外资企业如何应对转让定价风险

1,外资企业如何应对转让定价风险,2,我们的服务,企业税收服务国际税收服务解决税务争论的方案同期资料准备服务,我们的优势,丰富的国际税收服务经验与经济学背景深谙当地法规，加之与相关主管部门的良好沟通语言技能和专业经验,3,背景简介,所得税法第六章“特别纳税调整”（包括所得税法第4148 条，以及所得税法实施条例第109123 条）为中国税务机关在转让定价、资本弱化、一般反避税和受控外国公司等领域进行特别纳税调整构建了法规基础国家税务总局于2009 年1 月8 日的国税发20092 号文件中正式印发了特别纳税调整实施办法（试行）,办法于2008年1月1日起施行，对如何进行特别纳税调整，尤其是在转让定价调查与调整方面，做出了具体的规定办法的颁布被视为中国转让定价法规历史上的一座里程碑，其表明了国税总局加强转让定价执法力度，以及进一步与国际标准接轨的决心跨国企业应该积极采取措施降低潜在的特别纳税调整风险,4,外资企业如何利用关联交易转移利润,“高进低出”；计提不合理的外付费用；滥用税收优惠推迟纳税义务；滥用税收优惠相互转移利润；资本弱化；利用中间控股公司逃避纳税义务,5,1、原材料、固定资产的高进低出,目的：利润转移至低税率或零税率的国家和地区,境外,境内,避税港,外资企业,关联公司,第三方,采购 合同80万,采购合同100万,支付货款,支付货款,物流,采购,6,1、原材料、固定资产的高进低出,目的：利润转移至低税率或零税率的国家和地区,境外,境内,避税港,外资企业,关联公司,第三方,销售合同150万,销售合同120万,支付货款,支付货款,物流,整个流程下来，该企业实现利润120-100=20万 实际应实现的利润为150-80=70万， 其中50万利润被留在低税率或零税率的地区,销售,7,2、计提不合理的：管理费、咨询费、劳务费 技术使用费、技术支援费、商标使用费等,虚假的费用列支：外资企业经常只能提供国外开 具的发票、合同书；计提费用的基础不可理：需扣除所有的关联销售和部分关联采购；计提费用的比例是否合理：3%-5%,8,3、滥用“两免三减半”税收优惠推迟获利时间,9,4、利用优惠政策互相转移利润,a.陆续新设立生产性企业，将利润向后设企业转移；,A公司,C公司,B公司,E公司,D公司,A公司,02年设立,04年设立,05年设立,07年设立,06年设立,跨国企业在选择利润转移地时不只考虑名义税率及“两免三减半”优惠政策，还会考虑到目的地企业当地的地方税收优惠，即实际税率。,10,5，资本弱化,股东,A公司,股东,A公司,境外,大陆,分红,股权投资,分红,股权投资,借款,利息,比如：股东投资1000万， 实现利润200万， 应纳所得税50万,比如：股东投资500万，借款500万 实现息税前利润200万，假设8%的利息率， 税前利润160万，应纳所得税40万。 借款的金额、利息率越高，达到避税的金额越大,11,6，利用“中间控股公司”工具逃税,股东,A公司,股东,A公司,境外,大陆,股权投资,中间控股公司,中间控股公司,12,一般反避税条款,该通知第六条规定：境外投资方通过滥用组织形式等安排间接转让中国居民企业股权，且不具有合理的商业目的，规避企业所得税纳税义务的，主管税务机关可以按照经济实质原则对该股权转让交易重新定性，否定被用作税收安排的境外控股公司的存在,B公司,A公司,C公司,B公司,A公司,C公司,100%,100%,100%,100%,D公司,境内,避税港,第三国,股权转让,13,二、跨国企业转让定价有哪些危害,侵吞中国政府的税收利益；侵占中方股东的利益；扰乱外汇管理秩序，诱发金融犯罪；诱使中国民营资金甚至国有资本“返程投资”,14,三、国家采取了哪些措施来应对,1988年深圳试点，过去20年国家从未间断过对转让定价理论及实践的尝试；两税合并，取消了“两免三减半”等超国民待遇；新企业所得税法用了整章的篇幅对反避税进行原则性规定，同时近两年陆续出台一系列打击转让定价的法律法规；建立全国各地区各行业的数据库，密切关注高发行业的关联交易；挑选各行业有影响力的企业作为重点调查对象；（西门子、诺基亚、三星、摩托罗拉、松下电器、麦当劳、汇丰银行、富士康、通用、沃尔玛）加大调查处罚力度，从04年的宝洁（8000多万）到08年深圳地税查处的4.32亿。,15,四、哪些企业最可能成为调查对象,根据国税发20092号文规定下列企业将最容易为列为调查对象：（一）关联交易数额较大或类型较多的企业；（二）长期亏损、微利或跳跃性盈利的企业；（三）低于同行业利润水平的企业；（四）利润水平与其所承担的功能风险明显不相匹配的企业；（五）与避税港关联方发生业务往来的企业；（六）未按规定进行关联申报或准备同期资料的企业；另外，各级税务机关可以结合各地区的实际情况选择某行业或某公司作为重点关注的对象。如制药业、汽车零部件,16,五、外资企业如何应对已经到来的转让定价风险,企业拒绝提供与其关联方之间业务往来资料，或提供虚假、不完整资料，可处最高可达五万元的罚款。另外税务机关有权采用“合理”方法核定企业的应纳税所得额。在转让定价调整时，企业除了将被补征所得税税款并按日加收不可税前扣除的利息，以及可能面临由调整带来的双重征税问题以外，税务机关还可征收5%罚息。即使纳税人善意地认为其可以免除准备同期资料而未进行转让定价同期资料的准备，经税务机关调查，其实际关联交易额达到必须准备同期资料的标准征税款加收利息以外仍无法免除罚息。转让定价资料准备要求针对的是单个独立纳税人，我国目前尚不允许在合并层面进行资料的准备工作。因此，跨国公司在分析其交易行为是否构成关联交易，以及从中国转让定价角度评估潜在的调整风险时，应该持以相当谨慎的态度。转让定价同期资料准备将有助于企业发现自身潜在的风险,17,六、外资企业如何准备同期资料 哪些企业需要准备同期资料,根据办法规定，除属于下列任一情况外，企业须在关联交易发生年度的次年5 月31 日之前准备完毕该年度转让定价同期资料：年度发生的关联购销金额在2 亿元人民币以下且其他关联交易金额在4000 万元人民币以下；达成预约定价安排；外资股份低于百分之五十且仅与境内关联方（不包括香港、台湾和澳门）发生关联交易。除此之外，对于以往接受过转让定价检查的企业、承担单一职能且亏损的企业、税务机关要求提供同期资料的企业也均要准备改报告,18,关联企业认定股权认定,办法以25%直接或间接持股比例为限来定义关联企业；同时规定，若一方通过中间方对另一方间接持有股份，只要一方对中间方持股比例达到25%以上，一方对另一方的持股比例按照中间方对另一方的持股比例计算,A公司,B公司,25%,A公司,B公司,25%,C公司,25%,A公司,B公司,25%,C公司,20%,5%,透视原则,19,关联企业认定控制,一方与另一方之间借贷资金占一方实收资本50%以上，或者一方借贷资金总额的10%以上是由另一方担保一方半数以上的高级管理人员或至少一名可以控制董事会的董事会高级成员是由另一方委派，或者双方半数以上的高级管理人员或至少一名可以控制董事会的董事会高级成员同为第三方委派一方半数以上的高级管理人员同时担任另一方的高级管理人员，或者一方至少一名可以控制董事会的董事会高级成员同时担任另一方的董事会高级成员一方的生产经营活动必须由另一方提供的工业产权、专有技术等特许权才能正常进行一方的购买或销售活动主要由另一方控制一方接受或提供劳务主要由另一方控制一方对另一方的生产经营、交易具有实质控制，或者双方在利益上具有相关联的其他关系，包括虽未达到一定持股比例，但一方与另一方的主要持股方享受基本相同的经济利益，以及家族、亲属关系等,20,关联交易额认定,企业与关联方之间收取价款与支付价款的交易相互抵消的，税务机关在可比性分析和纳税调整时，原则上应还原抵消交易。办法第五章第四十条,21,同期资料需要准备哪些内容,一、组织结构 包括企业所属的企业集团相关组织结构及股权结构，企业关联关系的变化情况，与企业发生交易的关联方信息（例如，适用税率和享受的税收优惠等），以及对企业关联交易定价具有直接影响的关联方信息等；二、生产经营情况 包括企业发展变化概况、所处的行业及发展概况、经营策略、产业政策、行业限制等影响企业和行业的主要经济和法律问题，企业在集团产业链所处地位，主营业务构成，主营业务收入及其占收入总额的比重，主营业务利润及其占利润总额的比重，企业所处的行业地位及相关市场竞争环境的分析，企业及其关联方在关联交易中所发挥的职能、使用的资产以及承担的风险等相关信息并参照填写企业职能与风险分析表；,22,同期资料需要准备哪些内容,三、关联交易情况 关联交易类型、参与方、时间、金额、结算货币、交易条件等，关联交易所采用的贸易方式、变化及其理由，关联交易的业务流程（包括各个环节的信息流、物流和资金流，与非关联交易业务流程的异同），关联交易中所涉及的无形资产及其对定价的影响，与关联交易相关的合同及其履行情况的说明，对影响关联交易定价的主要经济和法律因素的分析，以及分部财务数据分析并参照填写企业年度关联交易财务状况分析表；,23,可比性分析,包括可比性分析所要考虑的因素，可比企业执行的职能、承担的风险以及使用的资产等相关信息，可比交易的说明，可比信息来源、选择条件及理由和对可比数据的差异调整及理由办法第37 条规定，税务机关分析、评估企业关联交易是否符合独立交易原则时既可选用公开信息资料，也可以选用非公开信息资料。由于中国尚缺乏成熟完善且具备良好声誉的公开产业数据库，非上市公司的财务信息又缺乏可靠性，因此税务机关若采用非公开信息可能会置纳税人于不利地位国税函2005745号文件，规定地方税务机关在转让定价调查，预约定价安排谈判和其他转让定价可比性分析时不可采用资本性调整，除非满足特定条件并获得国税总局的批准。办法进一步重申了这种观点，即税务机关分析、评估企业关联交易时，由于企业与可比企业营运资本占用不同而对营业利润产生的差异原则上不做调整。确需调整的，须报国家税务总局批准。这一限制可能导致搜索可比对象时因不能调整数据而降低其可比性。,24,可比性分析的核心 职能风险分析,确定职能和风险在关联方之间的分配情况是转让定价分析的核心国税总局曾在2007 年3 月发布了国税函2007363 号文件（“363 号文”），用来加强地方税务机关在转让定价调查中的职能风险和财务分析，并对执行标准在一定程度上进行了统一同363号文的精神相符，办法要求纳税人在同期资料中填写企业功能风险分析表的规定亦印证了这一过程的重要,25,单一生产功能企业,国家税务总局关于调查承担单一生产功能外商投资企业和外国企业纳税情况的通知（国税函【2007】236号）规定，契约制造企业必须保持同其职能和风险相称的合理利润水平。 办法第三十九条重申了此观点，并强调承担单一制造加工职能，不承担风险的企业不应当承受由于决策失误、开工不足、产品滞销等原因带来的损失。国税总局认为，如果这类企业仅仅是按照关联方的订单为其制造加工产品，则这类企业不应当承担量产不足的风险，而应保持稳定的利润水平。对出现亏损的企业，税务机关应在经济分析的基础上，选择适当的可比价格或可比企业，确定企业的利润水平。国家税务总局关于强化跨境关联交易监控和调查的通知（国税函【2009】363）主要内容除了重申“跨国企业在中国境内设立的承担单一生产（来料加工或进料加工）、分销或合约研发等有限功能和风险的企业，不应承担金融危机的市场和决策等风险，按照功能风险与利润相配比的转让定价原则，应保持合理的利润水平”外，还变相的扩大了需准备同期资料企业的范围。上述单一功能企业很有可能并未达到2号文中所明确的必须准备转让定价同期资料的最低要求，如关联交易额小于2亿人民币，但只要被认定为承担有限功能及风险，且出现亏损的，均应在亏损发生年度准备同期资料及其他相关资料,26,转让定价方法的选择和使用,1，具体可选择的方法包括：可比非受控价格法、再销售价格法、成本加成法、交易净利润法、利润分割法和其他符合独立交易原则的方法等2， 办法强调合理方法的选择应当进行包含以下方面的可比性分析：（一）交易资产或劳务特征；（二）交易各方的功能和风险；（三）合同条款；（四）经济环境；（五）经营策略。,27,四分位区间,四分位区间代表了可比公司收益水平居中的50部分 采用四分位法，原则上按不低于中位值调整： 在正常的情况下，无论是横向还是纵向企业的利润水平都应该呈均衡的正态分布状态，但在实际的调查案例中税务机关却发现很多企业的利润率水平在几年间有很大的波动并都低于中位值水平，因此税务机关会在今后的调查中对于这类企业按照不低于中位值的原则进行调整。如果一家企业的利润水平在某些年份处于中位值以下，而某些年份又处于中位值以上，也可能会被认为属于正常情况而不进行调整,28,转让定价调整,办法规定，税务机关对企业进行转让定价评估时可使用公开信息，也可使用非公开信息。原则上若纳税人的利润水平低于可比公司利润区间的中位值，税务机关可对纳税人利润水平至少按中位值进行调整在做出特别纳税调整后，税务机关应自企业被调整的最后年度的下一年度起5年内实施跟踪管理。实施跟踪管理期间，企业需在跟踪年度的次年6月20日之前向主管税务局提交同期资料。此外，办法规定了通过相应调整程序消除双重征税的问题。企业应当在收到特别纳税调整通知之日起3年内提出相应调整的申请办法还显示，特别纳税调整不仅可能会造成所得税负增加，也可能会引起增值税，营业税，或消费税等流转税负的增加,29,预约定价安排,所得税法实施条例和办法对预约定价安排在中国的申请程序和要求做了相当详细的规定，这体现了中国税务机关的想法使预约定价安排成为纳税人管控风险的一项切实有效的税务工具。办法明确预约定价安排的签署与实施通常分为六个阶段：预备会谈、正式申请、审核评估、磋商、签订安排和监控执行尽管办法的“第六章预约定价安排管理”给出了积极的政策信号，但预约定价安排未必适用于所有在华跨国公司。早在2005 年，国税总局就已经颁布了国税函20051172 号文件，要求各地的税务机关重视预约定价安排的谈签质量，而不应盲目追求数量多寡。1172 号文同时明确各地税务机关在接受预约定价安排申请时，应优先考虑最近接受过税务调查的企业或者税务局对于所在行业比较熟悉的企业。,30,预约定价安排,只有同时满足以下条件的企业，才可以申请预约定价安排：年度发生的关联交易金额在4000万元人民币以上；依法履行关联申报义务；按规定准备、保存和提供同期资料预约定价安排有以下特点：纳税人可与主管税务机关就预约定价安排的可能性进行匿名的预备会谈；如果申请当年或以前年度的关联交易与预约定价安排适用年度相同或类似，经企业申请，税务机关批准，可将预约定价安排确定的定价原则和计算方法适用于申请当年或以前年度的关联交易。由此可见办法的制定将使预约定价安排变得更加有效，许多有意愿的跨国企业可以选择同税务机关达成预约定价安排的方式来寻求税收上的确定性。但在实际操作中，地方主管税务机关就转让定价的实践经验和对预约定价安排所持态度仍是决定能否成功办理预约定价安排的关键因素。,31,成本分摊协议,所得税法首次将成本分摊协议的概念引入中国，其内容涵盖R&D和劳务的提供。但对于涉及劳务的成本分摊协议，办法第67 条明确目前一般仅限适用于集团采购和集团营销策划。对于符合独立交易原则的成本分摊协议，有关税务处理如下： 企业按照协议分摊的成本可在税前扣除； 涉及补偿调整的，应在补偿调整的当年计入应纳税所得额； 涉及无形资产的成本分摊协议，加入支付或退出补偿应按资产采购或处置的相关规定处理。在成本分摊协议的执行期间，无论成本分摊协议是否采取预约定价安排的方式，企业必须向税务机关提供成本分摊协议的同期资料。,32,受控外国企业,受控外国企业应为符合以下标准的外国企业： 由中国税务居民控制； 设立在实际税负低于中国法定企业所得税税率百分之五十的国家（地区）； 并非出于合理经营需要对利润不作分配或减少分配。在受控外国企业的概念中，“控制”是指在股份、资金、经营、购销等方面构成实质控制。其中，股份控制是指由中国居民股东在纳税年度任何一天单层直接或多层间接单一持有外国企业百分之十以上有表决权股份，且由其共同持有该外国企业百分之五十以上股份。中国居民股东多层间接持有股份按各层持股比例相乘计算，中间层持有股份超过百分之五十的，按百分之一百计算。如果一家外国关联企业符合以上标准且被认为是某中国居民企业的受控外国企业，中国居民企业股东应将视同股息收入计入其当年应纳税所得额。当符合以下条件之一时，可免于将视同分配股息计入当期所得： 受控外国企业设立在国家税务总局指定的非低税率国家（地区）； 受控外国企业主要取得积极经营活动所得； 受控外国企业年度利润总额低于500万元人民币。,33,资本弱化,财税2008【121 号】文件对资本弱化条款下的关联债资比例作了明确：即金融企业为5：1，其他企业为2：1。办法进一步提到，关联债资比例超过上述标准比例的纳税人须准备、保存并按照税务机关要求提供同期资料来证明其关联方借贷符合独立交易原则以确保其超过标准比例的利息费用可在所得税前扣除。相关的同期资料包括：企业偿债能力和举债能力分析；企业集团举债能力及融资结构情况分析；企业注册资本等权益投资的变动情况说明；关联债权投资的性质、目的及取得时的市场状况；关联债权投资的货币种类、金额、利率、期限及融资条件；企业提供的抵押品情况及条件；担保人状况及担保条件；同类同期贷款的利率情况及融资条件等。企业未按规定准备、保存和提供同期资料的，或同期资料不能证明其关联债资比例符合独立交易原则的，其超过标准比例的关联方利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除，除非该利息支付给实际税负更高的境内关联方。此外，超过标准比例的支付给国外关联方的利息支出将被视同为股息分配，从而需要征收预提所得税。并且如已扣缴的所得税税款多于按股息计算应征所得税税款的部分，不予退税。因此如果股息适用的预提所得税税率比利息适用的预提所得税税率低，上述重分类将会给纳税人带来额外负担。,34,一般反避税条款,根据办法第十章的规定，税务机关可以对存在以下避税安排的企业，启动一般反避税调查：（1）滥用税收优惠；（2）滥用税收协定；（3）滥用公司组织形式；（4）利用避税港避税；（5）其他不具有合理商业目的的安排。企业所得税法的一般反避税条款着重强调了对交易安排中合理商业目的的考察，因此在涉及中国企业的纳税筹划时，企业开始需要考虑如何证明其交易安排的商业理由与经济实质根据办法的规定，税务机关开始一般反避税