营改增之建筑业和房地产企业.doc

营改增之建筑业和房地产企业主讲老师 王越课程框架一、建筑业、房地产企业营改增的背景以及对国民经济的影响二、建筑业、房地产企业营改增的税务处理及会计处理三、税收优惠及征收管理一、建筑业、房地产企业营改增的背景以及对国民经济的影响1、“营改增”有利于消除企业重复纳税。建筑业由3%营业税11%增值税；房地产业由5%营业税11%增值税。2、增值税实行凭发票抵扣制度，通过发票把买卖双方连成一个整体，并形成一个完整抵扣链条，促进上下游产业的融合发展。同时，在这一链条中，无论哪一个环节少交税款，都会导致下一环节多交税款。可见，增值税的实施使所有参与主体都形成了一种利益制约关系。3、实行“营改增”后，企业购进的固定资产所含增值税额能够一次性得到抵扣。一手房（存货）和二手房（固定资产）的不同：一手房的增值税专用发票当期可一次性抵扣；二手房的增值税专用发票，当期只能抵60%，在第十三个月再抵余下的40%。4、“内部承包”、挂靠等现象使企业不能形成一个有机整体，公司本部管不了项目部的资金、成本，而一旦征收增值税后，肯定会对这类企业现行的管理体制产生冲击，同时也将迫使企业从粗放型的经营方式向管理出效益的方式转变。5、房地产营改增有助于房企减轻税负，相对应企业的利润率也会因为税负的降低而提升。以前企业购买不动产不能进行抵扣，房地产业营改征增后，企业可以凭增值税专用发票抵减其销项税额，这有利于房地产企业通过房屋销售规模的扩大获取规模经济效益，间接的促进市场活跃。二、建筑业、房地产企业营改增的税务处理及会计处理建筑业计税依据及应纳税额的计算：住房城乡建设部办公厅关于做好建筑业营改增建设工程计价依据调整准备工作的通知（建办标20164号）按照前期研究和测试的成果，工程造价可按以下公式计算：工程造价=税前工程造价（111%）。其中，11%为建筑业拟征增值税税率，税前工程造价为人工费、材料费、施工机具使用费、企业管理费、利润和规费之和，各费用项目均以不包含增值税可抵扣进项税额的价格计算，相应计价依据按上述方法调整。工程造价=人工费（不含税）材料费（不含税）施工机具使用费（不含税）企业管理费（不含税）规费（不含税）利润销项税额其中，销项税额=（）11%900+100=1000营业税时：-都是含税价，含税价再加上毛利润等于1000，交3%营业税，企业利润70万元。毛利润=卖价-买价；净利润=毛利-税费增值税时：900为-不含税价。施工方一定要一项一项按不含税来谈。（含税价=不含税价+不含税价*税率）即（含税价/（1+税率）=成本）假设材料费砼，可以按简易征收法3%纳税。因为利润=成本*成本利润率。含税价/1.03大于含税价/1.17，如果施工方只能取得3%普票，却按17%算成本，显然会少算利润。建筑业500万就是一般纳税人。虽然是一般纳税人，但是特殊情况下可以选择简易计税法。选好之后，36个月不得变更。1一般纳税人以清包工方式提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。以清包工方式提供建筑服务，是指施工方不采购建筑工程所需的材料或只采购辅助材料，并收取人工费、管理费或者其他费用的建筑服务。（清包工是只有人工没有材料，人工费和管理费是没有抵扣的。）只涉及材料，基本上属于修缮、装饰或其他工程作业。国家税务总局关于劳务承包行为征收营业税问题的批复（国税函2006493号）建筑安装企业将其承包的某一工程项目的纯劳务部分分包给若干个施工企业，由该建筑安装企业提供施工技术、施工材料并负责工程质量监督，施工劳务由施工企业的职工提供，施工企业按照其提供的工程量与该建筑安装企业统一结算价款。按照现行营业税的有关规定，施工企业提供的施工劳务属于提供建筑业应税劳务，因此，对其取得的收入应按照“建筑业”税目征收营业税。【举例】比如清包工收入100万元，其中人工成本90万元，则营业税时期该项目利润为=10090100*3%=7（万元）。增值税时期若按11%税率计算：利润=100/（111%）90=0.09（万元）=900（元）而按简易计税办法计算：利润=100/（13%）90=7.09（万元）显然，简易计税办法下较有利。不过凡事均不是绝对的，如果劳务分包与发包方系一家集团，即使按11%集团也并不吃亏，而且劳务分包方自身的少量进项税额可以抵扣。2一般纳税人为甲供工程提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。甲供工程，是指全部或部分设备、材料、动力由工程发包方自行采购的建筑工程。建设方总包分包当总包方取得不了进项，只要建设方购买部分材料等，总包方可以选择简易计税法；同样当分包方取得不了进项，只要总包方购买部分材料，分包方也可按简易计税法。采取简易计税法，对外开票只能开3%。同样是付1000万，1000/1.03的成本显然大于1000/1.17的成本。甲供在增值税链条断掉的时候比较好，例如对医院、学校、政府，他们是不需要办理一般纳税人的，都是小规，所以对于你开3%还是11%的票就无所谓了，但是对于企业还是要让利。除本细则第七条规定外，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。即建设方提供的材料需要计入建筑业营业税营业额。但无须开具发票。【举例】材料设备供应商出价1 170万元（含税价），施工总承包劳务成本900万元。若采用包工包料方式。假定收入2 000万元，则施工总承包成本为1 900万元（1 170/1.17900），利润=2 0001 900=100（万元）。需要向甲方索取2 220万元2 000（111%）。如果采用甲供方式，则施工总承包成本为900万元，收入1 000万元，需开具发票1 030万元1 000（13%），甲方另取得1 170万元，共支付2 200万，甲方成本仍为2 000万元。3一般纳税人为建筑工程老项目提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。建筑工程老项目，是指：（1）建筑工程施工许可证注明的合同开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目；（2）未取得建筑工程施工许可证的，建筑工程承包合同注明的开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目。一般是先签建筑工程承包合同，后拿建筑工程施工许可证。如果合同是在4月签的，证是在5月拿的，这种情况也属于老项目。建筑工程施工许可证未注明合同开工日期，但建筑工程承包合同注明的开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目，属于财税201636号文件规定的可以选择简易计税方法计税的建筑工程老项目。2014年以前的建筑工程施工许可证是注明了开工日期的，但是2014年以后建筑工程施工许可证没有注明开工日期，这时只要承包合同上注明开工日期是2016年4月30日前的，也属于老项目。建筑工程施工许可管理办法在中华人民共和国境内从事各类房屋建筑及其附属设施的建造、装修装饰和与其配套的线路、管道、设备的安装，以及城镇市政基础设施工程的施工，建设单位在开工前应当依照本办法的规定，向工程所在地的县级以上地方人民政府住房城乡建设主管部门（以下简称发证机关）申请领取施工许可证。工程投资额在30万元以下或者建筑面积在300平方米以下的建筑工程，可以不申请办理施工许可证。省、自治区、直辖市人民政府住房城乡建设主管部门可以根据当地的实际情况，对限额进行调整，并报国务院住房城乡建设主管部门备案。按照国务院规定的权限和程序批准开工报告的建筑工程，不再领取施工许可证。建筑工程承包合同：施工合同的内容包括工程范围、建设工期、中间交工工程的开工和竣工时间、工程质量、工程造价、技术资料交付时间、材料和设备供应责任、拨款和结算、竣工验收、质量保修范围和质量保证期、双方相互协作等条款。一般纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，选择适用简易计税方法计税的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额，按照3%的征收率计算应预缴税款。小规模纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额，按照3%的征收率计算应预缴税款。纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，按照以下公式计算应预缴税款：适用简易计税方法计税的，应预缴税款=（全部价款和价外费用支付的分包款）（13%）3%注：比营业税时期少交税，营业税时期直接3%。（总包-分包）（13%）3%纳税人取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为负数的，可结转下次预缴税款时继续扣除。解释：即不会退税。可能上个月按照全部价款和价外费用开了票，交了税，结果次月取得了分包票，次月又没对外开票，就会出现负数，该负数只能在下次预缴税款时结转扣除，但如果下月工程已结算了，该负数就没地方扣除了。所以分包票和总包票要放在一个月里，不要出现总包在前，分包在后。如果工程结束了，分包票抵不了。纳税人应按照工程项目分别计算应预缴税款，分别预缴。在会计处理上直接借记“应交税费应交增值税”科目，贷记“银行存款”科目。纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，在向建筑服务发生地主管国税机关预缴税款时，需提交以下资料：（1）增值税预缴税款表；（2）与发包方签订的建筑合同原件及复印件；（3）与分包方签订的分包合同原件及复印件；（4）从分包方取得的发票原件及复印件。提醒企业的是及时取得分包发票，否则在建筑服务发生地将按照全额纳税，事后取得分包发票将无从退税！国家税务总局关于换发税务登记证件有关问题的补充通知（国税发2006104号）对外来经营的纳税人（包括超过180天的），只办理报验登记，不再办理临时税务登记。建筑服务发生地即项目部不办理税务登记证，所以只需要预缴不需要办理纳税申报。回原地办理，但只是申报而已。在项目所在地交了税了，所以回机构所在地只需零申报。企业接受应税服务时，按规定允许扣减销售额而减少的应交增值税，借记“应交税费应交增值税”科目，按实际支付或应付的金额与上述增值税额的差额，借记“主营业务成本”等科目，按实际支付或应付的金额，贷记“银行存款”“应付账款”等科目。因此建议机构所在地申报纳税时，对分包款按借记“应交税费应交增值税”科目，借记“工程施工”等科目，贷记“银行存款”等科目的处理，收取总包款时借记“银行存款”或“应收账款”科目，贷记“工程结算”等，贷记“应交税费应交增值税”科目的处理，则应交税费余额正好抵销预缴税款。一般计税方法一般纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，适用一般计税方法计税的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额，按照2%的预征率计算应预缴税款。适用一般计税方法计税的，应预缴税款=（全部价款和价外费用支付的分包款）（111%）2%。为什么简易计税办法预征率为3%而一般计税方法预征率只有2%呢？因为简易计税办法原营业税税率为3%且简易计税办法不得抵扣进项税额，但是一般计税方法是可以抵扣进项税额的，如果按照3%预征，此前营业税税负率即为3%，该项目全部税负缴予服务地，则机构所在地的进项税额将很可能留抵，无从抵扣。【举例】比如工程材料600万元，人工成本300万元，利润100万元，按3%预征缴纳税款30万元，则机构所在地申报时，销项税额110万元（600+300+100）11%,减进项税额102万元（60017%），将形成留抵税额22万元（30+102-110）。销售额，是指纳税人发生应税行为取得的全部价款和价外费用，财政部和国家税务总局另有规定的除外。价外费用，是指价外收取的各种性质的收费，但不包括以下项目：（1）代为收取并符合本办法第十条规定的政府性基金或者行政事业性收费。（2）以委托方名义开具发票代委托方收取的款项。一般纳税人跨省（自治区、直辖市或者计划单列市）提供建筑服务或者销售、出租取得的与机构所在地不在同一省（自治区、直辖市或者计划单列市）的不动产，在机构所在地申报纳税时，计算的应纳税额小于已预缴税额，且差额较大的，由国家税务总局通知建筑服务发生地或者不动产所在地省级税务机关，在一定时期内暂停预缴增值税。一般计税方法的应纳税额，是指当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。应纳税额计算公式：应纳税额=当期销项税额当期进项税额当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时，其不足部分可以结转下期继续抵扣。建筑业特殊之处：纳税人提供建筑服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。收到预收款就需要交税，结转为收入时不再交税。借：银行存款贷：预收账款应交税费应交增值税（销项税额）纳税人兼营销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产，适用不同税率或者征收率的，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额；未分别核算的，从高适用税率。建筑业兼营设计、租赁、废料销售等应分核算，以免被处以从高，此前废料销售多直接冲减施工成本的处理建议改革。一般纳税人销售自己使用过的、纳入营改增试点之日前取得的固定资产，按照现行旧货相关增值税政策执行。按照简易办法依照3%征收率减按2%征收增值税使用过的固定资产，是指纳税人符合试点实施办法第二十八条规定并根据财务会计制度已经计提折旧的固定资产。国家税务总局关于营业税改征增值税试点期间有关增值税问题的公告（国家税务总局公告2015年第90号）纳税人销售自己使用过的固定资产，适用简易办法依照3%征收率减按2%征收增值税政策的，可以放弃减税，按照简易办法依照3%征收率缴纳增值税，并可以开具增值税专用发票。建筑业纳税义务发生时间：纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。建筑服务完成的当天怎么理解？建筑法：建筑工程经验收合格后方可交付使用，竣工验收与竣工结算的日期，有的竣工结算遥遥无期。房地产过渡期征收率的适用规定：一般纳税人采取预收款方式销售自行开发的房地产项目，应在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税。应预缴税款按照以下公式计算：应预缴税款=预收款（1征收率）3%适用简易计税方法计税的，按照5%的征收率计算。需要注意的是房地产项目预收时点并非纳税义务发生时间，所以只预征不开具发票。会计处理如下：借：应交税费应交增值税（已交税金）贷：银行存款一般纳税人销售自行开发的房地产老项目，可以选择适用简易计税方法按照5%的征收率计税。一经选择简易计税方法计税的，36个月内不得变更为一般计税方法计税。房地产老项目，是指：（1）建筑工程施工许可证注明的合同开工日期在2016年4月30日前的房地产项目；（2）建筑工程施工许可证未注明合同开工日期或者未取得建筑工程施工许可证但建筑工程承包合同注明的开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目。一般纳税人销售自行开发的房地产老项目适用简易计税方法计税的，以取得的全部价款和价外费用为销售额，不得扣除对应的土地价款。房地产一般计税方法：住宅专项维修资金作为代收代付款处理，不需要纳税。房地产主管部门或者其指定机构、公积金管理中心、开发企业以及物业管理单位代收的住宅专项维修资金不属于房地产增值税计税依据。房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外），以取得的全部价款和价外费用，扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额为销售额。当期允许扣除的土地价款按照以下公式计算：当期允许扣除的土地价款=（当期销售房地产项目建筑面积房地产项目可供销售建筑面积）支付的土地价款当期销售房地产项目建筑面积，是指当期进行纳税申报的增值税销售额对应的建筑面积。房地产项目可供销售建筑面积，是指房地产项目可以出售的总建筑面积，不包括销售房地产项目时未单独作价结算的配套公共设施的建筑面积。支付的土地价款，是指向政府、土地管理部门或受政府委托收取土地价款的单位直接支付的土地价款。【举例】某企业销售房屋取得价款1 110万元。借：银11 100 000贷：主营业务收入10 000 000应交税费应交增值税（销项税额）1 100 000土地出让金11 100万元，当期销售面积占比1%，则抵减出让金111万元（11 1001%）。借：应交税费应交增值税（营改增抵减的销项税额）110 000贷：主营业务成本110 000则应纳增值税税额=11011预交的30（假定）=69（万元）财政部关于印发营业税改征增值税试点有关企业会计处理规定的通知（财会201213号）企业接受应税服务时，按规定允许扣减销售额而减少的销项税额，借记“应交税费应交增值税（营改增抵减的销项税额）”科目，按实际支付或应付的金额与上述增值税额的差额，借记“主营业务成本”等科目，按实际支付或应付的金额，贷记“银行存款”“应付账款”等科目。一般纳税人采取预收款方式销售自行开发的房地产项目，应在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税。应预缴税款按照以下公式计算：应预缴税款=预收款（1适用税率11%）3%三、税收优惠及征收管理个人将购买不足2年的住房对外销售的，按照5%的征收率全额缴纳增值税；个人将购买2年以上（含2年）的住房对外销售的，免征增值税。上述政策适用于北京市、上海市、广州市和深圳市之外的地区。个人将购买不足2年的住房对外销售的，按照5%的征收率全额缴纳增值税；个人将购买2年以上（含2年）的非普通住房对外销售的，以销售收入减去购买住房价款后的差额按照5%的征收率缴纳增值税；个人将购买2年以上（含2年）的普通住房对外销售的，免征增值税。上述政策仅适用于北京市、上海市、广州市和深圳市。办理免税的具体程序、购买房屋的时间、开具发票、非购买形式取得住房行为及其他相关税收管理规定，按照国务院办公厅转发建设部等部门关于做好稳定住房价格工作意见的通知（国办发200526号）、国家税务总局财政部建设部关于加强房地产税收管理的通知（国办发200589号）和国家税务总局关于房地产税收政策执行中几个具体问题的通知（国办发2005172号）的有关规定执行。纳税人申报时，同时出具房屋产权证和契税完税证明且二者所注明的时间不一致的，按照“孰先”的原则确定购买房屋的时间。即房屋产权证上注明的时间早于契税完税证明上注明的时间的，以房屋产权证明的时间为购买房屋的时间；契税完税证明上注明的时间早于房屋产权证上注明的时间的，以契税完税证明上注明的时间为购买房屋的时间。“契税完税证明中注明的时间”是指契税完税证明上注明的填发日期。个人将通过受赠、继承、离婚财产分割等非购买形式取得的住房对外销售的行为，也适用通知的有关规定。其购房时间按发生受赠、继承、离婚财产分割行为前的购房时间确定，其购房价格按发生受赠、继承、离婚财产分割行为前