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第四章制造业生产经营过程核算 4 1会计处理基础一 权责发生制与收付实现制的涵义 一 权责发生制 应收应付 accrualsystem权责发生制又称应计制 是以应收应付作为标准来确定本期收入和费用以计算本期盈亏的会计处理基础 具体讲就是凡是当期已经实现的收入和已经发生或应当负担的费用 不论款项是否收付 都应作为当期的收入或费用处理 凡是不属于当期的收入和费用 即使款项已经在当期收付 都不作为当期的收入和费用 二 收付实现制 实收实付 cashsystem收付实现制又称现金制 是以款项的实际收付为标准来确定本期收入和费用 计算本期盈亏的会计处理基础 在现金收付制的基础上 凡在本期实际以现款付出的费用 不论其应否在本期收入中获得补偿均应作为本期应计费用处理 凡在本期实际收到的现款收入 不论其是否属于本期均应作为本期应计的收入处理 二 权责发生制与收付实现制的会计处理比较 1 一 设置的会计科目不同权责发生制是依据持续经营和会计分期两个基本前提来正确划分不同会计期间资产 负债 收入 费用等会计要素的归属 并运用一些诸如应收 应付 预提 待摊等项目来记录由此形成的资声和负债等会计要素 而收付实现制则不会有应收 应付 预提等项目 核算相对简单 二 对收入 费用的确认和计量不同权责发生制下 只有属于当期的收入和费用 才能作为当期的收入和费用确认 在收付实现制下 凡在本期支出的款项 不论其应否在本期收入中获得补偿均应作为本期应计费用处理 凡在本期实际收到的现款收入 不论其是否属于本期均应作为本期应计的收入处理 三 对损益的确认不同在持续经营前提下 企业在权责发生制下运用如应收 应付 预提 待摊等项目来反映跨期费用 在资产负债表中反映 对于归属于本期的收入 费用则在利润表上反映 因此 能够准确地反映企业一个期间的经营业绩 收付实现制以现金收付为基础 不管收付是否归属于本会计期间 故这种核算方法不能正确反映费用收入的配比关系 不能正确核算企业利润 二 权责发生制与收付实现制的会计处理比较 2 四 对现金流量的反映不同在权责发生制下 一个在利润表上看来经营很好 效率很高的企业 在资产负债表上却可能没有相应的变现资金而陷入财务困境 这是由于权责发生制把应计的收入和费用都反映在利润表上 而在资产负债表上则部分反映为现金收支 部分反映为债权债务 通过编制以收付实现制为基础的现金流量可以弥补权责发生制的不足 五 适用的会计主体不同我国企业会计准则规定企业必须以权责发生制作为记账的基础 对行政单位 事业单位 除经营业务采用权责发生制外 采用收付实现制 待摊费用 预提费用 待摊费用 1 实际支付 2 摊销应由的货币资金各期分担的费用已经支付但尚未摊销的支出 预提费用 2 实际支付的 1 预先提取应由货币资金各期承担的费用已经预提尚未支付的费用 三 业务举例 例 某公司2007年12月份的有关经济业务如下 1 支付上月份的水电费5600元 2 收到上月销售产品的货款6500元 3 预付明年一季度的房屋租金1800元 4 支付本季度借款利息3300元 5 预收销货款80000元 6 销售产品一批 售价56000元 已收回货款36000元 其余尚未收回 7 本月份分摊财产保险费2000元 8 计算本月份应付厂部管理部门职工工资12000元 要求 分别按收付实现制和权责发生制编制会计分录并计算本月份的收入 费用和利润 收付实现制 1 借 管理费用5600贷 银行存款5600 2 借 银行存款6500贷 主营业务收入6500 3 借 管理费用1800贷 银行存款1800 4 借 财务费用3300贷 银行存款3300 5 借 银行存款80000贷 主营业务收入80000 6 借 银行存款36000贷 主营业务收入36000 7 不涉及现款收付 不进行账务处理 8 不涉及现款收付 不进行账务处理 权责发生制 1 借 应付账款5600贷 银行存款5600 2 借 银行存款6500贷 应收账款6500 3 借 待摊费用 管理费用 1800贷 银行存款1800 4 借 预提费用 应付利息 3300贷 银行存款3300其中本月应承担其中1个月的费用借 财务费用1100贷 预提费用 应付利息 1100 5 借 银行存款80000 贷 预收账款80000 6 借 银行存款36000应收账款20000贷 主营业务收入56000 7 借 管理费用2000贷 待摊费用 预付账款 2000 8 借 管理费用12000贷 应付职工薪酬12000 利润额比较 思考题 企业8月发生以下业务 1 销售商品3万元 收到货款存银行 2 以存款支付第四季度办公楼租金6000元 3 销售商品4万元未收款 4 以存款支付本月水电费用5000元 要求 1 按收付实现制计算8月利润 2 按权责发生制计算8月利润 利润额比较 4 2材料供应过程的核算 原材料按实际成本计价的核算实际成本计价的基本含义原材料采购实际成本的构成 难点 原材料采购按实际成本的核算 重点 原材料按计划成本计价的核计划成本计价的基本含义原材料按计划成本计价核算的特点原材料按计划成本计价的核算 一 材料按实际成本计价1 账户设置 2 原材料采购实际成本的构成 采购费用说明 能够分清是某材料直接负担 可直接计入该材料的采购成本 不能够分清材料直接负担者的 应分配计入 可选择的分配标准 材料的重量 体积 买价等 材料采购费用分配率 共同性采购费用额 分配标准的合计数某材料应负担的采购费用额 该材料的分配标准 材料采购费用分配率 在途物资 账户 企业购入的材料 无论是否已付款 一般都应该先计入 在途物资 账户 在材料验收入库结转成本时 再将其成本转入 原材料 账户 预付账款 账户预付账款与应收账款二者都属于企业的债权 但应收账款是企业向购货方应收取的款项 预付账款则是企业预先付给供货方的款项 3 核算举例 例4 1 金星有限公司从友谊工厂购入甲料5000千克 单价24元 乙料2000千克 单价19元 增值税率17 材料款及进项税额全部用银行存款付清 借 在途物资 甲材料120000 乙材料38000应交税费 应交增值税 进项税额 26860贷 银行存款184860 例4 2 金星有限公司用银行存款7000元支付上述购入甲 乙两种材料运杂费 按照材料重量比例进行分配 分配率 7000 5000 2000 1 元 千克 甲材料应负担的采购费用 5000 1 5000乙材料应负担的采购费用 2000 1 2000借 在途物资 甲材料5000 乙材料2000贷 银行存款7000 例4 3 金星有限公司从红星工厂购进丙料7200千克 发票注明的价款216000元 增值税额36720 红星工厂垫付材料的运杂费4000元 材料已运抵企业并验收入库 账单 发票已到 但材料价款 税金及运杂费尚未支付 购入丙材料 货款未支付 借 在途物资 丙材料220000应交税费 应交增值税 进项税 36720贷 应付账款 红星工厂256720 例4 4 金星有限公司按合同规定用银行存款预付给胜利工厂订货款180000元 借 预付账款 胜利工厂180000贷 银行存款180000 例4 5 10日后收到胜利工厂发运来的丙材料 验收入库 随货物附来的发票注明该批丙材料的价款420000元 增值税进项税71400 冲销原预付款180000外 不足款项立即用银行存款支付 另发生运杂费5000元 用现金支付 借 在途物资 丙材料425000应交税费 应交增值税 进项税额 71400贷 预付账款 胜利工厂180000银行存款311400库存现金5000 例4 6 本月购入的甲 乙 丙材料验收入库 结转各种材料的实际采购成本 结转实际采购成本就是将通过 在途物资 账户归集的各种材料的采购成本结转入 原材料 账户 计算公式为 甲材料 12000 5000 125000元乙材料 38000 2000 40000元丙材料 220000 425000 645000元 借 原材料 甲材料125000 乙材料40000 丙材料645000贷 在途物资 甲材料125000 乙材料40000 丙材料645000 二 原材料按计划成本计价1 账户设置 2 原材料按计划成本计价核算的特点 1 专门设置 材料成本差异 账户 2 月末分配成本差异 将领用材料的计划成本调整为实际成本 3 核算举例 例4 7 金星有限公司用银行存款购入甲料3000千克 发票注明其价款120000元 增值税额20400 另用现金3000元支付该批甲材料的运杂费 借 材料采购 甲材料123000应交税费 应交增值税 进项税额 20400贷 银行存款140400库存现金3000 上述甲材料已验收入库 其计划成本为120000元 结转该批甲材料的计划成本和差异额 1 验收入库分录 借 原材料 甲材料120000贷 材料采购 甲材料120000 2 材料成本差异的计算及分录 材料成本差异 实际成本 计划成本123000 120000 3000 超支差 借差 结转超支差分录 借 材料成本差异 甲材料3000贷 材料采购 甲材料3000 若甲材料计划成本为125000元 那么差异为节约差2000元 分录为 材料成本差异 实际成本 计划成本123000 125000 2000 节约差 贷差 结转节约差分录 借 材料采购 甲材料2000贷 材料成本差异 甲材料2000 4 3生产过程业务的核算一 生产费用的组成 二 生产费用的归集与分配 一 材料费用的归集与分配 月末时 按材料的用途编制 发出材料汇总表 并据以编制记账凭证登记入账 1 账户设置 2 核算举例 例4 8 生产产品领用 车间一般耗用材料 本月发料情况见下表 借 生产成本 A产品320000 B产品330000制造费用165000贷 原材料 甲材料575000 乙材料240000 二 人工费用的归集与分配1 人工费用的内容 1 职工薪酬的内容 2 职工薪酬分配表 2 账户设置 3 核算举例 例4 9 金星有限公司开出现金支票 从银行提取现金3600000 备发工资 借 库存现金3600000贷 银行存款3600000 例4 10 金星有限公司用现金3600000发放工资 借 应付职工薪酬 工资3600000贷 库存现金3600000 例4 11 金星有限公司据当月的考勤记录和产量记录等 计算确定本月职工的工资如下 A产品生产工人工资1640000B产品生产工人工资1430000车间管理人员工资320000厂部管理人员工资210000借 生产成本 A产品1640000 B产品1430000制造费用320000管理费用210000贷 应付职工薪酬 工资3600000 例4 12 根据A B产品生产工人工资额应提取福利费的计算 A产品 1640000 14 229600 元 B产品 1430000 14 200200 元 借 生产成本 A产品229600 B产品200200制造费用 工资44800管理费用 工资29400贷 应付职工薪酬 职工福利504000 例4 13 用银行存款支付职工福利费4000元 借 应付职工薪酬 职工福利4000贷 银行存款4000 三 制造费用的归集与分配1 制造费用的基本含义 企业的生产管理部门 如生产车间 为组织和管理产品生产活动而发生的各种间接费用 2 账户设置 3 核算举例 例4 14 金星有限公司用银行存12000元预订明年度报刊 借 待摊费用12000贷 银行存款12000 在下个年度 从1月份开始 每月应分摊1000元 借 管理费用1000贷 待摊费用1000 例4 15 金星有限公司月末摊销本月应负担的 年初已付款的车间用房的租金4200元 借 制造费用4200贷 待摊费用4200 一般不再摊销 例4 16 金星有限公司月末预提应由本月负担的车间设备修理费3500元 借 制造费用 管理费用 3500贷 预提费用3500 不再预提 使用预提的修理费进行固定资产修理时分录为 借 预提费用 贷 银行存款等 例4 17 金星有限公司月末计算提取本月固定资产折旧 其中车间用固定资产折旧8600元 厂部用固定资产折旧4500元 折旧核算上的特殊做法 设立 累计折旧 账户 专门记录已提取的折旧额 而不是直接记入 固定资产 账户 借 制造费用8600管理费用4500贷 累计折旧13100 例4 18 金星有限公司用现金购买车间用办公用品 借 制造费用900贷 库存现金900 例4 19 金星有限公司月末将本月发生的制造费用按生产工时比例分配计入A B产品生产成本 其中A产品生产工时6000个 B产品生产工时4000个 应先进行制造费用的分配 计算公式为 分配率 本月发生制造费用总额 分配标准547000 6000 4000 54 70 元某产品应分配制造费用 分配标准 分配率A产品 6000 54 70 328200元B产品 4000 54 70 218800元借 生产成本 A产品328200 B产品218800贷 制造费用547000 制造费用 8 165000 11 320000 12 44800 15 4200 16 3500 17 8600 18 900 19 547000 四 完工产品生产成本的计算与结转1 完工产品生产成本计算 1 成本项目的构成 直接材料 直接人工 制造费用 2 基本计算方法 一般情况下 将反映在 生产成本 明细账上的完工产品的以上三项耗费相加即可 但在特殊情况下 如以上费用中包含了在产品的费用 必须经过复杂计算方可求得完工产品成本 见下表 计算完工产品成本需考虑四种具体情况 2 完工产品生产成本的结转 1 基本含义 将完工产品生产成本从 生产成本 账户结转入 库存商品 账户 2 账户设置 3 核算举例 例4 20 金星有限公司生产车间本月生产完工A B两种产品 其中A产品完工总成本为1842000元 B产品完工总成本为1265000元 A B两种产品现已验收入库 结转其成本 借 库存商品 A产品1842000 B产品1265000贷 生产成本 A产品1842000 B产品1265000 生产成本 A生产成本 B 8 320000 11 1640000 12 229600 19 328200 8 3320000 11 1430000 12 200200 19 218800 20 1842000 20 1265000 4 4销售过程业务的核算一 主营业务收支的核算 一 商品销售收入的确认与计量 收入确认即收入在什么时间入账 收入计量即收入以多少金额入账 二 产品销售业务的核算1 产品销售收入的核算 1 账户设置 2 核算举例 例4 21 金星有限公司向东方工厂销售A产品50台 每台售价4800元 发票注明该批A产品的价款240000元 增值税税额40800元 款项未收到 借 应收账款280800贷 主营业务收入240000应交税费 应交增值税 销项税额 40800 例4 22 金星有限公司按照合同规定预收正大工厂订购B产品的货款500000元 存入银行 预收货款存入银行 借 银行存款500000贷 预收账款 正大工厂500000按权责发生制确认收入的标准 预收款项不能确认为企业的收入 例4 23 金星有限公司赊销给机车厂A产品120台 发票注明的价款576000元 增值税税额97960元 赊销产品 货款暂未收到 借 应收账款 机车厂673920贷 主营业务收入576000应交税费 应交增值税97920 例4 24 金星有限公司向正大工厂发出B产品70台 发票注明价款1400000元 增值税销项税额238000元 原预收款不足 其差额部分当即收到并存入银行 借 预收账款 正大工厂500000银行存款1138000贷 主营业务收入1400000应交税费 应交增值税 销项税额 238000 例4 25 金星有限公司赊销给大明商店52台A产品 发票注明的货款258000 增值税43860元 另外 公司用银行存款为大明商店垫付A产品运费1500元 借 应收账款 大明商店303360贷 主营业务收入258000应交税费 应交增值税 销项税额 43860银行存款1500 例4 26 金星有限公司上月销售给创业集团的B产品由于质量问题本月被退回10台 按照规定应冲减本月的收入200000元和增值税税额34000元 有关款项通过银行付清 借 主营业务收入200000应交税费 应交增值税 销项税额 34000贷 银行存款234000 2 主营业务成本的核算 1 主营业务成本的含义 为取得主营业务收入在产品生产过程中垫付出的资金 即库存商品成本 也是被销售产品的生产成本 不包括发生的产品销售费用等 2 主营业务成本的计算方法 本期应结转的主营业务成本 产品的单位生产成本 本期销售该商品的数量 如果本期销售的产品是多批次生产的 各批次单位成本又各不相同 应采用合理的方法确认其单位成本 具体做法在第十章中介绍 3 主营业务成本的结转 将已经销售的产品的成本从 库存商品 账户结转入 主营业务成本 账户 销售收入确认后 应在同一期间确认与其相关的销售成本 注意与完工产品成本结转的区别 4 账户设置 5 核算举例 例4 27 金星有限公司在月末结转本月已销售的A B产品的销售成本 其中A产品的成本为710400元 B产品的成本为816000元 借 主营业务成本1526400贷 库存商品 A产品710400 B产品816000 二 其他业务收支的核算 一 其他业务收支的含义及内容 企业在日常的经营活动中发生的主营业务以外的其他业务收入和支出 如销售材料 出租包装物和固定资产等实现的收入和发生的支出 其他业务与主营业务都属于企业的日常业务 但发生的其他业务收支应设置专门账户进行核算 二 其他业务收支的核算1 账户设置 2 核算举例 例4 28 金星有限公司销售一批原材料 价款28000元 增值税4760元 款项收到存入银行 借 银行存款32760贷 其他业务收入28000应交税费 应交增值税 销项税 4760 例4 29 金星有限公司月末结转本月销售材料的成本16000 借 其他业务成本16000贷 原材料16000 4 5财务成果的核算一 财务成果的基本含义 企业在一定会计期间所实现的最终经营成果 即实现的利润或发生的亏损总额 主营业务收入 其他业务收入 主营业务成本 其他业务成本 期间费用 净收益时加 净损失时减 二 利润的构成与计算 一 营业利润 二 利润 或亏损 总额 即 利得 即 损失 三 净利润 根据企业的纳税所得额计算出来的应上交税金 三 营业利润形成过程的核算 从上面的计算公式可以看出 进行净利润的计算 不仅涉及前面讲过的有关收入和成本费用的内容 还涉及期间费用 投资收益等 期间费用的核算1 期间费用的基本含义 不能直接归属于某种特定的产品成本 而应直接计入当期损益的各种费用 2 账户设置 3 核算举例 例4 30 金星有限公司的办公室人员李好出差归来报销差旅费2460元 原借款3000元 余额退回现金 借款时 借 其他应收款 李好3000贷 库存现金3000报销时 借 管理费用2460库存现金540贷 其他应收款 李好3000 例4 31 金星有限公司用银行存款5200元支付应由本企业负担的销售产品的运输费 借 销售费用5200贷 银行存款5200 例4 32 金星有限公司下设一个销售网点 经计算确定该网点销售人员本月的工资41610元 暂未支付 借 销售费用41610贷 应付职工薪酬41610 4 6经营过程账户的登记 一 过账将编制的各会计分录中的记账方向和金额分别登记到对应账户中 二 编制发生额试算平衡表检查经济业务的记录是否正确 4 7经营过程账户的结清 一 净利润形成过程的核算 一 净利润的计算 1 营业外收支的核算 1 营业外收支的含义 营业外收入和营业外支出的简称 与企业正常的生产经营业务没有直接关系的各项收入和支出 2 营业外收支的内容 营业外收入 处置非流动资产利得 非货币性资产交换利得 债务重组利得 政府补助 盘盈利得 接受捐赠利得等 营业外支出 处置非流动资产损失 非货币性资产交换损失 债务重组损失 捐赠支出 非常损失 盘亏损失等 3 账户设置 4 核算举例 例4 33 金星有限公司收到其他单位违约罚款收入84800元 存入银行 借 银行存款84800贷 营业外收入84800 例4 34 金星有限公司用银行存款20000支付一项公益性捐赠 借 营业外支出20000贷 银行存款20000 2 所得税费用的核算 1 所得税费用的含义 企业按照国家税法的有关规定 根据企业某一经营年度实现的经营所得和其他所得 按照规定的税率计算缴纳的一种税款 2 所得税费用的计算方法 应交所得税额 应纳税所得额 所得税税率其中 应纳税所得额 利润总额 调整项目 3 所得