税收基本知识讲解

房地产企业税收讲解 财务管理部 2012 02 总则 中华人民共和国税收征收管理法税权法定第三条税收的开征 停征以及减税 免税 退税 补税 依照法律的规定执行 法律授权国务院规定的 依照国务院制定的行政法规的规定执行 任何机关 单位和个人不得违反法律 行政法规的规定 擅自作出税收开征 停征以及减税 免税 退税 补税和其他同税收法律 行政法规相抵触的决定 立法法 第七条第二款 全国人民代表大会制定和修改刑事 民事 国家机构的和其他的基本法律 以及第三款 全国人民代表大会常务委员会制定和修改除应当由全国人民代表大会制定的法律以外的其他法律 之规定 只有全国人大及其常委会依照法律程序颁布的法令 才属于 法律 地方政府与税权第五条国务院税务主管部门主管全国税收征收管理工作 各地国家税务局和地方税务局应当按照国务院规定的税收征收管理范围分别进行征收管理 地方各级人民政府应当依法加强对本行政区域内税收征收管理工作的领导或者协调 支持税务机关依法执行职务 依照法定税率计算税额 依法征收税款 地方政府只有执行权 没有立法权 立法法 第十条第三款 被授权机关不得将该项权力转授给其他机关 之规定 国务院取得的税收立法权本身是基于授权而产生的 因此 任何地方政府部门不能通过国务院转授权方式获得税收立法权 第一部分房地产企业涉及的主要税项 营业税 中华人民共和国营业税暂行条例 国务院令 2008 540号 中华人民共和国营业税暂行条例实施细则 国务院令 2008 52号 新条例及实施细则自2009年1月1日实施 注意点 关于视同发生应税行为 新 细则 第五条规定 纳税人有下列情形之一的 视同发生应税行为 1 单位或者个人将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者个人 2 单位或者个人自己新建 以下简称自建 建筑物后销售 其所发生的自建行为 3 财政部 国家税务总局规定的其他情形 价外费用的 细则 规定 第十三条条例第五条所称价外费用 包括收取的手续费 补贴 基金 集资费 返还利润 奖励费 违约金 滞纳金 延期付款利息 赔偿金 代收款项 代垫款项 罚息及其他各种性质的价外收费 但不包括同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费 1 由国务院或者财政部批准设立的政府性基金 由国务院或者省级人民政府及其财政 价格主管部门批准设立的行政事业性收费 2 收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据 3 所收款项全额上缴财政 关于退款和折扣的 细则 规定 第十四条纳税人的营业额计算缴纳营业税后因发生退款减除营业额的 应当退还已缴纳营业税税款或者从纳税人以后的应缴纳营业税税额中减除 第十五条纳税人发生应税行为 如果将价款与折扣额在同一张发票上注明的 以折扣后的价款为营业额 如果将折扣额另开发票的 不论其在财务上如何处理 均不得从营业额中扣除 关于甲供设备的 细则 规定 第十六条除本细则第七条 混合销售业务 规定外 纳税人提供建筑业劳务 不含装饰劳务 的 其营业额应当包括工程所用原材料 设备及其他物资和动力价款在内 但不包括建设方提供的设备的价款 企业所得税 房地产开发经营业务企业所得税处理办法 国税发 2009 31号 关于房地产企业开发产品完工标准税务确认条件的批复 国税函 2009 342号 关于房地产开发企业开发产品完工条件确认问题的通知国税函 2010 201号 房地产经营业务范围及开发产品 一 房地产经营业务范围 土地开发 开发产品的建造 销售开发产品包括 住宅 商业用房 其他建筑物 附着物 配套设施 二 开发产品完工确认条件 符合条件之一 1 竣工证明材料已报房地产管理部门备案 2 已开始投入使用 3 已取得了初始产权证明 开始投入使用是指房地产开发企业开始办理开发产品交付手续 含入住手续 或已开始实际投入使用 国税函 2009 342号 房地产开发企业建造 开发的开发产品 无论工程质量是否通过验收合格 或是否办理完工 竣工 备案手续以及会计决算手续 当企业1 开始办理开发产品交付手续 包括入住手续 2 或已开始实际投入使用时 为开发产品开始投入使用 应视为开发产品已经完工 国税函 2010 201号 1 收入确认的原则1 通过正式签订 房地产销售合同 或 房地产预售合同 所取得的收入 31号文对收入的确认发生了变化 将预售收入确认为收入 由此带来计算费用扣除限额的基数的调整 2 销售方式及其收入确认时点 第六条 3 视同销售处理 第七条 1 视同销售行为 用于捐赠 赞助 职工福利 奖励 对外投资 分配给股股东或投资人 抵债 换取非货币性资产等 2 确认收入时点 所有权或使用权转移之日 或实际取得利益权利之日 3 确定收入额的方法和顺序 A 按本企业最近时同类开发产品市场销售价B 参照当地同类开发产品市场公允价值C 按成本利润率确定 成本利润率不得低于15 4 销售未完工开发产品处理 第八至第九条 1 计算确定预计毛利额 计入当期应纳税所得额 公式 预计毛利额 销售未完工开发产品收入 预计计税毛利率 申报要求 1 期间费用 营业税金及附加 土地增值税应扣除 特别注意 2 开发产品完工 结算计税成本后按照实际利润再行调整 2 计税毛利率 A 一般商品房不得低于 15 省会 直辖市 计划单列市城区和郊区 10 地级市城区和郊区 5 其他地区 B 经济适用房 限价房和危改房 不得低于3 一 成本 费用核算与扣除要求 正确区分 期间费用 开发产品计税成本 已销和未销开发产品计税成本 第十一条 二 税前扣除项目 第十二条 1 期间费用 2 已销开发产品计税成本 3 已销开发产品营业税金及附加 土地增值税 三 已销开发产品计税成本的扣除 第十四条 计算公式 已销开发产品的计税成本 已实现销售的可售面积 可售面积单位工程成本 可售面积单位工程成本 成本对象总成本 成本对象总可售面积 四 维修费用的扣除 第十五条 维修对象 未售的完工开发产品 已售开发产品 含共用部位 共用设施设备 限制条件 法律或合同规定应承担维修职责维修费用的扣除 维修形式 维护 保养 修理等 实际发生部分 据实扣除 五 维修基金的扣除 第十六条 对已计入销售收入的共用部位 共用设施设备维修基金按规定移交给有关部门 单位的 应于移交时扣除 六 配套实施的处理 第十七 十八条 1 在开发区内建造的会所 物业管理场所 电站 热力站 水厂 文体场馆 幼儿园 2 开发区内建造的邮电通讯 学校 医疗设施 七 银行按揭保证金的扣除 第十九条 为购买方的按揭贷款提供担保而支付的保证金 不得从销售收入中减除 也不得作为费用在当期税前扣除 但实际发生损失时可据实扣除 支付时 不得扣除 实际损失时 可据实扣除 八 境外销售佣金 手续费 的扣除 第二十条 境外佣金支出 委托境外机构销售的佣金或手续费 在委托销售收入10 内据实扣除 境内佣金支出 应符合财税 2009 29号文件下列规定 支付对象 合法经营资格的中介机构或个人扣除限额 所签订服务协议或合同确认的收入金额的5 九 利息支出的处理 第二十一条 扣除范围 企业为建造开发产品借入资金而发生的符合税收规定的借款费用 核算要求 按企业会计准则的规定进行归集和分配 完工前计入开发成本 完工后计入期间费用 扣除标准 分别金融企业 非金融企业借款处理 金融企业借款 按借款合同规定的利息支出扣除 由企业集团或其成员企业统一借款 集团内部其他成员企业分配使用 符合条件的利息支出准予扣除条件 能出具从金融机构取得借款的证明文件 无利率差 延伸 统借统还 营业税 对企业主管部门或企业集团中的核心企业等单位 以下简称统借方 向金融机构借款后 将所借资金分拨给下属单位 包括独立核算单位和非独立核算单位 并按支付给金融机构的借款利率水平向下属单位收取用于归还金融机构的利息不征收营业税 非金融企业 含自然人 借款 按金融企业同期同类贷款利率计算部分 1 借贷业务应真实 合法 有效 且不具有非法集资目的或其他违法行为 2 判别企业与借款人是否存在关联关系 3 存在关联关系的 按财税 2008 121号文件确定利息扣除金额 企业实际支付给关联方的利息支出 除符合本通知第二条规定外 其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为 一 金融企业 为5 1 二 其他企业 为2 1 企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料 并证明相关交易活动符合独立交易原则的 或者该企业的实际税负不高于境内关联方的 其实际支付给境内关联方的利息支出 在计算应纳税所得额时准予扣除4 金融企业同期同类贷款利率的掌握 参照本企业年度内向商业银行贷款的同期同类利率确定 利息扣除凭证 金融企业借款 金融企业结息凭证 适用集团统一银行借款的 从金融机构取得借款的证明文件 地税部门提供的利息发票 通用发票 非金融企业 含自然人 借款 地税部门提供的利息发票 通用发票 借款合同资金入帐证明 十 资产损失的扣除 第二十二 二十三条 房地产开发企业特有的财产损失项目 1 国家无偿收回土地使用权而形成的损失 2 开发产品整体报废或毁损的净损失 整体 以成本对象为计量单位延伸 未批准项目的报损 十一 转为自用开发产品折旧的扣除 第二十四条 可扣除折旧 实际使用累计超过12个月 不得扣除折旧 实际使用累计未超过12个月又销售 十二 业务招待费 广告费 业务宣传费的扣除 销售未完工开发产品取得的收入 可以作为计提业务招待费 广告费和业务宣传费的基数 开发产品完工会计核算转销售收入时 已作为计提基数的未完工开发产品的销售收入不得重复计提业务招待费 广告费和业务宣传费 五 计税成本的扣除 一 计税成本的含义 第二十五条 计税成本是指在开发 建造开发产品过程中所发生的按照税收规定进行核算与计量的应归入某项成本对象的各项费用 与开发成本的区别 二 计税成本对象的确定 1 含义 指为归集和分配开发产品开发 建造过程中的各项耗费而确定的费用承担项目 3 计税成本项目 第二十七条 1 土地征用费及拆迁补偿费指为取得土地开发使用权而发生的各项费用 主要包括土地买价或出让金 大市政配套费 契税 耕地占用税 土地使用费 土地闲置费 土地变更用途和超面积补交的地价及相关税费 拆迁补偿支出 安置及动迁支出 回迁房建造支出 农作物补偿费 危房补偿费等 2 前期工程费指项目开发前期发生的水文地质勘察 测绘 规划 设计 可行性研究 筹建 场地通平等前期费用 3 建筑安装工程费指开发过程中发生的各项建筑安装费用 主要包括开发项目建筑工程费和开发项目安装工程费等 关注土地闲置费问题 土地增值税不得扣除 4 基础设施建设费指开发过程中所发生的各项基础设施支出 主要包括开发项目内道路 供水 供电 供气 排污 排洪 通讯 照明等社区管网工程费和环境卫生 园林绿化等园林环境工程费 5 公共配套设施费指开发项目内发生的 独立的 非营利性的 且产权属于全体业主的 或无偿赠与地方政府 政府公用事业单位的公共配套设施支出 6 开发间接费指企业为直接组织和管理开发项目所发生的 且不能将其归属于特定成本对象的成本费用性支出 主要包括管理人员工资 职工福利费 折旧费 修理费 办公费 水电费 劳动保护费 工程管理费 周转房摊销以及项目营销设施建造费等 四 计税成本核算的一般程序 第二十八条 1 合理确定计税成本对象2 严格按照计税成本项目的内容核算3 正确归集计税成本4 预提计税成本5 分配共同成本 开发间接费用6 分配已完工成本对象的计税成本7 计算并结转已销开发产品的计税成本 五 计税成本核算要求 第二十九条 1 核算方法 制造成本法 非完全成本法 制造成本法 在计算产品成本时 将全部成本费用划分为 制造成本 和 期间费用 两个部分 把与生产经营没有直接联系的 期间费用 直接在当期收入中扣除 2 核算要求 属于直接成本和能够分清成本对象的间接成本 直接计入成本对象 共同成本和不能分清负担对象的间接成本 按受益 配比原则分配 六 预提费用的处理 第三十二条 1 出包工程结算款 2 公共配套设施成本 3 报批报建费 物业完善费 4 预提费用的申报结算要求 七 总部管理费及服务费的问题国税发 2008 86号1 管理费 子公司支付给母公司的管理费不得在税前扣除2 服务费 母公司为子公司提供服务 可按独立企业之间公平交易原则收取服务费 双方应签订协议 申报服务费的税前扣除应向主管税务机关提供相关材料 向多个子公司提供同类服务 可分项签订合同 协议 也可用服务分摊协议方式 服务分摊协议方式 母公司先归结实际费用并附加利润作为总服务费 将总服务费在各收益子公司间合理分摊 八 停车场所的处理 第三十三条 企业单独建造的停车场所 应作为成本对象单独核算 利用地下基础设施形成的停车场所 作为公共配套设施进行处理 摊入开发产品计税成本 新办法对停车场所的处理采取了简化方法 对第二种情形将停车场所作为公共配套设施的简化处理后 地下停车位的销售以及出租取得的收入属于净收入 没有成本配比了 这种理解有利于企业 九 结算计税成本的凭证要求 第三十四条 实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的 不得计入计税成本 待实际取得合法凭据时 再按规定计入计税成本 土地增值税 土地增值税一般知识点 土地增值税是对在我国境内有偿转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物产权 取得增值性收入的单位和个人征收的一种税 扣除项目包括 1 取得土地使用权所支付的金额 2 开发土地 新建房及配套设施的成本和费用 3 已使用过的旧房及建筑物的评估价格 4 与转让房地产有关的税金 包括转让房地产时缴纳的营业税 印花税 城建税以及教育费附加 5 财政部确定的其他扣除项目 目前规定对从事房地产开发纳税人允许按取得土地使用权时所支付的金额和房地产开发成本之和的20 加计扣除 土地增值税要点 两种情形免征土地增值税 1 纳税人建造普通标准住宅出售 增值额未超过扣除项目金额20 的 如果增值额超过扣除项目金额20 的 应就其全部增值额按规定纳税 2 因国家建设需要依法征用 收回的房地产 土地增值税的清算单位 1 土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算 对于分期开发的项目 以分期项目为单位清算 2 开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的 应分别计算增值额 土地增值税的清算条件 一 符合下列情形之一的 纳税人应进行土地增值税的清算 1 房地产开发项目全部竣工 完成销售的 2 整体转让未竣工决算房地产开发项目的 3 直接转让土地使用权的 二 符合下列情形之一的 主管税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算 1 已竣工验收的房地产开发项目 已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85 以上 或该比例虽未超过85 但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的 2 取得销售 预售 许可证满三年仍未销售完毕的 3 纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的 4 省税务机关规定的其他情况 国税函 2010 220号国家税务总局关于土地增值税有关问题的通知一 关于土地增值税清算时收入确认的问题国家税务总局第一次对土地增值税清算时的收入做了具体的界定 已全额开具商品房销售发票的 按照发票所载金额确认收入 未开具发票或未全额开具发票的 以交易双方签订的销售合同所载的售房金额及其他收益确认收入 销售合同所载商品房面积与有关部门实际测量面积不一致 在清算前已发生补 退房款的 应在计算土地增值税时予以调整 注意 充分体现了了销售合同在确认收入中的重要性 国税函 2010 220号国家税务总局关于土地增值税有关问题的通知 二 房地产开发企业未支付的质量保证金 其扣除项目金额的确定问题 国税函 2010 220号文 房地产开发企业在工程竣工验收后 根据合同约定 扣留建筑安装施工企业一定比例的工程款 作为开发项目的质量保证金 在计算土地增值税时 建筑安装施工企业就质量保证金对房地产开发企业开具发票的 按发票所载金额予以扣除 未开具发票的 扣留的质保金不得计算扣除 注意 实际此条就是要表述 建筑安装成本未取得发票部分不得扣除 三 房地产开发费用的扣除问题 国税函 2010 220号文第 一 款 第 二 款规定 四 房地产企业逾期开发缴纳的土地闲置费的扣除问题 房地产开发企业逾期开发缴纳的土地闲置费不得扣除 五 房地产开发企业取得土地使用权时支付的契税的扣除问题 房地产开发企业为取得土地使用权所支付的契税 应视同 按国家统一规定交纳的有关费用 计入 取得土地使用权所支付的金额 中扣除 六 关于拆迁安置土地增值税计算问题 一 房地产企业用建造的本项目房地产安置回迁户的 安置用房视同销售处理 按 国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知 国税发 2006 187号 第三条第 一 款规定确认收入 即按本企业在同一地区 同一年度销售的同类房地产的平均价格确定 同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费 房地产开发企业支付给回迁户的补差价款 计入拆迁补偿费 回迁户支付给房地产开发企业的补差价款 应抵减本项目拆迁补偿费 二 开发企业采取异地安置 异地安置的房屋属于自行开发建造的 房屋价值按国税发 2006 187号第三条第 一 款 即按本企业在同一地区 同一年度销售的同类房地产的平均价格确定 的规定计算 计入本项目的拆迁补偿费 异地安置的房屋属于购入的 以实际支付的购房支出计入拆迁补偿费 三 货币安置拆迁的 房地产开发企业凭合法有效凭据计入拆迁补偿费 七 关于转让旧房准予扣除项目的加计问题 印花税 一 企业成立阶段企业在工商局领取工商营业执照时需要在工商营业执照的正本的左下角花边框内贴花5元 二 取得项目阶段 三 施工开发阶段房地产企业需要对项目进行勘察 设计 招聘施工 监理单位 筹集项目资金 购买自供的建筑材料 因此房地产企业签订的建筑安装工程承包合同 商品购销合同应当按照万分之三税率贴花 签订的建设工程勘察设计合同按照万分之五税率贴花 签订的银行借款合同按照万分之零点五税率贴花 四 销售租赁阶段房地产企业为了促进销售需要对楼盘进行广告宣传 此外为了给业主办理房产证 还需要聘请测绘单位对销售的每套房屋进行测绘 因此房地产企业签订的广告合同和测绘合同需要注意按照加工承揽合同依照万分之五税率