3非同一控制合并财务报表的编制《高级财务会计》-3合并财务报表-课件

2018/1/5,1,2018/1/5,1,第三节 非同一控制下取得子公司 合并财务报表的编制,主要内容一、非同一控制下企业合并 合并日合并财务报表的编制二、非同一控制下企业合并 合并日后合并财务报表的编制,2018/1/5,2,CAS33规定:购买日只编制合并资产负债表编制要点： （1）子公司的净资产按股权取得日的公允价值反映；母公司本身的净资产按账面价值反映。 （2）母公司对子公司的长期股权投资（按合并成本计量）大于母公司在子公司所有者权益（按公允价值计量）中所享有的份额的差额，列作商誉。 （3）母公司对子公司的长期股权投资（按合并成本计量）小于母公司在子公司所有者权益（按公允价值计量）中所享有的份额的差额，在购买日合并资产负债表中调整留存收益。,一、非同一控制下企业合并 合并日合并财务报表的编制,2018/1/5,3,合并报表编制程序：首先，将子公司财务报表按公允价值进行调整，编制调整分录；其次，编制抵消分录；最后，编制工作底稿和购买日合并资产负债表。,2018/1/5,4,举例,例1，A公司和B公司为非同一控制下的两个企业。2007年8月末，A公司实施与B公司合并，取得B公司100%的股权。合并前A公司、B公司可辨认净资产账面价值和公允价值资料如表9.如果A公司用银行存款600万元（680万元、580万元）实施与B公司合并；,2018/1/5,5,表9 合并前A公司、B公司可辨认净资产账面价值和公允价值资料 单位：万元,2018/1/5,6,（一）如果合并成本=600万元 母公司在子公司可辨认净资产公允价值份额=600100%母公司在合并日取得股权投资分录： 借：长期股权投资B公司 600 贷：银行存款 600 股权取得后A公司银行存款为200万元（800万-600万），长期股权投资600万元,2018/1/5,7,（1）按公允价值对非同一控制下企业合并取得的子公司的财务报表进行调整，编制调整分录： 借：固定资产 100 贷：资本公积 100 上述调整实际上将资产、负债的公允价值变动模拟入账，调整后的子公司资产负债表实际上是以公允价值反映资产和负债的，再与母公司的个别财务报表合并。,2018/1/5,8,（2）编制抵消分录假设合并前A公司和B公司没有往来款项和内部交易事项，合并时在工作底稿中只要编制抵消分录如下：借： 股本 300 资本公积 100 盈余公积 50 未分配利润 150 贷：长期股权投资 600,2018/1/5,9,（3）编制工作底稿将子公司个别报表调整后过入工作底稿表10个别报表数据直接过入工作底稿表11,2018/1/5,10,表10 合并资产负债表工作底稿 编制单位：A公司 2007年8月31日 单位：万元,调整后的个别报表,2018/1/5,11,表11 合并资产负债表工作底稿 编制单位：A公司 2007年8月31日 单位：万元,未调整个别报表,2018/1/5,12,（4）编制合并日资产负债表 （略）,2018/1/5,13,（二）如果合并成本680万元大于被合并企业可辨认净资产公允价值份额（600100%）编制抵消分录如下：借： 股本 300 资本公积 100 盈余公积 50 未分配利润 150 商誉 80 贷：长期股权投资 680,2018/1/5,14,表11 合并资产负债表工作底稿 编制单位：A公司 2007年8月31日 单位：万元,2018/1/5,15,（三）合并成本580万元小于被合并企业可辨认净资产公允价值份额（600100%）编制抵消分录如下：借： 股本 300 资本公积 100 盈余公积 50 未分配利润 150 贷：长期股权投资 580 留存收益（盈余公积2或未分配利润18）20,2018/1/5,16,表12 合并资产负债表工作底稿 编制单位：A公司 2007年8月31日 单位：万元,2018/1/5,17,CPA教材P493,例25-3，甲公司于201年1月1日以定向增发公司普通股票10000万股的方式，购买取得A 公司70%的股权。甲公司普通股股票面值每股1元，市场价值每股2.95元。甲公司和A 公司均是非同一控制下的企业。 A司采用的会计政策与甲公司相同。假定不考虑甲公司发行的相关费用。,2018/1/5,18,表13 合并前A公司、B公司部分账面价值和公允价值资料 单位：万元,3920,3820,2018/1/5,19,1、甲公司取得股权合并成本=29500万元母公司在子公司可辨认净资产公允价值份额=3600070%=25200万元母公司在合并日取得股权投资分录： 借：长期股权投资A公司 29500 贷：股本 10000 资本公积 19500,2018/1/5,20,2、编制合并日资产负债表时（1）调整A公司资产、负债公允价值，编制调整分录： 借：存货 1100 固定资产 3000 贷：应收账款 100 资本公积 4000,2018/1/5,21,（2）计算合并商誉，编制抵消分录 合并商誉=29500-25200=4300万元借： 股本 20000 资本公积 8000+4000 盈余公积 1200 未分配利润 2800 商誉 4300 贷：长期股权投资A公司 29500 少数股东权益 10800 （ 3600030%）,2018/1/5,22,3、编制合并资产负债表工作底稿（略）4、编制合并资产负债表（略）,2018/1/5,23,2018/1/5,23,二、非同一控制下企业合并 合并日后合并财务报表的编制,CAS33规定: 合并日后每一会计期末编制所有合并报表。但本节只介绍： 合并资产负债表 合并利润表 合并所有者权益变动表,2018/1/5,24,合并报表编制程序：首先，编制调整分录将子公司财务报表按公允价值进行调整将母公司的长期股权投资成本法核算的结果调整为权益法核算的结果。前提是先将购买日子公司资产负债公允价值为基础计算相应会计期间的净利润。其次，编制抵消分录；最后，编制工作底稿和合并财务报表。分别以合并日后首期编制和以后各期编制举例,2018/1/5,25,2018/1/5,25,例25-4甲公司2001年1月1日以定向增发公司普通股10000万股（每股面值1元）方式，购买取得A公司70的股权，市场价格每股2.95元。甲公司当日资产负债表和A公司当日资产负债表及评估确认的公允价值见表13所示。属于非同一控制下的两个公司，假定不考虑相关的发行费用。有关资料如下：,举例CPA教材P498首期,2018/1/5,26,1、甲公司购买日编制的合并资产负债表中确认的商誉4300万元；2、甲公司和A公司2001年12月31日个别资产负债表、利润表、股东权益变动表（略）。（教材见表25-13、表25-14、表25-15所示）3、A公司购买日股东权益为32000万元，其中股本为20000万元，资本公积为8000万元，盈余公积1200万元，未分配利润2800万元。,2018/1/5,27,4、A公司购买日评估价值（万元）：,5、A公司2001年实现净利润10500万元，提取盈余公积2000万元，向股东分配现金股利4500万元。,2018/1/5,28,6、 截止2001年12月31日，A公司购买日应收账款评估确认价值金额收回，评估确认的坏账已经核销；购买日评估增值的存货，当年已经全部实现对外销售；购买日固定资产系办公楼评估增值，采用直线法提取折旧，剩余折旧年限20年。,2018/1/5,29,1、甲公司2001年年末编制合并财务报表时相关项目计算如下：A公司（子）本年净利润 =10500+100-1100-150=9350万元,个别报表没有按公允价值调整，所以编制合并报表时要调整,应收账款100,存货1100,固定资产3000/20,2018/1/5,30,A公司本年年末未分配利润 =2800初+9350-2000-4500=5650万元甲公司本年投资A公司的投资收益 =935070%=6545万元甲公司本年年末对A公司长期股权投资 =29500+6545-450070%=32895万元,2018/1/5,31,2、甲公司2001年年末编制合并财务报表时在工作底稿中编制调整抵消分录如下：（1）按购买日备查簿中公允价值对A公司财务报表项目调整 借：存货 1100 固定资产 3000 贷：应收账款 100 资本公积 4000因购买日，公允价值与账面价值的差额对A公司本年净利润的影响，调整A公司年初未分配利润及相关项目,2018/1/5,32,相关项目分录 借：营业成本 1100 管理费用 150 贷：存货 1100 固定资产 150 借：应收账款 100 贷：资产减值损失 100,2018/1/5,33,（2）按权益法对甲公司财务报表项目进行调整 A公司（子）本年调整后的净利润9350万元，70%。分配现金股利4500万元。 借：长期股权投资A公司 6545 贷：投资收益 6545 借：投资收益 3150 贷：长期股权投资A公司 3150 长期股权投资=29500+6545-3150=32895万元,2018/1/5,34,（3）将母公司按权益法调整后的长期股权投资与子公司所有者权益中属于母公司的份额抵消。 借：股本 20 000 资本公积 12 000 盈余公积 3 200 未分配利润 5 650 商誉 4 300 贷：长期股权投资A公司 32 895 （按权益法调整后的金额） 少数股东权益 12 255 （4085030%）,2018/1/5,35,（4）母公司对子公司的投资收益与子公司当年利润分配项目相抵消借：投资收益 6 545 少数股东损益 2 805 未分配利润（年初） 2 800 贷：提取盈余公积 2 000 向股东分配利润 4 500 未分配利润（年末） 5 650,9350,2018/1/5,36,（5）应收股利与应付股利抵消 借：应付股利甲公司 3150 贷：应收股利A公司 3150 (450070%)3、编制2001年合并工作底稿（略）4、编制合并财务报表（略）,2018/1/5,37,举例CPA教材P506第二期,例25-5按例25-4，甲公司和A公司2002年12月31日个别资产负债表、利润表、股东权益变动表（略）。（教材见表25-17、表25-18、表25-19所示）资料1A公司在购买日（2001年1月1日）相关资料同上。（回顾）,2018/1/5,38,A公司购买日股东权益为32000万元，其中股本为20000万元，资本公积为8000万元，盈余公积1200万元，未分配利润2800万元。A公司购买日评估价值（万元）：,2018/1/5,39,资料2 A公司购买当年年末（2001年12月31日）资料截止2001年12月31日（年末），A公司购买日应收账款评估确认价值金额收回，评估确认的坏账已经核销；购买日评估增值的存货，当年已经全部实现对外销售；购买日固定资产系办公楼评估增值，采用直线法提取折旧，剩余折旧年限20年。,2018/1/5,40,资料3 A公司在第二年年末（2002年12月31日）相关资料A公司2002年12月31日股东权益总额为44000万元，其中股本为20000万元，资本公积为8000万元，盈余公积5600万元，未分配利润10400万元。A公司2002年实现净利润12000万元，当年提取盈余公积2400万元，向股东分配现金股利6000万元。,2018/1/5,41,1、甲公司2002年年末编制合并财务报表时相关项目计算如下：A公司（子）本年净利润 =12000-150=11850万元,固定资产3000/20,2018/1/5,42,A公司本年年初（2002.1.1）未分配利润 =6800+100-1100-150=5650万元A公司2002.12.31未分配利润 =5650初+11850-2400-6000=9100万元甲公司2002年，投资A公司的投资收益 =1185070%=8295万元甲公司2002.12.31对A公司长期股权投资 = 32895 +8295-600070%=36990万元,2018/1/5,43,2、甲公司2002年年末编制合并财务报表时在工作底稿中编制调整抵消分录如下： （1）按购买日（2001.1.1）备查簿中公允价值对A公司（子）财务报表项目调整因购买日，公允价值与账面价值的差额对A公司本年净利润的影响，调整A公司年初未分配利润及相关项目 借：未分配利润（年初） 1100 固定资产 3000 贷：未分配利润（年初） 100 资本公积 4000,2018/1/5,44,因购买日，固定资产公允价值与账面价值的差额对A公司上年净利润的影响，调整A公司年初未分配利润及相关项目 相关项目分录 借：未分配利润（年初） 150 贷：固定资产 150因购买日，固定资产公允价值与账面价值的差额对A公司本年净利润的影响，调整A公司固定资产折旧相关项目 相关项目分录 借：管理费用 150 贷：固定资产（累计折旧）150,2018/1/5,45,（2）按权益法对甲公司（母）财务报表项目调整 调整上年甲公司对A公司长期股权投资 借：长期股权投资A公司 6545 贷：未分配利润（年初） 6545 (上年调整后净利润935070%) 借：未分配利润（年初）