10年会计徐基础专题三长期股权投资核算中有关核算方法.doc

专题三长期股权投资核算中有关核算方法的转换共两大问题，可细分为四种情况（一）长期股权投资的成本法转换为权益法的核算长期股权投资的核算由成本法转为权益法时，又可细分为两种情况：第一种情形：例如持股比例：1%20%具体如下：原持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，因追加投资导致持股比例上升,能够对被投资单位施加重大影响或是实施共同控制。在自成本法转为权益法时,应区分原持有的长期股权投资以及新增长期股权投资两部分分别处理：（1）原持有长期股权投资的账面余额与按照原持股比例计算确定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额，前者大于后者的，不调整长期股权投资的账面价值；前者小于后者的，根据其差额分别调整长期股权投资的账面价值和留存收益。（2）对于新取得的股权部分，应比较追加投资的成本与取得该部分投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，前者大于后者的，不调整长期股权投资的成本；前者小于后者的，根据其差额分别调整长期股权投资的投资成本和当期的营业外收入。进行上述调整时，应当综合开考虑与原持有投资和追加投资相关商誉或计入损益金额。（3）对于原取得投资后至追加投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值的变动相对于原持股比例的部分，属于在此期间被投资单位实现净损益中应享有份额的，一方面应调整长期股权投资的账面价值，同时对于原取得投资时至追加投资当期期初按照原持股比例应享有被投资单位实现的净损益，应调整留存收益，对于追加投资当期期初至追加投资交易日之间应享有被投资单位的净损益，应计入当期损益；属于其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入资本公积（其他资本公积）。【手写板图示】2009年1月1日，A公司持有B公司1%的股份，作为长期股权投资核算，2010年1月1日，追加投资，持股比例达到20%，能对被投资方施加重大影响。这种情况下，要按照类似于追溯调整的原理进行处理，具体如下：比较原投资时点（2009年1月1日）的“投资成本”与“被投资方可辨认净资产公允价值原持股比例1%”，前者大于后者，属于商誉，不需要调整；如果前者小于后者，差额调整长期股权投资账面价值，同时调整盈余公积与未分配利润。比较追加投资部分的“投资成本”与“追加投资时被投资方可辨认净资产公允价值新增的持股比例19%”，前者大于后者，属于商誉，不需要调整；如果前者小于后者，差额调整长期股权投资账面价值，同时调整营业外收入。对于两个投资时点间，被投资方实现的净损益，原来在成本法下没有调整长期股权投资，转为权益法后，要“追溯调整”：借：长期股权投资损益调整贷：盈余公积利润分配未分配利润如果这两个投资时点间被投资方宣告发放了现金股利，将其从被投资方实现的净利润中扣除掉，再做调整。如果是净亏损，则相反分录。如果两个投资时点间，被投资方其他原因导致所有者权益变动（比如可供出售金融资产公允价值发生变动导致资本公积变动），则做调整分录：借：长期股权投资其他权益变动贷：资本公积其他资本公积或作相反分录。【例题1】（1）A公司于2009年1月1日以银行存款1 200万元取得B公司10%的股权，采用成本法核算长期股权投资，2009年1月1日B公司可辨认净资产的公允价值为10 000万元，取得投资时被投资单位时仅有一项固定资产的公允价值与账面价值不相等，除此以外，其他可辨认资产、负债的账面价值与公允价值相等。该固定资产原值为200万元，已计提折旧40万元，B公司预计使用年限为10年，净残值为零，按照直线法计提折旧；A公司预计该固定资产公允价值为400万元，A公司预计其剩余使用年限为8年，净残值为零，按照直线法计提折旧。双方采用的会计政策、会计期间相同，不考虑所得税因素。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，A公司对其采用成本法核算。假定A、B公司间未发生任何内部交易。（2）2009年B公司实现的净利润为400万元。（3）2009年B公司可供出售金融资产公允价值变动导致资本公积净增加60万元 。（4）2009年B公司分配现金股利200万元（假定分配的是2009年当年实现的利润）。（5）2010年B公司实现的净利润为500万元。（6）2010年B公司可供出售金融资产公允价值变动导致资本公积净增加40万元。（7）2010年B公司分配现金股利300万元（假定分配的是2010年当年实现的利润）。（8）A公司于2011年1月1日以银行存款4 000万元取得B公司30%的股权。至此持股比例达到40%，按照B公司章程规定，A公司能够派人参与B公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。A公司按照净利润的10%提取盈余公积。要求：编制A公司相关的会计分录。【答案】（1）A公司于2009年1月1日以银行存款1 200万元取得B公司10%的股权，采用成本法核算长期股权投资。答疑编号169000301：针对该题提问借：长期股权投资B公司1 200贷：银行存款1 200（2）2009年B公司实现的净利润为400万元。不编制会计分录（3）2009年B公司可供出售金融资产的公允价值的变动60万元 。不编制会计分录（4）2009年B公司分配现金股利200万元（假定分配的是2009年当年实现的利润）。答疑编号169000302：针对该题提问借：应收股利20（20010%）贷：投资收益20（5）2010年B公司实现的净利润为500万元。不编制会计分录（6）2010年B公司可供出售金融资产的公允价值的变动40万元。不编制会计分录（7）2010年B公司分配现金股利300万元（假定分配的是2010年当年实现的利润）。答疑编号169000303：针对该题提问借：应收股利30（30010%）贷：投资收益30（8）A公司于2011年1月1日以银行存款4 000万元取得B公司30%的股权。至此持股比例达到40%，按照B公司章程规定，A公司能够派人参与B公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。A公司按照净利润的10%提取盈余公积。答疑编号169000304：针对该题提问借：长期股权投资B公司成本4 000贷：银行存款4 000调整账面价值【手写板图示】注：计算式“（10 000900-60100-500）”中的“-60”，为对被投资方两年账面净利润的调整，即60=（4008-20010）2答疑编号169000305：针对该题提问由于1 20010 00010%，不需要调整差额借：长期股权投资B公司成本1 200贷：长期股权投资B公司1 200调整账面价值调整“损益调整”科目金额900（4008-20010）250010%34（万元）调整“其他权益变动”科目金额10010%10（万元）借：长期股权投资B公司损益调整34其他权益变动 10贷：盈余公积3.4（3410%）利润分配未分配利润 30.6（3490%）资本公积其他资本公积 10由于4 000（10 00090060100-500）30%，不需要调整差额。第二种情形：因处置投资导致对被投资单位的影响能力由控制转为具有重大影响或者与其他投资方一起实施共同控制的情况下：例如持股比例：80%40%（1）应按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本。在此基础上,应当比较剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额,属于投资作价中体现的商誉部分,不调整长期股权投资的账面价值；属于投资成本小于原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,在调整长期股权投资成本的同时,应调整留存收益。（2）对于原取得投资后至因处置投资导致转变为权益法核算之间被投资单位实现净损益中应享有的份额，一方面应当调整长期股权投资的账面价值，同时对于原取得投资时至处置投资当期期初被投资单位实现的净损益（扣除已发放及已宣告发放的现金股利和利润）中应享有的份额，调整留存收益，对于处置投资当期期初至处置投资之日被投资单位实现的净损益中享有的份额，调整当期损益；其他原因导致被投资单位所有者权益变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入“资本公积其他资本公积”科目。【手写板图示】2009年初取得被投资方80%的股权，2010年初出售40%的股权，在2010年初“追溯调整”时，应比较“剩余股权的初始投资成本”与“初始投资时被投资方可辨认净资产公允价值剩余持股比例”，前者大于后者，不需要调整，前者小于后者，则需要调整。【例题2】 （1）A公司于2009年1月1日以银行存款7 500万元取得B公司60%的股权，采用成本法核算长期股权投资。其他资料同上。答疑编号169000306：针对该题提问借：长期股权投资B公司7 500贷：银行存款7 500（2）2009年B公司实现的净利润为400万元。不编制会计分录（3）2009年B公司可供出售金融资产的公允价值的变动60万元不编制会计分录（4）2009年B公司分配现金股利200万元（假定分配的是2009年当年实现的利润）。答疑编号169000307：针对该题提问借：应收股利120（20060%）贷：投资收益120（5）2010年B公司实现的净利润为500万元。不编制会计分录（6）2010年B公司可供出售金融资产的公允价值的变动40万元不编制会计分录（7）2010年B公司分配现金股利300万元（假定分配的是2010年当年实现的利润）。答疑编号169000308：针对该题提问借：应收股利180（30060%）贷：投资收益180（8）A公司于2011年1月1日出售B公司20%的股权，出售价款3 000万元。A公司按净利润的10%提取盈余公积。在出售20%的股权后，A公司对B公司的持股比例为40%，在被投资单位董事会中派有代表，但不能对B公司生产经营决策实施控制。对B公司长期股权投资应由成本法改为按照权益法核算。答疑编号169000309：针对该题提问借：银行存款3 000贷：长期股权投资B公司2 500（7 50020%/60%）投资收益 500调整长期股权投资账面价值【手写板图示】由于剩余5 000（7 5002/3）10 00040%，不需要调整借：长期股权投资B公司成本5 000贷：长期股权投资B公司5 000调整长期股权投资调整“损益调整”科目金额900（4008-20010）2500 40%136（万元）调整“其他权益变动”科目金额10040%=40（万元）借：长期股权投资B公司损益调整 136其他权益变动 40贷：盈余公积13.6（13610%）利润分配未分配利润 122.4（13690%）资本公积其他资本公积40（二）长期股权投资的权益法转换为成本法的核算1.因追加投资原因导致原持有的对联营企业或合营企业的投资转变为对子公司投资的，长期股权投资账面价值也应进行调整，采用的原理类似于追溯调整。【例题3】（1）A公司于2009年1月1日以银行存款3 000万元取得B公司40%的股权，采用权益法核算长期股权投资。其他资料同上。答疑编号169000310：针对该题提问借：长期股权投资B公司成本3 000贷：银行存款3 000借：长期股权投资B公司成本1 000 （3 000-10 00040%=-1 000）贷：营业外收入1 000（2）2009年B公司实现的净利润为400万元。答疑编号169000311：针对该题提问调整后的净利润400（4008-20010）370（万元）借：长期股权投资B公司损益调整 148（37040%）贷：投资收益148（3）2009年B公司可供出售金融资产的公允价值的变动60万元答疑编号169000312：针对该题提问借：长期股权投资B公司其他权益变动24（6040%）贷：资本公积 24（4）2009年B公司分配现金股利200万元（假定分配的是2009年当年实现的利润）。答疑编号169000313：针对该题提问借：应收股利80（20040%）贷：长期股权投资B公司损益调整80（5）2010年B公司实现的净利润为500万元。答疑编号169000314：针对该题提问调整后的净利润500（4008-20010）470（万元）借：长期股权投资B公司损益调整188（47040%）贷：投资收益188（6）2010年B公司可供出售金融资产的公允价值的变动40万元答疑编号169000315：针对该题提问借：长期股权投资B公司其他权益变动 16（4040%）贷：资本公积16（7）2010年B公司分配现金股利300万元（假定分配的是2010年当年实现的利润）。答疑编号169000316：针对该题提问借：应收股利120（30040%）贷：长期股权投资B公司损益调整120（8）A公司于2011年1月1日以银行存款4 000万元取得B公司50%的股权。至此A公司持有B公司90%的股权，对B公司生产经营决策实施控制。对B公司长期股权投资由权益法改为按照成本法核算。答疑编号169000317：针对该题提问借：长期股权投资B公司4 000贷：银行存款4 000调整长期股权投资账面价值由于3 00010 00040%，权益法下对这个差额调整了长期股权投资，成本法下需要冲回。答疑编号169000318：针对该题提问借：盈余公积100（100010%）利润分配未分配利润900（100090%）贷： 长期股权投资B公司成本1 000借：长期股权投资B公司3 000贷： 长期股权投资B公司成本3 000投资长期股权投资的账面价值答疑编号169000319：针对该题提问调整“损益调