第七章-企业所得税PPT课件

1 第六章 企业所得税 2 企业所得税特点 计税依据 应纳税所得额 计算复杂 与企业的收入 成本 费用密切相关 税法与会计存在差异 涉及多个税种的计算 征税原则 量能负担 征收方法 按年计征 分期预缴年终汇算清缴 多退少补 3 教学目的和要求 掌握企业所得税的纳税人 征税对象和税率 掌握应纳税所得额的确定方法 掌握资产的税务处理规定 掌握企业所得税的计算方法 掌握企业所得税的税收优惠 熟悉特别纳税调整的规定 了解企业所得税征收管理 4 教学重点 企业所得税的纳税人 征税对象 税率 企业所得税应纳税所得额的确定 企业所得税的计算方法 企业所得税的税收优惠 5 教学难点 应纳税所得额的确定 境外所得税收抵免的计算 特别纳税调整教学课时 15课时 6 第一节 企业所得税的纳税人 7 本节要点 两种类型 居民企业 非居民企业 两个标准 登记注册地标准 实际管理机构标准 法人税制 不包括个人独资企业 合伙企业 8 一 居民企业 一 居民企业的范围1 依法在中国境内成立的企业 认定标准 登记注册地 具体范围 企业 事业单位 社会团体 其他组织 9 2 依照外国 地区 法律成立但实际管理机构在中国境内的企业 认定标准 实际管理机构 具体范围 外国企业 外国组织 实际管理机构的认定 实际管理机构是指对企业的生产经营 人员 账务 财产等实施实质性全面管理和控制的机构 10 二 居民企业的纳税义务承担无限纳税义务居民企业的境内外所得都要在中国纳税 11 二 非居民企业 一 非居民企业的范围1 在中国境内设立机构 场所的外国企业2 在中国境内未设立机构 场所但有来源于中国境内所得的外国企业 12 机构 场所的认定 管理机构 营业机构 办事机构 工厂 农场 开采自然资源的场所 提供劳务的场所 从事建筑 安装 装配 修理 勘探等工程作业的场所 其他从事生产经营活动的机构 场所 营业代理人 视同机构 场所 温馨提示 机构 场所不等于实际管理机构 13 二 非居民企业的纳税义务承担有限纳税义务1 在中国境内设立机构场所的非居民企业 1 境内所得纳税 2 发生在境外但与境内机构场所有实际联系的所得纳税2 在中国境内未设立机构场所的非居民企业 只就境内所得纳税 14 有 实际联系 所得的认定 通过境内机构场所拥有的股权 债权取得的所得 通过境内机构场所拥有 管理和控制的财产取得的所得 15 案例分析 A公司在南非注册成立 总机构设在南非 该公司在上海设有营业机构 该公司的董事会大多在上海举行 在上海举行的董事会会议决定除矿井作业以外的所有经营事项 该公司在中国境内外的经营由上海的机构控制 管理与指导 B公司是依照韩国法律在韩国注册成立的企业 该公司的实际管理机构在韩国 B公司为销售便利 在北京和深圳设立了办事机构 判断分析 A B公司是否属于中国的居民企业 16 A公司为中国的居民企业 A公司虽然在南非成立 但A公司位于上海的机构承担了对A公司的生产经营实施实质性全面管理和控制的职责 即A公司的实际管理机构在中国 B公司为中国的非居民企业 因为B公司既不在中国境内成立 实际管理机构也不在中国 17 特别提示 个人独资企业 合伙企业的所得税处理 1 依中国法律成立的个人独资企业不缴企业所得税2 依中国法律成立的合伙企业以每一个合伙人为纳税义务人 合伙人是自然人的 缴纳个人所得税 合伙人是法人和其他组织的 缴纳企业所得税3 依外国法律在境外成立的个人独资企业 合伙企业应缴企业所得税 18 第二节 企业所得税的征税对象 19 一 征税对象的具体范围 销售货物所得 租金所得 提供劳务所得 特许权使用费所得 转让财产所得 接受捐赠所得 股息红利等权益性所得 利息所得 其他所得 20 二 境内所得的判断标准 一 销售货物所得 交易活动发生地 二 提供劳务所得 劳务发生地 三 转让财产所得 1 不动产转让所得 不动产所在地2 动产转让所得 转让动产的企业所在地3 权益性投资资产转让所得 被投资企业所在地 21 四 权益性投资所得 分配所得的企业所在地 五 利息所得 租金所得 特许权使用费所得 支付所得的企业所在地 支付所得的个人住所地 六 其他所得 由国务院财政 税务主管部门确定 或 22 案例分析 M公司为中国的非居民企业 该公司在中国的杭州设立分支机构 2008年度该公司取得如下所得 在中国的南宁销售一批货物 获得100万元 在德国以1000万元的价格转让一处不动产 该不动产位于中国温州 从F公司获得股息80万元 F公司位于日本 许可中国境内的L公司使用其商标 获得使用费200万元 设在杭州的分支机构获得了来自德国某企业的利息60万元 该德国的企业曾向M公司的杭州机构借款300万元 判断分析 上述所得中哪些所得来源于中国境内 23 销售货物100万元属于中国境内所得 因为交易发生地在中国 转让不动产所得也属于中国境内所得 因为该不动产位于中国 股息所得80万元属于中国境外所得 因为分配股息的企业位于日本 特许权使用费所得200万元属于中国境内所得 因为该项特许权在中国使用 来自德国的某企业的利息60万元属于中国境内所得 因为杭州机构拥有对德国企业的债权 即来自德国某企业利息与杭州机构有实际联系 24 第三节 企业所得税的税率 25 一 法定税率 25 26 二 优惠税率 一 小型微利企业 20 温馨提示 小型微利企业须符合五个条件 1 行业类型 国家非限制和禁止的行业2 年度盈利水平 年所得额不超过30万元3 企业从业人数 工业企业不超过100人其他企业不超过80人4 企业资产总额 工业企业不超过3000万元其他企业不超过1000万元5 企业类型 居民企业提示 从业人数 各月人数之和 12资产总额 年初数 年末数 2 27 二 高新技术企业 15 高新技术企业的认定标准 1 注册地标准2 产品 服务 标准3 科技人员标准4 研发费用标准5 企业技术含量和水平标准 28 三 预提所得税税率 10 预提所得税是对非居民企业在中国境内未设立机构场所以及虽设立机构场所但取得与机构场所无实际联系的中国境内所得的征税办法的统称 是对跨国权益采取的一种源泉征收方法 是企业所得税的组成部分 29 第四节 应纳税所得额 30 基本计算公式 应纳税所得额 全年收入总额 不征税收入 免税收入 各项扣除 允许弥补的以前年度亏损 计算原则 权责发生制 应纳税所得额不等于会计利润 31 应纳税所得额与会计利润的区别概念不同 应纳税所得额是一个税收概念 是根据企业所得税法的规定确定的专门用来计算企业所得税的依据 会计利润是一个会计核算概念 是按照会计制度的规定核算得出的用来反映企业一定时期内生产经营的财务成果 32 计算口径不同 从收入口径看 税法大 会计小 从扣除口径看 会计大 税法小计算公式不同 应纳税所得额 收入总额 不征税收入 免税收入 各项扣除 允许弥补的以前年度亏损 会计利润 营业利润 营业外收入 营业外支出 33 应纳税所得额与会计利润的联系应纳税所得额 会计利润 纳税调整项目金额 会计利润 纳税调增项目金额 纳税调减项目金额 34 一 收入总额 一 收入的形式1 货币收入 包括现金 存款 应收账款 应收票据 准备持有至到期日的债券投资以及债务的豁免等2 非货币收入 包括固定资产 生物资产 无形资产 股权投资 存货 不准备持有至到期的债券投资 劳务以及有关权益等 35 二 收入的内容1 销售货物收入2 提供劳务收入3 转让财产收入4 股息 红利等权益性投资收益5 利息收入6 租金收入7 特许权使用费收入8 接受捐赠收入 9 其他收入 36 三 收入的确认1 收入的确认时间2 收入确认的特殊规定 1 非货币收入的确认 2 分期收款方式收入的确认 3 跨年度收入的确认 4 产品分成方式收入的确认 5 视同销售收入的确认 37 视同销售的基本规定 视同销售对象包括货物 财产 劳务 由于法人税制的采用 货物在统一法人实体内部之间的转移 如用于在建工程 管理部门 分公司等不再作为销售处理 非货币性交换要视同销售 38 企业处置资产的所得税处理 下列情形的处置资产属内部处置资产 不视同销售 将资产用于生产 制造 加工另一产品 改变资产形状 结构或性能 改变资产用途 如 自建商品房转为自用或经营 将资产在总机构及其分支机构之间转移 上述两种或两种以上情形的混合 其他不改变资产所有权属的用途 39 将资产移送他人的下列情形视同销售 用于市场推广或销售 用于交际应酬 用于职工奖励或福利 用于股息分配 用于对外捐赠 其他改变资产所有权属的用途 视同销售收入的确定方法 自制资产 同类售价 外购资产 购入价格 40 二 不征税收入1 不征税收入的概念不征税收入是指从性质和根源上不属于企业营利性活动带来的经济利益 不负有纳税义务并不作为应纳税所得额组成部分的收入 2 不征税收入的范围 1 财政拨款 2 行政事业性收费和政府性基金 3 其他不征税收入 41 温馨提示 提示1 不征税收入不等于免税收入提示2 企业的不征税收入用于支出所形成的费用或者财产 不得扣除或者计算对应的折旧 摊销扣除 42 三 免税收入1 国债利息收入2 居民企业之间的股息 红利收入3 在中国境内设立机构场所的非居民企业从居民企业取得与该机构场所有实际联系的股息 红利收入4 非营利性组织从事非营利活动取得的收入 43 下列收入不得免税 企业债券利息收入 转让国债获得的收入 连续持有居民企业上市流通股票不足12个月的股息 红利收入 非居民企业从非居民企业取得的股息 红利收入 未设立机构场所的非居民企业取得的股息 红利收入 非居民企业取得与机构场所无实际联系的股息 红利收入 非营利性组织从事营利活动取得的收入 44 例 某商场2008年全年取得如下收入 销售商品收入200万元 国债利息收入100万元 转让国债取得净收入150万元 购买某公司债券取得利息收入20万元 从深圳某高新技术企业分回股息260万元 转让一项股权取得净收入90万元 则该公司2008年应纳企业所得税的收入为 200 150 20 90 460 万元 45 四 企业支出的税前扣除 一 税前扣除的基本原则1 真实性 真实性是税前扣除的首要条件 真实性是指除税法规定的加计费用等扣除外 任何支出除非确属已经真实发生 否则不得在税前扣除 2 合法性 是指企业税前扣除的每一项支出都必须符合法律 法规的规定 因违反法律 行政法规而交付的罚款 罚金 滞纳金不得税前扣除 3 相关性 税前扣除的支出必须是与取得收入直接相关的支出 46 4 合理性 是指可在税前扣除的支出符合生产活动常规 应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出 5 区分收益性支出和资本性支出 收益性支出在发生当期直接扣除 资本性支出应当分期扣除或者计入有关资产成本 不得在发生当期直接扣除 47 6 不得重复扣除原则对于同一项成本 费用 税金 损失和其他支出只能扣除一次 但是企业所得税法和实施条例另有规定的除外 如新税法规定 为了鼓励企业安置残疾人就业 企业支付给残疾职工的工资可在据实扣除的基础上加扣100 48 二 税前扣除的基本项目1 成本 是指企业在生产经营活动中发生的销售成本 销货成本 业务支出以及其他耗费2 费用 是指企业在生产经营活动中发生的销售费用 管理费用和财务费用等期间费用 已计入成本的有关费用除外 49 3 税金 是指企业发生的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的各项税金及附加 50 税前扣除税金应区分三个层次 税前不得扣除的税金 企业所得税税款允许抵扣的增值税 税前直接扣除的税金 记入 营业税金及附加 的税金 可单独扣除 记入 管理费用 的税金 不得单独扣除 不得直接扣除但可资本化的税金 车辆购置税 耕地占用税 契税 51 4 损失 1 扣除范围 企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏 毁损 报毁损失 转让财产损失 呆帐损失 坏账损失 自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失 2 扣除数额 净损失 损失的帐面价值 责任人赔偿 保险赔款 折旧 残值 提示 存货发生非正常损失而转出的进项税额视同财产损失 3 收回损失的处理企业已经作为损失处理的资产 在以后纳税年度全部收回或者部分收回时 应当计入当期收入 52 某家具厂不慎发生一起火灾 两个仓库和一个生产车间被焚毁 具体损失包括 烧毁原材料40万元 产成品60万元 其中外购原材料占50 烧毁一套生产设备 原价100万元 已提折旧30万元 烧坏部分厂房 经有关部门鉴定 厂房损失50万元 根据房产保险合同 可获保险公司理赔30万元 则该厂所得税前可扣除的损失为 原材料损失 40万元 40 17 46 8万元 产成品损失 60万元 60 50 17 65 1万元 设备损失 100 30 残值5 100 5 65万元 厂房损失 50 30 20万元可扣除损失合计 46 8 65 1 65 20 196 9万元 53 5 其他支出 是指除成本 费用 税金 损失外 企业在生产经营活动中发生的有关的 合理的支出 54 三 税前扣除的具体范围和标准1 利息支出 区分四个层次 全额扣除的利息支出 非金融企业向金融企业借款的利息支出 金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出 企业经批准发行债券的利息支出 55 限额扣除的利息支出非金融企业向非金融企业借款的利息支出扣除限额 不超过金融企业同期同类贷款利率计算的数额 56 资本化的利息支出企业为购置 建造固定资产 无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货在购建期间发生的合理的借款利息 不得扣除的利息支出 非银行企业内营业机构之间支付的利息 企业与关联方的业务往来经特别纳税调整后需要补缴所得税而支付的利息 57 金融企业的界定 金融企业是指各类银行 保险公司及经中国人民银行批准从事金融业务的非银行金融机构 具体包括 国家专业银行 区域性银行 股份制银行 外资银行 中外合资银行 以及其他综合性银行 全国性保险企业 区域性保险企业 中外合资保险企业 以及其他专业性保险企业 城市信用社 农村信用社 各类财务公司 以及其他从事信托投资 租赁等业务的专业和综合性非银行金融机构 58 2 工资支出 1 工资支出的界定工资薪金支出是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金或者非现金形式的劳动报酬 包括基本工资 奖金 津贴 补贴 年终加薪 加班工资 以及与任职或者受雇有关的其他支出 工资支出的对象 工资支出的形式 工资支出的范围 59 2 工资支出的扣除 实际支付的工资可据实扣除 支付给残疾人员的工资可加计扣除100 提示 已提未付的工资不得税前扣除 60 某机械厂2008年全年共支付给职工的工资支出为800万元 其中包括支付给残疾人员的工资36万元 该厂2008年税前准予扣除的工资支出为 800 36 100 836 万元 61 3 三项经费支出 1 企业发生的职工福利费支出 扣除限额 实发工资总额 14 2 企业拨缴的职工工会经费支出 扣除限额 实发工资总额 2 3 企业发生的职工教育经费支出 扣除限额 实发工资总额 2 5 超过部分 准予在以后纳税年度结转扣除 62 温馨提示 1 税前扣除的三项经费必须是实际发生 对于已提未用的三项经费不得税前扣除 2 三项经费的计算基数为实际发生的工资总额 3 企业实际发生数 账面计提数与扣除限额数不一致的 应按 从低 原则确定税前准予扣除的三项经费 超过扣除限额的部分调增应纳税所得额 63 4 公益性捐赠支出 1 捐赠对象 公益事业 2 捐赠途径 间接捐赠 通过公益性社会团体 通过县以上人民政府及其部门提示 直接捐赠不得税前扣除 或 64 特别提示 公益事业的范围A 救助灾害 救济贫困 扶助残疾人等困难的社会群体和个人的活动B 教育 科学 文化 卫生 体育事业C 环境保护 社会公共设施建设D 促进社会发展和进步的其他社会公共和福利事业 65 3 扣除限额 扣除限额 年度利润总额 12 提示1 年度利润总额是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润提示2 向汶川地震灾区的捐赠可全额扣除 66 4 计算方法 计算年度利润总额 计算公益性捐赠扣除限额 年度利润总额 12 确定准予扣除的公益性捐赠 从低确定 二选一 扣除限额 实际发生的公益性捐赠 纳税调整额 实际发生的全部捐赠支出 准予扣除的公益性捐赠 67 某县食品厂2008年利润总额为90万元 营业外支出 账户列支的捐赠支出包括 通过县民政局向贫困地区捐赠30万元 通过某乡政府向该乡一所小学捐赠15万元 直接向某敬老院捐赠12万元 假如不考虑其他纳税调整项目 则该厂2008年应纳税所得额为 公益性捐赠支出扣除限额 准予扣除的公益性捐赠支出 捐赠支出纳税调整额 应纳税所得额 68 5 业务招待费支出 1 扣除范围 企业实际发生的与生产经营活动有关的交际应酬费用 2 扣除比例 按照发生额的60 扣除 但最高不得超过当年销售 营业 收入的5 3 计算基数 包括 主营业务收入 其他业务收入 视同销售收入不包括 营业外收入 投资收益 税务机关查增的收入 提示 计算基数中不含增值税 69 4 计算方法 计算基数 折扣后的业务招待费 实际发生的业务招待费 60 扣除限额 当年销售 营业 收入 5 准予扣除的业务招待费 从低确定 二选一 折扣后的业务招待费 扣除限额 纳税调整额 实际发生的业务招待费 准予扣除的业务招待费 70 某商场为增值税一般纳税人 2008年全年收入情况如下 商品零售收入3510万元 含税 出租房屋取得租赁收入120万元 转让一项专利的所有权取得收入18万元 将一批价值58 5万元 含税 的商品作为福利发给职工 该批商品的成本价为40万元 购买国债取得利息收入80万元 税务机关检查发现该商场11月份销售一批等外品取得收入9万元挂往来账未作收入处理 2008年实际发生的业务招待费为50万元 71 该商场业务招待费的所得税处理为 业务招待费的计算基数 3510 1 17 120 58 5 1 17 3170 万元 业务招待费的扣除标准 50 60 30 万元 业务招待费的扣除限额 3170 5 15 85 万元 税前准予扣除的业务招待费 15 85 万元 业务招待费的纳税调增额 50 15 85 34 15 万元 72 6 广告费和业务宣传费 扣除限额 年销售 营业 收入 15 特别提示 提示1 实发数超过扣除限额的部分 准予在以后纳税年度结转扣除提示2 广宣费的计算基数同业务招待费的计算基数 73 某贸易公司2008年有关财务资料如下 销售产品收入200万元 销售材料收入12万元 将自产产品用于对外捐赠 售价5万元 成本价4万元 转让专利M使用权收入6万元 出售固定资产取得净收益21万元 2008年实际发生的广告费和业务宣传费共计36万元 74 该公司2008年广告费和业务宣传费的税务处理为 计算基数 200 12 5 6 223 万元 扣除限额 223 15 33 45 万元 准予扣除的广宣费 33 45 万元 纳税调整额 36 33 45 2 55 万元 跨期结转的广告费和业务宣传费 2 55 万元 75 7 保险费 1 准予扣除的保险费 7险1金 养老保险费 企业财产保险费 医疗保险费 法定人身安全保险费 失业保险费 住房公积金 工伤保险费 生育保险费 2 不得扣除的保险费企业为个人向商业保险机构投保商业保险发生的保险费 76 8 研究开发费用 1 研究开发费用界定研究开发费用是指企业为开发新技术 新产品 新工艺发生的费用 2 研究开发费用的扣除 未形成无形资产的 计入当期损益A 据实扣除 即按当年实际发生技术开发费的100 扣除B 加计扣除 当年实际发生的技术开发费 50 形成无形资产的 按照无形资产成本的150 摊销 77 某机械厂2008年实际发生研究开发费30万元 已计入管理费用 2008年该厂加扣研究开发费前的应纳税所得额为80万元 则该厂2008年应纳所得税为 据实扣除研究开发费 30万元 加计扣除研究开发费 15万元 30万元 50 应纳税所得额 80 15 65万元 应纳所得税 65 25 16 25万元 78 9 创业投资额 1 扣除规定 创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的 可以按照其投资额的70 在股权持有满2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额 当年不足抵扣的 可以在以后纳税年度结转抵扣 该项优惠措施降低了创投企业的投资风险 解决了中小高新技术企业的资金短缺问题 推动了中小高新技术企业的成长和发展 79 2 注意的问题 投资对象 未上市的中小高新技术企业 投资方式 股权投资 投资期限 两年以上 扣除的起始时间 股权持有满两年的当年 扣除限额 创业投资额 70 不足抵扣的处理 结转以后纳税年度抵扣 80 有关名词 创业投资企业 是指在中国境内设立的主要从事创业投资的企业组织创业投资 是指向创业企业进行股权投资 以期所投资创业企业发育成熟或相对成熟后主要通过股权转让获得资本增值收益的投资方式创业企业 是指在中国境内设立的处于创建或重建过程中的成长性企业 但不含已经在公开市场上市的企业 81 A公司2008年5月18日向B公司 未上市的中小高新技术企业 投资90万元 股权持有到2011年11月18日 则 税前扣除创业投资的起始年度为2010年 创业投资额的扣除限额为63万元 90 70 假设A公司2008年至2011年扣除创业投资前的应纳税所得额分别为 20万元 40万元 60万元 80万元 则 2010年税前可扣除的创业投资额为60万元 2011年税前可扣除的创业投资额为3万元 2011年实际应纳税所得额为 80 3 77万元 82 10 手续费及佣金支出 1 限额扣除 保险企业 财产保险企业 不超过当年全部保费收入扣除退保金等后余额的15 人身保险企业 不超过当年全部保费收入扣除退保金等后余额的10 其他企业 不超过协议或合同金额的5 2 不得扣除 除委托个人代理外 企业以现金等非转账方式支付的手续费及佣金不得在税前扣除 企业为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费及佣金不得在税前扣除 83 11 其他费用的扣除 1 固定资产租赁费经营租赁费 按租赁期均匀扣除融资租赁费 计算折旧分期扣除 2 汇兑损失 3 劳动保护支出 4 转让资产的净值 5 依法提取的环保专项资金 改变用途的不得扣除 6 非居民企业境外总机构分摊的费用 84 非居民企业税前扣除总机构费用应具备的条件 在中国境内设立机构场所 与境内机构 场所生产经营有关 能提供总机构出具的证明文件 能合理分摊 85 四 税前不得扣除的项目 一 向投资者支付的股息 红利等权益性投资收益款项 二 企业所得税税款 三 税收的滞纳金 四 违法经营的罚款 被没收财物的损失 86 温馨提示 行政性处罚支出不得税前扣除 经营性处罚支出可在税前扣除 经营性处罚支出是指因合同关系支付的合同违约金 逾期归还银行贷款的罚款 罚息等 87 五 非公益性捐赠和超过规定标准的公益性捐赠 六 各种赞助支出 是指各种非广告性赞助支出 温馨提示 广告性赞助支出可按广告费标准在税前扣除 七 未经核定的准备金支出 八 企业对外投资期间的投资资产成本 温馨提示 企业转让或者处置投资资产时 投资资产的成本准予扣除 88 九 企业之间支付的管理费 十 企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费 十一 非银行企业内营业机构之间支付的利息 十二 与取得收入无关的其他支出 89 五 亏损弥补1 年度亏损的界定 年度亏损是指企业每一纳税年度的收入总额减除不征税收入 免税收入和各项扣除后小于零的数额 2 弥补期限 最长不得超过5年 次年起连续五年内 3 弥补方法 1 确定亏损弥补期 连续计算 不得间断 2 连续发生年度亏损的处理 先亏先补 90 特别提示 提示1 税法上的亏损不等于会计上的亏损提示2 境外机构的亏损不得抵减境内机构的盈利提示3 境外机构的盈利可弥补境内机构的亏损 91 例 某企业九年盈亏情况如下表 单元 万元 要求 计算该企业9年间共缴纳的所得税 92 第五节 资产的税务处理 93 核心提示 资产税务处理的基本原则 以历史成本为计税基础 历史成本是指企业取得该项资产时实际发生的支出 计税基础是指各项会计业务在按照税法规定而非会计规定进行会计处理后得到的账面价值 计税基础不得调整企业持有各项资产期间资产增值或者减值 不得调整该资产的计税基础 94 一 固定资产的税务处理 一 固定资产的界定固定资产是指企业为生产产品 提供劳务 出租或者经营管理而持有的 使用时间超过12个月的非货币性资产 包括房屋 建筑物 机器 机械 运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备 器具 工具等 95 二 固定资产的计税基础1 外购的固定资产 买价 相关税费2 自建的固定资产 竣工决算前发生的支出3 融资租入的固定资产 1 合同约定付款总额的 付款总额 相关费用 2 合同未约定付款总额的 公允价值 相关费用 96 4 盘盈的固定资产 同类固定资产的重置完全价5 捐赠 投资 交换 债务重组等方式取得的固定资产 公允价值 相关税费6 改建的固定资产 以改建过程中发生的改良支出增加计税基础 97 三 固定资产的折旧1 计算折旧的范围 1 可以计算折旧扣除的固定资产 房屋 建筑物 生产用的机器设备 运输车辆 器具 工具 季节性停用和大修理停用的机器设备 以经营租赁方式租出的固定资产 以融资租赁方式租入的固定资产 财政部规定的其他应当计提折旧的固定资产 98 2 不得计算折旧扣除的固定资产 房屋 建筑物以外未投入使用的固定资产 以经营租赁方式租入的固定资产 以融资租赁方式租出的固定资产 已足额提取折旧仍继续使用的固定资产 与经营活动无关的固定资产 单独估价作为固定资产入账的土地 其他不得计算折旧的固定资产 99 2 计算折旧的起止时间 1 投入使用的固定资产 自投入使用月份的次月起计算折旧 2 停止使用的固定资产 自停止使用月份的次月起停止计算折旧3 计算折旧的年限 20年 10年 5年 4年 3年4 计算折旧应合理确定预计净残值 100 5 计算折旧的方法 1 直线折旧法 常用 2 加速折旧法 适用范围A 由于技术进步 产品更新换代较快的固定资产B 常年处于强震动 高腐蚀状态的固定资产 具体方法 A 缩短折旧年限方法 不得低于规定年限的60 B 加速折旧方法 双倍余额递减法或年数总和法 101 某公司建造一栋房屋 2008年3月完工 4月1日投入使用 建造成本为800万元 该房屋预计可使用20年 预计残值为50万元 则该公司每月应提折旧多少 从哪月开始提折旧 分析 1 该公司应按直线法计算折旧2 每月应提折旧额 800 50 20 12 3 125 万元 3 从2008年5月开始提折旧 102 二 无形资产的税务处理 一 无形资产的界定 二 无形资产的计税基础1 外购的无形资产 买价 相关税费 其他支出2 自行开发的无形资产 开发过程中发生的支出3 捐赠 投资 交换 债务重组等方式取得的无形资产 公允价值 支付的相关税费 103 三 无形资产的摊销 1 摊销方法 直线法2 摊销期限 1 一般不得低于10年 2 作为投资或者受让的无形资产 有关法律规定或者合同约定使用年限的 可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销 3 外购商誉的支出 在企业整体转让或者清算时 准予扣除 104 3 不得摊销的无形资产 1 自行开发的支出已在计算应纳税所得额时扣除的无形资产 2 自创商誉 3 与经营活动无关的无形资产 4 其他不得计算摊销费用的无形资产 105 某企业2008年外购一项专利权 使用期限为6年 该公司支付价款100万元 支付相关税费12万元 为了将该专利投入生产流程而发生支出8万元 另外 该企业当年自行开发一项商标权并进行了注册 共花费成本80万元 专利权的计税基础和每年应摊销额计税基础 100 12 8 120 万元 每年应摊销额 120 6 20 万元 商标权的计税基础和每年应摊销额计税基础 80 万元 每年应摊销额 80 10 8 万元 106 三 生产性生物资产的税务处理 一 生产性生物资产的界定生产性生物资产是指为生产农林产品 提供劳务或者出租等而持有的生物资产 包括经济林 新炭林 产畜和役畜等 二 生产性生物资产的计税基础1 外购生产性生物资产 买价 相关税费2 捐赠 投资 交换 债务重组等方式取得的生产性生物资产 公允价值 相关税费 107 三 生产性生物资产的折旧1 折旧方法 直线法2 折旧的起止时间 投入使用的固定资产 自投入使用月份的次月起计算折旧 停止使用的固定资产 自停止使用月份的次月起停止计算折旧3 合理确定预计净残值4 折旧年限 10年 3年 108 链接 生物资产 概念 生物资产是指有生命的动物和植物 分类 1 消耗性生物资产 是指为出售而持有的 或在将来收获为农产品的生物资产 包括生长中的大田作物 蔬菜 用材林以及存栏待售的牲畜等2 生产性生物资产 是指为产出农产品 提供劳务或出租等目的而持有的生物资产 包括经济林 薪炭林 产畜和役畜等3 公益性生物资产 是指以防护 环境保护为主要目的的生物资产 包括防风固沙林 水土保持林和水源涵养林等 109 四 长期待摊费用的税务处理 长期待摊费用是指企业已经支出 但摊销期限在1年以上 不含1年 的各项费用 一 已足额提取折旧的固定资产的改建支出 按照固定资产预计尚可使用年限分期摊销 二 经营租入固定资产的改建支出 按合同约定的剩余租赁期限分期摊销固定资产的改建支出是指改变房屋或者建筑物结构 延长使用年限等发生的支出 110 三 固定资产的大修理支出1 大修理支出的界定 同时符合两个条件 1 修理支出达到取得固定资产时的计税基础50 以上 2 修理后固定资产的使用年限延长2年以上2 大修理支出的摊销 按照固定资产尚可使用年限分期摊销 四 其他长期待摊费用1 摊销的起始时间 自支出发生月份的次月起 分期摊销2 摊销年限 不得低于3年 111 特别提示 开办费摊销有三种方法方法1 在开始经营之日的当年一次性扣除 方法2 按长期待摊费用的规定处理 即 自支出发生月份的次月起 分期摊销 摊销年限不得低于3年方法3 以前年度未摊销部分的开办费 可在2008年一次性扣除也可分期摊销扣除 112 五 投资资产的税务处理 一 投资资产的界定 二 投资资产成本的确定 即计税基础 1 现金方式取得的投资资产 购买价款2 非现金方式取得的投资资产 公允价值 支付的相关税费 三 投资资产成本的扣除1 对外投资期间 不得扣除投资资产成本2 转让或者处置投资资产时 准予扣除投资资产成本 113 六 存货的税务处理 一 存货的界定 二 存货成本的构成 计税基础 1 现金方式取得的存货 买价 相关税费2 非现金方式取得的存货 公允价值 相关税费3 生产性生物资产收获的农产品 材料费 人工费 分摊的间接费用 114 三 存货成本的计算方法 实际成本法可选用下列方法之一 先进先出法加权平均法个别计价法特别提示 计价方法一经选用 不得随意变更 115 第六节 企业所得税的计算 116 本节要点 查账征收所得税的计算 核定征收所得税的计算 专用设备投资额抵免所得税的计算 境外所得税抵免的计算 预提所得税的计算 117 一 查账征收所得税的计算适用于账簿健全 核算准确的企业 一 计算公式 应纳所得税 应纳税所得额 税率 减免税额 抵免税额 118 二 计算方法1 直接计算法 1 应纳税所得额 全年收入总额 不征税收入 免税收入 各项扣除 允许弥补的以前年度亏损 2 应纳所得税额 应纳税所得额 适用税率 减免税额 抵免税额 119 某化妆品厂2008年取得的各项收入为 主营业务收入3000万元 固定资产出租收入70万元 转让股权取得收入130万元 国库券利息收入20万元 发生的各项支出为 产品销售成本1200万元 缴纳增值税457万元 消费税900万元 营业税10万元 城建税和教育费附加136 7万元 产品销售费用300万元 其中广告费支出280万元 管理费用200万元 其中业务招待费60万元 财务费用100万元 营业外支出100万元 其中 环保罚款18万元 银行罚息2万元 向关联企业赞助支出10万元 计算该化妆品厂2008年应纳的企业所得税 120 1 应税收入总额 3000 70 130 3200 万元 2 计算准予扣除的项目金额 准予扣除的成本 1200 万元 准予扣除的费用A 销售费用 广告费 扣除限额 3070 15 460 5 万元 实际发生280万元 小于扣除的限额 可全额扣除税前准予扣除的产品销售费用为300万元 121 B 管理费用业务招待费 扣除标准 60 60 36 万元 扣除限额 3070 5 15 35 万元 实际发生60万元准予扣除15 35万元税前准予扣除的管理费用为 200 60 15 35 155 35万元D 财务费用100万元可全部税前扣除准予扣除的费用合计 300 155 35 100 555 35 万元 122 准予扣除的税金 900 10 136 7 1046 7 万元 准予扣除的损失 100 18 10 72 万元 扣除项目合计 1200 555 35 1046 7 72 2874 05 万元 3 计算应纳税所得额应纳税所得额 3200 2874 05 325 95 万元 4 计算应纳所得税额应纳所得税额 325 95 25 81 4875 万元 123 2 纳税调整法 1 计算年度利润总额 按会计制度口径 2 分项计算纳税调整额 加 纳税调增项目金额 未计入利润总额的应税收入如 视同销售收入 接受捐赠收入 税前不得扣除的支出 多提的折旧 摊销额 超标准扣除的支出 124 特别提示 超标准扣除项目金额的计算思路 扣除限额 实际发生 准予扣除 调增所得 实际发生 准予扣除 125 减 纳税调减项目金额 已计入利润总额的税收优惠项目所得如 不征税收入 减计收入 免税收入加计扣除 创业投资额 弥补以前年度亏损 以前年度结转本期继续扣除的项目金额如 职工教育经费 广告费与业务宣传费创业投资额 应计未计的费用 应提未提的折旧 126 3 应纳税所得额 利润总额 纳税调增额 纳税调减额 4 应纳所得税额 应纳税所得额 税率 减免税额 抵免税额 127 某国家重点扶持的高新技术企业 2008年1月开业 2008年实现收入总额2100万元 包括产品销售收入1900万元 购买国债取得利息收入100万元 直接投资于国内另一企业取得股息100万元 2008年发生各项成本费用共1000万元 其中包括 合理的工资薪金200万元 业务招待费100万元 职工福利费50万元 职工教育经费20万元 工会经费10万元 税收滞纳金10万元 提取的各项减值和跌价准备金100万元 另外企业当年购置并投入使用的环保设备500万元 计算该企业2008年应缴纳的企业所得税 128 1 会计利润 2100 1000 1100万元 2 纳税调整增加额 业务招待费最低标准 100 60 60万元扣除限额 1900 5 9 5万元实际发生 100万元准予扣除 9 5万元调增所得 100 9 5 90 5万元 129 职工福利费 扣除限额 200 14 28万元实际发生 50万元准予扣除 28万元调增所得 22万元 职工教育经费 扣除限额 200 2 5 5万元实际发生 20万元准予扣除 5万元调增所得 15万元 工会经费 扣除限额 200 2 4万元实际发生 10万元准予扣除 4万元调增所得 6万元 130 税收滞纳金调增所得10万元 各项减值和跌价准备金调增所得100万元调增所得合计 90 5 22 15 6 10 100 243 5万元 3 纳税调整减少额 国债利息收入100万元 股息所得100万元调减所得合计 200万元 4 应纳税所得额 1100 243 5 200 1143 5万元 5 允许抵免的所得税 500 10 50万元 6 应纳所得税 1143 5 15 50 121 525万元 131 二 核定征收所得税的计算 一 适用企业 居民企业 二 适用情形 六种情形之一1 依照法律 行政法规的规定可以不设置账簿的2 依照法律 行政法规的规定应当设置但未设置账簿的3 擅自销毁账簿或者拒不提供纳税资料的4 虽设置账簿 但账目混乱或者成本资料 收入凭证 费用凭证残缺不全 难予查账的5 发生纳税义务 未按照规定的期限办理纳税申报 经税务机关责令限期申报 逾期仍不申报的6 申报的计税依据明显偏低 又无正当理由的 132 三 征收方式 1 核定应纳所得税额 即定税 2 核定应税所得率 1 应税所得率的概念 应税所得率是指对核定征收所得税的企业计算其应纳税所得额时预先规定的比例 是企业应纳税所得额占其经营收入的比例 特别提示 应税所得率不等于税率 133 2 核定应税所得率方式的适用情形 能正确核算收入总额 但不能正确核算成本费用总额的 能正确核算成本费用总额 但不能正确核算收入总额的 通过合理方法能推算纳税人收入总额或成本费用总额的 134 3 应税所得率幅度标准 135 4 应税所得率的计税方法 计算应纳税所得额 收入准确 成本费用不准确 应纳税所得额 收入总额 应税所得率 成本费用准确 收入不准确 应纳税所得额 成本费用支出总额 1 应税所得率 应税所得率 136 计算应纳所得税额应纳所得税额 应纳税所得额 适用税率特别提示 核定征收所得税的企业可享受企业所得税的各项优惠政策 137 某乡镇运输企业2008年职工人数为20人 资产总额为210万元 2008年实现营业收入66万元 各项支出81万元 全年发生亏损15万元 经主管税务机关核查 该企业支出项目不能准确核算 需要采用核定征收办法计算所得税 主管税务机关核定该企业的应税所得率为12 则该企业2008年应纳所得税计算如下 1 应纳税所得额 66 12 7 92万元 2 应纳企业所得税 7 92 20 1 584万元 138 三 抵免税额的计算 一 境外所得已纳税额抵免的计算1 抵免范围 1 居民企业来源于中国境外的应税所得已在境外缴纳的所得税 2 非居民企业在中国境内设立机构 场所 取得发生在中国境外但与该机构 场所有实际联系的应税所得已在境外缴纳的所得税 3 居民企业从其直接或者间接控制的外国企业分得的来源于中国境外的股息 红利等权益性投资收益 外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分 139 2 抵免原则 限额抵免即准予抵免的境外所得税不得超过境外所得按我国税法计算的应纳税额 140 3 抵免方法 1 直接抵免法 直接抵免法的概念直接抵免法是指居住国政府对跨国纳税人在国外直接缴纳的所得税允许在居住国应缴纳税额中给予一定数额的抵免 直接抵免法适用于同一跨国纳税人的总分支机构之间的抵免 141 境内总公司 境外分公司 同一经济实体 直接抵免 142 直接抵免法的计算方法 汇总计税应纳所得税 境内所得应纳税额 境外所得应纳税额特别提示 如果境外所得为税后所得 则先将税后所得还原为税前所得税前所得 税后所得 1 境外某国所得税率 境外亏损不得抵减境内盈利 境外盈利可弥补境内亏损 境内所得按实际税率计算 境外所得按法定税率计算 143 计算抵免限额 分国不分项 抵免限额 境外所得 我国法定税率 144 确定准予抵免的境外所得税 比较已纳税额与抵免限额 按 从低 原则确定 已纳税额 抵免限额 按已纳税额抵免 已纳税额 抵免限额 按抵免限额抵免提示 不足抵免的税额可在以后五年内继续抵免 计算实际应纳所得税实际应纳所得税 应纳所得税 准予抵免的境外所得税 145 某企业2008年境内所得600万元 适用25 的企业所得税税率 在M N两国分别设有分支机构 M国的分支机构当年应纳税所得额为100万元 M国规定的税率为40 N国分支机构当年应纳税所得额为300万元 N国规定的税率为23 两个分支机构在M N两国分别缴纳40万元和69万元的所得税 则该企业2008年汇总在我国应纳的企业所得税为 146 2 间接抵免法 间接抵免法的概念间接抵免法是指居住国政府对本国母公司征税时 允许其从国外的子公司取得的所得已向外国政府缴纳的所得税 在向本国政府缴纳所得税时予以相应抵免 间接抵免法适用于母公司与子公司之间的抵免 147 境内母公司 境外子公司 控股关系 间接抵免 148 间接抵免法的计算方法 计算子公司向所在国应纳的所得税子公司应纳所得税 子公司应税所得 子公司所在国税率 计算母公司来源于子公司的股息母公司来源于子公司的股息 子公司的税后利润 母公司对子公司的控股比例 149 计算母公司来源于子公司股息实际承担的子公司所得税母公司来源于子公司股息实际承担的子公司所得税 子公司全部所得税 母公司来源于子公司的股息 子公司的税后利润 150 计算母公司来源于子公司股息的税前所得母公司来源于子公司股息的税前所得 母公司来源于子公司的股息 母公司来源于子公司股息应承担的子公司所得税 计算间接抵免限额间接抵免限额 母公司来源于子公司股息的税前所得 母公司居住国税率 151 确定准予间接抵免的税额比较股息实际承担的所得税与间接抵免限额 从低 确定 计算母公司汇总缴纳居住国的所得税母公司应缴居住国的所得税 母公司的总所得 母公司居住国税率 准予抵免的税额其中 母公司的总所得 母公司来源于居住国的所得 母公司来源于子公司股息的税前所得 152 注意的问题 如果子公司所在国对汇出的股息另征预提所得税 则还应将其并入股息实际承担的子公司所得税 如果股息实际承担的子公司所得税超过抵免限额 超过部分当年和以后年度都不得抵免 153 我国M公司拥有甲国N公司40 的股票 2008年M公司来源于我国境内的所得为4000万元 甲国N公司的所得为2000万元 根据规定 在N公司的全部税后利润中有50 作不分配利润处理 其余部分按控股比例分配给各国股东 假定甲国的公司所得税税率为23 甲国政府对汇出利润另征20 的预提所得税 则2008年M公司应向我国缴纳的所得税计算如下 154 计算思路 1 N公司应纳甲国公司所得税 2000 23 460万元2 N公司可作股息分配的利润 2000 460 50 770万元3 M公司分得股息 770 40 308万元4 甲国征预提所得税 308 20 61 6万元5 M来自N的股息应承担的甲国公司所得税 460 308 1540 92万元6 M公司分得股息实际承担的所得税 92 61 6 153 6万元7 M来自N的应税所得 308 92 400万元8 间接抵免限额 400 25 100万元9 M公司的可抵税额 100万元10 M公司实际应纳我国税款 4000 400 25 100 1000万元 155 二 专用设备投资额抵免所得税的计算1 政策依据 企业购置并实际使用的环境保护 节能节水 安全生产等专用设备 其设备投资额的10 可以从企业当年的应纳税额中抵免 当年不足抵免的 可以在以后5个纳税年度结转抵免 156 2 注意的问题 专用设备范围 投资额的组成 购买专用设备发票价税合计金额 投资额的资金来源 自筹资金和银行贷款特别提示 利用财政拨款购置专用设备的投资额不得抵免所得税 抵免限额及抵免期 5年内转让 出租专用设备的处理 转让方 停止优惠并补缴已抵税款 受让方 按税法规定享受抵免 157 3 计算方法 1 确定抵免期 2 计算抵免限额 抵免限