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浅析无形资产的核算和管理【摘要】 随着市场经济的建立与完善，高新技术的广泛应用，信息、智力资源在生活中发挥着越来越重要的作用，可以说人类已经进入了知识经济时代。所谓知识经济是以高新技术产业为第一产业支柱，以智能为核心的人力资源的占有及配置，是以科技为主的知识的生产、分配、创新和使用的一种经济。随着知识经济时代的到来，知识资本、人力资源等无形资产在企业经营活动中所起的作用日益显著，拥有无形资产的企业能够获得超额收益，企业的竞争力越来越表现为无形资产的竞争力。因此，无形资产的核算问题日益受到会计界的关注，要求将更多内容纳入无形资产核算围的呼声越来越高。因此，知识经济时代对无形资产核算显得尤其重要，它关系到企业及其相关主体的利益。【关键词】 无形资产 无形资产核算范围 核算局限性 核算原则 核算注意事项无形资产管理 管理内容 管理局限性 核算管理的意见【正文】一、 无形资产的含义无形资产具有广义和狭义之分，凡没有物质实体而是表现为某种法定权利或技术的资产，都属于广义无形资产的范畴。但会计上通常将无形资产作狭义的理解，指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产，如专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术等等。二、 无形资产核算的范围其实对于专利权、非专利技术、商标权、著作权、特许权等，由于价值比较容易确认，核算成本较低，应当纳入无形资产的核算范围，在这些问题上理论界和实务界也已经达成了共识。而对于商誉、人力资源、知识资本、顾客资源、供应渠道等资源，则应分别情况处理。 1. 关于商誉的会计核算 对于自创的商誉，不应当将其纳入无形资产的核算范围，而对于企业并购活动中发生的商誉，则应当予以核算。这是因为，自创商誉的形成是一个长期的过程，价值构成复杂，形成成本具有不可验证性，为企业带来的收益也经常波动，对其准确计量比较困难。 2. 关于人力资源等的会计核算 对于人力资源、知识资本、顾客资源、供应渠道以及企业组织架构等，由于对其进行计量比较困难，目前不应纳入会计核算的范围。实际上，这些资产的价值已经由在企业的利润表进行了反映，而且利润表的反映有时更准确，更合理。超额收益就是企业拥有某些特殊资源的体现，正是因为企业收益的不同，我们才能够从收益出发而不是传统的从资产出发去正确估计企业的价值。 三、无形资产核算的局限性1. 核算内容的局限性 传统的会计核算模式是适应工业社会需要的产物，侧重于反映企业目前的财务状况，以有形资产的确认、计量、报告为核心，对无形资产的反映非常有限。会计上确认无形资产的一个重要前提是其成本能够可靠地予以计量。反之，无法以货币明确计量取得成本资料的就不可以称为无形资产。在此认定标准下，没有反映出具有战略眼光的衡量企业竞争力的无形效益，事实上，有些高新技术公司的资产主要是人力资源和知识产权，著作为获得未来现金流量和价值的动力和源泉不包括在“资产”之中，势必会低估其财务状况和盈利能力。 2. 核算方法的局限性 （1）历史成本计量模式的局限性。 现行制度规定无形资产按取得时的实际成本计价，投资转入的无形资产按其公允价值计价，但是计量上仍存在一些问题： 关于潜在价值与实际成本的矛盾。即使某些无形资产取得时点的实际成本可以确切计量，但这一历史成本不能反映其潜在的价值，与该无形资产的实际价值相差甚远。关于确认时点上的困难。知识经济时代，企业大量的无形资产尤其是企业自创的无形资产，如顾客满意程度、企业的研究开发能力、服务水平、企业文化氛围等的形成是一个长期积累的过程，并没有一个确切的取得时点。关于确切计量实际成本的困难。由于企业大量无形资产的形成是长期积累的结果，或是多种因素综合作用的结果，因而其实际成本难以确切计量。 （2）摊销方法单一 有形资产通过自身的耗费给企业带来效益，应计算其转移的价值，以准确提供成本资料，而无形资产通过其功能和运作给企业带来收益，在此过程中，有的无形资产的价值并没有减少（如企业文化氛围），故两者不宜采用相同的“摊销”方法计算其耗费水平。 （3）货币计量的局限性 现行会计制度以货币为主要计量单位，侧重于有形资产的计量，忽视无形资产的计量。对于反映企业竞争力的顾客满意程度、企业研究与开发能力、企业人力资源价值、企业文化氛围等方面很难以货币计量。若由于计量原因而将其排拆于无形资产范畴以外，不进行“演变革新”，“以满足环境对它的要求”，会“影响会计的生命力”。 3. 现行财务会计关于无形资产的报告不尽合理 首先，现行资产负债表中只有无形资产一个项目，对无形资产的揭示过于简单，没有进行适当分类；不能完整地反映企业的整体资源和综合竞争力；其次，按照现行财务会计模式，企业大部分自创无形资产的费用，尤其是研究与开发的投入，都不作为无形资产成本而作为当期费用处理，不能真实反映这些活动的性质和所发挥的作用，也不能如实地反映企业的资产状况和经营成果；最后，现行财务会计报告系统对无形资产的辅助信息，如分类情况、分类依据、计量基础、摊销政策以及价值变动等等；都不予以揭示，势必影响财务报告的质量。 转贴于 中国论文下载中四、无形资产核算的注意事项1. 关于无形资产租入的会计核算问题新企业会计制度对固定资产出租和租入的核算基本上都作了具体，甚至详细的规定，同样为长期资产的无形资产则相对简化。企业会计制度甚至对无形资产租入的核算基本上没有具体的规范。我们认为，这是不应该的。为此，本文对无形资产租入的核算谈一点看法。（一） 无形资产的租入企业租入的无形资产只有使用权，而没有所有权，所以在租入无形资产时，只需要登记“租入无形资产备查簿”，并保管好相关的协议、合同等资料，而不用进行账务处理。（二） 支付租金的核算 企业租入无形资产所支付的租金应列入产品成本，按月支付的租金可以直接计入“制造费用”等账户，按年支付的租金应首先计入“待摊费用”账户，然后再逐月转入“制造费用”等账户。例如，企业租入专利权一项，于当年1月5日以银行存款支付本年租金12000元。做会计分录如下：借：待摊费用 12000贷：银行存款 120001月末，摊销本月租金：借：制造费用 1000贷：待摊费用 1000需要注意的是，有时候，一些企业租入无形资产支付租金采用销售数量或者营业额比例计算的方式，我们认为即便如此，也不能将这部分支付的租金计入“营业费用”账户，而仍然计入“制造费用”账户，使其构成产品成本的一部分，作为衡量企业产品补偿尺度的组成部分。2. 关于将土地使用权转为他用的核算问题按新企业会计制度的规定。企业购入或以支出土地出让金方式取得的土地使用权，在该项土地尚未开发或建造自用项目时，作为无形资产核算，并按有关规定进行摊销。企业在利用土地建造自用项目或者作为房地产企业将土地作为商品房用地加以开发时，则要将土地使用权的账面价值转入相关在建工程或者生产成本。3. 无形资产计提减值准备的核算问题新企业会计制度第62条规定，“企业计算的当期应计提的资产减值准备金额如果高于已计提资产减值准备的账面余额，应按其差额补提减值准备；如果低于已计提减值准备的账面余额，应按其差额冲回多计提的资产减值准备，但冲减的资产减值准备，仅限于已计提的资产减值准备的账面余额。实际发生的资产损失，冲减已计提的减值准备。已确认并转销的资产损失，如果以后又收回，应当相应调整已计提的资产减值准备。”我们要说的是，“已确认并转销的资产损失，如果以后又收回，应当相应调整已计提的资产减值准备”时，将如何调整？调整多少？为便于说明问题，我们通过事例说明之。例如，某企业1月3日购入无形资产一项，价款10万元，以支票付讫。预计使用5年。使用至第一年末，评估其可回收金额为4万元。使用年限不变。直到第五年末，企业评估其可回收金额升值为4万元，但无形资产使用期已经超过法律保护年限。有关会计分录如下：1. 购入无形资产时：借：无形资产 100000贷：银行存款 1000002.当年摊销：借：管理费用 20000 贷：无形资产 200003.年末，计提无形资产减值准备借：营业外支出-计提无形资产减值准备 40000 贷：无形资产减值准备 400004.第2年、3年、4年和5年末，摊销无形资产：借：管理费用 10000 贷：无形资产 100005.恢复增值：借：无形资产减值准备 40000 贷：营业外支出计提无形资产减值准备 40000同时，按新企业会计制度第61条第三款之规定，“某项无形资产已超过法律保护期限，但仍然具有部分使用价值”的应当计提资产减值准备：借：营业外支出计提无形资产减值准备 40000贷：无形资产减值准备 40000由上例可见，企业计提的无形资产减值准备又得以恢复时，一是恢复的金额不得超过原有计提的无形资产减值准备账面数额，二是不得超过按照正常年份能够摊销的无形资产价值。根据会计政策、会计估计变更和会计差错更正相关规定，而对此前已经摊销的无形资产摊销数不做重新调整。四、无形资产核算的原则1. 必须从企业实际出发，同时遵循公认会计规范 每个企业的情况都不同，不同的企业会有不同的无形资产。新的无形资产会计准则没有明确规定无形资产的核算范围，笔者认为一个重要的原因在于这样规定能使对无形资产的核算能够因时制宜、因地制宜，满足不断变化的实际情况，从企业实际出发核算无形资产。 2. 无形资产纳入会计核算范围必须满足可计量性原则 对于一项资产，如果不能进行准确的计量，就不应当在会计上予以确认并纳入会计核算范围。无形资产由于没有实物形态，确定其价值通常比较困难，可计量性相对于有形资产而言更差。因此，无形资产可计量性对于是否对某项无形资产进行核算，在某种意义具有决定作用。基本的原则是，不能进行准确计量的无形资产，就不应当纳入会计核算的范围。 3. 成本效益原则 无形资产的核算首先必须遵循“效益大于成本”的原则，只有在对无形资产进行核算产生的收益大于对其进行核算的成本时，对无形资产进行核算在经济上才是可行的。对无形资产进行核算的收益包括能够更正确的评价企业的资产状况、准确认识企业资产价值和衡量企业的收益质量等，而核算成本则包括准确评估无形资产价值的成本、因为不能准确核算无形资产而导致会计信息失真的成本等。 会计政策的运用会影响到企业利益相关者的利益分配格局，不同的利益相关者有着不同的利益函数，任何成本效益原则的运用也都是从一定利益者的角度出发的。对企业而言符合成本效益原则的，对股东、债权人或是整个市场就有可能不符合成本效益原则。也就是说，无形资产的核算同样涉及到私人成本与社会成本的问题。对无形资资进行核算的社会成本可能在于由于不同的企业采用不同的无形资产会计政策而影响了公开披露会计信息的可比性，导致市场上的信息质量降低，从而导致市场效率的降低。因此，从公共会计政策制定者的角度出发，将某项资产纳入无形资产的核算范围应当从公众利益出发，努力制定使社会成本最小的会计政策。五、无形资产管理的含义所谓无形资产管理就是指对无形的资产（技能、人力资本和信息）的管理方法。随着人类社会的进步，科学技术的不断发展，尤其是现代信息使得世界各国的经济增长越来越依靠知识，而企业的盈利水平也会受环境的影响；无形资产的经济寿命也是一样，特别是进入了知识爆炸的时代，知识、技能、人力资本和信息等无形资产的产生和应用，这使得每个国家都把加快科技进步、知识产权、加强无形资产管理放在国民经济发展的重要位置。现代企业重视无形资产管理也就理所当然。六、无形资产管理的内容无形资产管理内容丰富、涉及的领域广泛。可以分为以下几类：1. 无形资产管理管理按管理层次分为：无形资产宏观管理与无形资产微观管理。2. 无形资产管理按无形资产各要素分为厂商名称管理、专利权管理、商标权管理、技术（经营）秘密管理、域名管理。3. 无形资产管理按无形资产形成的阶段分类：开发设计阶段管理、申请权益阶段管理、权益维护管理、应用管理。4. 无形资产管理按无形资产发挥作用分类：无形资产的内部管理与无形资产外部管理； 5. 无形资产管理按区域划分国内管理与国际管理。 无论怎样进行无形资产管理，在无形资产管理活动中应该有专门的机构和人员。无形资产管理机构的设置、职能。无形资产管理机构的设置、人员的配备也是无形资产管理的内容之一。七、 无形资产核算管理的局限性1. 行动缓慢迟迟不到位 会计制度改革以来，虽然我们国家颁布了两则（会计准则、企业财务通则），以及两制（企业财务制度、金融企业财务制度），一些部门也相继根据这些规定，在建制上也将无形资产纳入了帐内核算，形成了资本金的一部分。但是，只是制定了制度、办法，而未有彻底实施。会计制度改革三年来，至今多数部门下属企业的无形资产，仍未按规定要求纳入帐内核算，在会计核算管理上，既然与国际接轨，就必须全面、完整地推行现代会计核算管理体系，把无形资产纳入帐内核算管理，是我国两则、两制颁布后的一个亟待贯彻落实的问题。 2. 实收资本反映不全 由于无形资产未纳入帐内核算，企业“实收资本”（资本金）反映不完整，不利于全面展示其经济实力，金融企业不利于参与国际金融活动。我国银行的资本金与国际巴塞尔协议规定的比例要求，尚有很大差距，这除了因为经济发展因素之外，在会计反映上，把大量无形资产搁在帐外，这也是一个重要原因。我们如其以“虚拟资本”统计反映，莫不如把无形资产合理评价入帐。如无形资产中，仅土地使用权一项，就是一笔巨额资产，而企业占有面很广。企业的商标权、专利权有的没有得到反映，近几年来，银行系统还创造出不少专利权、著作权，如：计算机应用业务软件开发成果等，有的实用价值很高。然而，新会计制度实施三年后的今天，这些专利权由于种种原因未能进帐反映，有的被盗用散失，连集体开发的成本费用都不能收回来。可见，无形资产反映不全，这确是一个不容忽视的问题。 3. 管理不善无形资产有流失之忧 为了全面搞好财务管理，防止国有资产流失也必须把无形资产纳入帐内核算。无形资产不按规定进帐核算，不仅不能完整地反映“实收资本”状况，也极易发生丢失、被盗和侵权等弊病的发生。有一些单位，由于无形资产意识和价值观念较淡薄，管理不善，在企业转制中和与外商合资经营中，就会出现漏洞，甚至造成无形资产流失。如：年月日市场报有关海南“鹿龟酒冲击波”教训的报道中，一篇署名鲍洪俊的文章说“鹿龟酒风波向人们提出了一个当前亟待解决的问题，以前谈及国有资产流失，都是指有形资产，其实，商标、工艺等无形资产的流失更为严重”。文章接着说“由于严重缺乏无形资产的价值观念，不少企业在对外合作时，将价值连城的无形资产拱手让给外商，这个问题虽引起有关部门的高度重视，但尚未被全社会广泛接受，迄今，不少改制企业几乎都未对企业无形资产进行评估”。这是年的事件教训，到目前这个问题仍未引起各系统上级主管部门的重视。银行也是如此，有的行集中人力花费巨资，开发的计算机应用软件，由于管理不善，毫无回报地流失，没有使其创造应有的价值，这也是管理上的一个缺口和空白。 4. 相关法规制度不完善 有关无形资产的评估、认定、登记以及具体核算管理细则等，不但有的上级主管部门没有明确规定，而且国家颁布的法规制度也不完善。尤其对土地使用权益的评估方法、标准等，自今仍无原则规定，也没有明确权威的执业部门。这就使各主管部门无法制定和实施相关的核算制度与管理办法，造成了会计制度改革三年以来，对无形资产核算管理的改革进度迟缓，甚至大部分企业还没有起步。 此外，由于长期以来，受经济体制与管理模式的影响，对无形资产的价值及其在企业发展中的作用，尚不能很快被各级企业领导人和管理人员所重视，尽管国家颁布了两则、两制，一些部门制定了一些制度办法，但仍处于起步前的初始阶段，规定不全、口径不统一，各主管部门监督指导与检查力度不够，因之实施不力。无形资产核算管理案例分析如下:甲企业于2008年12月31日，对无形资产检查时发现以下情形：（1）有一项企业自行研究开发的专利权，于2004年1月开发成功并向专利局申请取得专利，研究开发费为100万元，申请过程中的各项费用共计25万元，预计使用年限为20年，专利法规定的有效保护年限15年。本年末，企业在对该专利权检查时发现，该专利权已有相近的技术可以部分替代，为此企业对该专利权的可收回金额进行了估计，预计的销售净价为30万元，继续使用该专利权和处置该专利权未来现金流量的现值为40万元。（企业按15年摊销该专利）（2）甲企业于2007年7月购入丙企业一套有专利权的软件。实际支付金额为100万元，购入后的软件甲企业有永久使用权，该专利软件的保护期为20年，企业估计的可使用年限为8年。本年末企业发现该类软件的市价已有大幅度的下跌，于是对个软件的可收回金额进行了预计，确定的可收回金额为20万元。（3）甲企业于2003年1月在并购某商店时确认了300万元的商誉，甲企业确定的该商誉的摊销期为10年，甲企业并购的该商店作为企业的门市部。本年度甲企业接到政府有关部门的通知，通知内容为：政府有关部门为拓宽马路，需对甲企业的门市部的门面房进行撤迁，撤迁补偿规定，对像甲企业这样的国有企业仅按房屋的账面净值进行补偿。问题：（1）请结合无形资产准则分析说明无形资产是如何确认与计量的。（2）根据无形资产的减值条件，判断甲企业以上无形资产是否发生减值。如果减值，请计算应计提的无形资产减值准备。（3）讨论分析企业内部研究开发项目支出对企业资产和当期利润的影响，回答自行开发的无形资产应具备哪些条件，现行无形资产会计准则的规定体现了怎样的指导思想。分析要点：1、无形资产的确认：无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。无形资产的确认应同时满足以下两个条件：（1）与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业；（2）该无形资产的成本能够可靠的计量。无形资产的计量：（1）无形资产应当按照成本进行初始计量。（2）无形资产的后续计量：对于寿命有限的无形资产，从可供使用当月起至不再作为无形资产确认时作为无形资产的摊销期限。使用的摊销方法与所含的经济利益预期实现方式有关，不一定是直线法。对于使用寿命不确定的无形资产，不进行摊销，每期期末进行减值测试，计提减值准备。2、（1）2008年12月31日，无形资产的账面价值=(100+25)-（100+25）155=83.33万,而无形资产的可收回金额为30万，所以该项无形资产发生了减值，应计提减值准备53.33万。（2）2008年12月31日，无形资产的账面价值=100-10081.5=81.25万，而无形资产的可收回金额为20万，所以该项无形资产发生了减值，应计提减值准备61.25万。（3）2008年12月31日，无形资产的账面价值=300-300106=120万，而无形资产的可收回金额为0万，所以该项无形资产发生了减值，应计提减值准备120万。3、企业的内部研究开发项目分为研究阶段和开发阶段，对于研究阶段的支出，应该于发生时计入当期损益（管理费用），影响企业的当期利润；对于开发阶段的支出，在满足一定条件的情况下会被确认为无形资产，因而会对企业的资产产生影响。企业的内部研究开发项目开发阶段的支出，同时满足下列条件的，才能确认为无形资产：（1）完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性；（2）具有完成该无形资产并使用或出售的意图；（3）无形资产产生经济利益的方式；（4）与足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；（5）归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠的计量现行无形资产会计准则的规定体现了对无形资产研究开发的支持和鼓励。八、无形资产管理核算的建议1. 健全法规制度 国家有关部门应尽快制定颁布与无形资产相关的政策、法规，制定评估计价的统一标准、范围和指定执业的权威部门。各系统企业的主管部门，应依据国家的政策、法规结合本部门的情况，制定完善相应的核算管理办法和实施细则，通令下属企业限期清理评估、登记报经上级审查批准后，按要