1 应缴关税税额 180 10 8 2 8 3 80 1328 万元 2 应缴纳消费税额 1660 1328 1 10 10 332 万元 3 应纳增值税额 1660 1328 332 17 564 4 万元 一 所得课税的特征与功能1 所得税的一般概念所得课税是以纳税人的所得额为征收对象所征的各税种的统称 2 所得课税的特点3 所得税的类型 1 综合所得税 综合税制 2 分类所得税 分类税制 3 分类综合所得税 混合税制 三 所得课税 美国 1969年美国有一件极端的判例 纳税人塞萨里要求退税案 当事人于1957年以15美元购买了一架钢琴 他在1964年清洗钢琴时发现内藏有现金4400美元 当年他作为额外收入 申报并缴纳了所得税 后来他觉得不该纳税 于1965年签交了一份修改了的纳税申报表 要求退回多交的835美元所得税 税务当局对此不予同意 结果诉至地区法院 法院根据 美国税收法典 第61第对于总收入包罗万象的广泛含义 认为 被发现的财物 除非税法明确写明不该征税 应属于应纳税所得的范围 这也表明综合制的基本特制是 反列举 除了免税的收入项目加以具体列举外 其他一律要征税 分类所得税 我国个人所得税是典型的分类所得税制 把应税所得分为工薪所得 个体工商户生产经营所得 企事业单位承包承租经营所得 劳务报酬所得 稿酬所得 特许权使用费所得 利息 股利 红利所得 财产租赁所得 财产转让所得 偶然所得和其他所得十一类所得 分项按照规定的扣除方式 比例扣除或定额扣除等 和税率 比例税或超额累进税 进行课税 分类综合所得税 日本在税法上将个人收入项目共分10类 1 利息 2 股息 3 不动产所得 4 经营利润 5 工薪收入 6 退休金 7 林业收入 8 资本利得 9 临时所得 10 其他收入 对以上10类收入项目 日本按三种方法计征个人所得税 其一是综合计征法 适用于第 3 4 5 9 10 类收入 其二是分类计征法 适用于第 6 7 类收入 其三是综合或分类选择计征法 适用于第 1 2 8 类收入 二 所得课税的主要税种 1 企业所得税 1 纳税人 企业和其他取得收入的组织 统称为企业 个人独资企业和合伙企业不适用 根据企业设立的法律依据和住所地 将纳税人分为居民企业和非居民企业 居民企业 在中国境内成立或实际管理机构在中国境内的企业 非居民企业 依外国 或地区 法律设立且实际管理机构不在中国境内 但在中国境内设立机构场所或有来源于中国境内所得的企业 2 征税对象居民企业 境内外所得非居民企业 境内所得 3 税率 25 非居民企业 20 小型微利企业 20 重点扶持的高新技术企业 15 4 应纳税额的计算应纳税额 应纳税所得额 税率 减免抵免税额应纳税所得额 收入 扣除项目 不征税收入 免税收入 免征税的所得 允许弥补的以前年度亏损 2 个人所得税个人所得税 是以个人取得的各种应税所得为征税对象而征收的一种税 1 纳税人 凡在中华人民共和国境内有住所 或者无住所而在境内居住满一年的个人 以及在中国境内无住所又不居住或者无住所而在境内居住不满一年的个人 只要达到我国税法规定的纳税标准 都是个人所得税的纳税人 自2000年1月1日起 个人独资企业和合伙企业也为个人所得税的纳税义务人 个人所得税的纳税人 2 征税对象 个人所得税以个人取得的各项所得为征税对象 3 税率超额累进税率 工资 薪金所得 税率为5 45 个体工商户的生产 经营所得和对企事业单位的承包经营 承租经营所得 税率为5 35 比例税率 其余应税项目 税率为20 加成征收 对劳务报酬所得一次收入畸高的 实行加成征税办法 对稿酬所得 实行减征30 税款的做法 4 应纳税额的计算 工资 薪金所得全月应纳税所得额 月工资 薪金收入总额 2000元 5200 全月应纳税额 全月应纳税所得额 适用税率 速算扣除数 个体工商的生产经营所得全年应纳税所得额 年度生产 经营收入总额 成本 费用 损失全年应纳税额 全年应纳税所得额 适用税率 速算扣除数 例 1 在外商投资企业中工作的中国公民李某 2008年2月工资 薪金收入为4500元 计算其每月应纳的个人所得税 应纳税额 4500 2000 15 125 250 元 2 某个体工商户全年生产 经营收入总额为10万元 成本为4万元 费用为7500元 损失为2500元 计算该个体工商户全年应纳个人所得税额 应纳税所得额 10000 4000 7500 2500 50000 元 应纳税额 50000 30 4250 10750元 对企事业单位的承包经营 承租经营所得全年应纳税所得额 年度生产 经营收入总额 成本 费