注册会计师负债章节重点总结.doc

第九章负债前言本章知识点本身综合性不强，但增值税的会计处理几乎影响到所有涉及到存货的业务，比如非货币性职工薪酬，非货币性资产交换、债务重组、长期股权投资、企业合并等等，因此，增值税属于重要的基础知识。另外，可转换公司债券是一个重要的知识点。本章历年考题多数是单选题和多选题，（2008年出现过计算题），分值一般为23分。近4年考情分析单选题多选题计算题综合题总分2011年1题1/3约3分可转债转股权和提前赎回权的确认3分2010年2题3分存货用于投资、抵债和职工福利和在建工程3分2009年新1题2分职工薪酬2分2009年原0分2008年1题8分可转换公司债券8分第一节流动负债一、短期借款期末计提利息：借：财务费用贷：应付利息二、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债企业绝大部分的负债，都是金融负债；但预计负债和递延所得税负债不属于金融负债。金融负债分为两类：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债和其他金融负债。以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，通过“交易性金融负债”科目核算（衍生金融负债除外）。交易性金融负债，主要是指短期应付债券。交易性金融负债的会计处理2.期末计息、计价2.处置负债时三、应付票据如果带息票据的期限跨越期末，则应计提出票日至期末的利息，借记“财务费用”，贷记“应付票据”。四、应付及预收账款（一）应付账款应付账款应按发票价格全额入账（不扣除折扣），实际付款时如果享受现金折扣，则冲减财务费用。（二）预收账款预收账款不多的企业，可以不设置“预收账款”科目，直接记入“应收账款”科目的贷方。与预付账款对比：预付账款不多的企业，可以不设置“预付账款”科目，直接记入“应付账款”科目的借方。五、职工薪酬（一）职工薪酬的内容“职工” 包括三类：一是订立了劳动合同的； 二是董事和监事等；三是提供职工类似服务的人员。职工薪酬的内容：工资 、福利费、五险、一金、两经费、非货币性福利、辞退福利、其他支出等八项。既包括在职期间的，也包括离职后的；既包括给职工本人的，也包括给其被赡养人的福利。【例题1多选题】（2009年新）一题1问2分，考察了职工薪酬的范围。10.下列各项中，应作为职工薪酬计入相关资产成本或当期损益的有（ ）。A.为职工支付的补充养老保险B.因解除职工劳动合同支付的补偿款C.为职工进行健康检查而支付的体检费D.因向管理人员提供住房而支付的租金E.按照工资总额一定比例计提的职工教育经费【解析】职工薪酬包括8项：工资 、福利费、五险、一金、两经费、非货币性福利、辞退福利、其他支出。选项A为职工支付的补充养老保险，属于五险之一；选项B因解除职工劳动合同支付的补偿款，属于辞退福利；选项C为职工进行健康检查而支付的体检费，属于福利费；选项D因向管理人员提供住房而支付的租金，属于非货币性福利；选项E按照工资总额一定比例计提的职工教育经费，属于两个经费之一。【答案】ABCDE（二）职工薪酬的确认和计量非货币性职工薪酬的计量11.以产品发放福利账务处理应视同销售，确认销售收入和销售成本；增值税也视同销售。【例题2计算题】某公司为一家生产彩电的企业，共有职工100名，209年2月，公司以其生产的成本为5 000元的液晶彩电和外购的每台不含税价格为500元的电暖气作为春节福利发放给公司职工。该型号液晶彩电的售价为每台7 000元，某公司适用的增值税税率为17%；某公司购买电暖气开具了增值税专用发票，增值税税率为17%。假定100名职工中85名为直接参加生产的职工，15名为总部管理人员。【答案】计提产品福利时：借：生产成本 696 150 857000（117%）管理费用 122 850 157000（117%） 贷：应付职工薪酬非货币性福利 819 000注：从金额上来说，计提的福利支出应包含增值税。 用产品（彩电）发放福利时：借：应付职工薪酬非货币性福利 819 000贷：主营业务收入 （售价） 700 000应交税费应交增值税（销项税额）119 000借：主营业务成本 500 000贷：库存商品 500 000确认了销售收入和销售成本，按售价计算了销项税额。购买电暖气时（增值税不能抵扣，不按存货核算）：借：应付职工薪酬非货币性福利 58 500贷：银行存款 58 500 非货币性职工薪酬的计量22.以房产等无偿提供给职工使用借：应付职工薪酬贷：累计折旧等借：管理费用等贷：应付职工薪酬3.向职工提供补贴商品（1）有服务年限条件的，将补贴长期待摊后比照工资处理。（2）没有服务年限条件的，将补贴一次计入管理费用。（三）辞退福利的确认和计量1.辞退福利的涵义与确认（1）涵义：辞退福利是对提前辞退（含内退）支付的补偿，应在辞退期确认；退休金是对职工服务的补偿；离职后福利不是辞退福利。（2）确认：“辞退”应制定了正式辞退计划（董事会批准、一年内完毕）；不能单方面撤销。补偿款项超过一年的辞退福利折现率的确定辞退工作在1年内完成但付款时间超过1年的，应当选择同期限国债利率作为折现率，以折现后的金额计入当期损益和应付职工薪酬（辞退福利）；不存在与辞退福利支付期相匹配国债利率的，应当以短于辞退福利支付期限的国债利率为基础，并根据国债收益率曲线采用外推法估计超出期限部分的利率，合理确定折现率。六、应交税费我国现行税法共有19个税种，其中，要求掌握的是增值税、消费税、营业税、资源税、土地增值税、房产税、土地使用税、车船使用税、印花税、城建税、所得税和耕地占用税等12个税种的会计核算。（一）增值税增值税是对销售货物或提供加工、修理修配劳务形成的增值部分征收的一种流转税。税法规定，增值税的纳税期限分别为1日、3日、5日、10日、15日、1个月或者1个季度。比如，税务机关核定甲企业的纳税期限为10日，缴纳日期为每月的5日、15日、25日，则意味着甲企业每10天向税务机关预缴一次增值税。可见，企业并不是在月末缴纳增值税，但会计上是在月末核算本月增值税多交或未交的情况（预缴与应缴必然产生差异）。纳税人的分类增值税的纳税人按其经营规模及会计核算是否健全划分为一般纳税人和小规模纳税人。 从事货物生产或提供应税劳务的纳税人，年应征增值税销售额在50万元以下的；从事货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在80万元以下的；以及应税销售额超过小规模纳税人标准，但会计核算不健全或者不能提供准确税务资料的；或虽符合一般纳税人条件但不申请办理一般纳税人认定手续的均应视同小规模纳税人。1.一般纳税人（1）应纳增值税的计算增值税税率为基本税率17%、低税率13%和零税率。进项税额的扣税凭证：增值税专用发票：内购；完税凭证：进口收购凭证：购进农产品，按农产品收购发票或者销售发票上注明的买价和13%的扣除率计算：进项税额=买价扣除率运费单据：支付运输费用的，按照运输费用结算单据上注明的运输费用金额和7%的扣除率计算：进项税额=运输费用金额扣除率注：新法规定，收购废旧物资的收购凭证不能扣税。（2）账户设置“应交税费”科目下，设置“应交增值税”和“未交增值税”两个二级明细科目（平级）， “应交增值税” 核算当月的增值税， “未交增值税”核算上月或下月的增值税。“应交增值税”下设（三级）明细专栏：借方设置“进项税额”、“已交税金”、“转出未交增值税”等三个专栏；贷方设置“销项税额”、“进项税额转出”、“转出多交增值税”、“出口退税”、“减免税款”、“出口抵减内销产品应纳税额”等六个专栏。 三级明细账户“已交税金”记录企业已经向税务机关交纳的增值税，退回多交的增值税用红字冲销。“转出未交增值税”记录月末转出的应交未交的增值税。“进项税额转出”记录企业不应从销项税额中抵扣，按规定转出的进项税额。“转出多交增值税”记录月末转出的多交增值税。（3）视同销售业务企业有些业务不是销售业务，但税法规定应视同销售业务，计算交纳增值税。增值税法规定的视同销售行为有两类：第一类，原材料用于对外投资、分配股利和对外捐赠等3种情形；第二类，产品用于对外投资、分配股利和对外捐赠，以及用于（不动产）在建工程和职工福利等5种情形。增值税视同销售的账务处理：贷：应交税费应交增值税（销项税额）售价17%（4）不予以抵扣项目企业购进货物已支付的增值税进项税额并不是全部都可以抵扣。税法规定的不予以抵扣项目有：只有一类：原材料用于（不动产）在建工程、职工福利和非正常损失等3种情形。增值税不予以抵扣项目的账务处理：贷：应交税费应交增值税（进项税额转出）原进项税额（成本17%）【例题3计算题】某企业为增值税一般纳税人，本期购入一批材料，增值税专用发票上注明的增值税额为20.4万元，材料价款120万元。材料已入库，货款已经支付（假如该企业材料采用实际成本进行核算）。材料入库后，该企业将该批材料全部用于办公楼工程建设项目。根据该项经济业务，企业可作如下账务处理：工程领用材料时：借：在建工程 1 404 000贷：原材料 1 200 000应交税费应交增值税（进项税额转出） 204 000改编：倘若将例题中用于在建工程的原材料，改为产品，且已知产品成本为120万元，市价为200万元。则工程领用产品时的分录怎么做？两种视同销售的账务处理对比产品用于在建工程，增值税视同销售。销项税额2 000 00017%340 000，正确处理为：借：在建工程 1 540 000贷：库存商品 1 200 000应交税费应交增值税（销项税额） 340 000增值税的确视同销售了，因为计算了销项税额，但转出库存商品并未视同销售，因为没有确认销售收入和销售成本。对比“非货币性职工薪酬例题”用产品（彩电）发放福利时：借：应付职工薪酬非货币性福利 819 000贷：主营业务收入 （售价） 700 000应交税费应交增值税（销项税额） 119 000 确认销售损益的依据产品用于在建工程，与产品用于职工福利，都属于增值税的视同销售业务，但账务处理完全不同：一个直接转销产品账面价值，另一个是确认销售收入和销售成本。原因何在？确认销售收入和销售成本的依据：不是增值税法，而是所得税法，凡是要交所得税的项目，就确认销售收入和销售成本；凡是不需要交所得税的项目，就不确认销售损益，而直接结转账面价值。此举目的在于减少所得税的纳税调整事项，账务处理向所得税法看齐。即：增值税法管记销项税额或进项税额转出，所得税法管转销账面价值或确认销售损益。增值税法与所得税法的差异所得税法规定，货物（含原材料和产品）用于在建工程，不缴所得税；货物（含原材料和产品）用于发放职工福利、对外投资、分配股利、对外捐赠，应缴所得税。自行对比所得税法规定与增值税法的异同点：应注意两种特殊业务的会计处理：（1）原材料和产品用于在建工程；（2）原材料和产品用于发放职工福利。原材料和产品用于对外投资、分配股利、对外捐赠，增值税法和所得税法均视同销售，分录格式为：贷记主营业务收入（其他业务收入），贷记应交税费应交增值税（销项税额）。知识点2：应交增值税的处理 于在建工程原材料非正常损失原材料非正常损失按成因可分为两种：管理不善和自然灾害。管理不善造成原材料毁损、被盗、霉烂变质等，应进项税额转出：借：待处理财产损溢待处理流动资产损溢贷：原材料应交税费应交增值税（进项税额转出）借：管理费用（存货盘亏）贷：待处理财产损溢待处理流动资产损溢自然灾害造成原材料毁损等自然灾害造成原材料毁损等，进项税额仍可抵扣，无需转出：借：待处理财产损溢待处理流动资产损溢贷：原材料借：营业外支出（存货盘亏）贷：待处理财产损溢待处理流动资产损溢用于分配股利总结原材料和产品用于（不动产）在建工程和职工福利，是两种特殊情形。除此之外，无需关注增值税与所得税的差异，即，凡是视同销售的，就贷记主营业务收入（其他业务收入），贷记应交税费应交增值税（销项税额）。但是，存货用于非货币性资产交换、债务重组和企业合并等三种情形的，按照相关章节的规定处理。三个相关准则业务种类会计处理的分类标准计量属性账务处理增值税非货币性资产交换公允价值计量公允价值确认收入结转成本销项税额账面价值计量账面价值直接转销账面价值销项税额企业合并非同一控制下的企业合并公允价值确认收入结转成本销项税额同一控制下的企业合并账面价值直接转销账面价值销项税额债务重组公允价值确认收入结转成本销项税额准则一：非货币性资产交换按非货币性资产交换准则规定，以存货换取其他非货币性资产，会计处理分为按公允价值计量和按账面价值计量两种情形。倘若该交易具有商业实质且资产的公允价值能够确定，则采用公允价值计量；否则，采用账面价值计量。采用公允价值计量的，换出存货视同销售，确认出售损益；采用账面价值计量的，换出存货直接转销账面价值，不确认出售损益。按增值税法的规定，以库存商品换取其他非货币性资产，不管会计上按公允价值计量还是按账面价值计量，均应计算缴纳增值税。【例题4计算题】2009年7月1日，甲公司以一批库存商品交换A公司一项非专利技术。A公司非专利技术的账面原价为10000元，在交换日的累计摊销为6000元，公允价值为5850元。甲公司库存商品的账面价值为4000元，在交换日的公允价值为5000元，计税价格等于公允价值。假设甲公司和A公司适用的增值税税率均为17%，没有发生除增值税以外的其他税费。不考虑其他因素。【答案】会计处理分析：该交易具有商业实质且资产公允价值能够计量，应按公允价值计量，换出资产视同销售。甲公司的账务处理为：借：无形资产 5850贷：主营业务收入 5000应交税费应交增值税（销项税额） 850借：主营业务成本 4000贷：库存商品 4000【例题5计算题】2009年7月1日，乙公司以一批库存商品交换B公司一项非专利技术。B公司非专利技术的账面原价为10000元，在交换日的累计摊销为6000元。乙公司库存商品的账面价值为4000元，在交换日的计税价格为5000元。乙公司的库存商品和B公司的非专利技术均无法确定公允价值。假设乙公司和B公司适用的增值税税率均为17%，没有发生除增值税以外的其他税费。不考虑其他因素。【答案】会计处理分析：该交易换入资产和换出资产公允价值均无法确定，应按账面价值计量，换出资产直接转销账面价值，不确认出售损益。但增值税应视同销售，计算销项税额。乙公司的账务处理为：借：无形资产 4850贷：库存商品 4000应交税费应交增值税（销项税额） 850（500017%）准则二：企业合并按企业合并准则规定，以存货作为合并对价取得子公司股权的，会计处理应区分非同一控制下的企业合并和同一控制下的企业合并两种情形。非同一控制下的企业合并，采用公允价值计量，作为合并对价转出存货应视同销售，确认销售损益；同一控制下的企业合并，采用账面价值计量，转出存货直接转销账面价值，不确认出售损益。按增值税法的规定，将库存商品用于对外投资，不管是用于非同一控制下的企业合并还是同一控制下的企业合并，均应视同销售，计算缴纳增值税。【例题6计算题】2009年7月1日，丙公司以一批库存商品作为合并对价，取得同一集团内C公司的70%股权。合并日，C公司净资产账面价值为10000元，可辨认净资产公允价值为11000元。丙公司库存商品的账面价值为4000元，在合并日的公允价值为5000元，计税价格等于公允价值。假设丙公司和C公司适用的增值税税率均为17%，没有发生除增值税以外的其他税费。不考虑其他因素。【答案】会计处理分析：同一控制下的企业合并，采用账面价值计量，转出存货直接转销账面价值，但应计算增值税销项税额；长期股权投资按照享有子公司净资产账面价值份额7000（1000070%）元作为入账价值；双方贷差计入资本公积。丙公司的账务处理为：借：长期股权投资 7000贷：库存商品 4000应交税费应交增值税（销项税额） 850资本公积资本溢价 2150【例题7计算题】2009年7月1日，丁公司以一批库存商品作为合并对价，取得无关联方关系的D公司70%股权。合并日，D公司净资产账面价值为10000元，可辨认净资产公允价值为11000元。丁公司库存商品的账面价值为4000元，在合并日的公允价值为5000元，计税价格等于公允价值。假设丁公司和D公司适用的增值税税率均为17%，没有发生除增值税以外的其他税费。不考虑其他因素。【答案】分析：非同一控制下的企业合并，采用公允价值计量，转出存货确认销售损益；长期股权投资按照合并对价的公允价值5850（5000850）元作为入账价值。会计处理丁公司的账务处理为：借：长期股权投资 5850贷：主营业务收入 5000应交税费应交增值税（销项税额） 850借：主营业务成本 4000贷：库存商品 4000准则三：债务重组按债务重组准则规定，以存货抵偿债务的，应按公允价值计量，转出存货视同销售，确认销售损益。按增值税法的规定，将库存商品用于偿债，应视同销售，计算缴纳增值税。【例题8计算题】2009年7月1日，己公司以一批库存商品抵偿前欠F公司的货款。由于己公司发生财务困难，无法支付F公司的7000元货款，经双方协商，F公司同意己公司以库存商品抵债。己公司该批库存商品的账面价值为4000元，公允价值为5000元，计税价格等于公允价值。假设己公司和F公司适用的增值税税率均为17%，没有发生除增值税以外的其他税费。不考虑其他因素。【答案】会计处理己公司的账务处理为：借：应付账款 7000贷：主营业务收入 5000应交税费应交增值税（销项税额） 850营业外收入债务重组利得 1150借：主营业务成本 4000贷：库存商品 4000【例题9?单选题】（2010年）甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为l7%。209年度，甲公司发生的有关交易或事项如下：【解析】快速浏览四笔业务，仔细阅读两个题目要求，再做四笔业务。（1） 甲公司以账面价值为50万元、市场价格为65万元的一批库存商品向乙公司投资，取得乙公司2%的股权。甲公司取得乙公司2%的股权后，对乙公司不具有控制、共同控制和重大影响。【解析】产品用于对外投资，增值税和所得税均视同销售。借：长期股权投资76.05（6511.05）贷：主营业务收入65应交税费应交增值税（销项税额）11.05（6517%）借：主营业务成本50 贷：库存商品50（2）甲公司以账面价值为20万元、市场价格为25万元的一批库存商品交付丙公司，抵偿所欠丙公司款项32万元。【解析】产品用于债务重组，按债务重组准则规定处理，即增值税和所得税均视同销售。借：应付账款32贷：主营业务收入25应交税费应交增值税（销项税额）4.25（2517%）营业外收入债务重组利得2.75（32254.25）借：主营业务成本20 贷：库存商品20（3）甲公司领用账面价值为30万元、市场价格为32万元的一批原材料，投入在建工程项目。【解析】原材料用于在建工程，所得税视为自用，无需纳税；增值税区分在建工程属于建筑物还是机器设备，建筑物在建工程应进项税额转出，机器设备在建工程则无需进项税额转出。借：在建工程35.1贷：原材料30应交税费应交增值税（进项税额转出）5.1（3017%）注：此处假设为建筑物在建工程。（4）甲公司将账面价值为10万元、市场价格为l4万元的一批库存商品作为集体福利发放给职工。【解析】用产品发放职工福利，增值税和所得税均视同销售。借：应付职工薪酬 16.38（142.35）贷：主营业务收入 14应交税费应交增值税（销项税额）2.38（1417%）借：主营业务成本10 贷：库存商品10上述市场价格等于计税价格，均不含增值税。要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第3小题至第4小题。3.甲公司209年度因上述交易或事项应当确认的收入是（ ）。A.90万元 B.104万元 C.122万元 D.136万元【解析】甲公司209年度因上述交易或事项应当确认的收入=65+25+14=104（万元）。营业外收入2.75不属于收入，属于利得。【答案】B4.甲公司209年度因上述交易或事项应当确认的利得是（ ）。A.2.75万元 B.7万元 C.17.75万元 D.21.75万元【解析】甲公司209年度因上述交易或事项应当确认的利得=2.75。【答案】A小结：本题还可以要求回答上述业务对当年利润的影响（销售利润债务重组利得）、对增值税的影响等等。本题涉及到了用产品对外投资、债务重组和发放职工福利，以及将原材料用于在建工程，另外还需注意将产品用于在建工程、用原材料发放职工福利、用原材料或产品进行非货币性交换、支付合并对价等特殊业务的会计处理。（5）缴纳增值税向税务机关缴纳本月的增值税：借：应交税费应交增值税（已交税金）贷：银行存款向税务机关缴纳以前各期欠交的增值税：借：应交税费未交增值税贷：银行存款（6）月末结转增值税月末，企业应结出“应交税费应交增值税”科目余额，把应交未交或多交的增值税转入“应交税费未交增值税”科目。转出应交未交的增值税：借：应交税费应交增值税（ 转出未交增值税）贷：应交税费未交增值税转出多交的增值税：借：应交税费未交增值税贷：应交税费应交增值税（转出多交增值税）注：“多交的增值税”是指“已交税金”中多交的部分。【例题10计算题】某增值税一般纳税人企业，存货按实际成本记账，6月初“应交税费未交增值税”科目贷方余额20万元，6月份的有关业务如下：向农民购进农产品一批，收购价为800万元。另外，发生运杂费116万元，其中，运费100万元，装卸费16万元。款项已付，货物已入库；不动产在建工程领用一批原材料，该批材料采购成本400万元，采购时支付增值税进项税额68万元，领用时该批材料计税价格为600万元；将一批成本为500万元（采购时支付增值税进项税额85万元）、计税价格为700万元的原材料作为福利发放给职工；用银行存款购进一台不需安装的机器设备，支付价款1000万元，增值税进项税额170万元；向税务机关交纳增值税70万元，其中，20万元为缴纳上月未交增值税。要求：对上述业务进行账务处理，并完成月末转出未交或多交增值税的账务处理。【答案】进项税额80013%1007%111采购成本800116111805借：原材料 805应交税费应交增值税（进项税额） 111贷：银行存款 916属于增值税不予于抵扣项目且所得税法规定不计税借：在建工程 468贷：原材料 400应交税费应交增值税（进项税额转出） 68属于增值税不予于抵扣项目且所得税法规定视同销售借：应付职工薪酬 785贷：其他业务收入 700应交税费应交增值税（进项税额转出） 85借：其他业务成本 500贷：原材料 500固定资产进项税额准予抵扣借：固定资产 1000应交税费应交增值税（进项税额） 170贷：银行存款 1170缴纳增值税借：应交税费应交增值税（已交税金） 50应交税费未交增值税 20贷：银行存款 70月末结转增值税：“应交税费应交增值税”科目贷方发生额6885153（万元）“应交税费应交增值税”科目借方发生额11117050331（万元）“应交税费应交增值税”科目借方余额331153178（万元）转出多交的增值税：借：应交税费未交增值税 50贷：应交税费应交增值税（转出多交增值税） 50即，月末“应交税费应交增值税”科目借方余额178万元中，50万元是“已交税金”形成的，128万元是“进项税额”形成的。月末只转出“多交”的已交税金50万元，进项税额余额128万元无需转出，留待下月抵扣。小结期末， “应交税费应交增值税”科目不会出现贷方余额，但可能存在借方余额。某企业本月发生增值税进项税额8万元，销项税额6万元，则月末不需要编制会计分录。这种情况下，月末“应交税费应交增值税”账户有借方余额2万元，留待下月抵扣。某企业本月发生增值税进项税额8万元，已交税金3万元，销项税额10万元，则月末应转出多交增值税1万元。某企业本月发生增值税进项税额8万元，已交税金3万元，销项税额6万元，则月末应转出多交增值税3万元。2.小规模纳税人 （1）小规模纳税人概述小规模纳税人不实行抵扣制度，不使用增值税专用发票，进项税额不得抵扣，不在账面反映；其销售额为含税金额，应纳增值税从其销售额中计算扣除。（2）应纳增值税额的计算应纳增值税不含税销售额征收率3%不含税销售额含税销售额（13%）注：小规模纳税企业的征收率为3%。（3）账户设置及账务处理 小规模纳税人在“应交税费”账户下设置“应交增值税”明细账户，但不再设置三级明细科目。小规模纳税人的账务处理：借：在途物资贷：银行存款借：银行存款贷：主营业务收入应交税费应交增值税知识点3：消费税的核算（二）消费税的核算 现行税法规定，征收消费税的有烟、酒及酒精、化妆品、贵重首饰及珠宝玉石、鞭炮焰火、成品油、汽车轮胎、摩托车、小汽车、高尔夫球及球具、高档手表 、游艇 、木制一次性筷子 、实木地板等14个税目。消费税仅在应税产品第一次销售时征收，以后流通环节不再征收（增值税每次转手均需计算销项税额）。企业对外销售产品交纳的消费税，计入“营业税金及附加”。1.销售额的确定对外销售的应税消费品，其销售额为不含增值税的销售额；自产自用的应税消费品，以纳税人生产的同类消费品的销售价格作为销售额；委托加工的应税消费品，以受托方的同类消费品的销售价格作为销售额；没有同类消费品销售价格的，以组成计税价格作为销售额。组成计税价格=（材料成本加工费）（1消费税税率）；进口的应税消费品，以组成计税价格为销售额。组成计税价格=（关税完税价格关税）（1消费税税率）应交消费税（组成）计税价格消费税率2.视同销售的应税消费品视同销售即企业将自产的应税消费品用于对外投资、或用于本企业的生产经营、在建工程等等，按税法规定仍需交纳消费税。按应交消费税记入有关资产的成本。3.委托加工的应税消费品委托加工应税消费品，根据收回后的应税消费品用途不同分为两种情况：如果直接用于销售的，则加工环节应交的消费税计入消费品成本，在销售时，不再交纳消费税；如果用于连续生产应税消费品，则加工环节应交的消费税计入“应交税费应交消费税”科目。继续加工完毕后，销售时，贷记“应交税费应交消费税”，企业按贷方减去借方的差额向税务机关交纳消费税。委托加工的账务处理借：委托加工物资（或“应交税费应交消费税”）贷：银行存款（3）收回物资借：原材料（或库存商品）贷：委托加工物资【例题11计算题】甲企业委托乙企业把一批烟叶加工成烟丝（属于应税消费品）。原材料烟叶成本为20 000元，支付的加工费为7 000元（不含增值税），假设消费税税率为10%，材料加工完成并已验收入库，加工费用等已经支付。双方适用的增值税税率为17%。消费税按照组成计税价格计算。甲企业按实际成本核算原材料，则甲企业的账务处理应区分收回后用于连续生产和收回后直接用于对外销售等两种情况。情形一：收回后用于连续生产（1）发出原材料注：消费税3000的计算，放在后面讲。（3）收回物资收回物资，用于连续生产，作为原材料入库：消费税的计算假如甲企业委托乙企业的是把烟叶加工成烟丝，烟丝是消费品，那么按规定，乙企业在交货时应该代收消费税，也就是说，甲企业在收回烟丝时，要向乙企业支付消费税，要支付多少税呢？消费税烟丝的价格烟丝的税率，烟丝的价格是多少呢？题目没有告诉我们，要我们自己计算。计税价格的计算公式是这样的：计税价格（原材料成本加工费）/（1消费税税率），消费税组成计税价格（原材料成本20 000加工费7 000）/（1税率10%）30000（元）消费税税额3000010% 3000（元）。那么，甲企业支付的3000元消费税，怎样处理呢？消费税的抵扣原理1如果甲企业收回的烟丝用于生产成品卷烟，而成品卷烟也是应税消费品，甲企业对外销售成品卷烟时，必须全额缴纳消费税。假设这批烟丝加工的成品卷烟价值为100000元，成品卷烟的税率为10%，增值税17%，甲企业对外销售成品卷烟时的账务处理为：借：银行存款 117 000贷：主营业务收入 100 000应交税费增值税（销项税额） 17 000借：营业税金及附加（100 00010%） 10 000贷：应交税费应交消费税 10 000即，这批成品卷烟应交消费税10 000元。消费税的抵扣原理2这里就会出现一个问题：烟丝的价值27000元包含在卷烟价值的100000元里面，但烟丝已在加工环节交过了一遍消费税，等到卷烟出售时，又被计算了一遍消费税，这不就重复计税了吗。为了避免重复计税，税法规定，这种情况下加工环节支付的消费税准许抵扣，所以，这里的借记应交消费税3000元，将来可以和卖卷烟时贷记应交消费税10000元进行抵销，只需将差额7000元上缴税务局，这样就达到了抵扣目的。（3）收回物资收回物资，直接对外销售，作为库存商品入库：出售时消费税的处理如果甲企业收回的烟丝直接用于对外销售，则销售时烟丝无需再缴纳消费税。假设这批烟丝销售价格为50000元，消费税税率10%，增值税17%，甲企业对外销售烟丝时的账务处理为：借：银行存款 58 500贷：主营业务收入 50 000应交税费增值税（销项税额） 8 500出售这批烟丝时无需缴纳消费税。（三）营业税 营业税是对提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产征收的一种流转税。应税劳务是指交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业等七种劳务，均为非制造性企业。重点关注制造性企业涉及的四种业务：出售作为固定资产的建筑物，计入固定资产清理（影响营业外收支）； 出售无形资产的，计入营业外收支； 出租无形资产的，计入营业税金及附加；出售投资性房地产，计入营业税金及附加。另外，工业企业兼营应税劳务，应交营业税计入其他业务成本。（四）其他税费1.资源税资源税对矿产开采企业在销售矿产品（/盐）时征收。销售应税产品交纳的资源税计入营业税金及附加。两种特殊的资源税：（1）收购未税矿产品“未税矿产品”是销售方不能提供“资源税管理证明”的矿产品。由买方代扣税款。收购未税矿产品（2）外购液体盐收购液体盐时：借：原材料应交税费应交资源税应交税费应交增值税（进项税额） 贷：银行存款销售固体盐时：借：营业税金及附加贷：应交税费应交资源税2.土地增值税土地增值税对转让房地产的增值额征税。（1）征税范围单独转让国有土地使用权（地产）城市土地均为国有，农村土地为集体所有。转让建筑物和附着物（房产）转让房产的同时，必然伴随地产的转让，一并征税。（2）账务处理转让不动产（固定资产）应交的土地增值税，计入固定资产清理；转让土地使用权（无形资产）应交的土地增值税，计入营业外收支；转让在建不动产应交的土地增值税，计入在建工程；兼营房地产业务应交的土地增值税，计入其他业务成本。注意：与营业税比较。3.房产税、土地使用税、车船税和印花税企业每年计算房产税、土地使用税、车船税时：借：管理费用贷：应交税费应交房产税应交税费应交土地使用税应交税费应交车船税企业交纳印花税（即购买印花税票）时：借：管理费用贷：银行存款三种税4.城市维护建设税对增值税、消费税和营业税的税额征税。企业应交的城建税计入营业税金及附加。5.所得税企业应交的所得税计入“所得税费用”。6.耕地占用税计算交纳耕地占用税时，借记“在建工程”，贷记“银行存款”。补充两种费资源税：从量定额；矿补费：从价定率；二者法律效力不同，范围有微差。12种税小结（1）不通过“应交税费”科目核算的税种共2种：印花税、耕地占用税。（2）税负计入管理费用的税费共5种：房产税、土地使用税、车船税、印花税和矿产资源补偿费。（3）税负可能计入营业税金及附加的税费共5种：消费税、营业税、资源税、城建税和教育费附加。（4）不动产土地涉及的税种项目税种征税对象会计处理不动产营业税转让固定资产清理土地增值税转让固定资产清理房产税持有每年管理费用土地使用权营业税出租营业税金及附加转让营业外收支土地增值税转让营业外收支土地使用税持有每年管理费用知识点4：非流动负债第二节非流动负债 非流动负债采用未来现金流量现值来确定公允价值，采用实际利率法计算摊余成本。一、长期借款比照应付债券的处理，区分一次付息和分期付息。长期借款本金应计利息利息调整二、应付债券（一）一般公司债券应付债券面值应付债券利息调整应付债券应计利息票面利率市场利率溢价票面利率市场利率折价长期债券的发行费用（扣除发行期间冻结资金利息收入），作为发行溢价或折价，计入“应付债券利息调整”明细科目。应付债券与持有至到期投资相对应，一卖一买而已，对照学习。实质要求掌握实际利率法。（二）可转换公司债券可转换公司债券普通债券转股权1.初始确认可转换公司债券初始确认时应分拆负债成份（普通债券）和权益成份（换股权） ：负债成份的公允价值（即普通债券发行价格）未来现金流量现值（按普通债券市场利率折现）负债成份的入账价值负债成份的公允价值发行费用分摊额权益成份的公允价值发行价格负债成份的公允价值 权益成份的入账价值权益成份的公允价值发行费用分摊额初始确认的账务处理发行价格发行费用未来现金流量现值面值发行费用分摊额发行价格未来现金流量现值发行费用分摊额2.持有期间3.转换【例题12计算题】甲公司经批准于2007年1月1日按面值发行5年期一次还本按年付息的可转换公司债券200 000 000元，款项已收存银行，债券票面年利率为6%。债券发行1年后可转换为普通股股票，初始转股价为每股10元，股票面值为每股1元。债券持有人若在当期付息前转换股票的，应按债券面值和应计利息之和除以转股价，计算转换的股份数。假定2008年1月1日债券持有人将持有的可转换公司债券全部转换为普通股股票，甲公司发行可转换公司债券时二级市场上与之类似的没有附带转换权的债券市场利率为9%。甲公司的账务处理如下：【答案】（1）2007年1月1日发行债券时负债成份的公允价值200 000 0006%（P/A，9% ，5）200 000 000（P/F，9% ，5）176 656 400（元）利息调整176 656 400200 000 00023 343 600（元）权益成份的公允价值200 000 000176 656 40023 343 600（元）借：银行存款 200 000 000应付债券利息调整 23 343 600贷：应付债券面值 200 000 000资本公积其他资本公积 23 343 600（2）2007年12月31日确认利息费用实际利息176 656 4009%15 899 076（元）折价摊销额 12 000 00015 899 0763 899 076（元）借：财务费用等 15 899 076贷：应付利息 12 000 000应付债券利息调整 3 899 076（3）2008年1月1日债券转换转换的股份数（200 000 00012 000 000）/1021 200 000（股）“利息调整”借方余额23 343 6003 899 07619 444 524（元）股本溢价（200 000 00012 000 00019 444 524）21 200 000171 355 476（元）借：应付债券面值 200 000 000应付利息 12 000 000贷：股本 21 200 000应付债券利息调整 19 444 524 资本公积股本溢价 171 355 476借：资本公积其他资本公积 23 343 600贷：资本公积股本溢价 23 343 600股本溢价合计 171 355 47623 343 600194 699 076（元）上题改编原题增加：发生手续费7910045元，其他不变。甲公司按面值发行可转换公司债券200 000 000元，发生手续费7910045元，发行款192 089 955元已收存银行（小数保留到整数位）。分析：手续费应分摊到负债成分和权益成分，因此应分两步，第一步计算出二者的公允价值，第二步将手续费分摊到其上。（1）2007年1月1日发行债券时第一步，计算负债成分和权益成分公允价值（不考虑发行费用）。负债成份的公允价值2000000006%（P/A，9% ，5）200 000 000（P/F，9% ，5）176656400（元）权益成份的公允价值200000000（发行价格）17665640023343600（元）第二步，分摊发行费用。负债成份发行费用分摊额7910045176656400/200 000 0006986800（元）权益成份发行费用分摊额79100456986800923245（元）发行债券账务处理负债成分的入账价值负债成分公允价值176656400发行费用分摊额6986800169669600（元）利息调整16966960020000000030330400（元）权益成分入账价值2334360092324522420355（元）借：银行存款 192 089 955应付债券利息调整 30 330 400贷：应付债券面值 200 000 000资本公积其他资本公积 22 420 355（2）2007年12月31日确认利息费用计算实际利息时，不能直接使用9%的利率。因为9%对应的是负债成分的公允价值176656400元，而应付债券的初始摊余成本即入账价值为169669600元。因此，要重新计算实际利率。2000000006%（P/A，R，5）200 000 000（P/F，R，5）169669600（入账价值）用插值法： R10%120000003.7908+2000000000.6209=169669600实际利息16966960010%16966960（元