中级财务会计学第17章

1 第17章借款费用 17 1借款费用概述17 2借款费用的确认17 3借款费用的计量 2 学习目标1 解释借款费用的内容及资本化的借款范围与资产范围 2 说明利息 折价或溢价的摊销 汇兑差额的确认与辅助费用确认的不同 3 区分借款费用的资本化和费用化 4 描述借款费用开始资本化的条件 5 计算借款费用资本化的金额 3 准则规范的主要问题 确认 费用化 资本化允许资本化的资产范围和借款范围计量 计算借款费用资本化金额资本化期间的确定 开始资本化 暂停资本化 停止资本化 4 一 借款费用的概念 借款费用 是指企业因借款而发生的利息及其相关成本 借款费用包括 借款利息借款的折价或者溢价的摊销辅助费用因外币借款而发生的汇兑差额等 5 允许资本化的借款范围及资产范围 企业发生的借款费用 可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的 应当予以资本化 计入相关资产成本 其他借款费用 应当在发生时根据其发生额确认为费用 计入当期损益 符合资本化条件的资产 是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到可使用或者可销售状态的资产 包括固定资产和需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到可使用或可销售状态的存货 投资性房产等 6 二 借款费用开始资本化的条件 借款费用只有同时满足以下三个条件时 才应当开始资本化 1 资产支出已经发生 2 借款费用已经发生 3 为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始 资产支出只包括为购建或者生产符合资本化条件的资产而以支付现金 转移非现金资产或者承担带息债务形式发生的支出 7 三 资本化金额的确定 利息费用 包括溢折价摊销 汇兑差额辅助费用 8 1 利息费用资本化金额的确定 在资本化期间内 每一会计期间的利息 包括折价或者溢价的摊销 资本化金额应当按照下列规定确定 1 应当以专门借款当期实际发生的利息费用 减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定 资本化期间 是指从借款费用开始资本化的时点到停止资本化的时点的期间 借款费用暂停资本化的期间不包括在内 专门借款 是指为购建或者生产符合资本化条件的资产而专门借入的款项 9 1 利息费用资本化金额的确定 2 为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的 企业应当根据累计资产支出加权平均数超过专门借款的部分乘以所占用一般借款的资本化率 计算确定一般借款利息中应予资本化的金额 一般借款的资本化率应当根据一般借款加权平均利率确定 一般借款加权平均利率 所占用一般借款当期实际发生的利息之和 所占用一般借款本金加权平均数 10 举例 例 某公司于20 7年1月1日动工修建一幢办公楼 工期为1年 工程采用出包方式 分别于20 7年1月1日 7月1日和10月1日支付工程进度款1500万元 3000万元和1000万元 办公楼于20 7年12月31日完工 达到预定可使用状态 公司为建造办公楼发生了两笔专门借款 分别为 1 20 7年1月1日专门借款2000万元 期限3年 年利率8 利息按年支付 2 20 7年7月1日专门借款2000万元 期限5年 年利率10 利息按年支付 闲置专门借款资金均用于固定收益债券短期投资 假定该短期投资月收益率0 5 11 举例 公司为建造办公楼占用一般借款两笔 1 向A银行长期借款2000万元 期限为20 6年12月1日20 9年12月1日 年利率6 按年支付利息 2 发行公司债券10000万元 于20 6年1月1日发行 期限为5年 年利率8 按年支付利息 要求 根据上述资料 计算公司建造办公楼应予资本化的利息费用金额 12 解答 1 计算专门借款利息费用资本化金额 2000 8 2000 10 180 360 500 0 5 6 245 万元 2 计算一般借款利息费用资本化金额 1 累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数 4500 4000 180 360 1000 90 360 500万元 13 解答 2 一般借款资本化率 2000 6 10000 8 2000 10000 7 67 3 一般借款利息费用资本化金额 500 7 67 38 35万元3 建造办公楼应予资本化的利息费用金额 245 38 35 283 35万元 14 3 借款存在折价或溢价的 应当按照实际利率法确定每一会计期间应摊销的折价或者溢价金额 调整每期利息金额 即按照期初借款余额乘以实际利率计算确定每期借款利息费用 实际利率是指企业在借款期限内未来应支付的利息和本金折现为借款当前账面价值的利率 15 4 在资本化期间 每一会计期间的利息资本化金额 不应当超过当期相关借款实际发生的利息金额 16 2 汇兑差额资本化金额的确定 在资本化期间内 外币专门借款本金及利息的汇兑差额 应当予以资本化 计入符合资本化条件的资产的成本 17 3 辅助费用资本化金额的确定 专门借款辅助费用 在资产达到预定可使用或可销售状态之前发生的 以实际发生额予以资本化 在资产达到预定可使用或可销售状态之后发生的 费用化其他一般借款辅助费用 费用化 18 四 借款费用暂停资本化 符合资本化条件的资产在购建或者生产过程中发生的非正常中断 且中断时间连续超过3个月的 应当暂停借款费用的资本化 在中断期间发生的借款费用应当确认为费用 计入当期损益 直至资产的购建或者生产活动重新开始 如果中断是所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态必要的程序 借款费用的资本化应当继续进行 19 五 借款费用停止资本化 1 条件 购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态时 借款费用应当停止资本化 在符合资本化条件的资产达到预定可使用或可销售状态之后所发生的借款费用 应当在发生时根据其发生额确认为费用 计入当期损益 20 2 资产达到预定可使用或者可销售状态的判断 购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态 是指资产已经达到购买方或者建造方预定的可使用或者可销售状态 可从以下几个方面进行判断 1 符合资本化条件的资产的实体建造 包括安装 或者生产工作已经全部完成或者实质上已经完成 2 所购建或者生产的符合资本化条件的资产与设计要求 合同规定或者生产要求基本相符 即使有极个别与设计 合同或者生产要求不相符的地方 也不影响其正常使用或销售 3 继续发生在所购建或生产的符合资本化条件的资产上支出的金额很少或者几乎不再发生 21 3 几种特殊情况的说明 购建或者生产的符合资本化条件的资产需要试生产或者试运行的 在试生产结果表明资产能够正常生产出合格产品 或者试运行结果表明资产能够正常运转或者营业时 应当认为该资产已经达到预定可使用或者可销售状态 22 五 借款费用停止资本化 购建或者生产的符合资本化条件的各部分分别完工 且每部分在其他部分继续建造过程中可供使用或者可对外销售 且为使该部分资产达到预定可使用或可销售状态所必要的购建或者生产活动实质上已经完成的 应当停止与该部分资产相关的借款费用的资本化 购建或者生产的资产的各部分分别完成 但必须等到整体完工后才可使用或者可对外销售的 应当在该资产整体完工时停止借款费用