浅议证券公司承担风险和报酬的资产管理业务会计核算方法.doc

浅议证券公司承担风险和报酬的资产管理业务会计核算方法胡洪波1 鲁雷2(1四川华信（集团）会计师事务所；2西南财经大学 会计学院)摘 要 由于相关准则和法规都没有对证券公司承担风险和报酬的资产管理业务会计核算方法做出明确规定，本文尝试对该类资产管理业务会计核算方法提出了一些建议。关键词 风险和报酬 资产管理业务 会计核算方法财政部于2003年11月7日印发了金融企业会计制度证券公司会计科目和会计报表（财会200332号），其中，对证券公司不承担风险和报酬的资产管理业务的核算方法及披露进行了明确的规定，但对证券公司承担风险和报酬的资产管理业务的核算方法及披露则未作详细规定，导致各证券公司会计报表中对该类资产管理业务的会计核算和披露方法各不相同。笔者通过对各证券公司2004年报进行分析发现，对由证券公司承担风险和报酬（本文中主要指保本保底）的资产管理业务的会计核算及披露大致有以下几种类型：1、 账内核算表外反映，仍将其视同为不承担风险和报酬的情况处理，并且未核算受托资产浮动亏损（即跌价准备）和已实现未结算资产管理亏损；2、 账内核算表外反映，但将受托资产浮动亏损的跌价准备和已实现未结算资产管理亏损计入利润表；3、 账内核算表内反映，又划分为以下两种情况： 仍将资产管理业务在“受托资金”和“受托资产”中反映，但将受托资产视同自营证券计提跌价准备，将已实现未结算资产管理亏损列入利润表的“受托投资管理收益”； 将受托资产转入“自营证券”列示并计提跌价准备；将受托资金比照借款业务核算，列入流动负债项目（各证券公司处理不一，将受托资金分别列入：短期借款、应付款项、拆入资金等）；应付客户保底利息分别列入“应付利息”、“预计负债”、“预提费用”等；各证券公司对该类资产管理业务的会计核算及披露方法各有不同，由于财会200332号仅在其“第二章 基本业务会计核算规定”中简单的说明：“如果根据受托投资管理合同的规定，经营受托管理资产的风险和报酬由公司承担，则经营受托管理资产形成的资产和负债应纳入公司会计报表内反映。具体核算比照借款业务处理”，未详细说明对该类业务的处理方式，所以无法评论谁对谁错。笔者认为，根据实质重于形式的原则和比照借款业务核算方法，对由证券公司承担风险和报酬的资产管理业务的会计核算及其披露应采用如下方法：1、 会计科目设置：采用财会200332号文规定的会计科目，无需新增科目，如因证券公司内部管理需要，可以在相关会计科目下增设明细科目。2、 会计核算方法： 收到客户委托的保本保底受托资金时，借记“银行存款”科目，贷记“应付款项”科目；偿还客户受托资金本金时，借记“应付款项”科目，贷记“银行存款”科目。 公司将款项存入清算代理机构，借记“结算备付金”科目，贷记“银行存款”科目。 公司用受托资金购买证券时，按购买证券的实际成本，借记“自营证券”科目，贷记“结算备付金”；证券持有期间的会计处理同自营证券。 公司将购买的证券卖出，按实际收到的价款，借记“结算备付金”科目，贷记“证券销售”科目；结转已售证券成本时，借记“证券销售”科目，贷记“自营证券”科目。 公司应当在期末或者至少在每年年度终了对用受托资金购买的证券连同公司自营证券进行全面检查，将自营证券的市价与其成本进行比较，如市价低于成本的，按其差额，借记“资产减值损失计提的自营证券跌价准备”科目，贷记“自营证券跌价准备”科目；如已计提跌价准备的自营证券的市价以后又恢复，应在已计提的跌价准备的范围内转回，借记“自营证券跌价准备”科目，贷记“资产减值损失计提的自营证券跌价准备”科目；公司出售自营证券，一般不同时调整已计提的跌价准备，待期末一并调整已计提的跌价准备。 期末预计应付客户保底利息时，借记“利息支出”科目，贷记“应付利息”科目；实际支付利息时，借记“应付利息”科目，贷记“银行存款”科目。3、 报表披露方法： 会计报表中的列示：将证券公司承担风险和报酬的资产管理业务分别列入“自营证券”、“应付款项”、“应付利息”、“利息支出”、“资产减值损失”等项目反映，无需在资产负债表的补充资料中单独列示。 会计报表附注中的披露：在“重要会计政策”中说明对证券公司承担风险和报酬的资产管理业务的核算方法，同时在“会计报表重要项目”中的相应项目中列示该类资产管理业务的金额。举例：A证券公司2004年1月1日与B公司签订资产管理合同，B公司将5000万元人民币资金委托给A证券公司管理，期限1年，证券买卖品种由A证券公司自行确定；同日，双方签订补充协议，A证券公司按10的利率支付给B公司固定收益，B公司不承担（或享受）用委托资金5000万元买卖证券形成的损益。A证券公司将上述受托资金全部买入C股票，2004年12月30日将所购的C股票全部出售，亏损800万元。2004年12月31日，A证券公司将受托资金本息合计5500万元支付给B公司。分析：根据例题中的资产管理合同及补充协议的约定，上述资产管理业务实际由证券公司承担风险和报酬，其会计处理应为： A证券公司收到B公司的受托资金时：借：银行存款自有资金存款 5000万元贷：应付款项资产管理业务B公司 5000万元 A证券公司将受托资金存入证券登记结算公司时：借：结算备付金自有备付金 5000万元贷：银行存款自有资金存款 5000万元 A证券公司用受托资金购买C股票时：借： 自营证券股票C股票 5000万元贷：结算备付金自有备付金 5000万元 A证券公司将用C股票卖出：按实际收到的价款：借：结算备付金自有备付金 4200万元贷：证券销售 4200万元结转已售证券成本时：（假定年中未计提跌价准备）借：证券销售 5000万元贷：自营证券股票C股票 5000万元 A证券2004年12月31日偿还B公司受托资金本息：（为方便起见，假定年中未预提利息）借：应付款项资产管理业务B公司 5000万元借：利息支出 500万元贷：银行存款自有资金存款 5000万元 在会计报表附注“会计报表重要项目”中的披露如下：“自营证券差价收入”：其中，