企业所得税实施条例讲解(新）

1 企业所得税实施条例讲解 2 一 新企业所得税法出台背景 3 4 2007年3月16日 十届全国人大五次会议审议通过了 中华人民共和国企业所得税法 同日胡锦涛主席签署中华人民共和国主席令第63号予以公布 自2008年1月1日起施行 5 6 高票通过 出席十届全国人大五次会议闭幕式的代表2889人 7 2012年 最高人民检察院工作报告的决议 赞成2349票 反对393票 弃权112票最高人民法院工作报告的决议赞成2242票 反对475票 弃权155票人大通过刑诉法修正草案赞成2639票 反对160票 弃权57票 8 2007年11月28日 国务院第197次常务会议审议 中华人民共和国企业所得税法实施条例 原则通过 12月6日 温家宝总理签署第512号国务院令 并于12月11日正式公布企业所得税法实施条例 将与税法同步实施 9 国务院公布 中华人民共和国企业所得税法实施条例 2007年12月11日来源 国务院办公厅 10 新企业所得税法及其实施条例的颁布 是中国所得税制建设的一个重要里程碑 标志着中国的所得税制从此走上法制化 规范化 科学化 现代化的轨道 11 一 改革开放后我国企业所得税制度的历史进程 12 20世纪70年代末起 中国开始改革开放 税制建设进入一个新时期 税收收入逐步成为政府收入的主要来源 税收也成为国家宏观调控的重要手段 13 14 1978年至1982年的企业所得税制度 全国人大于1980年9月通过了 中华人民共和国中外合资经营企业所得税法 企业所得税税率确定为30 另按应纳所得税额附征10 的地方所得税 1981年12月全国人大又通过了 中华人民共和国外国企业所得税法 实行20 至40 的5级超额累进税率 另按应纳税的所得额附征10 的地方所得税 15 1983年至1990年的企业所得税制度 我国分别于1983年和1984年对国有企业进行了两步 利改税 改革 1984年9月 国务院发布了 中华人民共和国国营企业所得税条例 草案 和 国营企业调节税征收办法 对大中型企业实行55 的比例税率 对小型企业实行10 至55 的8级超额累进税率 1985年4月 国务院发布了 中华人民共和国集体企业所得税暂行条例 实行10 至55 的超额累进税率 1988年6月 国务院又发布了 中华人民共和国私营企业所得税暂行条例 税率为35 16 1991年至2007年的企业所得税制度 1991年4月第七届全国人民代表大会通过了 中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法 从而完成了外资企业所得税法的统一 从1991年7月1日起施行 1993年12月 国务院将 国营企业所得税条例 草案 国营企业调节税征收办法 集体企业所得税暂行条例 和 私营企业所得税暂行条例 整合成为 中华人民共和国企业所得税暂行条例 自1994年1月1日起施行 17 内外资分别适用不同税法 内资企业所得税制度在1993年底以前分别由国营企业所得税条例和国营企业调节税征收办法 集体企业所得税暂行条例 私营企业所得税暂行条例组成 从1994年1月1日起 国务院将上述四个税收行政法规进行合并 出台实施了企业所得税暂行条例 外资企业所得税制度在1991年以前由1980 1981年分别出台的中外合资经营企业所得税法和外国企业所得税法组成 1991年七届全国人民代表大会将上述两个法律合并 制定了外商投资企业和外国企业所得税法 18 二 统一内外资企业所得税的历史背景 19 1 外资税法的历史贡献 从改革开放20多年的实践来看 在改革开放初期对外国投资者来中国投资制定单独的企业所得税法 对于我国吸引外资 引进先进技术 扩大出口 增加税收 推动我国国民经济快速发展 确实发挥了很大的作用 20 吸引外资 据统计 改革开放之前 中国利用外资十分有限 但截至2007年8月底 全国已累计批准外商投资企业61 9万户 实际使用外资7338亿美元 截至2006年9月底 我国的外商投资来源地已经超过200个国家和地区 外商在华投资设立的研发中心已经超过800家 全球最大的500家跨国公司中目前已有480多家来华投资 我国自1993年成为吸收外资最多的发展中国家 2003年超过美国首次成为全球吸收外资最多的国家 21 扩大出口 20世纪90年代以来 外资企业已经成为我国扩大出口的重要动力 1993年外资企业进出口额占我国外贸总额的34 2006年外商投资企业进出口额已达我国外贸总额的58 加工贸易进出口额占全国加工贸易总额的85 22 增加税收 1986年外商投资经济工商税收在工商税收总额中的比重仅为1 21 1990年为2 22 1998年上升到13 5 2006年外资企业缴纳各类税款7950亿元 占全国税收总量的21 12 23 促进经济增长 据测算 改革开放20年来中国GDP年均9 7 的增长速度中 大约有2 7个百分点来自利用外资的贡献 24 2 两法并存的主要问题 原内 外资企业分别适用1993年底颁布的 中华人民共和国企业所得税暂行条例 和1991年颁布的 中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法 两部税法施行十多年来 在促进经济发展 吸引外资 筹集税收收入等方面起到了一定的积极作用 但同时也暴露出一些问题 25 一是针对不同投资主体分设企业所得税 不符合国际税收惯例 也不符合现代所得税制发展的方向 二是内 外资税法政策规定差异很大 不利于企业提高税法遵从度 突出表现在税基不统一 优惠政策差异大 如外资企业的成本费用原则上据实扣除 而对内资企业有诸多限制 外资企业税收优惠力度大大超过内资企业 26 三是实际税负差异很大 不利于企业公平竞争 虽然现行的内外资企业所得税名义税率是一致的 但由于内外资企业在税收优惠 税前扣除等方面存在的差异 导致实际税负水平相差很大 根据全国企业所得税税源调查资料测算 2005年内资企业的企业所得税平均实际税负为24 53 外资企业平均实际税负为14 89 内资企业实际税负高出外资企业近10个百分点 2006年内资企业实际税负为22 32 外资企业实际税负为15 09 差7个多百分点 27 四是原企业所得税政策设计存在较大漏洞 扭曲了企业的经营行为 造成国家税款流失 企业采取 区内注册 区外经营 返程投资 和 翻牌 方式套取税收优惠 同时 随着经济发展变化 出现了许多新情况 新问题 原税法难以涵盖 如企业重组 反避税等 因此需要及时进行修订 将许多部门规范性文件的内容充实到税法当中 并提高立法层次 28 3 统一内外资税法的必要性 必要性一 进一步完善市场经济体制的需要经过20多年的改革开放 我国的政治经济形势发生了巨大变化 国有 民营和外资等不同经济性质的企业共同发展 特别是随着国有企业改革和投融资体制改革的深入 不同性质企业之间相互参股 控股情况十分普遍 企业组织形式向多元混合方向发展 继续实行按内资 外资性质分设的两套税法已经难以适应新的情况 从世界上实行企业所得税制度的国家来看 对内 外资企业实行不同所得税法的情况也极为少见 因此 需要尽快改革统一内外资企业所得税 为各类企业的发展提供统一 公平 规范的税收政策环境 29 必要性二 加入世界贸易组织后新形势的需要改革开放初期 由于对外资进入我国市场存在一些准入限制 为了鼓励吸引外资 国家对外资企业在所得税方面给予较多的优惠政策是必要的 随着我国改革开放的深入特别是我国加入世界贸易组织后 迫切需要按照公平竞争的原则 对各类企业实行统一的所得税制度 30 必要性三 贯彻 五个统筹 促进区域经济协调发展的需要我国现行的企业所得税制存在较多的区域性优惠政策 如经济特区 沿海经济开发区 经济技术开发区和高新技术企业开发区等 按照十六届三中全会关于 统筹城乡发展 统筹区域发展 统筹经济社会发展 统筹人与自然和谐发展 统筹国内发展和对外开放 的战略要求 为促进区域经济的协调发展 有必要统一内外资企业所得税 调整现行以区域优惠为主的企业所得税优惠政策格局 以促进国民经济全面 协调 可持续发展 31 必要性四 完善我国企业所得税制度的需要两套税法的立法级次不同 外资税法为全国人大制定的法律 而内资税法是国务院制定的条例大量税收优惠政策的存在使企业平均实际税负远低于法定名义税率 削弱了法定税率的意义税收优惠政策目标过多且存在相互交叉 影响了政策效力的发挥条款内容过于原则 内资企业所得税条例20条 外资所得税法30条 大量政策以部门规范性文件的形式存在 削弱了企业所得税法的严肃性和刚性等 近年来国际税制改革也十分频繁 为了适应经济全球化的要求 许多新的税收政策内容也亟需补充到税法当中去 32 4 改革的时机已经成熟 一是政治经济投资环境 去年以前我国政治形势稳定 市场经济体制改革不断深入 经济持续平稳较快增长 企业投资和发展环境日臻完善二是世贸过渡期基本结束 我国加入世界贸易组织过渡期已经结束 外资在市场准入方面的限制大大放宽或相继取消 33 三是财政承受能力增强 近年来我国财政收入保持了较好的增长势头 国家财政有能力承受税制改革的成本四是适应世界税改的趋势 实施宽税基 低税率的企业所得税改革 是和当前世界上绝大多数国家税制改革趋势相一致的 34 二 统一内外资税法指导思想及原则 指导思想 有利于体现贯彻国家产业政策 促进经济结构调整 促进技术进步 促进地区经济协调发展有利于公平税负 平等竞争有利于加强税收征管 组织收入借鉴国际惯例 尽可能保证税法的科学性 完备性和前瞻性 35 十六届三中全会 中共中央关于完善社会主义市场经济体制若干问题的决定 明确了分步实施税收制度改革的四大原则简税制 税种数目要简并 税制内容要规范宽税基 拓展征税范围 清理税收优惠低税率 缩小名义税率与实际税率的差距严征管 强化税收征管 保证新税制顺利实施 36 税法中体现了六个原则 公平税负科学发展调控经济国际惯例理顺分配关系便于征管 37 三 新企业所得税法的基本框架及主要内容 38 一 税法基本框架 税法共8章60条条例共8章133条第一章总则税法4条条例8条税法规定了纳税人 纳税对象 税率等基本要素 条例对此进行了具体解释 39 第二章应纳税所得额 重点 税法共17条规定了企业所得税的计税依据 即收入 扣除等条例共分4节67条 明确了权责发生制的原则 亏损及清算所得的概念 各项收入的界定 各项扣除的界定及标准 资产的税务处理 40 第三章应纳税额税法共3条 应纳税额 应纳税所得额 适用税率 税法规定的减免税 抵免的税额条例共6条 细化了应纳税额的计算 境外已纳税款的界定 抵免限额的规定 直接控制和间接控制的条件 41 第四章税收优惠 重点 税法共12条规定了所得税优惠的原则 范围 内容和方式条例共21条 对免税收入 免税项目 降低税率 减计收入 加计扣除 抵免税额等各项优惠政策的范围和条件作了细化 比如规定了小型微利企业 高新技术企业享受优惠政策的具体条件 42 第五章源泉扣缴税法共4条 预提所得税实施源泉扣缴的规定条例共6条 对涉及预提所得税的概念和范围进行了规定 43 第六章特别纳税调整税法共8条 企业所得税反避税的全面立法条例共15条 对税法中规定的关联关系 反避税方法中的独立交易原则 税务机关调整的合理方法 预约定价安排等作出了具体规定 44 第七章征收管理税法共8条条例共7条规定了征收管理中区别与其他税收的特别规定第八章附则税法共4条新法实施的过渡措施 与税收协定的关系 授权 旧法废止及新法实施时间 条例共3条规定了公布前企业的界定及实施时间和与旧条例的衔接 45 二 税法的主要变化 新税法内容更丰富 层次更清晰采取以 法人 作为判定纳税人的标准降低了税率按照 产业优惠为主 区域优惠为辅 的原则重新设计了税收优惠体系引入 不征税收入 和 免税收入 的概念增加了反避税章节对一些具体问题采取授权的方式 由国务院或财政 税务主管部门另行制定实现了 五个统一 两个过渡 46 三 主要内容 五个统一 两个过渡统一税法并适用于所有内 外资企业统一并适当降低企业所得税税率统一和规范税前扣除项目和标准统一税收优惠政策 建立新税收优惠体系统一企业所得税的征管制度对部分特定区域实行过渡性政策对原享受税收优惠政策的老企业实行过渡措施 47 1 建立了法人税制 实行法人税制是企业所得税制改革基本方向原内资企业所得税纳税人是按独立经济核算单位确定新法以法人作为界定标准 取消了原内资企业纳税人确定标准涵盖了所有具备法人资格的纳税人 48 税法第一条规定 在中华人民共和国境内 企业和其他取得收入的组织 以下统称企业 为企业所得税的纳税人 依照本法的规定缴纳企业所得税 实际上 真正体现法人税制的表述在税法第七章第五十条第二款 居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的 应当汇总计算并缴纳企业所得税 49 同时 新税法与个人所得税法相衔接 规定个人独资企业 合伙企业不适用本法 与法人税制相衔接 按照国际上的通行做法 为保护本国税收的最大权益 我国选择了同时实行地域管辖权和居民管辖权的原则 在新税法中采用了规范的 居民企业 和 非居民企业 的概念 50 所谓居民企业是指依照中国法律 行政法规在中国境内成立或者实际管理机构在中国境内的企业 根据我国实际情况 结合国际做法 新税法采用了 登记注册地标准 和 实际管理机构地标准 相结合的办法 明确了居民企业判定标准 居民企业负有全面纳税义务 即对其境内 外全部所得缴纳企业所得税 51 所谓非居民企业是指按照一国税法规定不符合居民企业标准的企业 我国非居民企业是指 依照外国 地区 法律成立且实际管理机构不在中国境内 但在中国境内设立机构 场所的企业 或者在中国境内未设立机构 场所 但有来源于中国境内所得的企业 非居民企业负有限纳税义务 只限来源境内所得缴纳企业所得税 52 2 实行适中偏低的税率 税率是税收的核心要素之一 是衡量和影响税负水平的决定性因素 从世界范围看 企业所得税税率形式日益趋于简化 税率水平不断降低现行法定税率33 外资 30 3 24 15 内资27 18 15 西部大开发 53 54 55 56 57 新税法规定 法定税率25 预提税率 20 优惠税率 20 小型微利 15 高新技术 58 3 统一和规范税基 企业所得税的税基是应纳税所得额 收入总额 不征税收入 免税收入 各项扣除 允许弥补的以前年度亏损应纳税所得额的确定是准确计算应纳税额的关键 目前 内 外资企业所得税对税基的规定既不统一 也不规范 影响了所得税功能的发挥 因此 统一和规范税基是新税法的一个突出特点 59 统一和规范税基需从两个方面入手 一是统一和规范收入的范围二是统一和规范税前扣除项目及标准 60 收入总额税法第六条 企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入为收入总额 货币形式 现金 应收账款等非货币形式 存货 固定资产等实施条例第十三条规定 企业以非货币形式取得的收入 应当按照公允价值确定收入额 61 具体收入形式看 收入总额包括 销售货物收入提供劳务收入转让财产收入股息 红利等权益性投资收益利息收入租金收入特许权使用费收入接受捐赠收入其他收入 62 收入确定的特殊规定 1 减免或返还流转税的收入2 折扣销售 销售额和折扣不开在同一张发票上 3 包装物押金 逾期未返还的 一年或三年 4 工程试运行收入5 财政性补贴和其他补贴收入 63 6 视同销售收入 企业发生非货币性资产交换 以及将货物 财产 劳务用于捐赠 偿债 赞助 集资 广告 样品 职工福利或者利润分配等用途的 应当视同销售货物 转让财产或者提供劳务 7 安置下岗失业人员在就业取得的社保补贴和岗位补贴 免税 取得的小额担保贷款贴息 在就业培训 职业介绍补贴等不免税 64 8 收入可以分期确定的 1 分期收款的按合同约定日确定收入 2 建筑 安装 装配 制造大型机械设备和提供劳务 持续时间超过一年的 按完工进度或完成的工作量确定收入的实现 65 不征税收入 1 财政拨款2 依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费3 政府性基金4 国务院规定的其他不征税收入 66 免税收入 1 国债利息收入2 符合条件的居民企业之间的股息 红利收入3 在中国境内设立机构 场所的非居民企业从居民企业取得与该机构 场所有实际联系的股息 红利等权益性投资收益4 符合条件的非营利组织的收入 67 税前扣除的统一和规范 在应税收入的基础上再减除税前准予扣除的项目才能初步得出应纳税所得额 因此 税前准予扣除的项目是计算应纳税所得额的重要组成部分 原内 外资税法在工资 公益救济性捐赠 利息支出 广告费等税前扣除项目存在较大差异 新税法统一了内外资企业的税前扣除项目及标准 68 扣除的总原则 税法第八条规定 企业实际发生的与取得收入有关 合理的支出 包括成本 费用 税金 损失和其他支出 准予在计算应纳税所得额时扣除 69 总的原则是 一是真实性原则 二是相关性原则 三是合理性原则 四是区分收益性支出和资本性支出原则 五是不得重复扣除原则 六是税法优先原则 70 1 公益性捐赠的扣除 原内资企业的公益 救济性的捐赠支出 分别在不超过年应纳税所得额1 5 3 以内的部分 准予扣除 特别规定了对文化事业 博物馆 图书馆等 的捐赠 在应纳税所得额10 以内的部分允许扣除 特别规定了企业对中国红十字会 中华慈善总会 非营利性青少年活动场所 公益性老年服务机构的捐赠 允许税前全额扣除 外资企业没有任何限制 允许全部在税前扣除 71 新税法第九条规定 企业发生的公益性捐赠支出 在年度利润总额12 以内的部分 准予在计算应纳税所得额时扣除 四个主要变化 一是基数的变化二是比例的变化三是公益性捐赠范围的变化四是公益性团体条件的变化 72 公益性捐赠范围是指符合 中华人民共和国公益事业捐赠法 规定的公益事业的捐赠 一是救助灾害 救济贫困 扶助残疾人等困难的社会群体和个人的活动二是教育 科学 文化 卫生 体育事业三是环境保护 社会公共设施建设四是促进社会发展和进步的其他社会公共和福利事业 73 公益性社会团体的条件 依法登记 具有法人资格 不以营利为目的全部资产及其增值为为该法人所有收益和营运结余主要用于设立目的的事业终止后的剩余财产不归属任何个人或者营利组织捐赠者不以任何形式参与社会团体财产的分配 74 2 工资薪金的扣除规定 条例第三十四条规定 企业发生的合理的工资薪金 准予扣除 原则是据实扣除 但对明显不合理的部分可以不予扣除意味着取消了实行多年的内资企业计税工资制度 新法将实行工资薪金的据实扣除制度 75 工资薪金支出的合理性管理因任职或雇佣关系支付的劳动报酬应与所付出的劳动相关 这是判断工资薪金支出合理性的主要依据 合理的判断 主要从雇员实际提供的服务与报酬总额在数量上是否配比合理进行 凡是符合企业生产经营活动常规而发生的工资薪金支出都可以在税前据实扣除 76 3 职工福利费 职工工会经费 职工教育经费的税前扣除 条例第四十条 第四十一条规定 职工福利费 职工工会经费的扣除标准为工资薪金总额的14 2 为了加大对企业职工教育投入的鼓励力度 条例第四十二条规定 企业发生的职工教育经费支出 不超过工资薪金总额2 5 的部分 准予扣除 提高了扣除标准 并允许超过规定比例的部分 在以后纳税年度结转扣除 77 重大变化 三项经费由原来的计提改为了实际发生数在规定比例内据实扣除 今后 没有实际发生的不得扣除 需要注意的是 原来提取的职工福利费 教育经费节余的部分 应予以优先使用 78 4 调整了业务招待费的税前扣除 原税法对内资 外资企业业务招待费实行按销售收入的一定比例限额扣除 考虑到业务招待费是由商业招待和个人消费混合而成的 而且二者通常难以划分 国际上的处理办法一般是在二者之间人为规定一个划分比例 我国采取两种处理方式结合的方法 条例第四十三条规定 企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费 按照发生额的60 扣除 但最高不得超过当年销售 营业 收入的5 79 5 统一了广告费和业务宣传费的税前扣除 原税法对内资 外资企业的这方面扣除规定不一致 对内资企业有比例限制 对外资企业则没有限制 原内资企业业务宣传费在不超过销售营业收入5 的范围内允许扣除 条例第四十四条统一规定 企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费 除国务院财政 税务主管部门另有规定外 不超过当年销售 营业 收入15 的部分 准予扣除 超过部分 准予在以后纳税年度结转扣除 80 6 利息的扣除 原税法对企业向金融机构机构的借款利息支出有明确规定 但对非金融机构之间的借款没有明确规定 税法条例统一了利息的扣除 第三十八条规定 企业在生产经营过程中发生的下列利息 准予扣除 1 非金融企业向金融企业借款的利息支出 金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出 企业经批准发行债券的利息支出 2 非金融企业向非金融企业借款的利息支出 不超过按照金融企业同类同期贷款利率计算的数额的部分 81 7 保险费的扣除 五项基本社会保险费和住房公积金允许税前全额扣除补充养老保险费 补充医疗保险费 在国务院财政 税务主管部门规定的范围和标准内 准予扣除 企业参加财产保险 按照规定缴纳的保险费 准予扣除 除企业按照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政 税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外 企业为其投资者或者职工支付的商业保险费不得扣除 82 8 专项资金的扣除 对于特殊行业的特定资产 通常需要根据国家法律 行政法规和国际条约等规定 承担环境保护和生态恢复等义务 如核电站设施等的弃置和恢复环境义务 实施条例规定 企业依照法律 行政法规有关规定提取的用于环境保护 生态恢复等专项资金 准予扣除 上述专项资金提取后改变用途的 不得扣除 83 9 租赁费的扣除 按照性质的不同 租赁分为经营性租赁和融资性租赁 实施条例规定 企业发生的租赁费 分两种情况分别扣除 即 以经营性租赁方式租入固定资产的租赁费 按照租赁期限均匀扣除 以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费 按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用 分期扣除 84 10 劳动保护支出的扣除 企业根据劳动保护法等有关法规规定 确因工作需要为雇员配备或提供工作服 手套 安全保护用品 防暑降温用品支出 一般可以据实扣除 实施条例规定 企业发生的合理的劳动保护支出 准予扣除 85 11 非居民企业总机构管理费的扣除 非居民企业在中国境内设立的机构 场所 就其中国境外总机构发生的与该机构 场所生产经营有关的费用 能够提供总机构出具的费用汇集范围 定额 分配依据和方法等证明文件 并合理分摊的 准予扣除 此外 企业发生的汇兑损失 准予扣除 86 不得税前扣除的项目 向投资者支付的股息 红利企业所得税税款滞纳金 罚金 罚款被没收财物的损失本法第九条规定以外的捐赠支出赞助支出未经核定的准备金支出与取得收入无关的其他支出 87 四 资产的税务处理 计税基础 企业的各项资产 包括固定资产 生物资产 无形资产 长期待摊费用 投资资产 存货等 以历史成本为计税基础 历史成本 是指企业取得该项资产时实际发生的支出 企业持有各项资产期间资产增值或者减值 除国务院财政 税务主管部门规定可以确认损益外 不得调整该资产的计税基础 88 注意点 1 通过捐赠 投资 非货币性资产交换 债务重组等方式取得的固定资产 以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础 2 无形资产包括专利权 商标权 著作权 土地使用权 非专利技术 商誉等 89 3 外购商誉的支出 在企业整体转让或者清算时 准予扣除 4 企业使用或者销售的存货的成本计算方法 可以在先进先出法 加权平均法 个别计价法中选用一种 计价方法一经选用 不得随意变更 90 5 长期待摊费用 1 已提足折旧的固定资产的改建支出 是指改变房屋或者建筑物结构 延长使用年限等发生的支出 此支出按照固定资产预计尚可使用年限分期摊销 2 租入固定资产的改建支出 按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销 91 3 固定资产的大修理支出 是指同时符合下列条件的支出 一 修理支出达到取得固定资产时的计税基础50 以上 二 修理后固定资产的使用年限延长2年以上 上述大修理支出按照固定资产尚可使用年限分期摊销 92 4 其他应当作为长期待摊费用的支出 自支出发生月份的次月起 分期摊销 摊销年限不得低于3年 93 五 建立税收优惠政策的新体系 新税法根据国民经济和社会发展的实际需要 借鉴国际上的成功经验 按照 简税制 宽税基 低税率 严征管 的要求 对原内外资企业所得税优惠政策进行了全面的调整和整合 实现了两个转变 政策体系上将以区域优惠为主转变为以产业优惠为主 区域优惠为辅 优惠方式上将以直接税额式减免转变为直接税额式减免和间接税基式减免相结合 94 优惠调整的主要原则及方式 主要原则 促进技术创新和科技进步 鼓励基础设施建设 鼓励农业发展及环境保护与节能 支持安全生产 统筹区域发展 促进公益事业和照顾弱势群体等 有效地发挥税收优惠政策的导向作用 进一步促进国民经济全面 协调 可持续和社会全面进步 有利于构建和谐社会 95 主要方式扩大 小型微利 高新技术 环保节能等保留 农业项目 公共基础设施替代 加计扣除或减计收入替代直接减免过渡 特定区域 老企业取消 外商投资企业相关政策 96 97 98 优惠政策的主要内容 税法第二十五条规定 国家对重点扶持和鼓励发展的产业和项目 给予企业所得税优惠 这是企业所得税优惠政策的总纲 侧重产业和项目 并且必须符合国家产业发展计划 需要国家重点扶持和鼓励发展的 99 1 农业项目优惠 原税法中对农业给予了一定的优惠 主要有 国有农口企事业单位从事种植业 养殖业和农林产品初加工业的收入免税 为农业产前 产中 产后的服务收入免征所得税新税法第二十七条第一款规定 对从事农 林 牧 渔业项目的所得 可以免征 减征所得税 是指按照 国民经济行业分类 中列举的农 林 牧 渔业项目 再根据与基本生活必需的关系远近 区分不同情况 分为免征企业所得税和减半征收企业所得税两类 国家禁止和限制发展的项目 不得享受本条规定的税收优惠 100 免税项目 1 蔬菜 谷物 薯类 油料 豆类 棉花 麻类 糖料 水果 坚果的种植 2 农作物新品种的选育 3 中药材的种植 4 林木的培育和种植 5 牲畜 家禽的饲养 7 灌溉 农产品初加工 兽医 农技推广 农机作业和维修等农 林 牧 渔服务业项目 8 远洋捕捞 101 减半征收项目 1 花卉 茶以及其他饮料作物和香料作物的种植 2 海水养殖 内陆养殖 102 2 基础产业优惠 原税法中 主要是外资税法中对能源 交通 港口 码头基础设施项目的生产性外商投资企业 可减按15 的税率征收企业所得税 对从事港口码头建设的中外合资经营企业 经营期在15年以上的 从获利年度起 可 五免五减半 等优惠新税法第二十七条第第二款规定 对从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得 可以免征 减征所得税 103 条例第八十七条作出了明确 三免三减半 即企业从事符合规定的国家重点扶持的公共基础设施项目的投资经营的所得 从项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起 第一年至第三年免征企业所得税 第四年至第六年减半征收企业所得税 国家重点扶持的公共基础设施项目 是指 公共基础设施项目企业所得税优惠目录 规定的港口码头 机场 铁路 公路 电力 不包括火电 水利等项目 104 如属于企业承包经营 承包建设和内部自建自用的港口码头 机场 铁路 公路 城市公共交通 电力 水利等项目的 不得享受优惠 新税法规定的公共基础设施优惠办法 与原来的办法相比 重大改变在于对优惠的起始点的改变 即由获利年度改为取得第一笔生产经营收入所属纳税年度 105 3 小型微利企业优惠 为了更好地发挥小型微利企业在科技创新 吸纳就业等方面的优势 利用税收政策鼓励 支持和引导小型微利企业的发展 参照国际通行做法 结合我国国情 税法对于小型微利企业给予了20 的低税率优惠 低税率放在第四章作为优惠税率处理 主要目的是争取税收饶让 如放在第一章作为基准税率处理 则无法作为饶让处理 106 实施条例明确 企业所得税法第二十八条第一款所称符合条件的小型微利企业 是指从事国家非限制和禁止行业 并符合下列条件的企业 1 工业企业 年度应纳税所得额不超过30万元 从业人数不超过100人 资产总额不超过3000万元 2 其他企业 年度应纳税所得额不超过30万元 从业人数不超过80人 资产总额不超过1000万元 107 4 高新技术企业优惠 原税法对高新技术企业实行15 的优惠税率 仅限于高新技术产业开发区内 区内区外的政策不一致 难以充分发挥税收优惠政策的引导作用新税法对此进行了调整 第二十条第二款规定 国家需要重点扶持的高新技术企业 减按15 的税率征收企业所得税 这一调整将该项优惠政策的地域范围扩大到全国 取消了高新技术产业开发区的限制 由原来的以地域优惠为主的政策真正转为以产业优惠为住的政策 即只要被认定为高新技术企业 即可享受优惠 108 条例规定 企业所得税法第二十八条第二款所称国家需要重点扶持的高新技术企业 是指拥有核心自主知识产权 并同时符合下列条件的企业 核心自主知识产权是指在中国境内 不含港 澳 台地区 注册的企业 近三年内通过自主研发 受让 受赠 并购等方式 或通过5年以上的独占许可方式 对其主要产品 服务 的核心技术拥有自主知识产权 核心自主知识产权 的内涵主要是企业拥有的 并对企业主要产品或服务在技术上发挥核心支持作用的知识产权 一 产品 服务 属于 国家重点支持的高新技术领域 规定的范围 109 二 研究开发费用占销售收入不低于规定比例 1 最近一年销售收入小于5 000万元的企业 比例不低于6 2 最近一年销售收入在5 000万元至20 000万元的企业 比例不低于4 3 最近一年销售收入在20 000万元以上的企业 比例不低于3 其中 企业在中国境内发生的研究开发费用总额占全部研究开发费用总额的比例不低于60 企业注册成立时间不足三年的 按实际经营年限计算 110 三 高新技术产品 服务 收入占企业总收入不低于规定比例 60 四 科技人员占企业职工总数不低于规定比例 具有大学专科以上学历的科技人员占企业当年职工总数的30 以上 其中研发人员占企业当年职工总数的10 以上 五 高新技术企业认定管理办法规定的其他条件 如企业研究开发组织管理水平 科技成果转化能力 自主知识产权数量 销售与总资产成长性等指标是否符合 高新技术企业认定管理工作指引 的要求 111 2008年4月14日 科技部 财政部和税务总局联合下发了 关于印发的通知 国科发火 2008 172号 2008年7月8日 科技部 财政部和税务总局联合下发了 关于印发的通知 国科发火 2008 362号 对高新技术企业的认定进行了明确规定 112 5 民族自治地方优惠 根据现行 中华人民共和国民族区域自治法 的规定 民族自治地方的自治机关对属于地方财政收入的某些需要从税收上加以照顾和鼓励的 可以实行减税或者免税新税法遵循了这一原则 第二十九条规定 民族自治地方的自治机关对本民族自治地方的企业应缴纳的企业所得税中属于地方分享的部分 可以决定减征或者免征 自治州 自治县决定减征或者免征的 须报省 自治区 直辖市人民政府批准 113 6 安置特殊人员就业优惠 原税制自94年开始就制定了劳服企业和福利企业的税收优惠政策 特别是2002年以来 党中央高度重视下岗失业人员再就业工作 出台了一系列的鼓励下岗失业人员再就业的税收优惠政策为进一步完善促进就业的税收政策 新税法对鼓励安置就业人员的优惠政策由直接减免税方式 调整为按照企业支付给符合条件的就业人员工资的一定比例加成计算扣除的办法 一是扩大了享受政策鼓励的企业范围 把外资企业扩大进来 即凡是吸纳符合条件的就业人员 均可享受优惠政策 二是实行加计扣除政策并取消了安置人员比例的限制 114 2007年6月 财政部和国家税务总局联合下发 关于促进残疾人就业税收政策的通知 财税 2007 92号 规定 单位支付给残疾人的实际工资可在企业所得税前据实扣除 并可按照支付的实际工资的100 加计扣除条例第九十六条明确 企业所得税法第三十条第 二 项所称企业安置残疾人员所支付的工资的加计扣除 是指企业安置残疾人员的 在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上 按照支付给上述人员工资的100 加计扣除 残疾人员的范围适用 中华人民共和国残疾人保障法 的有关规定 115 企业所得税法第三十条第 二 项所称企业安置国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资的加计扣除办法 由国务院另行规定 即在现行下岗失业人员再就业 自主择业的军队转业干部 自谋职业的城镇退役士兵 随军家属就业以及刑满释放人员就业等有关安置特殊人群就业的政策逐步整合 确定合理的加计扣除标准后实施 116 7 环境保护 资源再利用优惠 原内资企业所得税法规定 企业利用废水 废气 废渣等废弃物为主要原料进行生产的 可在5年内减征或者免征所得税新税法确定的环境保护 资源再利用的优惠政策较原法增加较多 充分体现了党和国家关于大力开展环保和发展循环经济的政策导向 新税法对不同的环保项目 采取的优惠方式也有所区别 117 一是对专业从事环境保护 节能节水项目取得的所得 予以直接减免税 新税法第二十七条第三款中予以规定 条例第八十八条规定 企业从事符合条件的环境保护 节能节水项目的所得 从项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起 三免三减 即第一年至第三年免征企业所得税 第四年至第六年减半征收企业所得税 118 企业所得税法第二十七条第 三 项所称符合条件的环境保护 节能节水项目 包括公共污水处理 公共垃圾处理 沼气综合开发利用 节能技术改造 海水淡化等 具体条件和范围由国务院财政 税务主管部门商有关部门制订报国务院批准后公布施行 拟制定 环境保护 节能节水项目目录 条例同时规定 依照本条例第八十八条规定享受减免税优惠的项目 在减免税期未满时转让的 受让方自受让之日起 可以在剩余期限内享受规定的减免税优惠 减免税期满后转让的 受让方不得就该项目重复享受减免税优惠 119 二是对企业综合利用资源取得的收入减计收入 新税法第三十三条规定 企业综合利用资源 生产符合国家产业政策规定的产品取得的收入 可以在计算应纳税所得额时减计收入 条例第九十九条明确 税法第三十三条所称减计收入 是指企业以 资源综合利用企业所得税优惠目录 规定的资源作为主要原材料 生产非国家限制和禁止并符合国家和行业相关标准的产品取得的收入 减按90 计入收入总额 前款所称原材料占生产产品材料的比例不得低于 资源综合利用企业所得税优惠目录 规定的标准 120 三是对企业购置环境保护 节能节水 安全生产等专用设备投资则实行税额抵免 新税法第三十四条规定 企业购置用于环境保护 节能节水 安全生产等专用设备的投资额 可以按一定比例实行税额抵免 条例第一百条明确 税法第三十四条所称税额抵免 是指企业购置并实际使用 环境保护专用设备企业所得税优惠目录 节能节水专用设备企业所得税优惠目录 和 安全生产专用设备企业所得税优惠目录 规定的环境保护 节能节水 安全生产等专用设备 其设备投资额的10 可以从企业当年的应纳税额中抵免 当年不足抵免的 可以在以后5个纳税年度结转抵免 121 8 股息红利收入优惠 为避免对同一经济税源的重复征税 新税法规定对符合条件的居民企业之间的股息 红利收入 在中国境内设立机构 场所的非居民企业从居民企业取得与该机构 场所有实际联系的股息 红利等权益性投资收益为免税收入 122 条例第八十三条规定 企业所得税法第二十六条第 二 项所称符合条件的居民企业之间的股息 红利等权益性投资收益 是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益 第 二 项和第 三 项所称股息 红利等权益性投资收益 不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票短于12个月取得的投资收益 123 9 非营利组织优惠 新税法参照国际通行做法 对符合条件的非营利组织的收入给予了免税待遇 新税法第二十六条第四款 条例第八十四条规定明确规定了非营利组织的条件 124 1 依法履行非营利组织登记手续 2 从事公益性或者非营利性活动 3 取得的收入除用于与该组织有关的 合理的支出外 全部用于登记核定或者章程规定的公益性或者非营利性事业 4 财产及其孳息不用于分配 5 按照登记核定或者章程规定 该组织注销后的剩余财产用于公益性或者非营利性目的 或者由登记管理机关转赠给与该组织性质 宗旨相同的组织 并向社会公告 6 投入人对投入该组织的财产不保留或者享有任何财产权利 7 工作人员工资福利开支控制在规定的比例内 不变相分配该组织的财产 8 国务院财政 税务主管部门规定的其他条件 125 10 鼓励技术转让优惠 原内资企业所得税规定对技术转让 以及在技术转让过程中发生的与技术转让有关的技术咨询 技术服务 技术培训的所得 给予了一定的优惠 新税法第二十七条第四款规定 对符合条件的技术转让所得继续给予免税优惠 是指一个纳税年度内居民企业转让技术所有权所得不超过500万元的部分免征企业所得税 超过500万元的部分减半征收企业所得税 优惠力度大大超过原税法 126 从三个方面正确理解技术转让所得优惠 一是技术转让所得优惠只限在居民企业之间二是享受优惠的只限于技术转让所得三是享受优惠的方式 是在一个纳税年度内技术转让所得500万元以内的部分 免征所得税 这里强调的是一个纳税年度内技术转让所得的总和 而不管享受优惠的转让所得是通过几次技术转让行为所获取的 127 11 鼓励企业研发优惠 为鼓励企业开展研发 原内资企业所得税税法规定 对工业企业为开发新技术 新产品 新工艺发生的研究开发费用 实际发生的研发费用比上年增长10 以上的 可按150 在税前扣除新税法对企业研发费用继续实行加计扣除优惠 优惠力度进一步加大 128 与原法相比 一是将扩大了该项政策的范围 适用对象由工业企业扩大到所有企业 给予各类企业公平的税收待遇 二是取消了实际支出的研发费用比上年增长10 以上才能享受优惠的条件 鼓励企业增加科研投入 129 12 创业投资优惠 创业投资企业是我国新兴产业 对其实行税收优惠 可以引导社会资金集中用于对中小高新技术企业的投资 解决中小科技企业投资不足的问题 有利于促进中小高新技术企业的建立和成长发展新税法第三十一条规定 创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资 可以按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额 130 条例第九十七条规定 税法第三十一条所称抵扣应纳税所得额 是指创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市中小高新技术企业2年以上的 可以按照其投资额的70 在股权持有满2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额 当年不足抵扣的 可以在以后纳税年度结转抵扣 131 13 预提所得税优惠 新税法第三条第三款规定 非居民企业在中国境内未设立机构 场所的 或者虽设立机构 场所但取得的所得税与其所设机构 场所没有实际联系的 应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税 这就是通常意义上的预提所得税 税法规定的预提税税率为20 新税法第二十七条第五款规定 对没有设立机构 场所的非居民或者取得所得与其所设机构 场所没有实际联系的非居民的所得可给予免征 减征企业所得税的优惠 132 条例第九十一条明确 对外国政府向中国政府提供贷款取得的利息所得 以及国际金融组织 国际货币基金组织 世界银行和亚洲开发银行等 向中国政府和居民企业提供优惠贷款取得的利息所得 免征预提所得税对除国务院规定的其他所得外 对非居民企业取得的所得税第三条第三款的所得 减按10 征收企业所得税 133 14 加速折旧优惠 我国原内资企业所得税法对促进科技进步 环境保护和国家鼓励投资项目的关键设备 以及常年处于震动 超强度使用或受酸 碱等强烈腐蚀的及其设备允许采用余额递减法或年数总和法实行加速折旧 2004年出台的振兴东北老工业基地政策允许缩短折旧年限新税法第三十二条规定 企业的固定资产由于技术进步等原因 确需加速折旧的 可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法 134 条例第九十八条明确 企业所得税法第三十二条规定可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法的固定资产 包括 1 由于技术进步 产品更新换代较快的固定资产 2 常年处于强震动 高腐蚀状态的固定资产 采取缩短折旧年限方法的 最低折旧年限不得低于本条例第六十条规定折旧年限的60 采取加速折旧方法的 可以采取双倍余额递减法或者年数总和法 135 15 授权国务院可制定专项优惠 新税法第三十六条规定 根据国民经济和社会发展的需要 或者由于突发事件等原因对企业经营活动产生重大影响的 国务院可以制定企业所得税专项优惠政策 报全国人民代表大会常务委员会备案 这一授权立法充分体现了新税法是相对稳定性和适当灵活性的结合 136 六 建立反避税新制度 反避税是企业所得税制度的重要组成部分 是世界各国税务管理机关维护国家税收主权和税收利益的主要手段之一特别纳税调整是反避税的全面立法反避税不仅仅针对外资企业和跨国交易 对内资企业 境内交易也要按照新税法规定开展反避税 137 主要内容 一是引入 独立交易原则 二是明确纳税人提供相关资料的义务三是增加了防范避税地避税 防止资本弱化等 138 七 实施务实的过渡期措施 为了缓解新税法出台对老企业增加税负的影响 新税法规定 对新税法公布前已经批准设立 依照当时的税收法律 行政法规规定 享受低税率和定期减免税优惠的老企业给予过渡性照顾 以便同以前的优惠政策相衔接 新税法第五十七条分为三款规定了新税法的过渡措施 139 1 对老企业的过渡措施 税法第五十七条第一款规定 本法公布前已经批准设立的享受低税率优惠的和享受定期减免税优惠的两类企业 享受低税率的 是指按现行税法规定享受15 和24 等低税率优惠的老企业享受定期减免税的 是指按现行税法的规定享受 五免五减半 两免三减半 两免 一免两减半 等定期减免税优惠的老企业 140 享受过渡政策的老企业的时间界定 即 本法公布前 的界定2007年8月31日 财政部 税务总局发布了 关于公布后企业适用税收法律问题的通知 财税 2007 115号 规定 税法第五十七条第一款所称 本法公布前已经批准设立的企业 是指在2007年3月16日前经工商登记管理机关登记成立的企业 141 同时规定 2007年3月17日至2007年12月31日期间经工商等登记管理机关登记成立的企业 在2007年12月31日前 分别依照 企业所得税暂行条例 和 中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法 及其实施细则等相关规定缴纳企业所得税 自2008年1月1日 上述企业统一适用新税法及国务院相关规定 不享受新税法第五十七条第一款规定的过渡性税收优惠政策 142 2007年12月29日 国务院发出国发 2007 39号通知 即 国务院关于实施企业所得税过渡优惠政策的通知 对企业所得税优惠政策过渡问题作出具体规定 143 一是明确了老企业的过渡税率 自2008年1月1日起 原享受低税率优惠政策的企业 在新税法施行后5年内逐步过渡到法定税率 其中 享受企业所得税15 税率的企业 2008年按18 税率执行 2009年按20 税率执行 2010年按22 税率执行 2011年按24 税率执行 2012年按25 税率执行 原执行24 税率的企业 2008年起按25 税率执行 144 二是明确了已享受定期优惠