省国税局文件解读.doc

读2011年第50号公告：逾期增值税扣税凭证抵扣问题发布时间：2011年09月29日来源：中国税网字号：【 大 中 小 】国家税务总局近日下发关于逾期增值税扣税凭证抵扣问题的公告（国家税务总局公告2011年第50号，以下简称“50号公告”），明确对增值税一般纳税人发生真实交易，在2007年1月1日以后开具的，由于客观原因造成增值税扣税凭证未能按照规定期限办理认证或者稽核比对，经主管税务机关审核、逐级上报，由国家税务总局认证、稽核比对后，对比对相符的增值税扣税凭证，允许纳税人继续抵扣其进项税额。就公告相关内容，结合现行相关规定解析如下。增值税纳税原理及抵扣情形的界定首先我们需要了解增值税的基本原理。增值税是对从事销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及从事进口货物的单位和个人取得的增值额为课税对象征收的一种税。增值额是企业在生产经营过程中新创造的那部分价值，即货物或劳务价值中VM部分，在我国相当于净产值或国民收入部分。增值额在增值税中体现为增值税销项税额减去增值税进项税额。2009年1月1日起执行的增值税暂行条例第四条对于应纳税额的界定为，当期销项税额当期进项税额，第八条对于允许抵扣当期进项税额的界定为以下几个方面：(一)从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额；(二)从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额，(三)购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价13%的扣除率计算的进项税额?(四)购进或者销售货物以及在生产经营过程中支付运输费用的，按照运输费用结算单据上注明的运输费用金额和7%的扣除率计算的进项税额?第九条对于不得抵扣增值税凭证的界定为纳税人购进货物或者应税劳务，取得的增值税扣税凭证不符合法律?行政法规或者国务院税务主管部门有关规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣?增值税抵扣凭证时限及存在问题我国于1979年引进、试点增值税，1984年第二步利改税和整个工商税制改革时正式建立，公布了增值税条例（草案）及其实施细则。1994年税制改革时，增值税作为改革的重点逐步走上规范化的道路。1994年以来，以增值税抵扣凭证的认证时间为增值税进项税额可以抵扣为前提的增值税抵扣政策，为增值税税款及时均衡入库起到了积极的作用。增值税当期应抵扣政策大致经历了三个阶段：第一阶段从1994年到2003年。执行以工业生产企业购进货物必须在购进的货物已经验收入库后才能申报抵扣，商业企业购进货物必须在购进的货物付款后抵扣，购进应税劳务，必须在劳务费用支付后，才能申报抵扣进项税额的政策。在这一阶段，重点强调了以货物和资金的到位为增值税可以抵扣的前提，对于这一政策在实际执行中将企业经营过程中的资金不到位和货物不到位的问题融入了增值税的纳税环节的计算中，从而使一部分由于资金紧张而无法付款的纳税人的增值额加大而多缴了增值税，产生了企业纳税资金困难的问题。第二阶段从2003年到2009年。执行增值税一般纳税人申请抵扣的防伪税控系统开具的增值税专用发票，必须自该专用发票开具之日起90日内到税务机关认证，否则不予抵扣进项税额的政策。在此阶段，解决了第一阶段存在的问题，对于可抵扣增值税进项税额的条件界定为“发票开具之日起90日内”和“并到税务机关认证”两个条件，充分体现了“以票控税”的管理思路，但由于有些企业从业务部门到财务部门的流程时间较长，常常出现增值税专用发票由于过期认证儿无法抵扣的问题，造成了企业增值税虚增而多缴税金的问题。第三阶段从2010年开始至今。执行企业开具的增值税专用发票、公路内河货物运输业统一发票和机动车销售统一发票，应在开具之日起180日内到税务机关办理认证，并在认证通过的次月申报期内，向主管税务机关申报抵扣进项税额政策。在此阶段，尽管认证抵扣的时限由90天调整为180天，却依然保持着“以票控税”的管理思路，对于企业发生的真实交易，但由于客观原因造成增值税扣税凭证逾期而不能进行增值税抵扣的问题没有解决。此次下发的50号公告规定：对增值税一般纳税人发生真实交易但由于客观原因造成增值税扣税凭证逾期的，经主管税务机关审核、逐级上报，由国家税务总局认证、稽核比对后，对比对相符的增值税扣税凭证，允许纳税人继续抵扣其进项税额。对此，我们应该理解为，增值税进项税额抵扣政策从单纯的“以票控税”的管理思路，调整为对于真实交易行为逾期增值税扣税凭证抵扣可以抵扣的政策，并为此制定了逾期增值税扣税凭证抵扣管理办法。50号公告是一个比较宽泛的政策50号公告明确，对增值税一般纳税人发生真实交易但由于客观原因造成增值税扣税凭证逾期的，经主管税务机关审核、逐级上报，由国家税务总局认证、稽核比对后，对比对相符的增值税扣税凭证，允许纳税人继续抵扣其进项税额。对于客观原因的界定，公告明确有以下6个方面：（1）因自然灾害、社会突发事件等不可抗力因素造成增值税扣税凭证逾期；（2）增值税扣税凭证被盗、抢，或者因邮寄丢失、误递导致逾期；（3）有关司法、行政机关在办理业务或者检查中，扣押增值税扣税凭证，纳税人不能正常履行申报义务，或者税务机关信息系统、网络故障，未能及时处理纳税人网上认证数据等导致增值税扣税凭证逾期；（4）买卖双方因经济纠纷，未能及时传递增值税扣税凭证，或者纳税人变更纳税地点，注销旧户和重新办理税务登记的时间过长，导致增值税扣税凭证逾期；（5）由于企业办税人员伤亡、突发危重疾病或者擅自离职，未能办理交接手续，导致增值税扣税凭证逾期；（6）国家税务总局规定的其他情形。从以上6项客观原因分析，50号公告的规定考虑了由于自然灾害、社会突发事件等不可抗力因素，司法、行政机关的问题，企业之间的经营纠纷以及办税人员擅自离职的问题。笔者理解这是一个比较宽泛的政策，文件的核心意思是，只要是真实性业务，基本上能够享受增值税进项税额抵扣政策。50号公告的另一个重要内容就是解决遗留问题时限及执行时间的规定。公告明确，解决遗留问题时限2007年1月1日以后开具的增值税扣税凭证，并2011年10月1日起执行。从解决遗留问题的时间上看，该文件考虑了征管法对于纳税人和税务机关的问题的追溯期为五年的相关规定。申请逾期抵扣注意税务机关的权限增值税一般纳税人发生真实交易但由于客观原因造成增值税扣税凭证逾期的，可向主管税务机关申请办理逾期抵扣。对于如何申请，需要提交哪些资料等内容，50号公告在附件逾期增值税扣税凭证抵扣管理办法（以下简称办法）中作了专门的规定。办法对于纳税人的原因应报送如下资料要求：（1）逾期增值税扣税凭证抵扣申请单。（2）增值税扣税凭证逾期情况说明，客观原因涉及第三方的，应提供第三方证明或说明。（3）逾期增值税扣税凭证电子信息；（4）逾期增值税扣税凭证复印件。对于税务机关的原因需要报送相关资料要求为，税务机关信息系统或者网络故障，未能及时处理纳税人网上认证数据的，主管税务机关应详细说明信息系统或网络故障出现、持续的时间，故障原因及表现等。对税务机关审核的要求为：主管税务机关应认真审核纳税人所报资料，重点审核纳税人所报送资料是否齐全、交易是否真实发生、造成增值税扣税凭证逾期的原因是否属于客观原因、第三方证明或说明所述时间是否具有逻辑性、资料信息是否一致、增值税扣税凭证复印件与原件是否一致等。主管税务机关审核无误后，应向上级税务机关正式上报，并将增值税扣税凭证逾期情况说明、第三方证明或说明、逾期增值税扣税凭证电子信息、逾期增值税扣税凭证复印件逐级审核后上报至国家税务总局。50号公告同时明确了税务总局权限。国家税务总局将对各地上报的资料进行审核，并对逾期增值税扣税凭证信息进行认证、稽核比对，对资料符合条件、稽核比对结果相符的，通知省税务机关允许纳税人继续抵扣逾期增值税扣税凭证上所注明或计算的税额。主管税务机关可定期或者不定期对已抵扣逾期增值税扣税凭证进项税额的纳税人进行复查，发现纳税人提供虚假信息，存在弄虚作假行为的，应责令纳税人将已抵扣进项税额转出，并按中华人民共和国税收征收管理法的有关规定进行处罚。执行“50号公告”的四点特别提示50号公告下发后，各地税务机关会制定相关的审核措施，广大纳税人10月份开始可以将2007年1月1日以后开具的增值税扣税凭证未抵扣的问题进行清理，按逾期增值税扣税凭证抵扣管理办法第二项认真准备相关资料，抓住时机，咨询当地税务机关尽快解决遗留问题，在清理准备资料的过程中应注意以下几点：1、未抵扣的增值税扣税凭证，是指公告第一项第三款例举的包括增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书和公路内河货物运输业统一发票，不包括农产品和废旧物资票。企业在梳理凭证信息时，对于逾期的电子信息需要取得销货方的报税信息，否则在无法确认销货方已经纳税的情形下购货方是不得抵扣进项税金的。2、企业应充分运用和掌握公告第二项的6个客观原因，特别是对于企业之间的经营纠纷和办税人员擅自离职的规定，政策初衷是充分考虑了纳税人的权益，这应该是一个比较宽泛的政策，文件的核心只要是真实性业务，基本上能够享受增值税进项税额抵扣政策，企业在准备相关资料时要注意真实性和手续的完备，如办税员擅自离职应有充分的人证。3、税务机关这次解决遗留问题的最终权限是国家税务总局，应该是考虑了金税稽核比对系统需要由总局开放，对于稽核比对结果相符的由总局通知省税务机关，各省市税务机关也会制定相关的工作程序。4、税务机关对于解决完毕的遗留问题仍保留了事后检查权的权利，主要防止弄虚作假行为，对于企业来说只要是真业务应该不存在风险。资产损失税前扣除新办法解读发布时间：2011年07月28日来源：中国税务报字号：【 大 中 小 】 国家税务总局近日下发关于发布企业资产损失所得税税前扣除管理办法的公告（国家税务总局公告2011年第25号，以下简称办法），以进一步做好企业资产损失所得税税前扣除管理工作。办法共八章五十二条，对申报管理、资产损失确认证据、货币资产损失的确认、非货币资产损失的确认、投资损失的确认和其他资产损失的确认等问题作出了具体规定。研读这一文件，笔者认为办法有7个亮点值得关注。 资产损失范围进一步扩大 办法将资产损失范围扩大至无形资产损失、各类垫付款、企业之间往来款项损失、不同类别的资产捆绑（打包）出售损失、企业自身原因及政策原因而发生的资产损失、因刑案原因或立案两年以上未追回资产损失等其他各类资产损失。对于办法没有涉及的资产损失事项，只要符合企业所得税法及其实施条例等法律、法规规定的，也可以向税务机关申报扣除。办法还取消了国家规定可以从事贷款业务以外的企业因资金直接拆借而发生的损失不得作为损失在税前扣除的规定，把原来国家税务总局关于印发企业资产损失税前扣除管理办法的通知（国税发200988号）未列明的无形资产、其他应收款等损失均包含其中，解决了实际工作中的争议。 自行申报扣除及审批制改为申报制 按照国税发200988号文件规定，企业发生的资产损失，应在规定时间内按程序及时申报和审批。办法将企业自行申报扣除和审批扣除改为清单申报和专项申报扣除。这是征收管理上的重大改变，是税务机关转变行政职能，简化审批管理，减轻纳税人负担的一项重要举措。也就是说，企业发生的资产损失都要申报，没有申报的如果出现问题，责任在企业，而且税务机关有追查的权利。 对实际与法定的资产损失进行界定 办法首次以文件的形式对实际资产损失和法定资产损失进行了界定。对企业的资产损失区分为实际资产损失与法定资产损失，实际资产损失必须是企业处置、转让时发生的，而法定资产损失强调实际发生或未实际发生但符合办法限定的条件来计算确认。 新增以前年度未报损的处理规定 对于企业以前年度未报的资产损失处理问题，国家税务总局关于企业以前年度未扣除资产损失企业所得税处理问题的通知（国税函2009772号）有明确规定。办法发布后，国税函2009772号文件被全文废止。 根据办法第五条和第六条的相关规定，企业以前年度发生的实际资产损失未能在当年税前扣除的，应做专项说明进行专项申报，准予追补到损失发生年度扣除，期限为5年。特殊原因（因计划经济体制转轨过程中遗留的资产损失、企业重组上市过程中因权属不清出现争议而未能及时扣除的资产损失、因承担国家政策性任务而形成的资产损失以及政策定性不明确而形成资产损失）追补确认期限经国家税务总局批准后可适当延长。 对企业因以前年度实际资产损失未在税前扣除而多缴的企业所得税税款，办法明确只能抵扣（可递延）不能退税。对企业实际资产损失发生年度扣除追补确认的损失后出现亏损的，应先调整资产损失发生年度的亏损额，再按弥补亏损的原则计算以后年度多缴的企业所得税税款，多缴税款也是只能抵扣不能退税。此外，法定资产损失只能在申报年度扣除，不能追补扣除。 新增汇总纳税资产损失管理规定 办法第十一条对在中国境内跨地区经营的汇总纳税企业发生资产损失如何处理进行了明确。这是一项新规定。今后，汇总纳税企业的资产损失应按以下原则处理：总机构及其分支机构发生的资产损失，除应按专项申报和清单申报的有关规定，各自向当地主管税务机关申报外，各分支机构同时应上报总机构；总机构对各分支机构上报的资产损失，除税务机关另有规定外，应以清单申报的形式向当地主管税务机关进行申报；总机构将跨地区分支机构所属资产捆绑打包转让所发生的资产损失，由总机构向当地主管税务机关进行专项申报。 报送资料要求有变化 办法对资产损失报送资料的细节性要求作了多项修订，需要引起纳税人重视的有两个方面。 一是除了在建工程损失、生产性生物资产损失外，企业非货币资产损失包括存货损失、固定资产损失、无形资产损失的确认都要采用计税基础报送相关材料。企业所得税法第五十六条规定，企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。 二是小额坏账损失税前扣除标准统一。办法第二十三条规定，企业逾期3年以上的应收款项在会计上已作为损失处理的，可以作为坏账损失，但应说明情况，并出具专项报告。办法第二十四条规定，企业逾期1年以上，单笔数额不超过5万元或者不超过企业年度收入总额万分之一的应收款项，会计上已经作为损失处理的，可以作为坏账损失，但应说明情况，并出具专项报告。上述规定将小额坏账损失税前扣除的标准进行了统一，并放宽了额度标准，且不再对某些行业进行特殊规定。此前国家税务总局关于电信企业坏账损失税前扣除问题的通知（国税函2010196号）曾允许从事电信业务的企业，其用户应收话费，凡单笔数额较小、拖欠时间超过1年以上没有收回的，由企业统一做出说明后，可作为坏账损失在企业所得税税前扣除。 新增独立交易原则下资产转让损失确认要求 企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整，对于企业向关联企业转让资产而发生的损失，不符合独立交易原则的税务机关不允许税前扣除，但对于符合独立交易原则的损失能否扣除，之前并没有具体规定。此次，办法明确企业按独立交易原则向关联企业转让资产而发生的损失，或向关联企业提供借款、担保而形成的债权损失，准予扣除，但企业应作专项说明，同时出具中介机构出具的专项报告及其相关的证明材料。 办法自2011年1月1日起执行。这意味着正在进行中的2010年企业所得税汇算清缴不受办法的影响（有的地方税务机关规定2010年的汇算清缴即按此规定执行）。从2011年度汇算清缴开始，将必须按照办法的相关规定执行。因此，企业应及时学习把握办法的内容，平时注意相关资料的收集，避免因执行政策变化带来的纳税风险。逐条解读国家税务总局2011年34号公告发布时间：2011年06月16日来源：中国税网字号：【 大 中 小 】国家税务总局近日下发关于企业所得税若干问题的公告（国家税务总局2011年第34号公告，以下简称34号公告），就金融企业同期同类贷款利率确定等问题进行了明确。结合实际工作中的一点体会，笔者就文件内容作逐一解读。原文：根据中华人民共和国企业所得税法（以下简称税法）以及中华人民共和国企业所得税法实施条例（以下简称实施条例）的有关规定，现就企业所得税若干问题公告如下：解读：2010年度企业所得税汇算清缴刚过，税务总局下发了34号公告，进一步明确了7个企业所得税处理问题。34号公告是自国税函2008875号、国税函2008828号、国税函200998号、国税函2009202号、国税函201079号等综合性企业所得税文件后，又一个未来将会被多次引用的重要文件。原文：一、关于金融企业同期同类贷款利率确定问题根据实施条例第三十八条规定，非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，准予税前扣除。鉴于目前我国对金融企业利率要求的具体情况，企业在按照合同要求首次支付利息并进行税前扣除时，应提供“金融企业的同期同类贷款利率情况说明”，以证明其利息支出的合理性。“金融企业的同期同类贷款利率情况说明”中，应包括在签订该借款合同当时，本省任何一家金融企业提供同期同类贷款利率情况。该金融企业应为经政府有关部门批准成立的可以从事贷款业务的企业，包括银行、财务公司、信托公司等金融机构。“同期同类贷款利率”是指在贷款期限、贷款金额、贷款担保以及企业信誉等条件基本相同下，金融企业提供贷款的利率。既可以是金融企业公布的同期同类平均利率，也可以是金融企业对某些企业提供的实际贷款利率。解读：在34号公告发布之前，对于同期同类贷款利率的规定各地各有规定，为纳税人带来不便。34号公告统一了政策的执行口径，对同期贷款利率的确定科学有效。这也是34号公告最大的亮点之一。纳税人应从以下3个方面来理解上述政策。1、同期同类贷款利率包括基准利率加浮动利率。早在2003年，国家税务总局就曾经以国税函20031114号文件的形式批复四川省地税局，明确同期同类贷款利率包括基准利率加浮动利率。但是，人民银行在2004年发布的银发2004251号文件规定，自2004年10月29日开始，商业银行贷款利率不再实行上浮限制，因此浮动利率变得不再确定。2、企业所得税法实施条例颁布后，对“同期同类贷款利率”一直没有统一的执行口径，各地执行不一。比较典型的例如：上海市、江苏省、河北国税等地按照实际支付的全部利息扣除，除非超过司法标准；天津市、河北地税等地要求一律按照基准利率扣除。这两种标准可谓两个极端。折中的有河南国税等地，要求按照基本开户银行的同期贷款利率执行。而浙江省国地税，则认为这里的同期利率按照12%的标准执行，更是不知源自何处。更多的地方，没有任何文件进行解释。鉴于这种情形，急需国家税务总局对政策进行统一。3、34号公告基本上将贷款利息放宽到全部“实际支付的利息”。（1）“金融企业的同期同类贷款利率情况说明”最晚应当在年末汇算清缴时提供并付报税务机关。这是因为，根据国税函2008635号文件规定，目前季度预缴税款按照利润总额减去以前年度亏损，再减去免税收入不征税收入（地产企业再加上预计利润）征税。这样一来，即使利息超标准也不会在季度进行调整。有鉴于此，尽管文件要求企业要在“合同要求支付利息并进行税前扣除时”就要提供“金融企业的同期同类贷款利率情况说明”，笔者认为最晚到汇算清缴时提供也可以，具体如何执行请纳税人咨询当地税务机关。（2）利率参考标准利率参考标准包括了“信托公司、财务公司”等金融机构，而众所周知信托公司的利率是比较高的，因此企业在本省范围内找到一家这样的参考标准，并非难事儿，这样的规定也意味着，只要企业支付的利息不离谱，基本上就可以按照“实际支付的利息”扣除了。当然34号公告的规定，也同时防止了“高利贷”在企业所得税前扣除的可能性，制定的比较科学有效。原文：二、关于企业员工服饰费用支出扣除问题企业根据其工作性质和特点，由企业统一制作并要求员工工作时统一着装所发生的工作服饰费用，根据实施条例第二十七条的规定，可以作为企业合理的支出给予税前扣除。解读：企业员工工作时统一着装所发生的工作服饰费用是否允许税前扣除，此前一直是有争议的。特别是一些银行工作人员的西服工装究竟属于“职工福利费”还是“劳保用品”，存在争议。此次34号公告回避了“福利费”还是“劳保”之争，而是根据企业所得税法实施条例第二十七条的规定，将“工装”定性为“合理的支出”允许扣除，消除了争议。原文：三、关于航空企业空勤训练费扣除问题航空企业实际发生的飞行员养成费、飞行训练费、乘务训练费、空中保卫员训练费等空勤训练费用，根据实施条例第二十七条规定，可以作为航空企业运输成本在税前扣除。解读：与飞行有关的训练费用，不能按照一般的“职工教育经费“等量齐观，给予2.5%的比例限制，将其归入“航空企业运输成本”符合航空企业的特点。2011年国家税务总局要求对航空企业进行税务检查，此条款正当其时。原文：四、关于房屋、建筑物固定资产改扩建的税务处理问题企业对房屋、建筑物固定资产在未足额提取折旧前进行改扩建的，如属于推倒重置的，该资产原值减除提取折旧后的净值，应并入重置后的固定资产计税成本，并在该固定资产投入使用后的次月起，按照税法规定的折旧年限，一并计提折旧；如属于提升功能、增加面积的，该固定资产的改扩建支出，并入该固定资产计税基础，并从改扩建完工投入使用后的次月起，重新按税法规定的该固定资产折旧年限计提折旧，如该改扩建后的固定资产尚可使用的年限低于税法规定的最低年限的，可以按尚可使用的年限计提折旧。解读：此条款分3个方面进行理解。1、推倒重置税务处理34号公告下发前，对于推倒重置固定资产有两种理解。例如，房屋价款1000万，提取了折旧600万元，剩余净值400万元。第一种理解：将剩余价值400万元作为新建固定资产（或开发产品）成本；第二种理解，将400万元净值作为“营业外支出”一次性处理。而34号公告支持了第一种观点。该问题引申出来的是，土地增值税是否可以如是处理呢？例如：某公司将原固定资产推倒重置，建好开发产品后出售，将净值400万作为营业外支出，还是总为未来成本的一部分，对于土地增值税影响巨大。2、提升功能，增加面积。如果企业对房屋建筑物提升功能，增加面积，文件要求原则上重新计算固定资产计提折旧年限，而如果尚可使用年限低于税法规定的最低年限的，可以按照尚可使用的年限计提折旧。这样的规定其实并不明确。例如，某房屋账面原值1000万元，折旧年限20年，已经计提了12年折旧，计提折旧600万元。该公司对该房屋花费300万元，增加了部分面积。此时要求重新按照20年计提折旧，显然对企业不利，而如果企业以“尚可使用年限不超过20年”，而实际上不动产的实际使用年限本来就是超过20年的，也不一定能被税务机关所接受。因此本条款未必对企业有利。3、关于装修。34号公告的“提升功能，增加面积”，笔者认为并不包括装修支出，而对装修支出到底是资本化，还是费用化，各省规定也不尽相同。笔者以为，装修支出按照其他长期待摊费用，按照三年摊销，可能是企业和税务均可接受的折中方式。原文：五、投资企业撤回或减少投资的税务处理投资企业从被投资企业撤回或减少投资，其取得的资产中，相当于初始出资的部分，应确认为投资收回；相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分，应确认为股息所得；其余部分确认为投资资产转让所得。被投资企业发生的经营亏损，由被投资企业按规定结转弥补；投资企业不得调整减低其投资成本，也不得将其确认为投资损失。解读：此条款需要纳税人把握以下4个方面。1、企业长期股权投资的减少的三种模式。第一，转让股权。根据国税函201079号文件与国税函2009698号文件规定，转让价款不得减去其对应的被投资企业累积未分配利润和累积盈余公积份额。第二，被投资企业清算，企业股权消亡。根据条例第11条及财税200960号文件规定，被投资企业清算时，允许在剩余资产中扣减其对应的未分配利润和盈余公积。第三，减资分配。34号公告前税法没有明确规定是否可以扣减未分配利润和盈余公积，而34号公告明确比照企业清算。例如，A公司2008年以1000万元注册M公司，占M公司30%股份，2010年1月年经股东会决议，同意A公司抽回其投资，A公司分得现金2500万元。截止2009年年底，M公司共有未分配利润和盈余公积3000万元，按照A公司注册资本比例计算，A公司应该享有900万元。因此，A公司股权撤资所得=2500-1000-900=600（万元）。2、扣除的未分配利润和盈余公积金额只能按照注册资本比例，不能按照公司章程约定分红比例。尽管新公司法规定，企业章程可以规定投资者不按照出资比例分红，但是为了使得政策更加具有刚性，34号公告明确，必须按照“注册资本比例”来扣减未分配利润和盈余公积。3、扣减累积未分配利润和盈余公积份额，不考虑该留存收益是否缴纳过企业所得税。虽然政策的出发点是因为企业留存收益是已经缴纳过企业所得税的税后收益，所以为了避免重复纳税，允许企业在分回资产中扣减。但是，实际上由于企业三种原因的存在，使得企业留存收益未必和已纳税款完全对应。一是纳税调增。会使得缴税多，而扣减的留存收益少，企业吃亏了。二是纳税调减。会使得缴税少，而扣减的留存收益多。三是核定征收。核定征收企业会计利润和已经缴纳过的税款完全不成比例，例如企业留存收益为1000万元，实际上该企业核定征收只按照300万元所得额征收过税款，此时依然按照1000万元扣减留存收益，显然企业占大便宜了！34号公告并未考虑核定征收的情况，当然财税200960号文件也未考虑这种情况，目前按照税法的规定，只能按照会计上的留存收益在清算或部分撤资分回资产中扣减。目前，全国只有上海市要求出具利润分配单，考虑了这种差异问题。4、如果撤资分回的资产是非货币性资产，必须按照公允价值确认所得。例如，A公司投资M公司，投资成本为1000万元，占M公司30%股份。截止撤资时，M公司累积留存收益为3000万元，其中A公司按照注册资本份额享有900万元。A公司撤资时分得一栋物业，账面价值为2000万元，评估市价为2500万元。此时，首先要对分得物业部分做视同销售处理，确认利润500万元，然后再按照34号公告处理，计算如下：第一步，确认销售所得500万元，同时增加利润500万元。A公司享有3500万30%=1050（万元）第二步，确认撤资所得。2500-1000-1050=450（万元）而错误的做法是：2000-1000-900=100（万元）原文：六、关于企业提供有效凭证时间问题企业当年度实际发生的相关成本、费用，由于各种原因未能及时取得该成本、费用的有效凭证，企业在预缴季度所得税时，可暂按账面发生金额进行核算；但在汇算清缴时，应补充提供该成本、费用的有效凭证。解读：1、该文件为国税函2008635号文件及现行纳税申报表提供了政策依据。国税函2008635号文件规定，季度预缴税款时，基本按照会计利润征税，而及时没有符合税法规定的有效凭证，也是可以作为会计扣除凭证的，因此在季度申报时，并不进行纳税调整。虽然国税函2008635号文件已经规定的很清楚，毕竟是一个申报表填报文件，34号公告从政策层面再次进行了阐述。类似的还有：申报表的填报说明，早在2008年已经明确“视同销售收入可以作为三项费用扣除基数”，而国税函2009202号文件第一条又在政策层面进行明确规定。2、暂估成本在汇算清缴期也要补充有效凭证。对于期间费用在年度汇算清缴时必须取得有效凭证，并未有任何争议，而暂估成本是否必须要在汇算清缴期前取得，各省确有争议。34号公告明确无论成本项目，还是费用项目必须在汇算清缴时补充有效凭证，统一了政策。但是在实际执行中仍会遇到困难，例如：2010年购入原材料价值3000万元，该公司采取加权平均法计价，购入原材料有1000万元到汇算清缴时仍未取得发票，该年度消耗该项原材料2000万元，运用约当产量法计算，其中还有300万元在“在产品”、“300万元”在“库存商品”，1400万元已经计入了“销售成本”。那么当年调增所得额的话，到底按照多少调增呢？1000万元没有票的成本又有多少进入了“销售成本”呢？方法1：直接纳税调增1000万元，简单化处理。方法2：由于有发票的材料2000万元超过了计入销售成本的1400万元，认为入销售成本的，都是有发票的材料，因此不用调增。方法3：按照加权平均的方法，调增1400万30%调增。究竟哪种方式，34号公告未作深入说明。个人以为，如果企业未取得发票的材料不是非常多的情形下，出于征管便利的考量，应该按照方法1简单化处理为宜，否则将会非常麻烦。3、跨期取得发票的后续处理问题，仍未完全明确。例如，2010年发生了一笔费用100万元，截止2011年5月31日之前，仍未取得发票，2011年企业对该笔费用做了纳税调整处理。2011年8月该企业取得了100万发票，那么这100万元应当如何处理呢?方案1：追溯调整至2010年，申请退税25万元。该方案的优点是完全符合“权责发生制”的基本理论，缺点是程序繁杂，退税不易。方案2：直接扣除在2011年，在2012年1月-5月31号之前在企业所得税前做纳税调减处理。优点是简便易行，缺点是不符合“权责发生制”。笔者倾向于方案2，虽然该方案不完全符合权责发生制，但方便纳税人操作。当然企业如果有避税意图的，仍然要追溯调整，比如：减免税期间故意不去的扣税凭证的。原文：七、本公告自2011年7月1日起施行。本公告施行以前，企业发生的相关事项已经按照本公告规定处理的，不再调整；已经处理，但与本公告规定处理不一致的，凡涉及需要按照本公告规定调减应纳税所得额的，应当在本公告施行后相应调减2011年度企业应纳税所得额。解读：本条款非常重要，也非常有意思。立法法第八十四条规定：法律、行政法规、地方性法规、自治条例和单行条例、规章不溯及既往，但为了更好地保护公民、法人和其他组织的权利和利益而作的特别规定除外。34号公告很好的体现了立法法第84条精神，即对纳税人有利的文件可以允许追溯调整，而对纳税人不利的条款，不能追溯。34号公告规定，追溯调整纳税调减，兼顾了企业税收利益与便于操作两个方面，非常合理。例如，2010年M公司支付利息1000万元，按照基准利率在税前扣除，纳税调增了400万元，而根据34号公告规定，该1000万元利息可以全额扣除，但是并不追溯调整退税，而是在2011年汇算清缴纳税调减。兼顾了企业税收利益与便于操做两个方面，非常合理！但34号公告未提到以前年度少缴税款进行纳税调增的规定，说明即使有此种情况，也无需按照本政策进行纳税调增。财税201045号：公益捐赠扣除资格实行名单管理发布时间：2011年01月19日来源：税务网校字号：【 大 中 小 】 财政部、国家税务总局日前出台关于公益性捐赠税前扣除有关问题的补充通知（财税201045号），对公益性捐赠税前扣除作出补充规定。 “老团体”须重新认定资格 财税201045号文件第二条规定，在财政部、国家税务总局、民政部关于公益性捐赠税前扣除有关问题的通知（财税2008160号）文件下发之前已经获得公益性捐赠税前扣除资格的公益性社会团体，必须按规定的条件和程序重新提出申请，通过认定后才能获得公益性捐赠税前扣除资格。 我国的公益性社会团体基本上可分为两类，第一类为依据国务院发布的基金会管理条例和社会团体登记管理条例的规定，经民政部门依法登记、符合条件的基金会、慈善组织等公益性社会团体（统称社会团体）。社会团体具体又可分为非营利性社会团体和基金会，基金会具体又可分为民政慈善类、公安类、教育类、其他类。第二类为依照社会团体登记管理条例规定不需进行社团登记的人民团体以及经国务院批准免予登记的社会团体（统称群众团体）。 社会团体应同时向财政、税务、民政部门提出申请，并分别报送财税2008160号文件第七条规定的材料：（一）申请报告；（二）民政部或地方县级以上人民政府民政部门颁发的登记证书复印件；（三）组织章程；（四）申请前相应年度的资金来源、使用情况，财务报告，公益活动的明细，注册会计师的审计报告；（五）民政部门出具的申请前相应年度的年度检查结论、社会组织评估结论。民政部门负责对公益性社会团体资格进行初步审查，财政、税务部门会同民政部门对公益性捐赠税前扣除资格联合进行审核确认。 群众团体则按财政部、国家税务总局关于通过公益性群众团体的公益性捐赠税前扣除有关问题的通知（财税2009124号）第六条的规定直接向财政、税务部门报送（一）申请报告；（二）县级以上各级党委、政府或机构编制部门印发的“三定”规定；（三）组织章程；（四）申请前相应年度的受赠资金来源、使用情况，财务报告，公益活动的明细，注册会计师的审计报告或注册税务师的鉴证报告。 但县级以上政府及其部门和直属机构为受赠人的，由于其地位的法定性和特殊性，财税201045号文件明确，县级以上人民政府及其组成部门和直属机构的公益性捐赠税前扣除资格不需要认定。 不符合条件应取消资格 文件增加了对于不符合公益性捐赠税前扣除条件的社会团体取消其资格的情形。财税201045号文件规定，对已经获得公益性捐赠税前扣除资格的公益性社会团体，其年度检查连续两年基本合格视同为财税2008160号文件第十条规定的年度检查不合格，应取消公益性捐赠税前扣除资格。同时税务机关在日常管理过程中，发现公益性社会团体不再符合财税2008160号文件第四条规定条件之一，或存在财税2008160号文件第十条规定情形之一的，也按上述规定处理。 在文件执行的追溯时间上，财税2008160号、财税2009124号、财税201045号三个文件都应该从2008年1月1日起执行。文件发布前已经取得和未取得公益性捐赠税前扣除资格的群众团体，均应按该文件规定提出申请。不仅在2010年度所得税汇缴申报中应注意该文件规定的内容，对2008年度、2009年度已进行的所得税汇算清缴，也应按此文件进行追溯执行，并及时调整企业所得税应纳税所得额。 核对名单确定能否税前扣除 此次财税201045号文件实际是在对公益性社会团体实行“名单管理”。今后，无论是企业和个人在捐赠时，还是税务机关在检查时，均要对照税务部门审批的名单，查看其是否有税前扣除的资格。财税201045号文件第三条规定，对获得公益性捐赠税前扣除资格的公益性社会团体，由财政部、国家税务总局和民政部以及省、自治区、直辖市、计划单列市财政、税务和民政部门每年分别联合公布名单。名单应当包括当年继续获得公益性捐赠税前扣除资格和新获得公益性捐赠税前扣除资格的公益性社会团体。企业或个人在名单所属年度内向名单内的公益性社会团体进行的公益性捐赠支出，可按规定进行税前扣除。 在实际工作中，主管税务机关对于通过公益性群众团体发生的公益性捐赠支出，会对照财政、税务部门联合发布的名单，接受捐赠的群众团体位于名单内，则企业或个人在名单所属年度发生的公益性捐赠支出可按规定进行税前扣除；接受捐赠的群众团体不在名单内，或虽在名单内但企业或个人发生的公益性捐赠支出不属于名单所属年度的，不得税前扣除。因此纳税人在捐赠时应首先审核接受捐赠单位是否具有公益性捐赠税前扣除资格，在捐赠年度未取得资格的，面临相关捐赠支出不得税前扣除的风险。 有合法凭证才能扣除 关于税前扣除凭据问题，财税2008160号文件规定，公益性社会团体和县级以上人民政府及其组成部门和直属机构在接受捐赠时，应按照行政管理级次分别使用由财政部或省、自治区、直辖市财政部门印制的公益性捐赠票据，并加盖本单位的印章。 财税2009124号文件规定，公益性群众团体在接受捐赠时，应按照行政管理级次分别使用由财政部或省、自治区、直辖市财政部门印制的公益性捐赠票据或者非税收入一般缴款书收据联，并加盖本单位的印章。 财税201045号文件规定，对于通过公益性社会团体发生的公益性捐赠支出，企业或个人应提供省级以上（含省级）财政部门印制并加盖接受捐赠单位印章的公益性捐赠票据，或加盖接受捐赠单位印章的非税收入一般缴款书收据联，方可按规定进行税前扣除。 从上述规定中，我们不难知道：受赠人是县级以上人民政府及其组成部门和直属机构的，捐赠企业税前扣除凭证应为财政部或省、自治区、直辖市财政部门印制的公益性捐赠票据；受赠人是公益性社会团体和群众团体的，捐赠企业税前扣除凭证可以是财政部或省、自治区、直辖市财政部门印制的公益性捐赠票据，也可以是非税收入一般缴款书收据联，当然要加盖印章。通过对接受捐赠票据开具的规范，明确了捐赠方在税前扣除的合法凭证，为税务机关和纳税人在具体操作时提供了依据。国税函201079号文件规定不会导致重复缴税发布时间：2011年08月09日来源：中国税务报字号：【 大 中 小 】在企业所得税法体系下，符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益作为免税收入，免征企业所得税。国家税务总局发布关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知（国税函201079号），规定企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。对此，实务界有不少人认为，居民企业股权转让所得企业所得税这一征税机制导致了对居民企业之间股息、红利所得的重复征税。而这部分金额，在原先的内资企业所得税和外资企业所得税下，都是可以从股权转让收入中扣减的。那么，企业所得税相关法规关于企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额的规定，是否导致了重复征税？从整体企业所得税法机制角度来看，这一征税机制非但没有导致重复征税，而且有效地保证了居民企业对于股息、红利所得享受免税待遇的唯一性，是严谨和完备的。对此，可以从以下几个角度去认识这一机制。正确把握享受免税待遇的股息、红利所得根据企业所得税法实施条例的规定，企业所得税法第六条第（四）项所称股息、红利等权益性投资收益，是指企业因权益性投资从被投资方取得的收入。股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。但是，一直以来，部分人受企业会计准则第2号长期股权投资准则中“对于按成本法核算的长期股权投资中，对于投资企业确认投资收益，仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分作为初始投资成本的收回”这一规定的影响，认为居民企业取得的被投资企业分配的所得，只有从被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额才属于税法规定的股息、红利所得，享受免税待遇，而超过的部分作为长期股权投资计税成本的冲减。这种观点在企业所得税法体系下是站不住脚的。根据企业所得税法实施条例的规定，只要是居民企业因权益性投资从投